Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kar umownych, które są następstwem braków w dostawie towarów oraz opóźnień w dostawach.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 grudnia 2022 r. (wpływ 19 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca, jest polskim rezydentem podatkowym. Działalność Spółki polega na:

1. zakontraktowanej produkcji wybranych narzędzi i wyrobów metalowych marki A. dla Grupy A. oraz

2. sprzedaży szerokiego asortymentu produktów Grupy A. w Polsce oraz na rynkach zagranicznych.

Produkowane przez Spółkę wyroby sprzedawane są do spółki powiązanej z grupy A. tj. B., która posiada wielu różnych producentów w Europie i poza Europą.

B. dysponuje powierzchnią magazynową zlokalizowaną w różnych częściach Europy i świata, stanowiącą centra logistyczne Grupy A. z których realizowane są dostawy na rzecz klientów indywidualnych. Dystrybucja za pomocą centrów logistycznych pozwala na realizację zamówień w zakresie pełnego asortymentu wyrobów A., również tych które nie są produkowane przez Spółkę.

W celu realizacji zamówienia i sprzedaży towaru klientom Spółki, Spółka dokonuje ich nabycia od B. zgodnie ze złożonym przez klienta zamówieniem. Sprzedaż przez Spółkę towaru realizowana jest zarówno na rzecz klientów polskich jak i zagranicznych, w tym w szczególności na rzecz klientów z siedzibą w Czechach, Słowacji i na Węgrzech. Wysyłka towaru klientowi dokonywana jest bezpośrednio z magazynów B.

Klientami Spółki są przedsiębiorcy zajmujący się sprzedażą detaliczną wyrobów Spółki, w tym duże sieci handlowe.

W umowach Spółki z jej klientami zawarte są klauzule określające kary umowne w przypadku opóźnień w dostawach towarów oraz braku dostaw towarów.

Kary umowne ustalane są w odniesieniu do każdego zamówienia, w związku z którym nastąpiło opóźnienie w jego realizacji lub (częściowy albo całkowity) brak dostawy. W przypadku dostarczenia mniejszej ilości towaru niż ilość zamówiona, Spółka zobowiązana jest zapłacić karę umowną obliczoną w oparciu o z góry ustalony w umowie mechanizm.

Podobnie w przypadku opóźnień w dostawie zamówionego towaru, Spółka zobowiązana jest do zapłaty kupującemu kary umownej, której wysokość uzależniona jest od długości opóźnienia np. za opóźnienie od 2 do 14 dni kara umowna wynosi 1,79% wartości zamówienia za każdy dzień opóźnienia.

Opóźnienie Spółki w dostawie zamówionego towaru powyżej 14 dni traktowane jest jako niedostarczenie zamówionych towarów w całości.

W przypadku opóźnienia Spółki w dostawie zamówionego towaru w ramach akcji promocyjnych, kara umowna może wynosić 20% wartości niedostarczonego towaru za każdy dzień opóźnienia, ale nie więcej niż 100% wartości całego zamówionego towaru.

Spółka nie ma wpływu na kompletność i terminowość dostaw. Opóźnienia i braki w dostawach towarów wynikają z czynników zewnętrznych niezależnych od Spółki np. z zaburzeń w globalnych łańcuchach dostaw, problemów logistycznych lub też okresowo zwiększonych zamówień na produkty A. na rynkach globalnych. W latach ubiegłych, istotnym elementem wpływającym na terminowość dostaw były również ograniczenia wynikające ze środków stosowanych przez rządy w celu ograniczenia epidemii COVID-19.

Pomimo ponoszenia kar umownych realizacja umów z klientami Spółki jest dla Spółki rentowna i korzystna. Dokonywanie na rzecz klientów Spółki płatności z tytułu kar umownych jest z punktu widzenia Spółki w ostatecznym rozrachunku korzystne- praktyka ta ma pozytywny wpływ na budowę wizerunku Spółki i marki A., wpływając pozytywnie na dalszą współpracę z klientami i w konsekwencji na generowane przez Spółkę przychody. Odstąpienie od ponoszenia kosztów kar umownych w ww. sytuacjach w ocenie Spółki wpłynęłoby negatywnie na jej relacje handlowe, generując ryzyko utraty klientów na rzecz firm konkurencyjnych.

