0114-KDIP2-1.4010.84.2022.1.OK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia kwalifikacji opisanych wydatków do ukrytych zysków i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w ramach opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka") jest podatnikiem CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie produkcji elementów do zawieszeń pneumatycznych samochodów ciężarowych i autobusów. Spółka jest producentem resorów pneumatycznych (zwanych potocznie miechami).

Od dnia 1 stycznia 2022 r. Spółka stosuje opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (dalej jako „Ryczałt").

W toku prowadzonej działalności Wnioskodawca ponosi m.in. następujące wydatki:

1. Koszty związane ze świadczeniami na rzecz kontrahentów (np. koszty prezentów, spotkań biznesowych, cateringu; dalej jako „Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów”);

2. Koszty organizacji spotkań integracyjnych dla pracowników (dalej jako „Koszty spotkań integracyjnych”);

3. Koszty organizacji konkursów dla dzieci pracowników (dalej jako „Koszty konkursów”);

4. Kwoty darowizn (np. na rzecz kościoła katolickiego i jego jednostek organizacyjnych, parafii, stowarzyszeń, organizacji pożytku publicznego i klubów sportowych, dalej jako „Koszty darowizn”);

5. Koszty wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej jako „Opłaty na PFRON”);

6. Koszty przejazdów taksówkami (dalej jako „Koszty taxi”).

1. Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów

Spółka organizuje spotkania biznesowe z klientami, które odbywają się w siedzibie Wnioskodawcy lub w innym wspólnie ustalonym miejscu (np. restauracji). Wnioskodawca ponosi koszty tego typu spotkań (np. zamówienia cateringu w przypadku spotkań w siedzibie, opłacenia rachunku w restauracji).

Celem spotkań z kontrahentami jest nawiązanie i podtrzymanie kontaktów biznesowych, budowa długotrwałych i osobistych relacji, tworzenie pozytywnego wizerunku firmy, promowanie marki oraz wzrost zainteresowania produktami i usługami Wnioskodawcy.

Dodatkowo Spółka przekazuje kontrahentom dobrowolnie i nieodpłatnie prezenty, gadżety i okolicznościowe upominki (np. świąteczne zestawy prezentów). Przekazywanie klientom podarunków ma na celu wykreowanie pozytywnej opinii o Wnioskodawcy, a także budowanie jego wizerunku jako godnego zaufania partnera gospodarczego. Ukształtowanie w świadomości nabywców odpowiedniego wizerunku i przekonania o wysokiej jakości udzielanych usług i świadczeń to kilka z wielu czynników, dzięki którym w biznesie można odnieść sukces.

2. Koszty spotkań integracyjnych

Wnioskodawca organizuje dla pracowników spotkania integracyjne. Każdemu z wyodrębnionych organizacyjnie działów przydzielany jest określony budżet, a pracownicy mogą zdecydować o formie integracji. Najczęściej spotkania integracyjne przyjmują postać wyjść do restauracji lub wspólnym uprawianiu określonej aktywności (np. gra w kręgle).

Głównym celem spotkań integracyjnych jest budowanie wzajemnych relacji między pracownikami, rozwijanie umiejętności pracy w zespole oraz pracy pod presją czasu, zwiększenie atrakcyjności zatrudnienia, wzrost poziomu zaangażowania pracowników oraz wymiana między nimi doświadczeń.

3. Koszty konkursów

Spółka organizuje szereg konkursów, w których wziąć mogą udział dzieci jej pracowników. Tematyka konkursów jest każdorazowo ustalana przez osoby wyznaczone do ich koordynowania i może dotyczyć np. ekologii lub działalności Wnioskodawcy.

Celem konkursów jest budowanie długotrwałych relacji pomiędzy Spółką a jej pracownikami. Ponadto intencją organizatorów jest podnoszenie świadomości ekologicznej wśród najmłodszych, zwracanie ich uwagi na ważne problemy z zakresu ochrony środowiska i rozwijanie w nich wrażliwości na otaczającą naturę.

W ramach konkursów uczestnicy realizują zadania konkursowe, takie jak np. wykonanie ilustracji lub przygotowanie pracy plastycznej w określonej technice malarskiej.

Zwieńczeniem konkursów jest zazwyczaj piknik organizowany dla uczestników, podczas którego następuje ogłoszenie zwycięzców. Najczęściej nagrodami w tego rodzaju konkursach są drobne upominki, takie jak bony podarunkowe o określonej wartości do wykorzystania we wskazanym sklepie.

4. Koszty darowizn

Spółka przekazuje darowizny pieniężne na rzecz szeregu podmiotów. Najczęściej beneficjentami darowizn są parafie, kościoły i inne podmioty realizujące cele kultu religijnego. Rzadziej darowizny dokonywane są na rzecz organizacji pożytku publicznego, stowarzyszeń, klubów sportowych, itp.

