Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
21 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia,
czy są Państwo uprawnieni do złożenia korekty Oświadczenia w zakresie informacji
zawartych w rubryce pt. „Dane podatnika”, co nie wpływa negatywnie na zwolnienie
Państwa z obowiązku stosowania przepisu art. 26 ust. 2e ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych).
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest spółką kapitałową prawa polskiego, która podlega nieograniczonemu
obowiązkowi podatkowemu CIT w Polsce (Wnioskodawca jest polskim rezydentem
podatkowym). Działalność Wnioskodawcy jest prowadzona w formie spółki z ograniczoną
odpowiedzialnością.
Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest sprzedaż (...). Jedynym
udziałowcem Spółki jest A. (dalej: „A.”), z siedzibą w Szwecji, która jest szwedzkim
rezydentem podatkowym.
A. posiada udziały w kapitale Wnioskodawcy od (...) 2020 r.
W dniu (...) 2022 r., Spółka wypłaciła dywidendę za rok 2021 w kwocie powyżej 2 milionów
zł na rzecz udziałowca (dalej: „Dywidenda”). Przed wypłatą Dywidendy, Spółka otrzymała
od A. wewnętrzną instrukcję, zgodnie z którą A. potwierdziła i upoważniła Wnioskodawcę
do dokonania przelewu Dywidendy na rachunek należący do B. (dalej: „B.”), podmiotu
powiązanego ze Spółką i A., z siedzibą w Szwecji, będącego również szwedzkim
rezydentem podatkowym.
Wypłata dywidendy odbyła się przez rachunek bankowy B., z uwagi na fakt, że jest to
podmiot, który w ramach grupy C. (dalej: „Grupa”) odpowiada za centralne zarządzanie
przepływami pieniężnymi, co oznacza, że jest technicznym odbiorcą grupowych płatności.
Taka polityka transferów zagranicznych stosowana w Grupie została wdrożona w celu
obniżenia kosztów z tytułu płatności transgranicznych. Wszystkie transakcje
wewnątrzgrupowe odbywają się centralnie ze szwedzkich rachunków walutowych
należących do B.
W związku z powyższym, B. była technicznym odbiorcą Dywidendy, a rzeczywistym
właścicielem wypłaconej Dywidendy był jedyny udziałowiec Spółki – A. Przekazanie kwoty
Dywidendy do A. przez rachunek bankowy B. wynikało z ustaleń Grupy, do których Spółka
musiała się dostosować.
Zgodnie z wewnątrzgrupowymi zasadami, otrzymana przez B. kwota Dywidendy, została
rozliczona z A., poprzez dokonanie wzajemnych potrąceń wierzytelności.
Spółka dochowując należytej staranności przy wypłacie Dywidendy uznała, że zostały
spełnione wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia wynikające z art. 22 ust. 4
ustawy o CIT, ponieważ była w posiadaniu informacji i dokumentów, wskazujących na to,
że A.:
podlegała w Szwecji (kraju członkowskim Unii Europejskiej) opodatkowaniu
podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich
osiągania;
nie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości
swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania oraz
posiadała bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki od (...) 2020 r.,
które na moment wypłaty Dywidendy planowała utrzymać przez okres
przekraczający co najmniej 2 lata (co też się dokonało).
Tym samym w związku z wypłatą Dywidendy, oraz mając na względzie fakt, że kwota
Dywidendy przekraczała 2 mln zł, Spółka złożyła w dniu (...) 2022 r. oświadczenie WH-OSC
(dalej: „Oświadczenie”).
W trakcie wypełniania Oświadczenia Spółka powzięła wątpliwość czy w rubryce pt. „Dane
podatnika” należy wskazać:
A., która była rzeczywistym właścicielem płatności czy
B., na której rachunek walutowy wypłaciła Dywidendę z uwagi na obowiązujące w
Grupie zasady.
W wyniku przeprowadzonej analizy dotyczącej interpretacji, czy przez podatnika należy
rozumieć (i) rzeczywistego właściciela płatności, czy (ii) podmiot, który bezpośrednio
otrzymuje płatność na swoje konto, Spółka uznała, że właściwym podejściem będzie
wskazanie podmiotu, na którego konto Spółka faktycznie dokonała płatności, czyli
podmiotu widniejącego jako odbiorca na potwierdzeniach płatności.