Pytania

1. Czy ponoszone przez Spółkę koszty kar umownych na rzecz klientów polskich jak i zagranicznych wynikające z braków w dostawach stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

2. Czy ponoszone przez Spółkę koszty kar umownych na rzecz klientów polskich jak i zagranicznych wynikające z opóźnień w dostawach towarów stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

3. Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na powyższe pytania, ponoszone przez Spółkę kary umowne stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę koszty kar umownych wynikające z braków w dostawach towarów stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawa o pdop.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, niezbędnym jest aby w pierwszej kolejności był on poniesiony w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W uchwale NSA z dnia 25 czerwca 2012 r. dotyczącej wykładni art. 15 ust. 1 Ustawy o pdop (sygn. akt II FPS 2/12), Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że istotnym jest, aby ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony koszt jako koszt podatkowy, dokonywana była z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz wiedzy o związkach przyczynowych, tj. w tym zakresie, że dany wydatek (koszt) może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu - osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła - co jednak oczywiście nie oznacza, że cel ten zostanie osiągnięty. W uchwale tej czytamy: „działając w warunkach rynkowych podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.”

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie pojawiło się również zagadnienie zaliczenia kar umownych do kosztów uzyskania przychodów. NSA w swoich wyrokach podkreśla, że kwalifikując karę umowną jako koszt podatkowy należy uwzględnić logiczny ciąg zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika. Dokonując kwalifikacji wydatku należy dokonać zatem oceny racjonalności określonego działania dla całokształtu prowadzonej przez aktywności gospodarczej. „Podkreślić należy, że za koszty uzyskania przychodu uważa się również koszty pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika. Ocena zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu nie powinna zaś ograniczać się do jednostkowego zdarzenia, ale uwzględniać i rozpatrywać dany wydatek (tu: karę umowną) w ramach całości źródła przychodu, które nie tylko przynosi przychód ale którego funkcjonowanie nierozerwalnie wiąże się z ponoszeniem kosztów.” (wyrok NSA z 7 lutego 2019 r., sygn. akt II FSK 318/17, z 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 1330/19, z 27 października 2020 r., sygn. I SA/Bd 478/20 czy też z 18 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Po 357/21).

Dokonując kwalifikacji kar umownych w kontekście ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów należy zatem w pierwszej kolejności ocenić je w świetle wykładni normy zawartej w art. 15 ust. 1 Ustawy o pdop, nakazującej uznanie za koszty uzyskania przychodów wszystkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz definitywnie poniesione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W następnej kolejności należy dokonać oceny, czy kary umowne nie stanowią wydatku wymienionego w katalogu kosztów (wydatków) art. 16 ust. 1 Ustawy o pdop podlegających wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Ograniczenie w zaliczeniu kar umownych do kosztów uzyskania przychodów zawiera art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop, który wprost wymienia rodzaje kar umownych, które nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Norma wyrażona w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop stanowiąc wyjątek od zasady określonej w art. 15 ust. 1 tej ustawy winna być interpretowana ściśle, to jest powinna być rozumiana jako przepis wyłączający możność uznania za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań wskazanych expressis verbis w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop. Nie chodzi bowiem o pozbawienie podatnika możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kar umownych, lecz jedynie tych związanych z wadami dostarczonych towarów, robót lub usług albo ze zwłoką w usunięciu wad. Powyższe stanowisko potwierdzają również sądy administracyjne.

Dotychczasową linię orzecznictwa podsumowuje uzasadnienie wyroku NSA z 17 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1365/10, w którym czytamy: „Przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. zbędną, bowiem skoro określony zbiór nie jest kosztem podatkowym na podstawie art. 15 ust. 1, to nieracjonalnym jest uznawanie poszczególnych elementów tego zbioru za koszt i wyłączanie go z tego zbioru na podstawie innego przepisu - art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p.”