Dokonywanie darowizn wpisuje się w wyznawaną przez Wnioskodawcę filozofię społecznej odpowiedzialności biznesu (dalej jako „CSR"), która definiowana jest jako zobowiązanie podmiotów gospodarczych do przyczyniania się do zrównoważonego rozwoju przy współpracy zatrudnionych, ich rodzin oraz lokalnych społeczności. Celem CSR jest poprawa jakości życia, co wywiera pozytywne skutki zarówno dla biznesu, jak i dla rozwoju społecznego.

Celem przekazywania darowizn przez Wnioskodawcę - oprócz oczywistych korzyści dla beneficjentów - jest budowa wizerunku Spółki jako firmy społecznie odpowiedzialnej, pozyskanie lojalności wobec marki, oraz budowanie relacji ze społecznościami lokalnymi.

Dokonanie przez Spółkę darowizn jest każdorazowo dokumentowane w sposób pozwalający ustalić ich przeznaczenie oraz potencjalny cel. Ponadto część obdarowanych w ramach okazywania Wnioskodawcy wdzięczności zamieszcza w ogólnodostępnej przestrzeni (np. na ogrodzeniu klubu sportowego) logo czy też nazwę Spółki.

5. Opłaty na PFRON

Spółka - jako podmiot zatrudniający co najmniej 25 pracowników w przeliczeniu na pełny wymiar czasu pracy i niezatrudniający określonej liczby osób niepełnosprawnych - ma obowiązek dokonywania miesięcznych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w określonej wysokości, nałożony w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 573, dalej jako „ustawa o PFRON").

Wnioskodawca wywiązuje się z powyższej powinności i dokonuje wymaganych wpłat na rzecz wspomnianego funduszu.

6. Koszty taxi

W toku wypełniania swoich obowiązków służbowych personel Wnioskodawcy często udaje się na spotkania biznesowe, które mają miejsce w siedzibie klientów i kontrahentów lub w innym miejscu, oddalonym od siedziby Spółki.

Aby dotrzeć na umówione miejsce spotkania, pracownicy korzystają z przejazdów taksówkami. Każdy przejazd jest wykonywany w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę (np. wizyta u potencjalnego klienta, celem zareklamowania oferowanych produktów i usług).

Przejazdy dokumentowane są w ściśle określony sposób (wskazanie m.in. opisu trasy, nazwy pracowników biorących udział w spotkaniu, celu spotkania; dołączenie paragonu/faktury ze wskazanym na nim numerem NIP Spółki lub nie).

Koszty taxi, których dotyczy niniejszy wniosek, obejmują jedynie przejazdy służbowe (przejazdy na cele prywatne nie są przedmiotem wniosku).

Wszystkie kategorie wydatków (tj. koszty wskazane w punktach 1-6) nie są ponoszone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT (tj. są ponoszone na rzecz podmiotów innych niż udziałowcy Wnioskodawcy i podmioty powiązane ze Spółką lub wspólnikami).

Pytania

1. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

2. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty spotkań integracyjnych stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

3. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty konkursów stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

4. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty darowizn stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

5. Czy ponoszone przez Spółkę Opłaty na PFRON stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem?

6. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty taxi stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem, w przypadku gdy paragony dokumentujące te przejazdy zawierają NIP Spółki?

7. Czy ponoszone przez Spółkę Koszty taxi stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem, w przypadku gdy paragony dokumentujące te przejazdy nie zawierają NIP Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1-7, tj. w zakresie ustalenia kwalifikacji opisanych wydatków do ukrytych zysków i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w ramach opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. W zakresie pytań 6 i 7 w zakresie potwierdzenia sposobu dokumentowania ponoszonych kosztów taxi zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

A. ponoszone przez Spółkę Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

B. ponoszone przez Spółkę Koszty spotkań integracyjnych nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

C. ponoszone przez Spółkę Koszty konkursów nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

D. ponoszone przez Spółkę Koszty darowizn nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

E. ponoszone przez Spółkę Opłaty na PFRON nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

F. ponoszone przez Spółkę Koszty taxi nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem, w przypadku gdy paragony dokumentujące te przejazdy zawierają NIP Spółki.

G. ponoszone przez Spółkę Koszty taxi nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem, w przypadku gdy paragony dokumentujące te przejazdy nie zawierają NIP Spółki. 

A. Część ogólna

Rozdział 6b ustawy o CIT reguluje zasady alternatywnego systemu opodatkowania, jakim jest ryczałt od dochodów spółek.

Przedmiot opodatkowania Ryczałtem wskazano w art. 28m ust. 1 ustawy o CIT. Stanowi go m.in. dochód z tytułu ukrytych zysków.

Przez ukryte zyski na gruncie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

Do uznania danego wydatku za ukryty zysk konieczne jest zatem, aby beneficjentem świadczenia był określony podmiot, tj. udziałowiec lub podmiot powiązany z podatnikiem lub udziałowcem.