Dążąc do zachowania przejrzystości płatności, Spółka stwierdziła, że wskazanie różnych
podmiotów (B. na potwierdzeniu przelewu bankowego oraz A. w Oświadczeniu)
wprowadzałoby w błąd co do rzeczywistego przepływu środków finansowych.
W związku z powyższą analizą w złożonym Oświadczeniu jako podatnika Wnioskodawca
wskazał spółkę B.
Na moment złożenia Oświadczenia, w ustawie o CIT nie zostało wprost unormowane,
którego odbiorcę płatności należy wskazać w oświadczeniu WH-OSC, w przypadku, gdy
podmiot uzyskujący taką należność nie jest jej rzeczywistym właścicielem. Jednocześnie
przepisy dotyczące składania oświadczeń dla celów podatku u źródła efektywnie weszły w
życie od 1 stycznia 2022 r. i brak było wytycznych do przepisów oraz praktyki dotyczącej
składania oświadczeń WH-OSC (a jednocześnie nie obowiązywały żadne przepisy ani
wytyczne dotyczące tzw. podejścia „look-through”).
Niemniej, w wyniku później ukształtowanego podejścia organów podatkowych, Spółka
planuje złożenie korekty Oświadczenia, celem wskazania jako podatnika beneficjenta
rzeczywistego, tj. jedynego udziałowca, spółkę A.
Pytanie
Czy Wnioskodawca jest uprawniony do złożenia korekty Oświadczenia w zakresie
informacji zawartych w rubryce pt. „Dane podatnika”, co nie wpływa negatywnie na
zwolnienie Wnioskodawcy z obowiązku stosowania przepisu art. 26 ust. 2e ustawy o CIT?
Państwa stanowisko w sprawie
Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym w okresie
dokonywania przez Wnioskodawcę płatności Dywidendy, tj. 2022 r.) „Jeżeli łączna kwota
należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na
rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u
wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika,
osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby
fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem
ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat
według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki
ponad kwotę 2 000 000 zł:
1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu
podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek
wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
opodatkowania”.
Jednocześnie, na podstawie art. 26 ust. 7a ustawy o CIT „Przepisu ust. 2e nie stosuje się,
jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:
1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania
stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów
szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy
uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość
zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających
z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania”.
W zakresie istotnych przepisów dotyczących składania oświadczenia, o którym mowa w
art. 26 ust. 7a ustawy o CIT (tzw. oświadczenia WH-OSC), warto wskazać następujące:
oświadczenie składa kierownik jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości, a
w przypadku gdy jednostką kieruje organ wieloosobowy - wyznaczona osoba
wchodząca w skład tego organu, przy czym nie jest dopuszczalne złożenie tego
oświadczenia przez pełnomocnika (art. 26 ust. 7b ustawy o CIT);
oświadczenie płatnik jest obowiązany złożyć do organu podatkowego nie później
niż do dnia wpłaty podatku za miesiąc, w którym doszło do przekroczenia kwoty 2
mln zł, przy czym wykonanie tego obowiązku po dokonaniu wypłaty nie zwalnia
płatnika z obowiązku dochowania należytej staranności przed jej dokonaniem (art.
26 ust. 7c ustawy o CIT).
Analizując sytuację Wnioskodawcy, należy zauważyć, że wszystkie formalne wymogi
dotyczące złożenia oświadczenia WH-OSC zostały przez niego spełnione, w szczególności:
zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, Spółka przygotowała oświadczenie WH-OSC,
w którym wskazała kwotę wypłaconej w (...) 2022 r. Dywidendy;
Oświadczenie zostało złożone do (...) Urzędu Skarbowego w (...) dnia (...) 2022 r.,
zgodnie z art. 26 ust. 7c ustawy o CIT, tj. przed terminem wpłaty podatku u źródła
za (...) 2022 r., który przypadał (...) 2022 r.;
Oświadczenie zostało podpisane i złożone przez osobę wchodzącą w skład zarządu
Spółki.
