0111-KDIB1-3.4010.159.2025.1.JKU

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca” lub „X”) została założona (...). Jest (...) w międzynarodowej grupie Y (dalej: „Grupa”, „Grupa”). Jednostka dominująca Grupy jest (...). Obszarem działalności Grupy jest w szczególności rozwijanie najnowszych technologii cyfrowych z obszaru sztucznej inteligencji (AI), tworzenia nowoczesnych platform w szczególności eCommerce lub platform produktywności organizacji zajmujących się technologiami oprogramowania lub zarządzania wielkimi zbiorami danych (Big Data), czy też rozwijanie technologii chmurowych. Część działalności, a tym samym realizowanych przez Spółkę projektów zaliczana jest przez nią do Grupy Projektów badawczo-rozwojowych w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o PDOP (dalej: „Działalność B+R”), co zostało potwierdzone w drodze otrzymanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z (...). W zakończonym właśnie roku podatkowym 2024 Spółka poniosła koszty kwalifikowane przewyższające kwotę uzyskanego dochodu, w związku z czym, w konsekwencji, część przysługującego Spółce odliczenia z tytułu Ulgi B+R pozostaje do odliczenia na podstawie art. 18db w formie pomniejszenia kwoty podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy (dalej: „Zaliczki PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”) oraz zryczałtowanego podatku dochodowego o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej w danym roku podatkowym. Tym samym, nieodliczona nadwyżka kosztów kwalifikowanych wygenerowanych w ramach Ulgi B+R (dalej: „nadwyżka ulgi B+R” lub „aktywo B+R”), podlega odliczeniu przewidzianym w art. 18db Ustawy o PDOP (dalej: „ulga na innowacyjnych pracowników”), a więc Spółka jest uprawniona w myśl art. 18db ust. 4 do pomniejszania Zaliczek PIT począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym złożyła zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PDOP (dalej: „Zeznanie CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”) do końca roku podatkowego, w którym Zeznanie zostało złożone. Kluczowe zasady korzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników Spółka potwierdziła w drodze interpretacji indywidualnej wydanej przez DKIS z (...).

Spółka przewiduje jednak, że z uwagi na duży udział Projektów B+R w ogólnej działalności Spółki, aktywo B+R może być również przez nią generowane w latach kolejnych a z uwagi na niedostateczną wysokość Zaliczek PIT, które mogą korzystać z odliczenia w ramach ulgi na innowacyjnych pracowników, jego część pozostanie niewykorzystana nawet po zastosowaniu ulgi na innowacyjnych pracowników. Tym samym, nawet po zastosowaniu ulgi na innowacyjnych pracowników w roku 2025 prawdopodobnie pozostanie niewykorzystane aktywo B+R z roku 2024. Równocześnie może się zdarzyć, że w roku 2025 Spółka wygeneruje kolejne aktywo B+R. Tym samym, Spółka będzie dysponować aktywem B+R z więcej niż jednego roku. W takiej sytuacji powstanie kwestia kolejności wykorzystania aktywa B+R z poszczególnych lat, którą Spółka chciałaby uporządkować. Dodatkowo, aktualnie Spółka prowadzi projekt zbierania dokumentacji uprawniającej do skorzystania z ulgi na B+R w odniesieniu do lat poprzednich, w stosunku do których nie upłynął termin przedawnienia zobowiązań podatkowych. Wstępne kalkulacje wskazują na zgromadzenie w tych latach kosztów kwalifikowanych przewyższających odpowiednie podstawy opodatkowania. W związku z powyższym, Wnioskodawca chciałby potwierdzić, że wygenerowana nadwyżka ulgi B+R w roku 2022 i roku 2023 (tj. w okresie, gdy ulga na innowacyjnych pracowników była już wprowadzona do przepisów Ustawy o PDOP) będzie mogła zostać wykorzystana w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej z tytułu nadpłaconych zaliczek PIT w związku z ich nie potrąceniem we wpłaconych zaliczkach za miesiące następujące po złożeniu pierwotnych rocznych Zeznań CIT dla wskazanych lat. Przyjęty w Spółce rok podatkowy jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Końcowo, Spółka wskazuje, iż nie przekazuje zaliczek na