Na gruncie regulacji o Ryczałcie istnieje odrębna definicja podmiotów powiązanych. Zgodnie z art. 28c pkt 1 ustawy o CIT w związku z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT podmioty powiązane stanowią:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

- ten sam inny podmiot lub

- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt la, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Przez wywieranie znaczącego wpływu rozumie się:

1. posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 5%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2. faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3. pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Podmioty, na rzecz których Spółka ponosi koszty przedstawione w niniejszym wniosku, nie stanowią podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą w świetle powyższych definicji i nie są jej udziałowcami, dlatego w ocenie Spółki nie zostanie spełniony podstawowy warunek uznania świadczeń ponoszonych na rzecz pracowników za ukryte zyski.

Przedmiotem opodatkowania Ryczałtem są również wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą. Ustawodawca w ustawie o CIT nie wskazał, jakie wydatki mieszczą się w tej kategorii. Pewną wskazówkę może stanowić Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. (dalej jako „Przewodnik”), stanowiący objaśnienia podatkowe, o których mowa w art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540). Zgodnie z zapisami Przewodnika przy kwalifikacji wydatków do tej kategorii można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Oba rodzaje wydatków są bowiem podobne ze względu na cel ich poniesienia - zarówno koszty uzyskania przychodu, jak i wydatki związane z działalnością gospodarczą są bowiem ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W ocenie Spółki, przy kwalifikacji poniesionych kosztów do kategorii wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą pomocne może być zatem korzystanie z dorobku orzeczniczego i interpretacyjnego w zakresie kosztów, które uznawane są za koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodu ze względu na swój cel.

Podatników opodatkowanych Ryczałtem nie obowiązuje natomiast art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, w którym z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył określone przez siebie arbitralnie rodzaje wydatków. W ocenie Wnioskodawcy część wydatków zawartych w tym katalogu - jak np. koszty reprezentacji - stanowi bowiem wydatki związane z działalnością gospodarczą.

W tym miejscu warto również zwrócić uwagę na Przewodnik, w którym wskazano, że pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”?.

W wydawanych interpretacjach indywidualnych organy podatkowe zaznaczają również, że aby ustalić wartość wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy odwoływać się do regulacji z Rozdziału 6b ustawy o CIT. Ryczałt - który jest alternatywnym sposobem opodatkowania - „nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów” (m.in. interpretacja indywidualna sygn. 0111-KDIB2-1.4010.194.2022.2.AR z 18 lipca 2022 r.)

W związku z powyższym w ocenie Spółki zasadne jest zatem posiłkowanie się dorobkiem orzeczniczym i interpretacyjnym powstałym na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, jednak jedynie w takim zakresie, w jakim ustalano związek wydatków z osiąganymi przychodami. Katalog wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie jest bowiem tożsamy z wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą i nie powinien być stosowany w przypadku kwalifikacji kosztów jako podlegających opodatkowaniu Ryczałtem.

B. Uzasadnienie w zakresie pyt. 1

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Świadczenia, których beneficjentem są klienci Wnioskodawcy, mają na celu kształtowanie dobrego wizerunku Spółki jako podmiotu oraz kontrahenta gospodarczego, a także propagowanie wiedzy o jej działaniach i produktach. Takie działania niewątpliwie mają wpływ na poziom osiąganych przez Spółkę przychodów.

Jak już wskazano wcześniej, na gruncie przepisów o Ryczałcie nie funkcjonują takie pojęcia jak „koszty uzyskania przychodów", a regulacja art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania.

To, że Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów mogłyby zostać uznane za koszty reprezentacji wyłączone z kosztów uzyskania przychodów nie przesądza o tym, że tego rodzaju wydatki nie są związane z działalnością gospodarczą.

Ponoszenie Kosztów świadczeń na rzecz kontrahentów ma swój cel w postaci utrzymania dobrych relacji z klientami oraz nawiązanie współpracy z nowymi kontrahentami. Zwiększanie bazy klientów i współpracowników niewątpliwie przekłada się na wzrost przychodów osiąganych przez Spółkę, a także zabezpieczenie źródeł przychodów.

W ocenie Spółki należy zatem stwierdzić, że Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

C. Uzasadnienie w zakresie pyt. 2

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty spotkań integracyjnych nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Organizacja spotkań integracyjnych jest niewątpliwie zdarzeniem związanym z działalnością gospodarczą i ma związek z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami.

W każdym przypadku służą one bowiem poprawie atmosfery między pracownikami, budowaniu wzajemnych relacji, wzmocnieniu identyfikacji personelu ze Spółką (a przez to zwiększenie wydajności i ograniczenie fluktuacji kadry) oraz zintegrowanie pracowników z pracodawcą.

Organizując spotkania integracyjne Spółka dba o swój interes ekonomiczny, ponieważ zwiększone zaangażowanie pracowników, ich lojalność oraz większa wydajność pracy, przekładają się na wzrost osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów, jak również na zabezpieczenie oraz zachowanie ich źródła.

O związku pomiędzy wydatkami na organizację spotkań integracyjnych a poziomem osiąganych przychodów niejednokrotnie wypowiadał się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w interpretacjach indywidualnych sygn. 0111-KDIB1-1.4010.157.2021.1.EJ z 2 czerwca 2021 r. oraz 0111-KDIB2-1.4010.248.2019.2.JK z 27 czerwca 2019 r., wydawanych na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, mających na celu potwierdzenie istnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem a przychodem.