Jednocześnie żaden z przepisów ustawy o CIT nie daje podstaw do twierdzenia, że nie jest
możliwe bądź że jest zabronione złożenie korekty takiego oświadczenia. Wręcz przeciwnie,
struktura elektronicznego formularza Oświadczenia WH-OSC (obowiązującego w 2022 r.)
w sekcji A (Cel i miejsce złożenia oświadczenia) dostępna jest opcja „korekta oświadczenia”
w polu oznaczonym jako „Cel złożenia oświadczenia”. Wprowadzenie do oświadczenia
takiej opcji wprost wskazuje na możliwość złożenia korekty oświadczenia WH-OSC.
Podejście, zgodnie z którym podatnicy byliby uprawnieni do przygotowywania korekty
oświadczenia, jednak nie byliby uprawnieni do ich składania powodowałoby w praktyce
niezrozumiałe utrudnienie w prawidłowym stosowaniu omawianych regulacji, a także
uniemożliwiłoby ich zastosowanie z przyczyn organizacyjno-technicznych.
Powyższe stanowisko potwierdza pismo z dnia 22 stycznia 2024 r. Dyrektora Krajowej
Informacji Skarbowej o sygnaturze 0111-KDIB1-2.4010.649.2023.2.ANK, w którym
poruszono kwestię potencjalnie negatywnego wpływu na zwolnienie Wnioskodawcy z
obowiązku stosowania przepisu art. 26 ust. 2e ustawy o CIT w związku ze złożeniem
korekty oświadczenia WH-OSC. Organ, uznając przedstawione we wniosku stanowisko za
prawidłowe tym samym potwierdził możliwość złożenia takowej korekty.
Należy zaznaczyć, że przytoczona wyżej interpretacja dotyczyła korekty wartości odsetek.
W przedmiotowej sprawie, jak już przedstawiono, korekta dotyczyłaby informacji
zawartych w sekcji C. (Dane podatnika). Niezależnie jednak od przedmiotu korekty,
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że różnice w bezpośrednich przyczynach
powodujących konieczność skorygowania oświadczenia WH-OSC nie mają wpływu na
możliwość jej dokonania.
Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na brak przepisów szczególnych
dotyczących korekty oświadczenia WH-OSC, w tym zakresie można się posiłkować art. 81 §
1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej,
podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zgodnie z
art. 3 pkt 5) Ordynacji podatkowej, przez deklarację rozumie się przez to również
zeznania, wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania
obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i
inkasenci. Na podstawie literalnej wykładni, deklaracja nie obejmuje oświadczenia, o
którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT. Niemniej, w dalszym ciągu jest to formularz,
do którego złożenia zobowiązany jest płatnik, w określonych w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT
okolicznościach. Z tego powodu, w ocenie Wnioskodawcy, można stosować analogiczne
podejście do jego korekty.
Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy deklaracja podatkowa powinna być
interpretowana w możliwie najszerszym kontekście. Przy przyjęciu takiej interpretacji
należy uznać, że oświadczenie WH-OSC spełnia funkcję oświadczenia wiedzy płatnika.
Potwierdza to stanowisko przedstawione w wyroku Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 stycznia 2023 r. o sygnaturze III SA/Wa 2221/22,
który odnosi się do art. 81 Ordynacji Podatkowej. Artykuł ten „dopuszcza możliwość
dokonania korekty deklaracji przez podatnika. Dopiero wyraźnie uregulowany w ustawie
podatkowej wyjątek wyłącza uprawnienie dokonania takiej korekty, przy czym granicą
prawa do dokonania korekty deklaracji jest przedawnienie zobowiązania podatkowego.
(...) jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą
skorygować uprzednio złożoną deklarację”. Art. 81b Ordynacji podatkowej ogranicza
uprawnienie do skorygowania deklaracji, jednakże okoliczności, do których przepis ten
nawiązuje, nie wystąpiły w niniejszej sprawie. Innych ograniczeń przepisy Ordynacji
Podatkowej nie przewidują.