Podobne stanowisko zajął WSA w Poznaniu w wyroku z 6 marca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 1000/18, w którym stwierdzono: „Skoro prawodawca wyłącza w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. możliwość uznania za koszty określonych przypadków poniesienia kary umownej, to założenie racjonalności ustawodawcy wskazuje, że miał on w tym jakiś cel. Jeżeli wolą ustawodawcy byłoby wyłączenie in genere możliwości zaliczenia kar umownych do kosztów uzyskania przychodów, dałby temu wyraz inaczej formułując wyłączenie. W związku z tym, zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, że poza tymi wyraźnymi wyłączeniami istnieje możliwość zaliczenia kary umownej do kosztów”.

W tym kontekście należy mieć również na uwadze fakt, że kary opisane w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop dotyczą jednoznacznie wad dostarczonych towarów, robót lub usług albo zwłoki w usunięciu wad. W powyższym przepisie nie ma mowy o karze umownej za niewykonanie zobowiązania lub też częściowe jego niewykonanie - w sytuacji gdy nie wchodzi w grę naruszenie przez podatnika wymogów jakościowych związanych ze świadczonymi usługami lub dostarczanymi towarami. Wyłączenie z art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop nie może mieć zatem zastosowania do kar umownych za brak dostaw towarów, niepełną ich realizację, czy też za opóźnienie w dostawach. Tego rodzaju kary umowne należy rozpatrywać wyłącznie w kontekście wykładni art. 15 ust. 1 Ustawy o pdop.

Powyższe potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w swoich wyrokach. Przykładowo w wyroku z dnia 9 stycznia 2020 r. czytamy: „Błędem jest kwalifikowanie do art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop wszelkich kar umownych i odszkodowań, zamiast jak wynika z tego przepisu kar umownych i odszkodowań ze ściśle określonych tytułów. Przyjęcie poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop zbędną. Od kary umownej z tytułu wadliwie wykonanej usługi należy odróżnić także częściowe jej niewykonanie, które nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop i podobnie jak niewykonanie umowy lub odstąpienie od niej powinno być kwalifikowane w kontekście art. 15 ust. 1 Ustawy o pdop.” (sygn. akt II FSK 1330/19).

Przenosząc powyższe rozważania na stan faktyczny opisany we wniosku, należy dojść do konkluzji, że ponoszone przez Spółkę kary umowne stanowią koszty uzyskania przychodów.

Wydatki poniesione przez Spółkę na wypłatę kar umownych na rzecz klientów Spółki pozostają w związku z jej działalnością gospodarczą. Braki w dostawach spowodowane są okolicznościami na które Spółka nie ma wpływu, w związku z faktem ze dostawy towarów do klientów Spółki realizowane są bezpośrednio z centrów logistycznych należących do Grupy A. Zapłata przez Spółkę kar umownych nosi znamiona działania racjonalnego i uzasadnionego, gdyż ma na celu podtrzymywanie dotychczasowych relacji z klientem i rekompensowanie negatywnych skutków związanych z brakami w dostawach wynikającymi z okoliczności niezależnych od Spółki. Zapłata kar umownych nakierowana jest na utrzymanie stosunków gospodarczych z klientami, a tym samym służy zachowaniu źródła przychodów. Dzięki rekompensowaniu braków dostaw swoim klientom w postaci zapłaty kar umownych Spółka może oczekiwać, że klienci, na rzecz których płaci kary umowne, będą w przyszłości nabywać jej towary, co będzie generować kolejne przychody. W ten sposób Spółka przyczynia się do budowy wiarygodność biznesowej, profesjonalnego wizerunku i marki, które niewątpliwie znajdują odzwierciedlenie w wynikach finansowych Spółki.