zasadach określonych w art. 38 ust. 2-2c Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PDOF”). Spółka bowiem nie jest zakładem pracy chronionej czy zakładem aktywności zawodowej. Spółka Zaliczki PIT opłaca na zasadach wskazanych w art. 38 ust. 1 Ustawy o PDOF, tj. w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym je pobrano. Ponadto, Spółce nie przysługuje kwota zwrotu gotówkowego określona w art. 18da Ustawy o PDOP. Pytania 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka, dokonując odliczenia na podstawie art. 18db ust. 1 ustawy o PDOP, może rozliczać aktywo B+R przy zastosowaniu tzw. metody FIFO, tj. w pierwszej kolejności rozliczając koszty kwalifikowane powstałe chronologicznie najwcześniej, zgodnie z drugim zdaniem art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP, a więc koszty kwalifikowane, które nie zostały odliczone w poprzednich latach na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP? 2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka będzie miała prawo do rozliczenia ulgi na innowacyjnych pracowników w roku podatkowym następującym po roku, w odniesieniu do którego złożono korektę Zeznania CIT w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej z tytułu nadpłaconych Zaliczek PIT w związku z nie potrąceniem ich we wpłaconych zaliczkach? Państwa stanowisko w sprawie Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, dokonując odliczenia na podstawie art. 18db ust. 1 ustawy o PDOP, może rozliczać aktywo B+R przy zastosowaniu tzw. metody FIFO, tj. w pierwszej kolejności rozliczając koszty kwalifikowane powstałe chronologicznie najwcześniej, zgodnie z drugim zdaniem art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP, a więc koszty kwalifikowane, które nie zostały odliczone w poprzednich latach na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP – przy zachowaniu terminu wskazanego w art. 18d ust. 8 zdanie drugie ustawy o PDOP. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy Zgodnie z art. 18d ust. 8 podatnik ma prawo do dokonania odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1, czyli w ramach tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników. Powyższe oznacza, że przez sześć kolejnych lat podatkowych do wykorzystania przez podatnika prowadzącego Działalność B+R może pozostać niewykorzystane aktywo B+R. Zdaniem Wnioskodawcy, należy zatem przyjąć, że jeżeli w danym roku podatkowym podatnikowi przysługuje na podstawie art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP prawo do odliczenia w ramach ulgi B+R kosztów działalności badawczo-rozwojowej poniesionych w różnych latach podatkowych, to może on zdecydować w jakiej kolejności - w odniesieniu do wydatków z którego roku - dokona odliczeń. Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzają przedstawiciele doktryny prawa podatkowego: „Przepisy art. 18d PDOPrU nie zawierają przy tym żadnych ograniczeń ani nakazów, które regulowałyby sposób, w jaki podatnik powinien dokonywać odliczeń w 6 kolejnych latach podatkowych następujących po roku, w którym nabył on prawo do skorzystania z ulgi B+R, ale nie mógł z niego skorzystać (w całości). Wobec braku odpowiedniej regulacji należy uznać, że podatnik dysponuje w tym zakresie swobodą - może on rozliczyć kwotę pozostałą do odliczenia w 6 kolejnych latach podatkowych proporcjonalnie, nierównomiernie albo w wybranej przez siebie wielkości i roku (np. w drugim i trzecim). Musi jednak przy tym pamiętać, że nieskorzystanie z prawa do odliczenia w ciągu 6 kolejnych lat podatkowych następujących po roku, w którym prawo to nabył, będzie oznaczało jego utratę.” (tak: „Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz” pod red. K. Gila, A. Oborskiej, A. Wacławczyka i A. Walter, Warszawa 2019). Z powyższych względów wskazana w treści pytania Spółki metoda dokonywania odliczeń - począwszy od aktywa B+R wygenerowanego najwcześniej (na zasadzie FIFO tj. first in, first out, „pierwsze weszło, pierwsze wyszło”) - pozostaje, zdaniem Wnioskodawcy, zgodna z art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP. Przedstawiona