Ponadto, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych (wyroki
Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygnaturach II FSK 1122/24, II FSK 350/20, II FSK 311
/20), „przez deklarację należy (...) rozumieć, zgodnie z art. 3 pkt 5 o.p., również zeznania,
wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów
prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci. Chodzi zatem o wszelkie dokumenty
składane przez wymienione w tym przepisie osoby, obejmujące ich oświadczenia w takich
płaszczyznach, które decydują o powstaniu zobowiązania podatkowego”. Tym samym
zasadne jest stwierdzenie, że deklaracja podatkowa pełni podwójną funkcję - stanowi
zarówno oświadczenie wiedzy podatnika w zakresie okoliczności istotnych dla powstania i
wysokości zobowiązania podatkowego, jak również manifestację woli uregulowania
należności podatkowej, co jest szczególnie widoczne w przypadku składania korekty
deklaracji, gdy pierwotnie zadeklarowana kwota była niższa od należnej.
Wnioskodawca wskazuje, że w ustawy o CIT nie ma wyraźnego uregulowania wyjątku,
który wyłączałby możliwość złożenia korekty oświadczenia WH-OSC. Ponadto w
przedmiotowej sprawie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego. W
związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że korekta Oświadczenia jest
dopuszczalna.
Stanowisko to potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygnaturze II FSK
878/23, który ustanawia ogólną zasadę, że korekta deklaracji podatkowej może
obejmować wszystkie jej elementy.
NSA oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej i potwierdził
stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego zgodnie z którym: „Deklaracja
podatkowa jest nie tylko formą oświadczenia wiedzy podatnika, dotyczącej faktów
mających znaczenie dla powstania i wysokości zobowiązania, ale również wyrazem woli
uiszczenia tego zobowiązania. Złożenie deklaracji, czy też korekty jest aktem stosowania
prawa podatkowego, zaś skutkiem tego jest skonkretyzowanie zobowiązania
podatkowego. W przypadku korekty deklaracji nie jest to zatem nowe zdarzenie prawne,
lecz zmiana uprzednio złożonego rozliczenia za dany okres. W ocenie Sądu, [...] korekta
deklaracji może dotyczyć każdej z jej pozycji, chyba że odrębny przepis prawa korekty
zakazuje.”
To oznacza, że nawet jeśli podatnicy w deklaracji podatkowej dokonują pewnych wyborów
(składają oświadczenia woli), to mają możliwość późniejszej zmiany tej decyzji. Czyli
korekta nie musi dotyczyć jedynie kwoty, która służy do obliczenia zobowiązania
podatkowego.
Mając na uwadze powyższe rozważania należy stwierdzić, że oświadczenie WH-OSC,
podobnie jak deklaracje podatkowe, stanowi zarówno oświadczenie wiedzy dotyczące
faktów wpływających na pobór podatku, jak i oświadczenie woli. W konsekwencji powinna
istnieć możliwość skorygowania danych zawartych w Oświadczeniu, co jak wspominano
na wstępie potwierdza struktura samego formularza WH-OSC, który został
zaprojektowany w sposób umożliwiający dokonywanie korekt.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca jest uprawniony do złożenia
korekty Oświadczenia w zakresie informacji zawartych w rubryce pt. „Dane podatnika”, co
nie wpływa negatywnie na zwolnienie Wnioskodawcy z obowiązku stosowania przepisu
art. 26 ust. 2e ustawy o CIT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie zauważyć należy, że organ przyjął za Państwem jako element stanu
faktycznego/zdarzenia przyszłego niepodlegający weryfikacji, że, dokonując wypłaty
dywidendy dochowali Państwo należytej staranności, zaś składając oświadczenie, o
którym mowa w art. 26 ust. 7a w zw. z ust. 7b i 7c ustawy CIT, byli Państwo w posiadaniu
wymaganych informacji i dokumentów.
