0111-KDIB1-3.4010.94.2025.2.JKU

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 26 marca 2025 r., które wpłynęło 2 kwietnia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego X S.A. jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego (dalej określanym również jako: „CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”), podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej jako: „ustawa o CIT”). Przeważającym przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę jest działalność wydawnicza w zakresie gier komputerowych (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 58.21.Z). Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT (podatek od towarów i usług). Przedmiot działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę obejmuje przede wszystkim produkcję gier komputerowych (w tym dodatków do nich) opartych na własnych markach, przeznaczonych do dystrybucji na rynkach (...) na platformy konsolowe, komputery PC, urządzenia mobilne (dalej: „Gra”). Spółka analizuje potencjalny popyt na gry tworzone przez siebie wykorzystując różne narzędzia, w tym media społecznościowe, czy platformy do dystrybucji gier. W zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę systematycznie opracowywane są nowe koncepcje produktów. Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności również modyfikuje oraz ulepsza swoje produkty. Opracowywane rozwiązania są na tyle innowacyjne w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, że w znacznym stopniu odróżniają się od istniejących dotychczas rozwiązań. Wnioskodawca tworzy koncepcje Gier, które dotychczas nie pojawiły się na rynku, po to, aby stworzone produkty były nowatorskie, a także dostosowane do potrzeb nabywców i wzbudzały ich zainteresowanie w sytuacji wysokiej konkurencyjności na rynku gier komputerowych. Gra stanowi rodzaj oprogramowania komputerowego, które tworzone jest w procesie programowania. Programowanie obejmuje w szczególności proces tworzenia lub wykorzystania odpowiednich zapisów kodu źródłowego. Programowanie jest traktowane jako część prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę. Gry posiadają twórczy charakter i są „nowe” - nie powstały w wyniku skopiowania lub odwzorowania programu już istniejącego. Gry wyróżniają się ze względu na zróżnicowaną tematykę, model rozgrywki i potencjalnego odbiorcę. Celem prac związanych z wytworzeniem Gier nie jest jedynie wprowadzanie okresowych zmian do oprogramowania. Prowadzone przez Spółkę prace dotyczą stworzenia nowego rozwiązania informatycznego w postaci Gry. Wykorzystują dostępną wiedzę lub pozyskują nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań. Są prowadzone systematycznie, według ustalonego harmonogramu. Mają twórczy charakter. Są nastawione na stworzenie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy z zakresu IT i programowania w celu wytworzenia Gry. Wytwarzane przez Spółkę gry i dodatki będą kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej produktu. Wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę (podejmowane w ramach stworzenia i rozwoju Gry) związane były, są i będą z wytworzeniem, rozwijaniem, ulepszaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego lub jego części. Czynności podejmowane są w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Czynności Wnioskodawcy nie stanowią i nie będą stanowić działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany. W ocenie Spółki, w wyniku prowadzonych przez nią prac nad grami oraz dodatkami dokonuje się postęp technologiczny i powstaje nowe/ulepszone