W ocenie Wnioskodawcy należy zatem stwierdzić, że Koszty spotkań integracyjnych stanowią wydatki związane z działalnością gospodarczą, a zatem nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

D. Uzasadnienie w zakresie pyt. 3

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty konkursów nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Organizacja konkursów ma na celu budowanie wizerunku Spółki jako zaangażowanego przedsiębiorcy, który ceni zarówno pracowników, jak i ich rodziny. Zwiększenie atrakcyjności Wnioskodawcy jako pracodawcy - poprzez budowanie długoterminowych relacji z personelem - powoduje zmniejszenie rotacji pracowników, co ma wpływ na zabezpieczenie źródła przychodów Spółki.

Należy również zauważyć, że w obecnych realiach rynkowych prawie każdy pracodawca podejmuje szereg inicjatyw w zakresie pozapłacowych benefitów dla personelu. Organizacja konkursów przez Wnioskodawcę ma zatem na celu również wyróżnienie się Spółki na tle pozostałych zatrudniających i przyciągnięcie wykwalifikowanych pracowników. Kompetentna kadra jest niezbędnym czynnikiem, który umożliwia podmiotom gospodarczym zwiększanie poziomu osiąganych przychodów.

Organizując konkursy o tematyce ekologicznej, Wnioskodawca realizuje również cele z zakresu CSR, tj. podnosi świadomość ekologiczną wśród najmłodszych oraz zwraca ich uwagę na istotne problemy z zakresu ochrony środowiska. Budowanie wrażliwej na ekologię społeczności lokalnej jest natomiast niezbędnym warunkiem zrównoważonego rozwoju.

Spółka stoi zatem na stanowisku, że ponoszenie przez nią Koszty konkursów ma na celu zwiększenie i zabezpieczenie osiąganych przychodów. Należy zatem stwierdzić, że nie stanowią one wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

E. Uzasadnienie w zakresie pyt. 4

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty darowizn nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Przekazywanie przez Spółkę darowizn jest częścią jej aktywności z zakresu CSR i ma przynieść Wnioskodawcy następujące (długoterminowe) korzyści:

‒ wzrost zainteresowania inwestorów,

‒ zwiększenie lojalności klientów i interesariuszy,

‒ poprawa relacji ze społecznością lokalną,

‒ wzrost konkurencyjności,

‒ kształtowanie pozytywnego wizerunku Spółki wśród pracowników,

‒ pozyskanie i utrzymanie najlepszych pracowników.

Budowanie pozytywnego odbioru w społeczeństwie, a przez to wzrost zaufania konsumentów i obywateli w przyszłości przełożą się na osiągnięcie celów finansowych, a więc powiększenie przychodów.

Jak wskazano w Przewodniku „jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter”. Powyższe Koszty darowizn wpisują się w cel osiągnięcia, zabezpieczenia lub uzyskania źródeł przychodów, są one zatem w ocenie Wnioskodawcy związane z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Jak już wskazano wcześniej, w ocenie Spółki wyłączenie kosztów darowizn z kosztów uzyskania przychodów w oparciu o art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o CIT nie przesądza o tym, że są to wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą. Te regulacje nie znajdują już bowiem zastosowania w odniesieniu do podatników opodatkowanych Ryczałtem.

F. Uzasadnienie w zakresie pyt. 5

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Opłaty na PFRON nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Opłaty na PFRON niewątpliwie stanowią wydatek związany z działalnością gospodarczą, ponieważ ich dokonywanie jest obowiązkiem pracodawców spełniających określone ustawą o PFRON warunki. Skoro zatem jest to wymóg nałożony na Spółkę przepisami obowiązującego prawa, a konsekwencją niewywiązania się z niego jest m.in. skierowanie sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, to nie można uznać, że jest to wydatek bezcelowy. Zapłata przedmiotowych Opłat - oprócz realizacji podstawowego celu - chroni bowiem Spółkę przed negatywnymi konsekwencjami, które mogą doprowadzić w skrajnym przypadku do jej upadłości, Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że koszty Opłat na PFRON nie stanowią wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

G. Uzasadnienie w zakresie pyt. 6 i 7

W ocenie Wnioskodawcy ponoszone przez Spółkę Koszty taxi nie stanowią wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i nie podlegają opodatkowaniu Ryczałtem.

Koszty taxi dotyczą bowiem przejazdów związanych z działalnością gospodarczą (np. dojazd do siedziby klienta, dojazd na spotkanie z kontrahentem) i będą udokumentowane w odpowiedni sposób (m.in. opis trasy, nazwa pracowników biorących udział w spotkaniu, cel spotkania, paragony/faktury), który potwierdzi związek wydatków z działalnością gospodarczą.