Przedmiotem wniosku nie jest ocena, kto jest rzeczywistym właścicielem dywidendy, gdyż
zgodnie z art. 14b § 2a pkt 2 lit b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa
(t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111):
§ 2a. Przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną nie mogą być przepisy
prawa podatkowego:
2) mające na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, które odnoszą się do
nadużycia przepisów prawa podatkowego, prowadzenia rzeczywistej działalności
gospodarczej lub podejmowania działań w sposób sztuczny lub bez uzasadnienia
ekonomicznego, w tym:
b) zawarte w art. 5a pkt 33d, art. 24 ust. 19 i 20, art. 30f ust. 18, 20 i 20a ustawy z
dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 4a pkt 29,
art. 12 ust. 13 i 14, art. 22c, art. 24a ust. 16, 18 i 18a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o
podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z powyższym organ nie jest uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej w
zakresie ustalenia, kto jest rzeczywistym właścicielem dywidendy. Przedmiotowa
interpretacja dotyczy tylko możliwości złożenia korekty oświadczenia Wh-OSC.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 „ustawa CIT”, „updop”)::
podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend
oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych
mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w
wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).
W myśl art. 26 ust. 1 ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.):
osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby
fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów
wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy
pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty
zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń
przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z
właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku
zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby
podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.
Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21
ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających
z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik
jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania
należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez
płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.
Na podstawie art. 26 ust. 2e ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022
r.):
Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1
pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku
podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000
zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne
niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są
obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty
zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej
w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:
1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu
podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek
wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
opodatkowania.
W świetle zaś art. 26 ust. 2g ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022
r.):
Jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art.
22 ust. 1 wypłacona podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym
przekracza kwotę, o której mowa w ust. 2e, osoby prawne, jednostki organizacyjne
niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami mogą
nie pobrać podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego
opodatkowania, zastosować stawkę wynikającą z takiej umowy bądź zwolnienie, o
którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, na podstawie obowiązującej opinii o
stosowaniu preferencji, o której mowa w art. 26b.
Tym samym dyspozycja art. 26 ust. 2e ustawy CIT przewiduje obowiązek pobrania
podatku u źródła według stawki podstawowej, w przypadku przekroczenia w roku
podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty ponad 2 mln zł
wypłat na rzecz podmiotu powiązanego, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 i należności z
tytułów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy CIT:
Płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia
miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b, 2d i 2e
pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik
urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania (...).
Jednakże stosownie do art. 26 ust. 7a ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1
stycznia 2022 r.):
Przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:
1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla
zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku,
wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
opodatkowania;
2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy
uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość
zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku,
wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
opodatkowania.
W myśl art. 26 ust. 7b ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.):
Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, składa kierownik jednostki w rozumieniu
art. 3 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości, a w przypadku gdy jednostką kieruje
organ wieloosobowy - wyznaczona osoba wchodząca w skład tego organu, przy czym
nie jest dopuszczalne złożenie tego oświadczenia przez pełnomocnika.
Stosownie do art. 26 ust. 7c ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.
do 31 grudnia 2022 r.):
Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, płatnik jest obowiązany złożyć do organu
podatkowego wskazanego w art. 28b ust. 15, nie później niż do dnia wpłaty podatku
za miesiąc, w którym doszło do przekroczenia kwoty określonej w ust. 2e, przy czym
wykonanie tego obowiązku po dokonaniu wypłaty nie zwalnia płatnika z obowiązku
dochowania należytej staranności przed jej dokonaniem.
W świetle art. 26 ust. 7j ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.),
oświadczenie, którego dotyczy wniosek
składa się w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej dostępnej w
Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego
ministra właściwego do spraw finansów publicznych.
Zgodnie z art. 26 ust. 7g ustawy CIT ( w brzmieniu obowiązującym od 26 października 2022
r.):
W przypadku, o którym mowa w ust. 7f, płatnik, w terminie do ostatniego 7 dnia
miesiąca następującego po zakończeniu roku podatkowego albo okresu miesiącu, w
którym upłynął okres, o którym mowa w ust. 2j 7f, składa oświadczenie do organu
podatkowego, o którym mowa w art. 28b ust. 15, że w momencie dokonania
dalszych wypłat należności:
1) posiadał dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla
zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku,
wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
opodatkowania;
2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiadał wiedzy
uzasadniającej przypuszczenie, że istniały okoliczności wykluczające możliwość
zastosowania stawki podatku, zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z
przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w
szczególności okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek, o których
mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.
