0114-KDIP2-1.4010.103.2022.3.MR

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 września 2022 r., wpłynął Państwa wniosek z 12 września 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy:

‒ realizowane przez Państwa prace B+R spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), obejmujących prace rozwojowe określone w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT,

‒ poniesione przez Państwa koszty pracowników Spółki zaangażowanych w projekty B+R można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, w wysokości ustalonej z zastosowaniem współczynnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Państwa i czy wskaźnik ten można stosować do wszystkich składników kosztów Państwa pracowników zaangażowanych w Projekty B+R stanowiących przychody z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) i z umowy zlecania lub umowy o dzieło w rozumieniu art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, takich jak w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, dodatki do wynagrodzenia, dodatkowe świadczenia oraz do składek od ww. przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek,

‒ koszty nabycia materiałów i surowców wykorzystywanych w ramach działalności Państwa narzędziowni w ramach działalności B+R, można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT,

‒ mogą Państwo skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazaną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, tj. czy mogą odliczyć od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane), tj. w szczególności pracowników Państwa narzędziowni oraz koszty materiałów i surowców wykorzystywanych w Państwa działalności B+R.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 listopada 2022 r., (data wpływu 30 listopada 2022 r.), oraz pismem z 20 grudnia 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Spółka lub Wnioskodawca) jest wiodącym i doświadczonym producentem elementów mocujących i montażowych, a także komponentów systemu odwadniania dachów. Spółka prowadzi działalność na terenie Polski. Siedziba spółki mieści się (…). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i nie posiada statusu ośrodka badawczo-rozwojowego. Spółka przewiduje uzyskanie dochodu podlegającego opodatkowaniu zarówno w bieżącym roku podatkowym jak i przyszłych latach. Spółka uzyskuje dochody inne niż dochody z zysków kapitałowych i niniejszy wniosek dotyczy podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do tego źródła dochodów (tj. dochodów innych niż dochody z zysków kapitałowych). Niniejszy wniosek dotyczy kosztów za rok podatkowy 2021.

Działalność wnioskodawcy opiera się na produkcji elementów mocujących i montażowych do systemów przemysłowych, paneli solarnych i fotowoltaicznych oraz komponentów systemu odwadniania dachów - w tym elementów nietypowych i rekonstrukcji zabytkowych obróbek blacharskich.

Rynkami zbytu produktów są przede wszystkim rynki Europy Zachodniej i Środkowej, ale produkty Wnioskodawcy są także eksportowane do USA.

Trzon działalności Wnioskodawcy oparty jest na budowie prototypów i narzędzi służących do produkcji elementów zamówionych przez klientów. Produkcja odbywa się na podstawie indywidualnych wymagań każdego z klientów Wnioskodawcy. Wytwarzane są prototypy, próbki początkowe, produkcja indywidualna oraz seryjna. Całość odbywa się w dwóch należących do Wnioskodawcy zakładach produkcyjnych, do których należy także Dział narzędziowni.

Niniejszy wniosek dotyczy działalności badawczo - rozwojowej Wnioskodawcy prowadzonej przez Dział Narzędziowni.

Narzędziownia wyposażona jest w park maszynowy, który podlega nieustannym unowocześnieniom i biuro technologiczne. Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe wykorzystując własne zasoby gospodarcze - głównie zasoby ludzkie oraz zasoby wykorzystywane do tej działalności, niezbędne do prowadzenia działalności B+R, przede wszystkim koszty związane z wytworzeniem prototypów czy stworzeniem narzędzi - wydatki na nabycie materiałów i surowców do ich wytworzenia lub unowocześnia istniejących narzędzi.

W Spółce w ramach narzędziowni zatrudnione są osoby w ramach umowy o pracę oraz umowy zlecenia. Zatrudnione w Spółce osoby posiadają specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do wykonywania swoich obowiązków (dalej zbiorczo: Pracownicy).

Pracownicy narzędziowni to wysoko wykwalifikowana, która wykorzystuje specjalistyczną wiedzę z zakresu: budowy narzędzi, przyrządów oraz maszyn.

W ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej narzędziowni można wyróżnić następujące stanowiska:

‒ Mechanik - ustawiacz maszyn

‒ ślusarz-tokarz, ustawiacz

‒ narzędziowiec / pracownik techniczny-konstruktor

‒ ślusarz / ustawiacz maszyn

‒ ślusarz-ustawiacz, spec. obróbki blach i profili

‒ narzędziowiec / ustawiacz maszyn

‒ tokarz / narzędziowiec

‒ operator, programista CNC / pracownik techniczny-konstruktor / zastępca kierownika Narzędziowni

‒ narzędziowiec / ustawiacz maszyn

‒ narzędziowiec / specjalista obsługi maszyn i urządzeń CNC / brygadzista

‒ Technolog

‒ narzędziowiec / mechanik

‒ narzędziowiec / tokarz / ustawiacz

‒ ślusarz / ustawiacz maszyn

‒ pracownik obsługi maszyn i urządzeń CNC

‒ Narzędziowiec

‒ narzędziowiec / ustawiacz maszyn

‒ narzędziowiec / pracownik obsługi maszyn i urządzeń CNC

‒ pracownik obsługi maszyn i urządzeń CNC

‒ pracownik obsługi maszyn i urządzeń CNC

‒ młodszy specjalista ds. projektowania CAD

Każdy projekt powstający w ramach narzędziowni ma charakter indywidualny dostosowany do wymogów klienta - ta indywidualizacja sprowadza się do stworzenia takiego narzędzia, które odpowiada specyficznym wymogom stawianym produktowi, który oczekuje otrzymać klient.