oprogramowanie komputerowe, które wcześniej nie funkcjonowało w realiach gospodarczych. Każdy projekt realizowany przez Spółkę jest, w momencie rozpoczęcia nad nim prac, ujmowany na koncie księgowym dotyczącym produkcji w toku. Każdy z projektów jest ewidencjonowany na odrębnym koncie analitycznym, na którym następuje przyporządkowanie kosztów dotyczących wytworzenia danej Gry. W momencie „skierowania” Gry do premiery koszty danego projektu będą przeksięgowywane na odrębne konto księgowe dotyczące produktu gotowego. Tam również nakłady te będą ujmowane na koncie analitycznym dotyczącym danego projektu. Spółka wyodrębnia każdą wytworzoną Grę w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób, który umożliwia ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodów (strat), przypadających na każdy pojedynczy projekt. Spółka od początku i na bieżąco prowadzi odrębną ewidencję realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jednocześnie prowadzone księgi rachunkowe pozwalają Spółce wyodrębnić koszty wymienione w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na pojedynczy produkt, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu uzyskanego z tego produktu. Komercjalizacja projektu następuje poprzez sprzedaż licencji do danej Gry. Przychody uzyskiwane z tego tytułu ewidencjonowane są na koncie dotyczącym przychodów ze sprzedaży wyrobów gotowych. Na koncie przychodów ze sprzedaży prowadzona jest odrębna analityka dotycząca przychodów uzyskiwanych z poszczególnych Gier. Tym samym, istnieje możliwość określenia przychodów z komercjalizacji kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak również określenie przychodów z projektów, które nie są rozliczane w reżimie IP Box. Proces tworzenia Gry polega na przygotowaniu wstępnej wizji gry/dodatku, wstępnym opracowaniu elementów składowych gry/dodatku, kreacji świata gry/dodatku, ich elementów graficznych oraz dźwiękowych, a w szczególności tworzenie środków interakcji gracza z komponentami składowymi gry/dodatku (programowanie systemów ruchu, systemów zarządzania animacjami, projektowanie lub modyfikację interfejsu użytkownika). Po wytworzeniu gry/dodatku sensu stricto podlegają one następnie procesowi testowania oraz kontroli jakości przez wykwalifikowanych w tym zakresie pracowników/współpracowników Spółki. Dystrybucja Gry następuje poprzez udzielenie licencji dla podmiotu prowadzącego daną platformę sprzedaży gier (np. ...). Przychód Spółki ze sprzedaży Gry wynika lub będzie wynikać w przyszłości z opłat licencyjnych, od danej platformy sprzedaży, dotyczących sprzedaży Gier końcowym użytkownikom (graczom). Spółka nie sprzedaje kluczy cyfrowych końcowym użytkownikom oraz nie prowadzi sprzedaży na fizycznych nośnikach. Każdy z projektów tworzony jest przez zespół osób, których łączy z Wnioskodawcą umowa o dzieło. Zespół składa się z twórców zajmujących się wykonaniem każdego elementu gry (kod źródłowy, grafika, animacja, muzyka). W skład zespołu wchodzą: projektanci, programiści, graficy, animatorzy, kompozytorzy muzyki, scenarzyści. Członkowie zespołu prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Każdemu twórcy przysługują prawa autorskie do stworzonego dzieła, które na mocy ww. umowy przenoszone są na Wnioskodawcę. Twórcy pracują zdalnie na własnym sprzęcie. Twórcy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT z Wnioskodawcą. Wnioskodawca nie nabywa licencji do gotowych modułów gry, muzyki, grafik, itp. Wynagrodzenie twórcy składa się z wynagrodzenia zasadniczego określonego w umowie oraz z prowizji. Wynagrodzenie zasadnicze wypłacane jest częściami. Wypłata każdej części jest uzależniona od ukończenia wcześniej umówionego etapu realizacji dzieła. Prowizję stanowi kwota będąca umówionym udziałem w zysku netto ze sprzedaży. W przypadku uzyskania przez daną grę odpowiednio wysokich ocen na platformie sprzedażowej, twórcy przysługuje prowizja stanowiąca wyższy udział w zysku netto ze sprzedaży danej gry. W 2024 roku Spółka uzyskała największe dochody z dwóch gier: - (...) (dalej: „Projekt 1”), - (...) (dalej: „Projekt 2”). W 2025 r. planowane jest wydanie: - (...) (dalej: „Projekt 3”). Projekt 1 Gra (...). Projekt 2 Gra (...). Projekt 3 Gra (...). W piśmie z 26 marca 2025 r., będącym uzupełnieniem wniosku, wskazali Państwo m.in. co następuje: - Jakie konkretnie „Gry” oraz „Dodatki” są przedmiotem wniosku? Spółka zajmuje się produkcją Gier i Dodatków do nich. Przedmiotem wniosku są następujące Gry w wersji na komputery PC oraz bazujące na ich kodzie, grafikach i mechanikach gry w wersjach na konsole (...): 1) (...), rok premiera 2022; 2) (...), premiera planowana jest na (...) 