Z kolei na podstawie art. 26 ust. 7g ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia
2019 r. do 25 października 2022 r.):
W przypadku, o którym mowa w ust. 7f, płatnik, w terminie do 7 dnia następującego
po miesiącu, w którym upłynął okres, o którym mowa w ust. 7f, składa oświadczenie
do organu podatkowego, o którym mowa w art. 28b ust. 15, że w momencie
dokonania dalszych wypłat należności:
1) posiadał dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla
zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku,
wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego
opodatkowania;
2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiadał wiedzy
uzasadniającej przypuszczenie, że istniały okoliczności wykluczające możliwość
zastosowania stawki podatku, zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z
przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w
szczególności okoliczności uniemożliwiające spełnienie przesłanek, o których
mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.
Na mocy art. 26 ust. 10 ustawy CIT:
Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia,
sposób przesyłania oświadczeń, o których mowa w ust. 1ab, 7a i 7g, oraz zgłoszenia,
o którym mowa w ust. 7d pkt 2, za pomocą środków komunikacji elektronicznej,
uwzględniając potrzebę zapewnienia bezpieczeństwa, wiarygodności i
niezaprzeczalności danych zawartych w tych dokumentach, a także potrzebę ich
ochrony przed nieuprawnionym dostępem.
Zgodnie z art. 3 pkt 5 o.p.:
Ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach rozumie się przez to również zeznania,
wykazy, zestawienia, sprawozdania oraz informacje, do których składania obowiązani
są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.
Oświadczenie, o którym mowa powyżej nie zostało wymienione w art. 3 pkt 5 o.p. Tym
samym przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące deklaracji i korekty deklaracji w
przypadku korekty oświadczenia WH-OSC nie mają zastosowania.
Z kolei w świetle art. 7 ustawy CIT:
§ 1. Podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna
niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych
obowiązkowi podatkowemu.
§ 2. Ustawy podatkowe mogą ustanawiać podatnikami inne podmioty niż
wymienione w § 1.
Z opisu sprawy wynika, że (...) 2022 r. Spółka wypłaciła dywidendę za rok 2021 w kwocie
powyżej 2 milionów zł na rzecz udziałowca. Wypłaty dokonała na rachunek podmiotu
będącego technicznym odbiorcą należności, powiązanego z rzeczywistym właścicielem
dywidendy. Spółka, dochowując należytej staranności przy wypłacie dywidendy, uznała, że
zostały spełnione wszystkie warunki do zastosowania zwolnienia wynikające z art. 22 ust.
4 ustawy o CIT, ponieważ była w posiadaniu stosownych informacji i dokumentów. Tym
samym w związku z wypłatą dywidendy, oraz mając na względzie fakt, że kwota
dywidendy przekraczała 2 mln zł, Spółka złożyła (...) 2022 r. oświadczenie WH-OSC. W
trakcie wypełniania Oświadczenia Spółka powzięła wątpliwość, czy w rubryce pt. „Dane
podatnika” należy wskazać Spółkę, która była rzeczywistym właścicielem płatności czy
Spółkę, na której rachunek walutowy wypłaciła dywidendę z uwagi na obowiązujące w
Grupie zasady. Dążąc do zachowania przejrzystości płatności, Spółka stwierdziła, że
wskazanie różnych podmiotów w oświadczeniu wprowadzałoby w błąd co do
rzeczywistego przepływu środków finansowych. W związku z powyższą analizą w złożonym
oświadczeniu jako podatnika Spółka wskazała spółkę, na której rachunek wypłaciła
należności. Spółka zastanawia się nad złożeniem korekty oświadczenia WH-OSC poprzez
wskazanie jako podatnika Spółki będącej rzeczywistym właścicielem dywidendy.
Mając na uwadze powyższej zacytowane przepisy oraz opis stanu faktycznego/zdarzenia
przyszłego nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem co do możliwości skorygowania
formularza WH-OSC w zakresie danych podatnika.