Prowadzone przez Wnioskodawcę prace badawczo-rozwojowe koncentrują się na poszukiwaniu nowych rozwiązań lub doskonaleniu istniejących rozwiązań, które przyczyniają się do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów - co podkreśla Wnioskodawca narzędzia będące efektem prac badawczo - rozwojowych narzędziowni są tworzone w oparciu o indywidualne wymogi klientów Wnioskodawcy.

Przykładowo, realizacja tego celu oznacza, że dla zindywidualizowanego zapotrzebowania klienta na produkt, który ma wytworzyć Wnioskodawca musi opracować narzędzie (nowe lub zmienione), które pozwoli na wytworzenie tego zindywidualizowanego produktu.

Działalność narzędziowni ma także na celu prowadzenie działań zmierzających do zmiany technologii wytwarzania wynikający z konieczności zwiększenia wydajności lub zmniejszenia kosztów produkcyjnych Wnioskodawcy.

Rozwiązana te mają w przeważającym zakresie charakter innowacyjny, wymagający przede wszystkim od pracowników narzędziowni prowadzenia prac badawczo - rozwojowych koncentrujących się na poszukiwaniu nowych rozwiązań lub doskonaleniu istniejących rozwiązań w zakresie narzędzi, które będą finalnie używane do produkcji.

Zakres prac badawczo - rozwojowych zależy od potrzeb produkcyjnych, co Wnioskodawca już podkreślał, dostosowywanych do indywidualnych potrzeby klientów, finalnych odbiorców produktów Wnioskodawcy. W zależności od potrzeb, narzędziownia musi zatem poszukać i opracować takie narzędzia lub udoskonalić istniejące, które z jednej strony sprostają wymogom stawianym produktowi zamówionemu przez klienta, a z drugiej pozwolą na optymalizację i usprawnienie procesu produkcji.

W tym zakresie w ramach narzędziowni Wnioskodawca prowadzi prace badawczo - rozwojowe, których celem jest stworzenie narzędzia - często unikalnego dla Wnioskodawcy - które umożliwi wytworzenie określonego produktu.

Prace badawczo - rozwojowe prowadzone przez narzędziownię to także doskonalenie istniejących narzędzi, które są następnie wykorzystywane do działalności produkcyjnej Wnioskodawcy.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia opis przebiegu procesów i czynności w ramach działalności badawczo - rozwojowej realizowanej przez narzędziownię, a zatem przede wszystkim przez jej pracowników zaangażowanych w te prace. Opis jest reprezentatywnym przykładem obrazującym działalność B+R przez narzędziownię Wnioskodawcy.

Pierwszym etapem opracowania i wytworzenia lub ulepszenia już istniejącego specjalistycznego narzędzia jest (…).

Kolejnym etapem jest (…).

W ramach prac zespołów projektowych (…).

Jeżeli analiza wskazuje na opłacalność (…).

Koncepcja narzędzia przedstawiana jest (…).W tym zakresie zespoły projektowe opracowują założenia i funkcjonalność innowacyjnego rozwiązania, ustalając:

(…)

Odnosi się to do ilości potrzebnych operacji w danym przyrządzie, inaczej mówiąc ilość taktów w danym przyrządzie, jeszcze prościej mówiąc to ile razy maszyna musi wykonać ruch aby osiągnąć końcowy produkt.

Po zakończeniu procesu projektowania i zatwierdzeniu finalnego projektu następuje (…).

Zespół wykwalifikowanych pracowników w oparciu o sporządzoną dokumentację na specjalistycznych maszynach wykonuje poszczególne części składowe całego narzędzia.

Każdy z elementów traktowany jest w sposób indywidualny i dobiera się do niego najbardziej dopasowaną technologię wytworzenia. Po wykonaniu wszystkich elementów składowych następuje montaż narzędzia przez wykwalifikowanego pracownika.

Po zakończeniu montażu następuje pierwsze uruchomienie narzędzia pod nadzorem operatora, konstruktora, technologa i osoby, który za cały projekt jest odpowiedzialny. Po pierwszym uruchomieniu działanie narzędzia jest poddawane ocenie i usuwane są ewentualne wady działania lub wprowadzane są modyfikacje usprawniające. Przy drugim uruchomieniu narzędzia, podobnie jak w przypadku pierwszego dokonywana jest szczegółowa analiza działania, a ewentualne wady są usuwane do momentu uzyskania pożądanego efektu. Efekt pracy narzędzia jest wnikliwie sprawdzany i analizowany przez zespół kontroli jakości. Jeżeli ocena okaże się pozytywna, narzędzie jest dopuszczane do produkcji seryjnej.