metoda pozwala w praktyce podatnikowi skorzystać z możliwości dokonania odliczenia w ramach ulgi B+R w sytuacji, gdy w roku poniesienia kosztów na Działalność B+R nie osiągnął dochodu w odpowiedniej wysokości. Prawidłowość stanowiska Spółki została potwierdzona przez DKIS w wielu interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. - Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej 5 maja 2023 r., sygn. 0114-KDIP2- 1.4010.23.2023.2.MR dotyczącej Ulgi na innowacyjnych pracowników DKIS w odpowiedzi na analogiczne pytanie zadane przez innego podatnika stwierdził: „(...) Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy stwierdzić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują kwestii kolejności dokonywania odliczeń kosztów kwalifikowanych, które nie zostały odliczone w roku ich poniesienia z uwagi na wystąpienie straty albo nieosiągnięcie przez podatnika dochodów w wystarczającej wysokości. Zatem, ustawodawca pozostawił podatnikowi dowolność w powyższej kwestii, z zachowaniem warunku, że odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata podatkowe lub sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Zasadnym zatem jest przyjęcie, że jeżeli w danym roku podatkowym podatnikowi przysługuje na podstawie art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., prawo do odliczeń kosztów działalności badawczo- rozwojowej poniesionych zarówno w danym roku jak i latach poprzednich to może on podjąć decyzję o kolejności dokonywania tych odliczeń, przy spełnieniu wymagań, o których mowa w tym przepisie, w szczególności 3-letniego lub 6-letniego limitu czasowego, w zależności od brzmienia art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p. (...)” - Podobnie, DKIS zaprezentował taki pogląd w interpretacji indywidualnej z 28 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.801.2022.1.JKU: „(...) Spółka będzie miała prawo do dokonania odliczenia na podstawie art. 18d ustawy o CIT (przy spełnieniu wymagań określonych w tym artykule) Kosztów B+R poniesionych w latach poprzednich, tj. w latach 2018-2021, wskazanego odliczenia będzie mogła ona dokonać począwszy od kosztów poniesionych historycznie najwcześniej, tj. na zasadzie tzw. FIFO (first in, first out, „pierwsze weszło, pierwsze wyszło”) (...).” - Prawidłowość stosowania metody FIFO przy dokonywaniu odliczeń w ramach ulgi B+R kosztów poniesionych w różnych latach podatkowych, które podlegały odliczeniu w ciągu następnych sześciu lat podatkowych na podstawie na podstawie art. 18d ust. 8 zd. 2 ustawy o CIT, potwierdził również DKIS w interpretacji indywidualnej z 5 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.519.2020.1.APO. Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, dokonując odliczenia na podstawie art. 18db ust. 1 ustawy o PDOP, może rozliczać aktywo B+R przy zastosowaniu tzw. metody FIFO, tj. w pierwszej kolejności rozliczając koszty kwalifikowane powstałe chronologicznie najwcześniej, a więc koszty kwalifikowane, które nie zostały odliczone w poprzednich latach na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP – przy zachowaniu terminu wskazanego w art. 18d ust. 8 zdanie drugie ustawy o PDOP. Tym samym, w sytuacji Spółki, gdy w zakończonym właśnie roku podatkowym 2024 wygenerowała ona aktywo B+R, którego cześć jedynie będzie mogła wykorzystać w roku 2025 poprzez ulgę na innowacyjnych pracowników, a równocześnie kolejne aktywo z tytułu ulgi B+R zostanie wygenereowane przez Spółkę w roku 2025, będzie ona mogła dokonywać odliczeń poprzez ulgę na innowacyjnych pracowników w kolejnych latach (przy zachowaniu terminu wskazanego w art. 18d ust. 8 zdanie drugie ustawy o PDOP) począwszy od kosztów poniesionych historycznie najwcześniej, tj. na zasadzie FIFO. Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie miała prawo do rozliczenia ulgi na innowacyjnych pracowników w roku podatkowym następującym po roku, w odniesieniu do którego złożono korektę Zeznania CIT w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej z tytułu nadpłaconych Zaliczek PIT w związku z nie potrąceniem ich we wpłaconych zaliczkach. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy: Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, podatnik może skorygować uprzednio złożoną deklarację, co następuje przez złożenie deklaracji korygującej (§ 2). Korekta deklaracji może mieć miejsce w przypadku stwierdzenia, że złożona deklaracja zawiera błędy, bądź gdy podatnik nie skorzystał z przysługujących mu instrumentów podatkowych, a nie upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego. Korekta deklaracji może więc skutkować zmianą wysokości zobowiązania podatkowego. Pomimo więc niewykazania ulgi podatkowej w pierwotnie złożonym zeznaniu podatkowym podatnicy są uprawnieni do skorygowania zeznania podatkowego i wykazania należnej im ulgi podatkowej. Wówczas właściwy organ podatkowy, po pozytywnym rozpatrzeniu wniosku o stwierdzenie nadpłaty, dokonuje zwrotu nadpłaconego podatku lub zaliczenia go na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Zgodnie z art. 18d ust. 8, podatnik ma prawo do dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych z tytułu ulgi B+R – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1, czyli Zaliczek PIT w ramach tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników. Na bazie art. 18db ust. 4 uprawnienie do pomniejszenia Zaliczek PIT, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie. Tym samym, jeśli w stanie faktycznym Wnioskodawcy, w odniesieniu do lat 2022 i 2023, Spółka wykazałaby w korektach Zeznań CIT koszty kwalifikowane przewyższające odpowiednie podstawy opodatkowania, będzie ona uprawniona do wykorzystania wygenerowanej nadwyżki ulgi B+R w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej z tytułu nadpłaconych zaliczek PIT w roku 2023 i 2024 w związku z ich nie potrąceniem we wpłaconych zaliczkach za miesiące następujące po złożeniu pierwotnych rocznych Zeznań CIT dla wskazanych lat. Precyzując powyższe i obrazując przykładem, wykazując nadwyżkę ulgi B+R w Zeznaniu CIT za rok 2022, Spółka będzie uprawniona do uzyskania nadpłaty z tytułu Zaliczek PIT odprowadzonych od kwalifikowanych pracowników w roku 2023 (za czas od złożenia pierwotnego Zeznania CIT do końca roku 2023). Analogicznie, w odniesieniu do nadwyżki ulgi B+R wygenerowanej w roku 2023, będzie uprawniona do uzyskania nadpłaty z tytułu nadpłaconych Zaliczek PIT (w ramach ulgi na innowacyjnych pracowników) w roku 2024. Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przywołanych regulacji, warunkiem koniecznym do skorzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników w danym miesiącu jest to, by wcześniej nastąpiło złożenie Zeznania CIT. Tym samym, w ocenie Spółki, złożenie przez podatnika Zeznania CIT skutkuje tym, że podatnik nabywa prawo do skorzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył Zeznanie CIT(przy założeniu, że pozostałe warunki - niebędące przedmiotem niniejszego wniosku - wymagane do skorzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników zostaną spełnione) do końca roku podatkowego, w którym zostanie złożone. W tym zakresie, zdaniem Spółki, obowiązujące przepisy nie nakładają na podatników dodatkowych obowiązków, jak chociażby takich by zeznanie obejmowało deklarację CIT-BR, czy by wykazane były koszty kwalifikowane do ulgi B+R. W przypadku, gdyby zamiarem ustawodawcy było nałożenie (na podatnika zamierzającego rozliczać ulgę na innowacyjnych pracowników) obowiązku rozliczenia Zaliczek PIT po uprzednim wypełnieniu deklaracji CIT-BR w ramach zeznania, taki zamiar zostałby wskazany w powołanym przepisie. Równocześnie, przepisy podatkowe nie nakładają żadnych ograniczeń związanych z występowaniem o nadpłaty w związku z przekazaniem Zaliczek PIT do organu podatkowego w zawyżonej wysokości. Takie działanie będzie zgodne z celem przepisu, tj. umożliwieniem wykorzystania ulgi B+R podatnikom ponoszącym za rok podatkowy stratę albo osiągającym dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym odliczenia i nie spowoduje skorzystania z ulgi podatkowej