2025; 3) (...), premiera 2023. - Czy efekty Państwa pracy w zakresie wytworzenia „Gier” oraz „Dodatków”, będących przedmiotem wniosku, którego Państwo są „twórcą”: - zawsze odznaczały się/będą odznaczać się, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem? - zawsze były/będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej usługi, produktu? - nie były/będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny? - nie były/będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę? Efekty pracy zawsze odznaczały się oraz będą się odznaczać oryginalnym, twórczym charakterem oraz zawsze były i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej usługi, produktu, a także nie były i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty można z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Efekty prac nie były i nie będą jedynie „techniczną”, a „twórczą” realizacją szczegółowych projektów. Wszystkie wnioskowane Gry są wymyślone w Spółce, nie są przedmiotem zlecenia innego zleceniodawcy. - Czy w wyniku Państwa programowania dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, to znaczy, czy w wyniku twórczego charakteru podejmowanych czynności dokonuje się postęp technologiczny i powstają nowe /zmienione/ulepszone „Gry” oraz „Dodatki”? Tak, w wyniku programowania Spółki dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, to znaczy, w wyniku twórczego charakteru podejmowanych czynności dokonuje się postęp technologiczny i powstaje nowe /zmienione/ulepszone gry oraz dodatki. W miarę rozwoju technologii, w tym AI oraz nowego hardware i silnika Unreal Engine oraz Unity, Spółka implementuje nowe rozwiązania, pozwalające na stworzenie nowych, autorskich kodów źródłowych oraz ulepszeniu już istniejących. Wdrożenie nowych rozwiązań nie było możliwe we wcześniejszym okresie. - Czy przy wytworzeniu programów komputerowych każdorazowo stosują Państwo standardowe metody programowania (narzędzia, technologie informatyczne), czy też stosowane przez Państwa technologie informatyczne i języki programowania są metodami unikalnymi, niestandardowymi i dochodzi do tworzenia nowych lub bardziej wydajnych algorytmów w oparciu o nowe techniki programowania? Czy stosują Państwo nowe i oryginalne techniki samego programowania? Podejście Spółki do tworzenia gier i dodatków jest elastyczne i dostosowane do konkretnego projektu. Spółka stosuje zarówno standardowe metody programowania, jak i podejście unikalne, dedykowane do konkretnego projektu, w zależności od potrzeb związanych z konkretną produkcją. Spółka wykorzystuje popularne narzędzia, technologie informatyczne i języki programowania, bowiem jest to rynkowy standard i większość studiów opracowujących nowe gry działa w taki właśnie sposób. Wykorzystanie istniejących narzędzi (technologii) informatycznych oraz języków programowania znacząco przyspiesza i ułatwia realizowanie prac związanych z opracowywaniem gier. Innowacyjność opracowywanych przez Spółkę gier i dodatków przejawia się przede wszystkim nie w rodzaju wykorzystywanych technologii oraz języków oprogramowania, lecz w sposobie ich użycia. Dzięki wiedzy swoich programistów Spółka tworzy nowe algorytmy lub dostosowuje istniejące, aby zoptymalizować wydajność, poprawić interakcję z graczem lub wprowadzić innowacyjne mechaniki. Przykłady wytworzonych przez Spółkę rozwiązań implementowanych do gier oraz dodatków to nowatorskie algorytmy wykorzystujące sztuczną inteligencję. - Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Państwa praktyce gospodarczej zastosowano, co spowodowało, iż wytworzone „Gry” oraz „Dodatki” w znacznym stopniu różnią się od rozwiązań już funkcjonujących u Państwa? Na czym polega oryginalność Państwa oprogramowania? Co powoduje, że oprogramowanie w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących, na czym polega unikatowość tych konkretnych „Gier” oraz „Dodatków”, co pozwala uznać je za nowatorskie? W przypadku (...). Poszczególne dodatki do gry (...) rozszerzają możliwości podstawowej wersji gry, dodając nowe elementy, wyzwania i mechaniki gry. W przypadku (...) – powinien ukazać się w (...) 