Końcowa ocena przedsięwzięcia obejmuje opis korzyści jakie wprowadza. Wiąże się ona bowiem z przygotowanie odrębnego, zindywidualizowanego projektu, przeprowadzeniem procesu tworzenia oraz wykonaniem stosownych testów i prób, aż do osiągnięcia zamierzonych rezultatów.

Następuje także zestawienie zakładanych i faktycznie poniesionych kosztów. Wskazane zostają także trudności jakie powstały w momencie uruchomienia narzędzia i jakie wnioski zostały wyciągnięte.

Przykładem opracowania przez Spółkę specjalistycznego narzędzia jest (…).

Pierwotnie proces składał się z 4 operacji:

1. Pierwsza operacja to …..

2. Drugą operacją było …..

3. W trzeciej operacji odbywało się …..

4. Podczas ostatniej operacji wykonywany był …..

Pierwotnie do wytworzenia produktu były potrzebne aż cztery specjalistyczne maszyny wyposażone w odpowiednie narzędzia. Ponadto cały proces wymagał zaangażowania czterech wykwalifikowanych pracowników.

Podczas spotkania zespołu projektowego uzgodniono koncepcję, że opracowywane narzędzie zastąpi cztery operacje i w efekcie proces tworzenia zostanie skrócony do jednej operacji.

W tym zakresie zespół projektowy opracował założenia i funkcjonalność innowacyjnego rozwiązania, ustalając:

‒ Obliczono możliwości produkcyjne, które przewyższały zapotrzebowanie klienta.

‒ Wybrano prasę, na której miałoby pracować narzędzie.

‒ Oszacowano koszty budowy przyrządu.

‒ Został określony przewidywany czas realizacji.

‒ Ryzyko niepowodzenia całego projektu było na poziomie 30% ze względu na rozwiązania, które do tej pory nie stosowano w realizacjach Spółki.

‒ Korzyści jakie płynęłyby z wytworzenia nowego narzędzia to głównie oszczędność czasu, energii elektrycznej, miejsca i zwiększenie produktywności.

Zespół projektowy uznał, że zasadne jest zbudowanie innowacyjnego przyrządu, które wykona wszystkie cztery operacje za jednym razem. Mając już zebrane doświadczenie z produkcji na pojedynczych operacjach, konieczna była zmiana projektu narzędzia.

Zespół projektowy ocenił i omówił po raz kolejny ryzyko tego innowacyjnego rozwiązania. Bardzo starannie został przeanalizowany proces jednoczesnego tłoczenia i otworowania, który był obarczony sporym ryzykiem błędu.

Drugim bardzo wrażliwym miejscem (…). Członkowie zespołu po wymianie spostrzeżeń popartych wieloletnim doświadczeniem wspólnie podjęli decyzję o wprowadzeniu innowacyjnego rozwiązania. Po upływie tygodnia przeanalizowano wprowadzone zmiany w asyście konstruktora. Zmiany zaakceptowano i nie stwierdzono więcej nieprawidłowości.

Jak zostało wskazane wyżej każdy element nowego narzędzia jest traktowany indywidualnie.

Stworzone zostało całkowicie nowe narzędzie dostosowane do indywidualnych potrzeb klienta Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podkreśla, że podany powyżej opis stanowi przykład działalności badawczo - rozwojowej narzędziowni, którego efektem jest opracowanie innowacyjnego narzędzia. Przykład ten jest reprezentatywny dla obrazu i celu działalności B+R Wnioskodawcy, która - co podkreśla Wnioskodawca - polega na poszukiwaniu innowacyjnych rozwiązań w zakresie narzędzi dostosowanych do indywidualnych potrzeb wynikających z zamówień klientów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością badawczo - rozwojową opisaną w niniejszym wniosku, ponosi koszty z nią związane.

‒ Koszty pracownicze

Spółka zatrudnia pracowników dla celów prowadzonej działalności na podstawie przepisów prawa pracy, ale również zawiera umowy w rozumieniu art. 13 ust. 8 pkt a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - zwanych dalej łącznie pracownikami Wnioskodawcy.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję czynności pracowników narzędziowni zaangażowanych w prace B+R, z której wynika zaangażowanie każdego z pracowników w poszczególne projekty badawczo- rozwojowe. Szczegółowa ewidencja dotyczy każdego projektu realizowanego przez Wnioskodawcę, w szczególności zawiera informacje o osobach zaangażowanych w realizację projektu, czasie przeznaczonym na wykonanie zadań w ramach projektu (czas rozpoczęcia/zakończenia) przez poszczególnych pracowników w nim uczestniczących, wykaz prac wykonanych przez poszczególnych pracowników.

Ewidencja ta umożliwia jednoznaczne przyporządkowanie czasu pracy poświęconego przez pracownika na działalność B+R i jednocześnie pozwala na wyłączenie z rozliczenia czynności, które pracownik wykonuje poza tą działalnością lub nie wykonuje żadnej pracy na rzecz Wnioskodawcy w zakresie B+R z powodu nieobecności, np. zwolnień lekarskich, urlopów itp. W takich przypadkach Wnioskodawca ma możliwość przypisania proporcjonalnego czasu poświęconego przez pracownika na działalność badawczo-rozwojową i czas poświęcony na inną działalność lub nieobecności w danym okresie.