w wysokości wyższej niż należna, ponieważ wciąż zastosowanie znajdą podstawowe ograniczenia, tj. odliczenie nie będzie mogło przekroczyć wysokości aktywa B+R oraz odliczenie nie będzie mogło przekroczyć Zaliczek PIT naliczonych dla Pracowników poświęcających co najmniej 50% czasu na prowadzenie działań badawczo-rozwojowych, zgodnie z art. 18db ust. 3 (tzw. innowacyjni pracownicy). W orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach niepewności co do ich znaczenia, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do jednoznaczności treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej. Na poparcie powyższego, Spółka wskazuje w szczególności wyroki Sądu Najwyższego z dnia: 7 maja 1997 r., III RN 22/97 - POP 1999 nr 6 poz. 170, 9 listopada 2001 r., III RN 145/00 - OSNAPU 2002 nr 19 poz. 450 oraz orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 sierpnia 2004 r. sygn. FSK 372/04 oraz z 21 marca 2000 r. sygn. SA/Rz 595/99. Reasumując, gdyby zamiarem ustawodawcy było ustalenie dodatkowego wykluczenia dla dokonania przedmiotowego odliczenia Zaliczek PIT w odniesieniu do lat, które nie uległy przedawnieniu, to tego typu warunek byłby wskazany wprost w przepisach regulujących ulgę na innowacyjnych pracowników. Niemniej jednak, ani w art. 18db ustawy o PDOP ani w innych przepisach podatkowych ustawodawca nie zamieścił wspomnianego ograniczenia. Równocześnie, przepisy wprowadzające ulgę na innowacyjnych pracowników zostały do ustawy o PDOP wprowadzone od 1 stycznia 2022 r., a więc dla podatników mających rok podatkowy tożsamy z rokiem kalendarzowym, możliwość skorzystania z odliczeń Zaliczek PIT tzw. innowacyjnych pracowników pojawiła się począwszy od roku 2023. Tym samym, w stanie faktycznym Spółki, zdaniem Wnioskodawcy, wygenerowane w roku 2022 i roku 2023 aktywa z tytułu ulgi B+R (tj. w okresie, gdy przepisy dotyczące możliwości wykorzystania nadwyżki poprzez ulgę na innowacyjnych pracowników były już wprowadzone do ustawy o PDOP) będą mogły zostać wykorzystane w drodze wystąpienia przez Spółkę o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej. Zwrot będzie przysługiwać z tytułu nadpłaconych Zaliczek PIT od tzw. innowacyjnych pracowników w związku z ich nie potrąceniem we wpłaconych zaliczkach do organu podatkowego. Spółka będzie więc uprawniona w myśl art. 18db ust. 4 do wykazania nadpłaty z tytułu zaliczek PIT nadpłaconych w latach 2023 i 2024, w każdym roku począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył Zeznanie CIT (następnie skorygowane) do końca roku podatkowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Katalog kosztów uznawanych za koszty kwalifikowane został przedstawiony w art. 18d ust. 2- 3a updop. Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.; dalej: „Ustawa Nowelizująca”), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju poprzez system ulg podatkowych. Należy do nich m.in. tzw. „ulga na innowacyjnych pracowników”. Stosownie do art. 18db ust. 1 updop, podatnik będący płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych, który poniósł za rok podatkowy stratę albo osiągnął dochód niższy od kwoty przysługującego w roku podatkowym

odliczenia na podstawie art. 18d, może pomniejszyć kwotę podlegających przekazaniu na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy oraz zryczałtowanego podatku dochodowego wskazanych w ust. 2 o iloczyn kwoty nieodliczonej i stawki podatku obowiązującej tego podatnika w danym roku podatkowym. Zgodnie z art. 18db ust. 2 updop, przepis ust. 1 ma zastosowanie do zaliczek na podatek dochodowy i zryczałtowanego podatku dochodowego, o których mowa w art. 32 oraz art. 41 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pobranych od dochodów (przychodów) osób fizycznych, z tytułu: 1) stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego; 2) wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło; 3) praw autorskich. Zgodnie z art. 18db ust. 3 updop, przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 2, rozumie się osoby fizyczne bezpośrednio zaangażowane w