W związku z tym uznać należy, że wydatki z tytułu kar umownych zostały poniesione przez Spółkę w celu co najmniej zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Spełniony jest zatem wynikający z art. 15 ust. 1 Ustawy o pdop pozytywny warunek pozwalający na zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie, ponoszone przez Spółkę kary z tytułu braków w dostawach towarów nie są karami wymienionymi w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop, wobec czego nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę koszty kar umownych wynikające z opóźnień w dostawach towarów stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

W ocenie Spółki kary umowne z tytułu opóźnień w dostawach towarów stanowią dla niej koszt uzyskania przychodu i nie podlegają wyłączeniu przewidzianemu w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop. Podobnie jak kary za brak dostaw towarów czy też za niepełną ich realizację kara umowna za nieterminowe wykonanie usługi, nie mieści się w wyłączeniu przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop nie mówi bowiem o „wadliwości” wykonania usługi, ale o tym, że usługa miała „wadę”, z tego też względu opóźnienie w realizacji dostawy nie może być kwalifikowane jako „wada wykonanych robót lub usług”.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na fakt, że użytego w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop pojęcia wady czy też zwłoki nie da się interpretować w oderwaniu od przepisów Kodeksu cywilnego. Ze względu na spójność systemu prawa, nie można bowiem przywołanym w ustawie podatkowej pojęciom prawa cywilnego, nie zdefiniowanym w tej ustawie podatkowej, nadawać, w celach interpretacji znaczeń odmiennych od przyjętych.

Zwraca na to uwagę Naczelny Sąd Administracyjny. Przykładowo, w wyroku NSA z 25 czerwca 2008 r. czytamy: „Autonomia prawa podatkowego oznacza, iż ustawodawca tworząc przepisy podatkowe ma zapewnioną samodzielność w kreowaniu instytucji i pojęć na potrzeby tej gałęzi prawa. Przedstawiona zasada traci jednak rację bytu wówczas, gdy prawodawca nie tworzy instytucji i pojęć właściwych prawu podatkowemu. W takiej sytuacji, w procesie wykładni przepisów prawa podatkowego, odwołać należy się do znaczenia pojęć już funkcjonujących na gruncie innych gałęzi prawa np. prawa cywilnego. Zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej pozwoli na realizację zasady zupełności i spójności systemu prawa.” (sygn. akt II FSK 626/07).

Jak słusznie zauważył WSA Gdańsku w wyroku z dnia 25 stycznia 2022 r., ustawodawca w normie z art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop posłużył się zarówno pojęciem „wady”, jak i „zwłoki”. Użycie tych pojęć absolutnie nie wskazuje na ich zamienny charakter, a pojęcie „zwłoka” nie doprecyzowuje pojęcia „wada”. Językowa wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop wyraźnie rozróżnia kwestię „wady” od „zwłoki”, a więc nie można uznać, że są to pojęcia tożsame. Nie sposób więc przyjąć, że przez „wadę” powinna być rozumiana również zwłoka/opóźnienie w dostawie towarów (sygn. akt I SA/Gd 1073/21).

Mając na uwadze powyższe należy przyjąć, że art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop dotyczy zdarzeń gospodarczych spowodowanych wadliwością towarów lub robót albo usług będących przedmiotem działalności gospodarczej. Wada jest w tym przypadku podstawową przyczyną eliminacji poniesionych kosztów z kosztów podatkowych. Kara za nieterminowe wykonanie świadczenia jako odmienne pojęcie nie mieści się natomiast w wyłączeniu przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop.

Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie w orzecznictwie NSA np. w:

‒ wyroku NSA z 26 stycznia 2021 r., sygn. akt II FSK 2791/18,

‒ wyroku NSA z 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 1330/19,

‒ wyroku WSA w Warszawie z 6 grudnia 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 917/19,

‒ wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 16 września 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 383/20,

‒ wyroku WSA we Wrocławiu z 16 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Wr 392/19,

‒ wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 grudnia 2016 r., sygn. akt III SA/ Wa 2631/15.