Przykładowo, Wnioskodawca wskazuje sposób obliczania udziału pracownika w działalności B+R oraz w działaniach innych niż ta działalność - dalej "współczynnik B+R".

Przykładowo, jeżeli pracownik zaangażowany w projekt przepracował łącznie 160 godzin w miesiącu, przy czym nie cały poświęcony czas dotyczy działalności B+R, zatem Wnioskodawca dokonuje następującego przypisania proporcji, pozwalającej na dokładne zaewidencjonowanie czasu poświęconego przez pracownika na działalności B+R (przykład dotyczy pracowników bezpośrednio zaangażowanych w konkretny projekt/projekty):

Udział pracowników w działaniach:

a. 100 godzin na B+R

b. 20 godzin spotkań 75% B+R

c. 40 godzin innych działań niezwiązanych z B+R.

W podanym przykładzie dane w lit. a odnoszą się do rzeczywistego czasu, który w danym miesiącu poświęca pracownik sensu stricte na działalność B+R.

Dane podane w punkcie b. dotyczą spotkań odbywających się u Wnioskodawcy w ramach zespołów projektowych, na których omawiane są wszystkie istotne dla danego projektu kwestie techniczne i organizacyjne. Wnioskodawca zwraca jednak uwagę, że na spotkaniach tych omawiane są również tematy niezwiązane z działalnością badawczo-rozwojową, dlatego też Wnioskodawca nie uwzględnia całkowitego czasu spędzonego przez tych pracowników na spotkaniach. W takim przypadku proporcja czasu pracownika przeznaczonego na spotkania będzie przydzielana proporcjonalnie - proporcja ta będzie wynikała z założeń organizacyjnych takich spotkań i ich agendy, a zatem szczegółowego wskazania kwestii, które będą przedmiotem takich spotkań.

W podanym przykładzie czas pracy związany ze spotkaniami wynosi 20 godzin, z czego 75 % stanowią prace badawczo-rozwojowe (związane z projektami badawczo-rozwojowymi Wnioskodawcy), pozostały czas odnosi się do tej części spotkania, która nie dotyczy działań badawczo-rozwojowych.

Zatem w podanym przykładzie proporcja uwzględniona w ewidencji będzie następująca: 20h * 75% = 15h w ramach B+R.

‒ Koszty materiałów i surowców

Spółka realizując projekty z zakresu działalności B+R narzędziowni ponosi także koszty materiałów i surowców, które bezpośrednio wykorzystuje do tej działalności takich jak:

- stal narzędziowa

- części znormalizowane do wykrojników ( słupy prowadzące, tuleje prowadzące, sprężyny stalowe i sprężyna poliuretanowa)

Koszty pośrednie to koszty związane z zakupem narzędzi skrawających do frezarek i tokarek aby wytworzyć części do przyrządów.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

1. Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy 2021 r. i w tym roku podatkowy prowadził i nadal prowadzi działalność badawczo – rozwojową. Działalność B+R w zakresie opisanym we wniosku prowadzona jest przez narzędziownię od praktycznie od początku istnienia Spółki, niemniej co podkreślił Wnioskodawca, wniosek dotyczy roku 2021 r.

2. Wnioskodawca wskazał, że koszy, które mogą stanowić wydatki kwalifikowane w ramach ulgi B+R są kosztami danego roku i są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodu.

3. Wnioskodawca wskazał, że występując z niniejszym wnioskiem, oczekuje od Organu oceny przede wszystkim w zakresie czy opisana we wniosku działalność stanowi działalność B+R, co implikuje także ocenę kwalifikacji wydatków związanych z tą działalnością na potrzeby uwzględnienia w ramach ulgi B+R. Zatem, odpowiadając na zadane przez Organ pytanie, Wnioskodawca wskazał, że Spółka planuje odpisać od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poniesione w 2021 roku koszty w zeznaniu za rok 2021. (Wnioskodawca odsyła w zakresie ich kwalifikacji do odpowiedzi na pytanie Organu oznaczone jako 3).

4. Wnioskodawca wskazał, że we wrześniu 2022 r. uzyskał decyzję o wsparciu na podstawie odrębnych przepisów, niemniej jednak decyzja ta nie obejmuje działalności opisanej w przedmiotowym wniosku, a zatem dotyczy odrębnej od tej opisanej we wniosku bazy kosztowej. W zakresie działalności B+R opisanej we wniosku nie jest to działalność objęta decyzją oraz nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

5. Wnioskodawca wskazał, że ze względu na ww. odpowiedź niniejsze pytanie jest bezprzedmiotowe; opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy nie jest związana z działalnością wynikającą z decyzji, którą Wnioskodawca wskazał w odpowiedzi do pytania 4.