W opinii Spółki odpowiednim dokumentem potwierdzającym poniesienie wydatku będzie zarówno paragon z NIP Wnioskodawcy, jak i paragon niezawierający tego numeru. Pozostałe okoliczności (m.in. podanie opisu trasy i pracownika biorącego udział w spotkaniu) wystarczą bowiem, aby z całą pewnością udokumentować poniesienie określonego wydatku i wykazać jego celowość.

W związku z powyższym Koszty taxi (zarówno w przypadku udokumentowania ich paragonem z NIP Spółki, jak i bez tego numeru) nie stanowią w ocenie Wnioskodawcy wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, ponieważ ponoszone są w celu osiągnięcia, zachowania lub zabezpieczenia przychodu (np. dojazd na spotkania biznesowe z kontrahentami).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, ww. stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie wydatków, które zostały wprost wymienione w pytaniach w kontekście wydatków niezwiązanych działalnością gospodarczą.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Prowadzą Państwo działalność gospodarczą między innymi w zakresie produkcji elementów do zawieszeń pneumatycznych samochodów ciężarowych i autobusów. Państwa spółka jest producentem resorów pneumatycznych (zwanych potocznie miechami).

Od dnia 1 stycznia 2022 r. Państwa Spółka stosuje opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (dalej jako „Ryczałt").

W toku prowadzonej działalności ponoszą Państwo m.in. następujące wydatki:

‒ Koszty związane ze świadczeniami na rzecz kontrahentów (np. koszty prezentów, spotkań biznesowych, cateringu; dalej jako „Koszty świadczeń na rzecz kontrahentów”);

‒ Koszty organizacji spotkań integracyjnych dla pracowników (dalej jako „Koszty spotkań integracyjnych");

‒ Koszty organizacji konkursów dla dzieci pracowników (dalej jako „Koszty konkursów");

‒ Kwoty darowizn (np. na rzecz kościoła katolickiego i jego jednostek organizacyjnych, parafii, stowarzyszeń, organizacji pożytku publicznego i klubów sportowych, dalej jako „Koszty darowizn");

‒ Koszty wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej jako „Opłaty na PFRON");

‒ Koszty przejazdów taksówkami (dalej jako „Koszty taxi").

Z wniosku nie wynika, że ww. kategorie wydatków (tj. koszty wskazane w punktach 1-6) są ponoszone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT (tj. są ponoszone na rzecz udziałowców Państwa spółki i podmiotów powiązanych z Państwa spółką lub wspólnikami).

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1. kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2. świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3. nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4. nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5. wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6. równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7. darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8. wydatki na reprezentację;

9. dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10. odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11. zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12. świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT:

Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1. wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2. wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3. kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Zgodnie zaś z art. 28m ust. 5 ww. ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

‒ wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

‒ inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT), o czym stanowi art. 28m ust. 8 ustawy o CIT,

‒ wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

‒ wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT,

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

‒ ten sam inny podmiot lub

‒ małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b rozumie się:

1. posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2. faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3. pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT:

Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz, albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a podmiotem powiązanym (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz podmiotu powiązanego przewyższać będą ich wartość rynkową, powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk.

Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 wymienił również dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków.

Przepisy Rozdziału 6b ustawy CIT nie zawierają definicji legalnej wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy CIT.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy CIT jedną z podstaw opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku.

Ponadto zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy CIT:

Ryczałt od dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą płatny jest do 20-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wypłaty, wydatku lub wykonano świadczenie.

Powyższe przepisy świadczą o wysokim stopniu podobieństwa obu przedmiotów opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Potwierdza to również treść Przewodnika do Ryczałtu od dochodów spółek z dnia 23 grudnia 2021 r. str. 41 poz. 63, w którym znajduje się informacja, że: Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Przykłady mogą częściowo pokrywać się z tymi, które dotyczą dochodów z tytułu ukrytych zysków (…). Jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Powyższy fragment Przewodnika wskazuje, że ustawodawca wprowadzając przepisy o ryczałcie od dochodów spółek zakładał, że niektóre kategorie wydatków i kosztów mogą być rozpatrywane zarówno z perspektywy ukrytych zysków jak i wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Należy podkreślić, że kwestię kwalifikacji na gruncie przepisów o ryczałcie od dochodów spółek danego wydatku lub kosztu do dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą należy rozpatrywać indywidualnie, w odniesieniu do konkretnego stanu faktycznego i okoliczności sprawy. Jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. W związku z powyższym koszty, które nie służą realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej jakim jest osiąganie zysków, lecz są efektem ubocznym działań zmierzających do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów (np. niektóre z kosztów określonych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy CIT), mogą być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Ad. 1

Z opisu sprawy wynika, że ponoszą Państwo koszty świadczeń na rzecz kontrahentów, na które składają się spotkania biznesowe z klientami, które odbywają się w Państwa siedzibie lub w innym wspólnie ustalonym miejscu (np. restauracji). Państwo ponoszą koszty tego typu spotkań (np. zamówienia cateringu w przypadku spotkań w siedzibie, opłacenia rachunku w restauracji). Celem spotkań z kontrahentami jest nawiązanie i podtrzymanie kontaktów biznesowych, budowa długotrwałych i osobistych relacji, tworzenie pozytywnego wizerunku firmy, promowanie marki oraz wzrost zainteresowania Państwa produktami i usługami. Dodatkowo Państwa spółka przekazuje kontrahentom dobrowolnie i nieodpłatnie prezenty, gadżety i okolicznościowe upominki (np. świąteczne zestawy prezentów). Przekazywanie klientom podarunków ma na celu wykreowanie pozytywnej opinii o Spółce, a także budowanie wizerunku Spółki jako godnego zaufania partnera gospodarczego.