2025 r. (...). Poszczególne dodatki do gry (...) rozszerzają możliwości podstawowej wersji gry, dodając nowe elementy, wyzwania i mechaniki gry. W przypadku (...) – gra jest (...). W grze używany jest AI i cały czas produkowane są kolejne dodatki i usprawnienia. Gra, jako nieliczna w świecie symulatorów, umożliwia grę w kilka osób w trybie multiplayer. Gra jest kilkukrotnie bardziej angażująca niż przeciętny symulator – średni czas gry to (...), podczas gdy typowy średni czas dla symulatora nie przekracza (...). Poszczególne dodatki do gry (...) rozszerzają możliwości podstawowej wersji gry, dodając nowe elementy, wyzwania i mechaniki gry. - Jakie cele na wstępie postawili sobie Państwo w zakresie realizowanych prac nad wytworzeniem „Gier” oraz „Dodatków” w poszczególnych latach; jakie jest źródło finansowania zaplanowanych prac? Celem Spółki jest stworzenie unikalnych, angażujących gracza i dobrze sprzedających się na całym świecie gier. Każdorazowo zakładany jest czas produkcji wynoszący 2 lata. W pierwszym roku powstaje koncept, mechaniki, tworzona jest wersja demo udostępniana do testów. W drugim roku na podstawie przeprowadzonych testów produkt jest poprawiany, udoskonalany, eliminowane są błędy i niedociągnięcia w celu przygotowania Gry do sprzedaży. Spółka finansowała i finansuje prace ze środków własnych, nie korzystała z dofinansowań i innych form pomocy. - Jakie konkretnie cele zostały osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło/nastąpi opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania? Zarówno (...) jak i (...) osiągnęły sukces komercyjny. (...) Zakładany dwuletni okres produkcji w przypadku Gier objętych wnioskiem został dotrzymany. Nad przedstawionymi innowacjami pracowały oddzielne teamy deweloperskie (programiści, graficy, animatorzy). (...) - Na czym polegała/polega systematyczność w odniesieniu do Państwa działań w zakresie wykonywanych przez Państwa czynności? Systematyczność działań Spółki przejawia się przede wszystkim w aspekcie opracowywania harmonogramów zawierających kamienie milowe w odniesieniu do poszczególnych projektów, i następnie prowadzeniu prac zgodnie z przyjętym harmonogramem. Działania realizowane przez Spółkę odbywają się w sposób metodyczny i uporządkowany. - Jakie harmonogramy w związku z tym zostały opracowane (w jakim okresie), a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do programu komputerowego? Realizacje Spółki od samego początku jej funkcjonowania są tworzone w oparciu o harmonogramy realizowane poprzez kamienie milowe w systemie repozytorium GIT. W zależności od złożoności danego etapu realizowanych prac przyjmowane są stosowne terminy ich zakończenia, które często jednak w toku realizacji korygowane są, jeśli Spółka natrafi na przeszkody. Ze względu na fakt, że rozwiązania opracowywane przez Spółkę mają charakter unikatowy i ze względu na to, że nie funkcjonowały one wcześniej w jej realiach gospodarczych, w toku realizacji projektów zdarzają się problemy, których nie dało się przewidzieć przed rozpoczęciem danego etapu prac. Jednakże każdorazowo udaje się realizacja produkcji danej Gry w terminie określonym ogólnym harmonogramem, tj. w ciągu 2 lat. - Czy w wyniku wytworzenia „Gier” oraz „Dodatków” będących przedmiotem wniosku, nabyliście Państwo nową wiedzę, którą będą Państwo mogli wykorzystać w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej? Spółka wskazuje, że w wyniku wytwarzania/rozwoju/ulepszenia oprogramowania w postaci gier i dodatków nabywa nową wiedzę z zakresu technik projektowania gier oraz technik programowania, a także tworzenia grafik i animacji, które będą mogły zostać wykorzystane w toku prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. - Jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem wytwarzania „Gier” oraz „Dodatków”? Spółka istnieje od 2019 roku i (...) był 1 z jej pierwszych projektów – w większości bazowała na osobach z niewielkim doświadczeniem, które w większości nie współpracowały