6. Koszty realizacji prac B+R opisane we wniosku Wnioskodawca pokrywa ze środków własnych i wydatki te nie zostały Wnioskodawcy zrekompensowane w jakiejkolwiek formie (nie zostały/nie zostaną zwrócone i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania i w celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca wskazuje, że wydatki te stanowią koszty uzyskania przychodu.

7. Spółka prowadzi stosowną ewidencję na potrzeby ulgi B+R, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

8. Wnioskodawca pokreślił, że niniejszy wniosek dotyczy działalności badawczo – rozwojowej Wnioskodawcy prowadzonej przez Dział Narzędziowni, Wnioskodawca wskazał jednocześnie, że przedmiotem jego zapytania są wyłącznie prace B+R realizowane przez Spółkę.

9. Wnioskodawca wskazał, że w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności opisanej we wniosku podejmowane przez niego czynności, które Spółka opisała w stanie faktycznym są badaniami naukowymi w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.).

10. Wnioskodawca wskazał, że jego działalność i podejmowane w jej ramach czynności są pracami rozwojowymi w rozumieniu art. 4 ust 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a zatem jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

11. Charakter podejmowanych prac B+R przez Spółkę w ramach Działu Narzędziowni stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

12. Wymienione we wniosku czynności w ramach B+R są działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowią:

a. rutynowych i okresowych zmian tj. projektów dotyczących standardowych prac produkcyjnych, a także utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań i produktów np. wprowadzenie okresowych, drobnych zmian i ulepszeń w uprzednio opracowanych rozwiązaniach produktowych?

b. czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług

c. produkcji seryjnej, produkcji komercyjnej, bieżącej działalności Spółki,

d. działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R,

e. czynności:

‒ testowania produktu/produktów,

‒ wykonanie badań produktu/produktów,

‒ oceny produktu/produktów,

‒ bądź innych tego typu prac, dokonywanych już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych,

f. czynności serwisowych,

g. promowania ulepszeń i automatyzacji dokonywanych i dokonanych już w Spółce,

h. czynności mających wyłącznie charakter pośredniej działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczające poza zakres prac badawczo-rozwojowych,

i. innych prac spoza prac B+R, czyli prac dokonywanych już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych .

13. Wnioskodawca wskazał, że w ramach prac B+R prowadzonych przez Spółkę, w ramach Działu Narzędziowni, zindywidualizowane projekty pod zindywidualizowane potrzeby zamówienia klienta na produkty, mają charakter innowacyjny, niewystępujący w praktyce gospodarczej Spółki i odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących w Spółce.

14. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością o charakterze twórczym, podejmowaną w sposób systematyczny tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

15. Prace będące przedmiotem pytania nr 1 Wnioskodawcy, opisane we wniosku i dotyczące okresu wskazanego we wniosku, wykonywane przez Dział narzędziowni, odznaczają się twórczym, oryginalnym charakterem, a ich efektem jest powstanie innowacyjnego narzędzia/narzędzi, które przyczyniają się do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów i w tym zakresie są kreacją nieistniejących wcześniej narzędzi. Prace Działu Narzędziowni nie są efektem pracy, które wymagają do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności i których rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny, tym samy są twórczą realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez klientów Wnioskodawcy w zakresie w jakim narzędzie/narzędzia przyczyniają się do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów.

16. Pracownicy Działu Narzędziowni zatrudnieni na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia, nie wykonują wyłącznie prac B+R, a Spółka oblicza koszty kwalifikowane w części w jakiej Pracownicy realizują zadania w ramach działalności B+R wg opisanej w stanie faktycznym metody obliczania współczynnika B+R.

17. i 18. Wnioskodawca wskazał, że przez opisane we wniosku koszy pracowników zatrudnionych w Dziale Narzędziowni należy rozumieć, w przypadku pracowników:

‒ zatrudnionych na podstawie umowy o pracę: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych,

‒ na umowach zlecenia: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

19. Spółka nie zamierza odliczać w ramach B+R: wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, choroby lub innej nieobecności w pracy, itp.

20. W przypadku wystąpienia nagród, premii itp. składników wynagrodzenia będą to koszty kwalifikowane traktowane przez Wnioskodawcę na analogicznych zasadach jak wynagrodzenia zasadnicze, a zatem zaliczane do kosztów kwalifikowanych, wyłącznie w części, w jakiej będą powiązane z pracami B+R Spółki i nie będą obejmowały wynagrodzenia należnego za czas nieobecności pracownika.

21. Wszystkie materiały i surowce wskazane w opisie stanu faktycznego są bezpośrednio wykorzystywane przez Spółkę w związku z prowadzonymi pracami B+R i są wykorzystywane wyłącznie w działalności B+R i stanowią koszty kwalifikowane.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z 20 grudnia 2022 r. Wnioskodawca wskazał, że tworzone przez niego narzędzia, w ramach Działu Narzędziowni, których dotyczą zadane we wniosku pytania, nie zostały przez Wnioskodawcę zaliczone do środków trwałych i nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Pytania

1. Czy realizowane przez Wnioskodawcę prace B+R spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, obejmujących prace rozwojowe określone w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT?