We własnym stanowisku podnoszą Państwo, że świadczenia, których beneficjentem są Państwa klienci, mają na celu kształtowanie dobrego wizerunku Spółki jako podmiotu oraz kontrahenta gospodarczego, a także propagowanie wiedzy o jej działaniach i produktach. Takie działania niewątpliwie mają wpływ na poziom osiąganych przez Spółkę przychodów.

Ponoszenie Kosztów świadczeń na rzecz kontrahentów ma swój cel w postaci utrzymania dobrych relacji z klientami oraz nawiązanie współpracy z nowymi kontrahentami. Zwiększanie bazy klientów i współpracowników niewątpliwie przekłada się na wzrost przychodów osiąganych przez Spółkę, a także zabezpieczenie źródeł przychodów.

Mogą być zatem uznane za związane z działalnością gospodarczą ww. wydatki ponoszone na organizację spotkań biznesowych z kontrahentami oraz prezenty, gadżety i okolicznościowe upominki (np. świąteczne zestawy prezentów), jeżeli ich poniesienie miało na celu stworzenie dobrych relacji z kontrahentem. Jak bowiem Państwo wskazują w opisie sprawy, wydatki te służą do nawiązania i podtrzymania kontaktów biznesowych, budowy długotrwałych i osobistych relacji, tworzenie pozytywnego wizerunku firmy, promowanie marki oraz wzrost zainteresowania Państwa produktami i usługami.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Ad. 2

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Państwa spółka organizuje imprezy o charakterze integracyjnym dla pracowników. Każdemu z wyodrębnionych organizacyjnie działów przydzielany jest określony budżet, a pracownicy mogą zdecydować o formie integracji. Najczęściej spotkania integracyjne przyjmują postać wyjść do restauracji lub wspólnym uprawianiu określonej aktywności (np. gra w kręgle). Głównym celem spotkań integracyjnych jest budowanie wzajemnych relacji między pracownikami, rozwijanie umiejętności pracy w zespole oraz pracy pod presją czasu, zwiększenie atrakcyjności zatrudnienia, wzrost poziomu zaangażowania pracowników oraz wymiana między nimi doświadczeń.

W ocenie Organu, wydatki poniesione przez Państwa na spotkania o charakterze integracyjnym dla pracowników nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Jak Państwo wskazali, wydatki na ww. spotkania są niewątpliwie zdarzeniem związanym z działalnością gospodarczą i ma związek z osiąganymi przez Państwa przychodami.

Jak Państwo wskazują we własnym stanowisku w każdym przypadku służą one bowiem poprawie atmosfery między pracownikami, budowaniu wzajemnych relacji, wzmocnieniu identyfikacji personelu ze Spółką (a przez to zwiększenie wydajności i ograniczenie fluktuacji kadry) oraz zintegrowanie pracowników z pracodawcą. Organizując spotkania integracyjne Spółka dba o swój interes ekonomiczny, ponieważ zwiększone zaangażowanie pracowników, ich lojalność oraz większa wydajność pracy, przekładają się na wzrost osiąganych przez Państwa przychodów, jak również na zabezpieczenie oraz zachowanie ich źródła.

W związku z tym, należy uznać, że będą związane z osiągnięciem przychodu.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Ad. 3

Z opisu sprawy wynika, że Państwo ponoszą także koszty związane z organizacją szeregu konkursów, w których wziąć mogą udział dzieci pracowników. Celem konkursów jest budowanie długotrwałych relacji pomiędzy Państwa Spółką a jej pracownikami. Ponadto intencją organizatorów jest podnoszenie świadomości ekologicznej wśród najmłodszych, zwracanie ich uwagi na ważne problemy z zakresu ochrony środowiska i rozwijanie w nich wrażliwości na otaczającą naturę.

W ramach konkursów uczestnicy realizują zadania konkursowe, takie jak np. wykonanie ilustracji lub przygotowanie pracy plastycznej w określonej technice malarskiej.

Zwieńczeniem konkursów jest zazwyczaj piknik organizowany dla uczestników, podczas którego następuje ogłoszenie zwycięzców. Najczęściej nagrodami w tego rodzaju konkursach są drobne upominki, takie jak bony podarunkowe o określonej wartości do wykorzystania we wskazanym sklepie.

Podnoszą Państwo, że w obecnych realiach rynkowych prawie każdy pracodawca podejmuje szereg inicjatyw w zakresie pozapłacowych benefitów dla personelu. Organizacja przez Państwa konkursów ma zatem na celu również wyróżnienie się Spółki na tle pozostałych zatrudniających i przyciągnięcie wykwalifikowanych pracowników. Kompetentna kadra jest niezbędnym czynnikiem, który umożliwia podmiotom gospodarczym zwiększanie poziomu osiąganych przychodów.