W przedstawionym stanie faktycznym nie doszło do nienależytego, lecz do nieterminowego wykonania usług przewidzianych w umowie. Spółka działa w celu osiągnięcia przychodu z tytułu realizacji umów, choć nie zawsze w terminach w niej przewidzianych. Opóźnienia w dostawach towarów wynikają z okoliczności niezależnych od Spółki (dostawa towarów realizowana jest bezpośrednio z centrów logistycznych). Zapłata kar umownych za opóźnienia nakierowana jest na utrzymanie relacji gospodarczych z klientami a tym samym służy zachowaniu źródła przychodów (dostawy towarów były, są i będą realizowane na rzecz klientów Spółki). Dzięki zachowaniu wiarygodności - związanemu z zapłatą kar umownych - Spółka może oczekiwać, że klienci, na rzecz których płaci kary umowne, będą w przyszłości nabywać jej towary, co będzie generować kolejne przychody.

W opinii Spółki spełniona została zatem przesłanka pozytywna uznania takiego wydatku, jakim jest kara umowna, za koszt uzyskania przychodu. Jednocześnie, ponoszone przez Spółkę kary z tytułu opóźnień w dostawach towarów nie są karami wymienionymi w art. 16 ust. 1 pkt 22 Ustawy o pdop, wobec czego nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę kary umowne stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Zgodnie z art. 15 ust. 4b - 4e Ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne co do zasady w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Natomiast koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się natomiast co do zasady dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zdaniem Spółki ponoszonych przez nią kar umownych nie można powiązać z konkretnym źródłem przychodu niemniej bez wątpienia mają one wpływ na ogólną sytuację Spółki.

Z uwagi na brak bezpośredniego związku tego wydatku z konkretnymi przychodami Wnioskodawcy, kwotę tą należy uznać za pośredni koszty uzyskania przychodów.

Tym samym, związany z zapłatą tej kwoty wydatek podlega zaliczeniu do koszów uzyskania przychodów w dacie jego poniesienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 oraz 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

‒ został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

‒ jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

‒ został właściwie udokumentowany,

‒ nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. W przepisie tym ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kryteria normatywne.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów

kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

W tym miejscu zauważyć należy, że uregulowania dotyczące kar umownych zawarte są w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm., dalej: „KC”).

Zgodnie z art. 471 KC,

Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W myśl natomiast art. 483 § 1 KC,

Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Art. 483 § 1 KC, stanowi, że

Dłużnik nie może bez zgody wierzyciela zwolnić się z zobowiązania przez zapłatę kary umownej.

Stosownie do treści art. 484 § 1 KC,

W razie niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody. Żądanie odszkodowania przenoszącego wysokość zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne, chyba że strony inaczej postanowiły.

Zapisy ustanawiające karę umowną stanowią powszechnie stosowaną praktykę przy zawieraniu umów i stanowią realizację zasady swobody tychże umów.

W orzecznictwie Sądu Najwyższego wyrażony został pogląd, zgodnie z którym, co do zasady, zakres odpowiedzialności z tytułu kary umownej pokrywa się w pełni z zakresem ogólnej odpowiedzialności dłużnika za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania. W wyroku z 16 stycznia 2013 r. sygn. akt II CSK 331/12 Sąd Najwyższy podkreślił, że: „Kara umowna co do zasady wpisana jest w reżim odpowiedzialności odszkodowawczej zatem, stanowiąc ryczałtowe odszkodowanie za niewykonanie (niewłaściwe wykonanie) zobowiązania, nie powinna być oderwana od przesłanek odpowiedzialności kontraktowej. Dłużnik może się zwolnić od obowiązku jej zapłaty wykazując, że niewykonanie zobowiązania było następstwem okoliczności, za które nie ponosi odpowiedzialności. (…) Jeżeli ustawa nie stanowi inaczej i nic innego nie wynika z umowy stron dłużnik, który zachował należytą staranność, nie ponosi odpowiedzialności na niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania”. Z przytoczonego fragmentu uzasadnienia wyroku Sądu Najwyższego wynika, że w przypadku zastrzeżenia kary umownej na wypadek opóźnienia, czyli niedotrzymania terminu wykonania zobowiązania z przyczyn niezawinionych przez dłużnika, dłużnik może uwolnić się od odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że do opóźnienia doszło pomimo dochowania przez niego należytej staranności. Takie ukształtowanie zasad odpowiedzialności za opóźnienie de facto zrównuje odpowiedzialność z tego tytułu z odpowiedzialnością za zwłokę, o której mowa w art. 476 KC.