2. Czy poniesione przez Wnioskodawcę koszty pracowników Wnioskodawcy zaangażowanych w projekty B+R można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, w wysokości ustalonej z zastosowaniem współczynnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Wnioskodawcę i czy wskaźnik ten można stosować do wszystkich składników kosztów pracowników Wnioskodawcy zaangażowanych w Projekty B+R stanowiących przychody z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT i z umowy zlecania lub umowy o dzieło w rozumieniu art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, takich jak w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, dodatki do wynagrodzenia, dodatkowe świadczenia oraz do składek od ww. przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek?

3. Czy koszty nabycia materiałów i surowców wykorzystywanych w ramach działalności narzędziowni Wnioskodawcy w ramach działalności B+R, można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT?

4. Czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazaną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, tj. czy może odliczyć od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane), tj. w szczególności pracowników narzędziowni Wnioskodawcy oraz koszty materiałów i surowców wykorzystywanych w działalności B+R Wnioskodawcy.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż realizowane przez Spółkę Prace B+R w ramach działalności narzędziowni spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, w szczególności definicję prac rozwojowych.

Uzasadnienie/ocena prawna

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.”

Zgodnie z art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (do przepisu tego odwołuje się art. 4a pkt 28 ustawy o CIT).

Powyższe przepisy wprowadzają kilka istotnych kryteriów, od których spełnienia uzależniona jest możliwość uznania określonych działań za działalność badawczo-rozwojową (przy czym kryteria te muszą być spełnione łącznie).

Zgodnie z tymi kryteriami, działalność badawczo-rozwojowa powinna:

1. obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe,

2. mieć twórczy charakter,

3. być podejmowana w sposób systematyczny, oraz

4. być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kategoria i cel podjętych prac

W kwestii pierwszego oraz czwartego z powyższych warunków Wnioskodawca wskazuje, iż głównym celem realizowanych przez Wnioskodawcę projektów w ramach działalności B+R jest tworzenie narzędzi służących do tworzenia nowych produktów, które Wnioskodawca wytwarza na zlecenie swoich klientów, których efekty prac w ramach działalności B+R zmierzają nie tylko do możliwości wytworzenia skonkretyzowanego produktu, ale także do zwiększenia efektywności produkcji Wnioskodawcy.

Środkiem do tego celu jest podejmowanie działań mających na celu, jak np. w podanych przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego przykładów opracowania koncepcji narzędzia, jego wykonania oraz wdrożenia do wykorzystania w produkcji.

Zatem głównym celem realizowanych działań narzędziowni w ramach B+R jest usprawnienie procesów w niej zachodzących. Środkiem do tego celu jest podejmowanie działań mających na celu opracowywanie narzędzi zmierzających do optymalizacji produkcji, która jak wskazał Wnioskodawca ma charakter zindywidualizowany, dostosowany do skonkretyzowanych zamówień Klientów

Niewątpliwie prowadzone przez Wnioskodawcę prace B+R przyczyniają się do zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystują istniejące zasoby wiedzy do tworzenia nowych rozwiązań we własnym przedsiębiorstwie, które w efekcie zwiększają nie tylko zdolności produkcyjne Wnioskodawcy w zindywidualizowanych zamówieniach klientów, ale zwiększają jej efektywność, co w ocenie Wnioskodawcy spełnia przesłankę tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. Mając na uwadze wyżej przedstawiony proces tworzenia narzędzi, należy zauważyć, że proces zaprojektowania oraz następnie zbudowania jest każdorazowo unikatowy. Wiąże się on bowiem z przygotowaniem odrębnego, zindywidualizowanego projektu, przeprowadzeniem procesu tworzenia oraz wykonaniem stosownych testów i prób, aż do osiągnięcia zamierzonych rezultatów.

W związku z powyższym zarówno pierwszy jak i czwarty warunek uznania działalności Spółki, podejmowanej w ramach prowadzonych projektów za działalność badawczo-rozwojową, należy uznać za wypełniony.

Twórczy charakter prac

W zakresie drugiego warunku należy się odwołać do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pierwsza ustawa definiuje pojęcie utworu. Zgodnie z definicją zawartą w art. 1 ust. 1 tej ustawy przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W przypadku prac prowadzonych przez pracowników Wnioskodawcy te warunki są w oczywisty sposób spełnione, ponieważ efekty prac są rezultatem działań pracowników - osób, w wyniku których powstają subiektywnie nowe wytwory intelektu czy w postaci zindywidualizowanych narzędzi, także ulepszonych, które wpływają na usprawnienie procesów produkcyjnych dostosowanych do zindywidualizowanych potrzeb Klientów Wnioskodawcy - procesy związane z cechą twórczą prac narzędziowni jasno wynikają z przedstawionych reprezentatywnych przykładach zamieszczonych w opisie stanu faktycznego.

Prace badawczo - rozwojowe prowadzone przez pracowników narzędziowni cechuje zatem element twórczy na skalę przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, którego efektem finalnym jest projektowanie i tworzenie zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, a zatem w ocenie Wnioskodawcy spełniony jest tu warunek twórczego charakteru prac wykonywanych przez narzędziownię.