W związku z powyższym, w ocenie Organu, ww. wydatki będą związane z prowadzoną przez Państwa działalnością gospodarczą, a w związku z tym, będą związane z osiągnięciem przychodu. Są to bowiem wydatki dotyczące pracowników i jako świadczenia na ich rzecz, nie należy ich rozpatrywać jako podstawy opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (art. 28m ust. 1 pkt 3).

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Ad. 4

Z opisu sprawy wynika, że Państwo ponoszą także wydatki związane z przekazywanymi darowiznami pieniężnymi na rzecz szeregu podmiotów. Najczęściej beneficjentami darowizn są parafie, kościoły i inne podmioty realizujące cele kultu religijnego. Rzadziej darowizny dokonywane są na rzecz organizacji pożytku publicznego, stowarzyszeń, klubów sportowych, itp. Dokonywanie darowizn wpisuje się w wyznawaną przez Państwa filozofię społecznej odpowiedzialności biznesu, która definiowana jest jako zobowiązanie podmiotów gospodarczych do przyczyniania się do zrównoważonego rozwoju przy współpracy zatrudnionych, ich rodzin oraz lokalnych społeczności. Celem CSR jest poprawa jakości życia, co wywiera pozytywne skutki zarówno dla biznesu, jak i dla rozwoju społecznego.

Zauważyć należy, że nie istnieje uniwersalna definicja zjawiska społecznej odpowiedzialności biznesu, dlatego można odwołać się do działań wskazanych w Komunikacie Komisji Europejskiej z dnia 25 października 2011 r. skierowanej do Parlamentu Europejskiego, Rady Europejskiego Komitetu Ekonomiczno-Społecznego i Komitetu Regionów – „Odnowiona strategia UE na lata 2011-2014 dotycząca społecznej odpowiedzialności przedsiębiorstw”.

We wskazanym dokumencie zostało wprost stwierdzone, że: „Strategiczne podejście do CSR ma coraz większe znaczenie dla konkurencyjności przedsiębiorstw. Może przynieść korzyści w zakresie zarządzania ryzykiem, oszczędności kosztów, dostępu do kapitału, relacji z klientami, zarządzania zasobami ludzkimi i potencjału innowacyjnego. Ponieważ CSR wymaga zaangażowania zainteresowanych stron wewnątrz przedsiębiorstwa i poza nim, umożliwia to przedsiębiorstwom lepsze prognozowanie i wykorzystanie szybko zmieniających się oczekiwań ze strony społeczeństwa i warunków prowadzenia działalności, CSR może zatem stymulować rozwój nowych rynków i sprzyja tworzeniu nowych możliwości wzrostu gospodarczego. Zajmując się kwestiami odpowiedzialności społecznej, przedsiębiorstwa mogą budować długoterminowe zaufanie pracowników, konsumentów i obywateli, tworząc podstawę pod zrównoważone modele biznesowe. Większe zaufanie z kolei przyczynia się do tworzenia otoczenia, w którym przedsiębiorstwa mogą podejmować inicjatywy innowacyjne i rozwijać się”.

Aktualną definicją społecznej odpowiedzialności biznesu (ang. Corporate Social Responsibility CSR) jest definicja zawarta w normie PN-ISO 26 000 odpowiedzialność organizacji za wpływ jej decyzji i działań (produkty, serwis, procesy) na społeczeństwo i środowisko, poprzez przejrzyste i etyczne zachowanie, które:

‒ przyczynia się do zrównoważonego rozwoju, zdrowia i dobrobytu społeczeństwa;

‒ bierze pod uwagę oczekiwania interesariuszy;

‒ jest zgodne z obowiązującym prawem i spójne z międzynarodowymi normami zachowania;

‒ jest spójne z organizacją i praktykowane w jej relacjach.

Społeczna odpowiedzialność biznesu to strategia zarządzania, zgodnie z którą przedsiębiorstwa w swoich działaniach dobrowolnie uwzględniają interesy społeczne, aspekty środowiskowe, czy relacje z różnymi grupami interesariuszy, w szczególności z pracownikami. Bycie społecznie odpowiedzialnym oznacza inwestowanie w zasoby ludzkie, w ochronę środowiska, relacje z otoczeniem firmy i informowanie o tych działaniach, co przyczynia się do wzrostu konkurencyjności przedsiębiorstwa i kształtowania warunków dla zrównoważonego rozwoju społecznego i ekonomicznego.