Formularz WH-OSC (tj. oświadczenie o posiadaniu dokumentów uprawniających do
zastosowania preferencyjnych zasad opodatkowania do wypłat lub dalszych wypłat w
podatku dochodowym od osób prawnych) przewiduje możliwość złożenia korekty
oświadczenia pierwotnego jak i następczego. Nie można jednak skorygować ww.
oświadczenia w zakresie określonych ustawowo wymogów technicznych i formalnych, w
tym: sposobu złożenia, terminu złożenia, czy określenia podatnika. Możliwe jest natomiast
korygowanie oczywistych błędów pisarskich.
Określenie podatnika jest jednym z wymogów formalnych ww. oświadczenia. Informacji
tych, podobnie jak innych elementów oświadczenia WH-OSC, które mają charakter
wymogów formalnych i technicznych, tj. np. sposobu złożenia, terminu złożenia, nie
można skorygować. Korekcie podlegają jedynie oczywiste błędy pisarskie.
Raz jeszcze należy wskazać, że definicję podatnika reguluje art. 7 Ordynacji podatkowej.
Wskazanie zatem w oświadczeniu WH-OSC innego podmiotu niż podatnik oznacza
wskazanie podmiotu, co do którego nie zaistniał obowiązek podatkowy, czyli podmiotu
wobec którego oświadczenie WH- OSC jest bezskuteczne.
W przypadku gdy oświadczenie WH- OSC zawiera błędy wskazujące na to, że zostało ono
złożone nieskutecznie, a termin do złożenia tego oświadczenia jeszcze nie upłynął,
możliwe jest złożenie nowego, prawidłowego oświadczenia.
Nie można zgodzić się z Państwa argumentem, zgodnie z którym „nawet jeśli podatnicy w
deklaracji podatkowej dokonują pewnych wyborów (składają oświadczenia woli), to mają
możliwość późniejszej zmiany tej decyzji”. Należy wskazać, że złożenie oświadczenia WH-
OSC i skorzystanie ze zwolnienia w zakresie poboru przez płatnika podatku u źródła jest
prawem, a nie obowiązkiem. Tym samym, Państwa wyborem jest nie to, jaką treść
oświadczenia Państwo złożą (w tym, jakiego podatnika Państwo wskażą) – bowiem
oświadczenie winno odpowiadać rzeczywistemu stanowi – a to, czy w ogóle korzystają
Państwo z uprawnienia do złożenia tego oświadczenia.
Nadto, istotne jest, że formularz WH-OSC zawiera pouczenia, w myśl których:
Zgodnie z art. 58a ust 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
podatkowa, jeżeli oświadczenie pierwotne lub następcze nie jest zgodne z prawdą, to
oznacza, że płatnik nie dokonał wymaganej weryfikacji lub podjęta przez niego
weryfikacja nie była adekwatna do charakteru i skali działalności płatnika i wówczas
organ podatkowy ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe.
Za podanie nieprawdy lub zatajenie prawdy grozi odpowiedzialność przewidziana w
Kodeksie karnym skarbowym.
Oznacza to, że oświadczenie nie może zawierać dowolnych treści, uzależnionych od
decyzji płatnika go składającego, którą następnie płatnik mógłby według własnej woli
zmienić, lecz winien odzwierciedlać rzeczywisty stan.
Tym samym w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie są Państwo
uprawnieni do złożenia korekty Oświadczenia w zakresie informacji zawartych w rubryce
pt. „Dane podatnika”.
Państwa oświadczenie WH-OSC zawiera błędy wskazujące na to, że zostało ono złożone
nieskutecznie. W związku z powyższym w stosunku do dywidendy wypłaconej przez
Państwa (...) 2022 r. nie mogą Państwo zastosować zwolnienia z obowiązku stosowania
art. 26 ust. 2e ustawy CIT.
Zatem Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy:
stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Przywołane przez Państwa wyroki sądów administracyjnych są wiążące jedynie w
sprawach, których dotyczą. Organ, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw
podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma
możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią źródła materialnego prawa
podatkowego. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie. Ponadto
przywołane przez Państwa wyroki zostały wydane w innym stanie faktycznym.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem
faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy
przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.