I tak, zgodnie z art. 476 KC,

Dłużnik dopuszcza się zwłoki, gdy nie spełnia świadczenia w terminie, a jeżeli termin nie jest oznaczony, gdy nie spełnia świadczenia niezwłocznie po wezwaniu przez wierzyciela. Nie dotyczy to wypadku, gdy opóźnienie w spełnieniu świadczenia jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Z uzasadnienia wyroku Sądu Najwyższego wynika jednak również, że ustawa bądź umowa stron może przewidywać odpowiedzialność dłużnika za opóźnienie, nawet jeżeli do opóźnienia doszło z przyczyn niezależnych od dłużnika. Możliwość rozszerzenia odpowiedzialności dłużnika w przypadku zastrzeżenia w kontrakcie kar umownych na wypadek niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (stosownie do art. 473 KC) nie budzi również wątpliwości w doktrynie. Jeżeli jednak kara umowna ma się należeć za samo opóźnienie, powinno to wynikać z zastrzeżenia o charakterze wyjątku od reguły (W. Czachórski, str. 350).

Podsumowując, istota instytucji uregulowanej w art. 483 § 1 KC wyraża się w tym, że zarówno samo zastrzeżenie kary umownej, jak i szczegółowe jej uregulowanie zależą od umownego uznania i ułożenia przez strony.

Ma zatem do niej w pełni zastosowanie zasada swobody umów ustanowiona w art. 353¹ KC,

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Wobec tego, również w odniesieniu do instytucji kar umownych w prawie cywilnym dopuszczalne jest modyfikowanie kodeksowych zasad odpowiedzialności za określone naruszenia postanowień wiążących strony stosunków obligacyjnych, a zatem także rozszerzanie zakresu tej odpowiedzialności na okoliczności niezależne od zawinienia bądź przyczynienia się dłużnika.

Odnosząc powyższe rozważania do regulacji prawa podatkowego, należy zauważyć, że art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, odnosi się do kategorii odszkodowań i kar umownych, nie precyzując, że chodzi o odszkodowania i kary umowne będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przez zobowiązanego na skutek niedochowania przez niego należytej staranności. Tym samym, w myśl zasady lege non distinguente nec nostrum est distinguere (gdy ustawa nie rozróżnia, nie do nas należy rozróżnianie), należy przyjąć, że wszelkie odszkodowania i kary umowne z wymienionych w tym przepisie tytułów nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, niezależnie od tego, czy są one skutkiem szkody powstałej w następstwie winy zobowiązanego czy też szkody, na której powstanie nie miał on wpływu. Innymi słowy, dla wykluczenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na odszkodowania i kary umowne z tytułu niewykonania usług, nieterminowego wykonania usług, czy też opóźnienia w dostawie towarów, nie ma znaczenia przyczyna niewykonania zobowiązania, czy też niedochowania przez zobowiązanego terminu świadczenia. Wystarczającą przesłanką jest wystąpienie odpowiedzialności zobowiązanego za niewykonanie świadczenia, jego opóźnienie czy zwłokę, która może wynikać z ustawy lub ze stosunku obligacyjnego łączącego strony. Zapłata kary umownej bądź odszkodowania na rzecz kontrahenta jest efektem istnienia takiej odpowiedzialności.