ze sobą. Udało się zbudować zgrany zespół i eksperymentując nabyć doświadczenie, które Spółka wykorzystuje do stałej rozbudowy, dodając nowe osoby, zarówno ze znaczącym, jak i niewielkim doświadczeniem. Zakres wiedzy ulega ciągłemu zwiększeniu w skutek prowadzonych prac badawczo-rozwojowych. - Czy prace związane z wytworzeniem „Gier” oraz „Dodatków”, które uważają Państwo za badawczo-rozwojowe, wpisują się we wszystkie niżej wymienione kryteria – jeżeli tak, to dlaczego, proszę dokładnie wyjaśnić, czy prowadzone przez Państwa prace: - są ukierunkowane na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów)? Tak, prowadzone prace są ukierunkowane na nowe odkrycia - Spółka skupia się na tworzeniu nowych, nowatorskich rozwiązań dostosowanych do potrzeb konsumenta - gracza. W tym celu zespół dyskutuje nad różnymi możliwościami, pomysłami czy koncepcjami o charakterze oryginalnym, które umożliwią wypracowanie rozwiązania którego oczekuje gracz, a które nie funkcjonuje jeszcze na rynku. - są oparte na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie)? Tak, prace mają charakter twórczy i są oparte na oryginalnych hipotezach i koncepcjach dyskutowanych i opracowanych przez zespół w ramach procesu pracy nad danym rozwiązaniem. - ich efektem jest projektowanie i tworzenie przez Państwa produktów, procesów, usług, które – w stosunku do dotychczasowej Państwa działalności – mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty, procesy, usługi w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej albo w ogóle w praktyce gospodarczej? Tak, efektem prac prowadzonych przez Spółkę jest projektowanie i tworzenie produktów (gier i dodatków), które mają bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, różny od tego co dotychczas funkcjonowało w ofercie Spółki, jak również na rynku gier symulacyjnych (w praktyce gospodarczej). - prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia)? Tak, działalność Spółki objęta wnioskiem jest możliwa do odtworzenia - przy znajomości założeń i parametrów technicznych istnieje możliwość odtworzenia danego rozwiązania stworzonego przez Spółkę. Biorąc jednak pod uwagę innowacyjny i twórczy charakter prac oraz poziom kreatywności osób pracujących nad danymi rozwiązaniami, powtórzenie uzyskanych wyników byłoby niezwykle trudne. - Czy efekty Państwa pracy w zakresie wytworzenia/rozwoju oprogramowania, będącego przedmiotem wniosku, którego Państwo są „twórcą”: - zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem? Tak, gry i dodatki wytwarzane przez Spółkę, do których będzie ona stosowała preferencyjną stawkę podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 5 % odznaczały się i będą odznaczały się oryginalnym i twórczym charakterem. - zawsze są i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej usługi, produktu? Wytwarzane przez Spółkę gry i dodatki są i będą kreacją nowego, nieistniejącego wcześniej produktu. - nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny? Gry i dodatki nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. W toku realizowanych prac Spółka napotyka na problemy, których wcześniej nie przewidywała. Same umiejętności programistyczne nie są wystarczające do tego, aby osiągnąć efekt w postaci gier i dodatków - wytwarzane przez Spółkę gry i dodatki są efektem synergii wiedzy, umiejętności i doświadczenia z zakresu technologii, programowania, jak również zastosowania unikalnych rozwiązań takich jak na przykład unikalny system shader + kod, czy własne ficzery oraz inwencji twórczej osób pracujących nad powstaniem danego produktu. - nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów? Efekty prac w zakresie wytworzenia, rozwoju, ulepszenia oprogramowania w postaci produktów, będących przedmiotem wniosku nie są i nie będą jedynie „techniczną”, natomiast są i będą „twórczą” realizacją szczegółowych projektów. - Jakich lat podatkowych dotyczy złożony wniosek? Złożony wniosek dotyczy roku 2022 i lat następnych. - Czy w latach następnych działalność gospodarcza będzie przez Państwa prowadzona na dotychczasowych zasadach? Tak.