Systematyczność

Odnosząc się do warunku „systematyczności”, należy wskazać, że Wnioskodawca prowadzi nieprzerwalnie swoją działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością od wielu lat i zamierza prowadzić ją w przyszłości.

Wnioskodawca prowadzi zorganizowane prace, których efektem jest wytwarzanie zindywidualizowanych produktów wg skonkretyzowanych potrzeb Klientów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca prowadzi opisane we wniosku prace badawczo-rozwojowe w sposób regularny i zamierza wykonywać je systematycznie także w przyszłości na rzecz obecnych i potencjalnych klientów. Podejmowane przez Wnioskodawcę działania w tym zakresie niewątpliwie nie mają zatem charakteru okazjonalnego czy doraźnego. W konsekwencji, należy uznać, że w odniesieniu do prowadzonych przez Wnioskodawcę prac badawczo-rozwojowych spełniona jest przesłanka systematyczności, o której mowa we wspomnianym wyżej przepisie.

Prace te wymagają wiedzy i umiejętności w szczególności z zakresu wiedzy technicznej i elektroniki, matematyki, fizyki, automatyki, materiałoznawstwa, itp. Do prawidłowej realizacji prac narzędziowni niezbędne jest łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, jak również ich nabywanie przez Specjalistów, pracowników narzędziowni.

W związku z powyższym, należy uznać, że realizowane przez Wnioskodawcę prace badawczo- rozwojowe w ramach działalności B+R narzędziowni spełniają łącznie wszystkie z czterech przesłanek. Tym samym stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad 2, 3 i 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby ulgi badawczo rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT Wnioskodawca może uznać za koszty kwalifikowane koszty pracy pracowników narzędziowni, w wysokości ustalonej z zastosowaniem współczynnika B+R, którego przykładową metodologię wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, wynikającego z prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji.

Zdaniem Wnioskodawcy wskaźnik ten można stosować do wszystkich składników kosztów związanych z wykorzystaniem zasobów ludzkich przez Wnioskodawcę, stanowiących przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, takich jak przede wszystkim wynagrodzenie zasadnicze, dodatki do wynagrodzenia, dodatkowe świadczenia oraz do składek od ww. przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek. Jednocześnie kwota odliczenia wskazanych wyżej kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć limitu tych kosztów, wskazanych w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, współczynnik B+R nie uwzględnia okresów, w których pracownicy nie wykonują czynności związanych z B+R, także w przypadku, gdy wynika to z absencji spowodowanych chorobą, czy np. urlopem.

Powyższa argumentacja i metodologia znajdą również odpowiednie zastosowanie do wynagrodzenia przysługującego zleceniobiorcom w rozumieniu art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT oraz sfinansowanych przez płatnika składki z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia w danym miesiącu.

W ocenie Wnioskodawcy, przyjęta przez Wnioskodawcę metodologia obliczania współczynnika B+R oraz przyjęte wyłączenia, które wskazał Wnioskodawca, ma praktyczne zastosowanie do normatywnego określenia „w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu” zawartego w dyspozycji art. 18 ust. 2 pkt 1 oraz 1 a Ustawy o CIT.

Podsumowując, dla celów ulgi badawczo-rozwojowej wydatki poniesione na wypłatę świadczeń, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt. 8 lit. a Ustawy o PIT wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, powinny być rozliczone zależnie od faktycznego zaangażowania pracowników Wnioskodawcy w działalność badawczo-rozwojową w danym okresie rozliczeniowym.

Zdaniem Wnioskodawcy wykorzystanie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji, a w szczególności współczynnika B+R, w wystarczający sposób dokumentuje poniesione wydatki i daje podstawę do wyodrębnienia z kosztów pracowników Wnioskodawcy tej części, która dotyczy faktycznego zaangażowania pracowników w prace badawczo-rozwojowe.

Analogicznie, zdaniem Wnioskodawcy poniesione przez Spółkę koszty materiałów i surowców wykorzystywanych w działalności B+R narzędziowni, które nie zostały Spółce w żaden sposób zrekompensowane można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Spółka uzyskuje dochód podatkowy z innych źródeł przychodów niż przychody z zysków kapitałowych oraz występuje podstawa opodatkowania we wskazanym źródle przychodów.

Spółka wyodrębnia w prowadzonej ewidencji koszty materiałów i surowców w swojej ewidencji rachunkowej, prowadzonej zgodnie z odrębnymi przepisami, co stanowi jeden z warunków formalnych skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT, podstawy opodatkowania uznaje się wydatki związanych z prowadzoną działalnością badawczo za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio -rozwojową.

Pojęcia "materiałów" oraz "surowców", nie zostały zdefiniowane w przepisach Ustawy o CIT. Stąd zasadne jest odwołanie się do potocznego rozumienia tych słów. "Surowiec" to "materiał podlegający dalszej przeróbce na półwyroby lub wyroby gotowe; tworzywo" (źródło: https://sjp.pl/Surowiec).