Pogląd, zgodnie z którym przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów tylko te kary umowne i odszkodowania, które są następstwem winy podatnika polegającej na niedołożeniu należytej staranności w wykonaniu zobowiązania, zdaje się abstrahować od faktu, że odpowiedzialność zobowiązanego z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania nie zawsze opiera się na zasadzie winy.

Przyjmowanie, że w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, chodzi wyłącznie o odpowiedzialność zobowiązanego wynikającą z art. 471 KC, w sytuacji, gdy z językowej wykładni przepisu taki wniosek w żaden sposób nie wynika, stanowi przykład wykładni zawężającej, tj. nie obejmującej wszystkich sytuacji, w których zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Przechodząc do wyjaśnienia, co należy rozumieć pod pojęciem „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, należy odwołać się do wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 grudnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2631/15, w którym sąd stwierdził, że „u.p.d.p. nie definiuje pojęcia „wadliwy”, zatem słowo to należy tłumaczyć w sposób przyjęty w języku polskim. Zgodnie z Nowym Słownikiem Języka Polskiego (PWN, Warszawa, 2003 r.) słowo to oznacza: mający wady, usterki, defekty, wskazujące braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny. Zatem należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa, to taka, która została wykonana w sposób niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na podatniku zgodnie z umową oraz przepisami prawa”.

Innymi słowy należy przyjąć, że pojęcie „wadliwości” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków dłużnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od tego, czy odpowiedzialność ta oparta jest na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka.

Tym samym, niewykonanie świadczenia, opóźnienie w jego wykonaniu, nawet niezawinione przez dłużnika, stanowi wadę wykonywanych robót/usług. Jeżeli zgodnie z przepisami prawa powszechnie obowiązującego lub postanowieniami umowy dłużnik odpowiada wobec wierzyciela w przypadku niewykonania zobowiązania, czy wystąpienia opóźnienia, niezależnie od dochowania przez niego należytej staranności, nie może kwoty zapłaconego odszkodowania, czy kary umownej zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Należy jednak podkreślić, że rozumienie pojęcia „wadliwości dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług”, przyjęte przez WSA w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z 21 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2631/15, jest szersze od rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym, przynajmniej w odniesieniu do „wad wykonanych robót i usług”.

W odniesieniu do wad fizycznych rzeczy (którymi są w rozumieniu KC wyłącznie przedmioty materialne - art. 45 KC), przepis art. 5561 § 1 KC stwierdza wprost, że wada fizyczna polega na niezgodności rzeczy sprzedanej z umową (wyliczając następnie przykłady niezgodności rzeczy sprzedanej z umową, które można tutaj pominąć).

Z kolei, w przypadku wad świadczonych robót i usług, przepisy KC posługują się pojęciem „wadliwości” wyłącznie w przypadku niektórych tzw. umów rezultatu (np. umowa dostawy, umowa o dzieło, umowa o roboty budowlane), nie utożsamiając bynajmniej „wadliwości” ze sprzecznością z postanowieniami umowy oraz wyraźnie rozróżniając „wadliwość” od „opóźnienia”.

Zgodnie z art. 611 KC,

Jeżeli w toku wytwarzania przedmiotu dostawy okaże się, że dostawca wykonywa ten przedmiot w sposób wadliwy albo sprzeczny z umową, odbiorca może wezwać dostawcę do zmiany sposobu wykonania wyznaczając dostawcy w tym celu odpowiedni termin, a po bezskutecznym upływie wyznaczonego terminu od umowy odstąpić.

Z kolei, zgodnie z art. 636 § 1 zd. 1 KC,

Jeżeli przyjmujący zamówienie wykonywa dzieło w sposób wadliwy albo sprzeczny z umową, zamawiający może wezwać go do zmiany sposobu wykonania i wyznaczyć mu w tym celu odpowiedni termin.

Stosownie zaś do art. 656 § 1 KC,

Do skutków opóźnienia się przez wykonawcę z rozpoczęciem robót lub wykończeniem obiektu albo wykonywania przez wykonawcę robót w sposób wadliwy lub sprzeczny z umową, do rękojmi za wady wykonanego obiektu, jak również do uprawnienia inwestora do odstąpienia od umowy przed ukończeniem obiektu stosuje się odpowiednio przepisy o umowie o dzieło.