Pytanie

Czy opisana przez Spółkę działalność polegająca na produkcji Gier oraz dodatków stanowi dla Spółki działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) Państwa stanowisko w sprawie W myśl art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe, w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, stanowią działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Z Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box wynika, że kryteria działalności badawczo-rozwojowej są następujące: a) twórczość, b) systematyczność oraz c) zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Uznanie działalności za działalność badawczo- rozwojową może nastąpić, jeżeli ww. kryteria zostaną spełnione kumulatywnie. Z Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. wynika, że działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i zostaje spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości (...).” Co istotne, należy uznać, że na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w minimalnym stopniu wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Systematyczność oznacza prowadzenie działalności w sposób uporządkowany,

według pewnego systemu. To słowo ma zastosowanie również do działalności, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Aby spełnić kryterium „systematyczności”, ważne jest aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Z kolei Podręcznik Frascati Manual 2015 („Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development”, dalej: „Podręcznik Frascati”) stanowi, że celem spełnienia kryterium systematyczności przydatne może być określenie celu projektu badawczo-rozwojowego oraz źródła finansowania prowadzonych prac badawczych lub rozwojowych. Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań wskazuje, że podczas prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. Zgodnie z powyższym, działalność Wnioskodawcy w zakresie wytwarzania Gier/Dodatków związana jest między innymi z koniecznością opracowania koncepcji produkcji, analizą możliwości wykorzystania dostępnych obecnie technologii, gruntowną weryfikacją pomysłów na Gry/Dodatki poprzez liczne testy rynkowe przed wdrożeniem Gry/Dodatku do produkcji, poszukiwaniem nowych rozwiązań i metod realizacji różnego rodzaju procesów w ramach tworzonych Gier/Dodatków, jak również tworzenia unikalnych kodów programistycznych, co świadczy o twórczym charakterze wykonywanej działalności. Istotny jest również fakt, że Wnioskodawca w procesie wytwarzania Gier/Dodatków wytwarza nowy rodzaj oprogramowania, który nie polega na dokonaniu zmian w istniejącym już oprogramowaniu. Świadczy to o innowacyjnym i nowatorskim charakterze wykonywanej działalności Wnioskodawcy. Prace wykonywane są przez zespoły deweloperskie, zgodnie z ustalonym harmonogramem prac, przez określone osoby cechujące się odpowiednimi kwalifikacjami, które umożliwiają wytworzenie Gier /Dodatków. Stanowi to o systematyczności prowadzonej działalności. Zdaniem Wnioskodawcy, działalność związana z wytwarzaniem Gier/Dodatków stanowi i będzie stanowiła w przyszłości działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Prowadzone przez Spółkę prace dotyczą stworzenia nowego rozwiązania informatycznego w postaci Gry/Dodatku, wykorzystują dostępną wiedzę lub pozyskują nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań, są prowadzone systematycznie, według ustalonego harmonogramu, mają twórczy charakter, są nastawione na stworzenie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy w celu wytworzenia Gry/Dodatku, są związane z nabywaniem, łączeniem i wykorzystywaniem dostępnej wiedzy i kwalifikacji z zakresu IT i programowania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 1, wskazać należy, że zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”): działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W myśl art. 4a pkt 27 updop: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to: a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.): badania naukowe są działalnością obejmującą: 1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; 2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop: ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Aby Państwa działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, przeprowadzę analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop). Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. W ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Przepisy o działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związanych z postępem naukowym czy technologicznym. Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej. Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony, została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka. Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwróciłem już uwagę powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań: - w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź - w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie). Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem). Trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług). Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy”, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF). Tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26-28 updop. Stwierdzam, że opisana we wniosku działalność polegająca na produkcji Gier oraz dodatków stanowi dla Spółki działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Ta interpretacja rozstrzyga w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, natomiast w zakresie pytań oznaczonych nr 2 i 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.