działalność badawczo-rozwojową, których czas: 1) pracy przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostający w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50% lub 2) przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu, pozostający w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%. Stosownie do treści art. 18db ust. 4 updop, uprawnienie do pomniejszenia, o którym mowa w ust. 1, przysługuje począwszy od miesiąca następującego bezpośrednio po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, do końca roku podatkowego, w którym zostało złożone to zeznanie. W myśl art. 18db ust. 5 updop, przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania do: 1) zaliczek przekazywanych na zasadach określonych w art. 38 ust. 2-2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; 2) podatnika, któremu przysługuje kwota określona w art. 18da. Zgodnie z art. 18db ust. 6 updop, jeżeli podatnik utracił prawo do odliczenia, o którym mowa w ust. 1, dolicza kwoty poprzednio odliczone w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym utracił to prawo. Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wskazuję, że z powyższych przepisów wynika, że ulga określona w art. 18db updop, jest adresowana do podatników podatku dochodowego (będących płatnikami), którzy prowadzą działalność badawczo- rozwojową i ze względu na stratę lub niski dochód nie mogli w całości lub w części odliczyć w ramach ulgi B+R wydatków kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2-3 updop, poniesionych w danym roku. Ulga umożliwia płatnikowi zmniejszenie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych odprowadzanych od wynagrodzeń pracowników wskazanych w art. 18db ust. 3 updop, o kwotę nieodliczonych wydatków kwalifikowanych. Odliczeniu podlega kwota stanowiąca iloczyn nieodliczonych wydatków kwalifikowanych i obowiązującej danego podatnika stawki podatku dochodowego. W myśl art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1. Zgodnie z art. 18d ust. 9 updop, przepisu ust. 8 zdanie drugie i trzecie nie stosuje się, jeżeli podatnik wykaże w zeznaniu kwotę przysługującą mu zgodnie z art. 18da. Zgodnie z art. 67 ust. 1 i 2 Ustawy Nowelizującej, 1. Przepisy art. 26e ust. 3d-3fi 7-9, art. 26ga, art. 26gb, art. 26 ha-26hd i art. 30ca ust. 9a ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, art. 18d ust. 3d-3ji 7-9, art. 18ea-18efi, art. 24d ust. 9a ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, i art. 11 ust. 1-4 oraz art. 21 ust. 3 ustawy zmienianej w art. 9, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, mają zastosowanie do wydatków poniesionych po dniu 31 grudnia 2021 r. 2. Pomniejszenie, o którym mowa w art. 26eb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 18db ustawy zmienianej w art. 2, stosuje się po raz pierwszy w 2023 r. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują kwestii kolejności dokonywania odliczeń kosztów kwalifikowanych, które nie zostały odliczone w roku ich poniesienia z uwagi na wystąpienie straty albo nieosiągnięcie przez podatnika dochodów w wystarczającej wysokości. Zatem, ustawodawca pozostawił podatnikowi dowolność w powyższej kwestii, z zachowaniem warunku, że odliczenia – odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Zasadnym zatem jest przyjęcie, że jeżeli w danym roku podatkowym podatnikowi przysługuje na podstawie art. 18d ust. 8 updop, prawo do odliczeń kosztów działalności badawczo-rozwojowej poniesionych zarówno w danym roku, jak i latach poprzednich, to może on podjąć decyzję o kolejności dokonywania tych odliczeń, przy spełnieniu wymagań, o których mowa w tym przepisie. Należy jednak pamiętać, że nieskorzystanie z prawa do odliczenia ulgi B+R w ciągu sześciu kolejnych lat podatkowych następujących po roku, w którym prawo to zostało nabyte, będzie oznaczało utratę prawa do ulgi B+R. Będzie to miało miejsce np. w sytuacji, gdy podatnik będzie ponosił stratę podatkową przez cały okres posiadania prawa do ulgi B+R lub gdy osiągnie dochody jedynie z zysków kapitałowych, w przypadku których odliczenie ulgi B+R nie przysługuje. Zatem, zgadzam się z Państwem, że dokonując odliczenia na podstawie art. 18db ust. 1 ustawy o CIT, mogą Państwo rozliczać aktywo B+R przy zastosowaniu tzw. metody FIFO, tj. w pierwszej kolejności rozliczając koszty kwalifikowane powstałe chronologicznie najwcześniej, zgodnie z drugim zdaniem art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, a więc koszty kwalifikowane, które nie zostały odliczone w poprzednich latach na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT. Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe. Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, wskazuję, że zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111, dalej: „Ordynacja podatkowa”): za nadpłatę uważa się kwotę: 1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku; 2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Na mocy art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej: jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Zgodnie z treścią powołanego art. 75 § 1 Ordynacji podatkowej, w sytuacji zakwestionowania zasadności pobrania, czy też wysokości zobowiązania podatkowego, to podatnik ma prawo złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Jak stanowi art. 81 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, § 1. Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. § 2. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji. Ulga badawczo-rozwojowa rozliczana jest w zeznaniu CIT-8, CIT-8A i CIT-8B. Koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową (tzw. koszty kwalifikowane) wykazywane są w formularzu będącym „Informacją o odliczeniach od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową”, oznaczonym symbolem CIT/BR, który jest załącznikiem do zeznań rocznych: CIT-8, CIT-8A i CIT-8B. W załączniku CIT/BR podatnik oblicza kwotę odliczenia przysługującego mu z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym, którą następnie przenosi do odpowiedniej rubryki zeznania CIT-8 lub CIT-8A (CIT-8B). Prawo do odliczenia przysługuje, począwszy od następnego miesiąca po miesiącu, w którym podatnik złożył zeznanie podatkowe, w którym rozliczył dochody z działalności gospodarczej, wraz z odliczeniami przysługującymi mu z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w danym roku podatkowym, wykazanymi w załączniku CIT-BR. W tym miejscu należy wskazać, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z możliwością skorzystania przez Państwa z tzw. ulgi na innowacyjnych pracowników, z której mogą Państwo, ale nie muszą skorzystać. Tym samym, w sytuacji gdy po spełnieniu określonych warunków mogli Państwo skorzystać z ww. ulgi jednak za określone miesiące danego roku z niej nie skorzystali to nie można mówić, że wpłacone zaliczki na podatek od innowacyjnych pracowników należy potraktować jako kwotę należnego podatku do zwrotu. Pobrali Państwo bowiem zaliczki w prawidłowej wysokości. Fakt, że nie skorzystali Państwo z przysługującego im uprawnienia, o którym mowa w art. 18db updop, nie upoważnia Państwa do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty. W omawianej sprawie, jako płatnik, nie będą zatem mogli Państwo skorzystać z uprawnienia uregulowanego w 75 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie można zatem zgodzić się z Państwa twierdzeniem, że w związku z posiadanym Aktywem B+R oraz występowaniem Specjalistów B+R, Spółka ma i będzie miała prawo - na podstawie art. 18db Ustawy o CIT, do rozliczenia Ulgi na Innowacyjnych Pracowników za dany rok podatkowy w drodze wystąpienia o zwrot nadpłaty na zasadach wynikających z Ordynacji podatkowej z tytułu nadpłaconych Zaliczek PIT w związku z nie potrąceniem ich na bieżąco we wpłaconych Zaliczkach PIT, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Końcowo odnosząc się do powołanych orzeczeń administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnych i indywidualnych spraw podatnika w określonych stanach faktycznym (zdarzeniach przyszłych) i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.