Należy zwrócić uwagę na aspekt świadomości działań podatnika oraz przyjętą przez niego strategię ich realizacji. CSR ma na celu budowanie pozytywnego odbioru danego podmiotu w społeczeństwie. Zaufanie konsumentów, obywateli ma w przyszłości przełożyć się na osiągnięcie celów finansowych, a więc powiększenie przychodów. Realizacja celów CSR nie następuje zatem przez sam wydatek ale przez zbudowanie wizerunku podmiotu, który przełoży się na skutki finansowe. Świadome inwestowanie w ramach społecznej odpowiedzialności biznesu wymaga informowania o tych działaniach. Takie działania powinny wynikać z wcześniejszej strategii i planu działania, na które podatnik może powołać się w przypadku wątpliwości kategoryzacji wydatku.

Zatem, uznać należy, że czynniki te przemawiają za tym, że ponoszone wydatki na realizację tego procesu mogą służyć realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej jakim jest osiąganie zysków.

Celem przekazywania Przez Państwa darowizn - oprócz oczywistych korzyści dla beneficjentów - jest budowa wizerunku Państwa Spółki jako firmy społecznie odpowiedzialnej, pozyskanie lojalności wobec marki, oraz budowanie relacji ze społecznościami lokalnymi.

Jednakże należy zauważyć, że ustawa o CIT nie zawiera przepisu, który pozwalałby na uznanie wydatków ponoszonych w ramach CSR niejako „automatycznie” za koszty uzyskania przychodów. W każdym przypadku ponoszenia takich wydatków podatnik musi wykazać ich związek z uzyskaniem przychodów, zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła.

Dokonanie przez państwa darowizn jest każdorazowo dokumentowane w sposób pozwalający ustalić ich przeznaczenie oraz potencjalny cel. Ponadto część obdarowanych w ramach okazywania Państwa wdzięczności zamieszcza w ogólnodostępnej przestrzeni (np. na ogrodzeniu klubu sportowego) logo czy też nazwę Państwa Spółki.

Podnoszą Państwo także, że przekazywanie przez Spółkę darowizn ma przynieść Wnioskodawcy następujące (długoterminowe) korzyści:

‒ wzrost zainteresowania inwestorów,

‒ zwiększenie lojalności klientów i interesariuszy,

‒ poprawa relacji ze społecznością lokalną,

‒ wzrost konkurencyjności,

‒ kształtowanie pozytywnego wizerunku Spółki wśród pracowników,

‒ pozyskanie i utrzymanie najlepszych pracowników.

Budowanie pozytywnego odbioru w społeczeństwie, a przez to wzrost zaufania konsumentów i obywateli w przyszłości przełożą się na osiągnięcie celów finansowych, a więc powiększenie przychodów.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że wszystkie wskazane w pytaniu nr 4 działania mogą przyczynić się do budowania długoterminowego zaufania pracowników i społeczności lokalnej oraz pozostałych interesariuszy do prowadzonej przez Państwa działalności. Większe zaufanie z kolei jest fundamentem tworzenia otoczenia, w którym Państwo podejmują i mogą podejmować inicjatywy innowacyjne i rozwijać się i z tego też powodu ww. wydatki nie będą uznawane za niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Ad. 5

Z opisu sprawy wynika, że Państwo dokonują miesięcznych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (dalej: „PFRON”), o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 573 ze zm.). Są Państwo zobowiązani z mocy prawa do dokonywania powyższych wpłat.

Jak już wcześniej wskazano, za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą można uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków. Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka. Jak już wcześniej wspomniano, w ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy CIT, wynikającą z praktyki podmiotu.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 36 ustawy o CIT,

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 573).

Niemniej jednak wydatek ten spełnia definicję kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. W związku z powyższym, wpłaty na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, o których mowa w art. 21 ust. 1 i w art. 23 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, nie są wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą i tym samym nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 6, 7

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że ponoszą Państwo koszty podróży taxi. Państwa personel często udaje się na spotkania biznesowe, które mają miejsce w siedzibie klientów i kontrahentów lub w innym miejscu, oddalonym od siedziby Państwa Spółki. Aby dotrzeć na umówione miejsce spotkania, pracownicy korzystają z przejazdów taksówkami. Każdy przejazd jest wykonywany w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę. Przejazdy dokumentowane są w ściśle określony sposób. Koszty taxi obejmują jedynie przejazdy służbowe.

W świetle powyższego, skoro ww. koszty są związane z uczestnictwem w spotkaniach z kontrahentami i są wykonywane w ramach obowiązków służbowych, to w takim przypadku wydatki takie nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Jak wskazali Państwo we własnym stanowisku koszty taxi dotyczą bowiem przejazdów związanych z działalnością gospodarczą (np. dojazd do siedziby klienta, dojazd na spotkanie z kontrahentem) i będą udokumentowane w odpowiedni sposób (m.in. opis trasy, nazwa pracowników biorących udział w spotkaniu, cel spotkania, paragony/faktury), który potwierdzi związek wydatków z działalnością gospodarczą.

Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 6 i 7 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Podkreślić jednakże w tym miejscu należy, że pełna weryfikacja okoliczności ponoszenia, zasadności i związku z prowadzoną działalnością wymienionych we wniosku wydatków związanych z organizacją spotkań biznesowych z kontrahentami oraz na upominki wręczane kontrahentom możliwa będzie w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest bowiem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodnego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).