Z powyższych rozważań należy wyciągnąć wniosek, że cywilnoprawne rozumienie „wad wykonanych robót i usług” nie może znaleźć zastosowania dla rekonstrukcji normy prawnej wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, chociażby z tego względu, że odnosi się wyłącznie do niektórych umów rezultatu przewidzianych w KC. Tym samym, zgodnie z zasadą autonomii prawa podatkowego, należy przyjąć szersze rozumienie pojęcia „wadliwości wykonanych robót i usług”, które będzie mogło być zastosowane do wszelkich stosunków obligacyjnych wywołujących skutki podatkowe, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Podsumowując, przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nakazuje wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów wszelkie kary umowne i odszkodowania wypłacone z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług, niezależnie od tego czy odpowiedzialność dłużnika, której wyrazem jest zapłata kary umownej/odszkodowania, została oparta na zasadzie winy czy na zasadzie ryzyka.

Z kolei, pojęcie „wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług” w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, odnosi się do każdego przypadku nienależytego wykonania obowiązków podatnika wynikających ze stosunku obligacyjnego, za które ponosi on odpowiedzialność, niezależnie od charakteru i zakresu tej odpowiedzialności.

Oznacza to, że opóźnienie w wykonaniu zobowiązania, za które dłużnik ponosi odpowiedzialność, może stanowić wadę wykonanych robót lub usług w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Jak wynika z wniosku Państwa działalność polega na zakontraktowanej produkcji wybranych narzędzi i wyrobów metalowych oraz sprzedaży szerokiego asortymentu produktów w Polsce i na rynkach zagranicznych.

Produkowane przez Państwa Spółkę wyroby sprzedawane są do spółki powiązanej z grupy A. tj. B., która posiada wielu różnych producentów w Europie i poza Europą.

Dostawy na rzecz klientów indywidualnych są realizowane z centrów logistycznych Grupy A.. Dystrybucja za pomocą centrów logistycznych pozwala na realizację zamówień w zakresie pełnego asortymentu wyrobów A, również tych które nie są produkowane przez Spółkę.

W celu realizacji zamówienia i sprzedaży towaru Państwa klientom, dokonują Państwo ich nabycia zgodnie ze złożonym przez klienta zamówieniem.

W Państwa umowach z klientami zawarte są klauzule określające kary umowne w przypadku opóźnień w dostawach towarów oraz braku dostaw towarów.

Ponoszą Państwo kary umowne za opóźnienia i braki w dostawach towarów, które jak wskazaliście wynikają z czynników zewnętrznych niezależnych od Państwa. Pomimo ponoszenia kar umownych realizacja umów z klientami jest dla Państwa rentowna i korzystna. Dokonywanie na rzecz klientów płatności z tytułu kar umownych jest z Państwa punktu widzenia w ostatecznym rozrachunku korzystne- praktyka ta ma pozytywny wpływ na budowę Państwa wizerunku i marki A., wpływając pozytywnie na dalszą współpracę z klientami.

Zauważyć należy, że skoro ustawodawca wyłączył z kosztów podatkowych wydatki z tytułu kar umownych związanych z wadliwym wykonaniem usług, to tym bardziej wyłączył z tych kosztów wydatki z tytułu kar umownych związanych z ich niewykonaniem, w myśl zasady a minori ad maius.

Zatem, ponoszone przez Spółkę koszty kar umownych na rzecz klientów polskich jak i zagranicznych wynikające z braków w dostawach oraz z opóźnień w dostawach towarów nie mogą stanowić dla Spółki kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Ponieważ stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2 jest nieprawidłowe, bezprzedmiotowe stało się odniesienie się do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3, bowiem jak wskazano, oczekują Państwo odpowiedzi na to pytanie w przypadku uznania, że koszty kar umownych mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).