Z kolei słowo "materiał" oznacza:

1. to, z czego są wytwarzane lub składają się przedmioty; surowiec; tworzywo; budulec;

2. tkanina, dzianina; produkt tkania;

3. zbiór danych, dokumentów, notatek itp. będący podstawą dalszych opracowań, badań" (źródło: https://sjp.pl/materiał).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W ocenie Spółki, koszty materiałów i surowców wykorzystywanych w ramach narzędziowni Wnioskodawcy, które nie zostały zrekompensowane w żadnej formie spełniają warunki uznania ich za koszty kwalifikowane, tj. są wydatkami poniesionymi w celu nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. W konsekwencji poniesione przez Spółkę Koszty materiałów i surowców wykorzystywanych w ramach działalności B+R narzędziowni można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy pozwala na zastosowanie przez Wnioskodawcę ulgi na działalność badawczo-rozwojową uregulowaną w art. 18d Ustawy o CIT w roku bieżącym jak i następnych latach (przy założeniu, że będzie on osiągać podlegający opodatkowaniu dochód, jak również przy założeniu braku istotnej zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie dotyczącym ulgi badawczo-rozwojowej, a także mając na względzie, że wszelkie inne elementy opisu stanu faktycznego pozostają co do zasady niezmienne w przyszłości, dzięki czemu możliwe będzie skorzystanie z ulgi badawczo-rozwojowej zarówno za rok podatkowy 2021, jak i każdy następny, w którym wszystkie elementy opisu stanu faktycznego będą aktualne.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy Spółka może skorzystać z ulgi na działalność badawczo- rozwojową wskazaną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, tj. może odliczyć od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo- rozwojową.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że aby działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano)

przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa działalność opiera się na produkcji elementów mocujących i montażowych do systemów przemysłowych, paneli solarnych i fotowoltaicznych oraz komponentów systemu odwadniania dachów - w tym elementów nietypowych i rekonstrukcji zabytkowych obróbek blacharskich. Państwa wniosek dotyczy działalności badawczo – rozwojowej Spółki prowadzonej przez Dział Narzędziowni.

Narzędziownia wyposażona jest w park maszynowy, który podlega nieustannym unowocześnieniom. Charakter podejmowanych przez Państwa prac w ramach Działu Narzędziowni stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Wymienione we wniosku czynności w ramach Działu Narzędziowni są działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowią:

a. rutynowych i okresowych zmian tj. projektów dotyczących standardowych prac produkcyjnych, a także utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań i produktów np. wprowadzenie okresowych, drobnych zmian i ulepszeń w uprzednio opracowanych rozwiązaniach produktowych,

b. czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,

c. produkcji seryjnej, produkcji komercyjnej, bieżącej działalności Spółki,

d. działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R,

e. czynności:

‒ testowania produktu/produktów,

‒ wykonanie badań produktu/produktów,

‒ oceny produktu/produktów,

‒ bądź innych tego typu prac, dokonywanych już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych,

f. czynności serwisowych,

g. promowania ulepszeń i automatyzacji dokonywanych i dokonanych już w Spółce,

h. czynności mających wyłącznie charakter pośredniej działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczające poza zakres prac badawczo-rozwojowych,

i. innych prac spoza prac B+R, czyli prac dokonywanych już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych .

W ramach prac prowadzonych przez Państwa, w ramach Działu Narzędziowni, opracowują Państwo zindywidualizowane projekty pod indywidulane potrzeby klienta, które mają charakter innowacyjny, niewystępujący w Państwa praktyce gospodarczej i odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących w Spółce. Prowadzona przez Państwa działalność jest działalnością o charakterze twórczym, podejmowaną w sposób systematyczny tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace, opisane we wniosku i wykonywane przez Dział narzędziowni, odznaczają się twórczym, oryginalnym charakterem, a ich efektem jest powstanie innowacyjnego narzędzia/narzędzi, które przyczyniają się do tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. Prace Działu Narzędziowni są twórczą realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Państwa klientów i przyczyniają się do tworzenia przez Państwa zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów. Państwa działalność jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem tut. Organu, realizowane przez Państwa Prace w ramach działalności Spółki, spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop, co daje Państwu możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych na działalność badawczo-rozwojową.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy realizowane przez Państwa prace B+R spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, obejmujących prace rozwojowe określone w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2-4

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop,

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z treścią art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika natomiast, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części – dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop obowiązującego od 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop,

3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,

9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przedmiotem Państwa wątpliwości objętych zakresem pytania oznaczonego nr 2 jest kwestia uznania kosztów pracowniczych wskazanych w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku, za koszty kwalifikowane na potrzeby skorzystania z ulgi B+R.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm., dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału / wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (`(...)`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (`(...)`).

Od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof,

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej stanowią również wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenie i o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że:

‒ zatrudniają Państwo pracowników Działu Narzędziowni na podstawie umowy o pracę i umowy zlecenie,

‒ przez opisane we wniosku koszty pracowników zatrudnionych w Dziale Narzędziowni należy rozumieć:

‒ w przypadku pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych,

‒ w przypadku pracowników na umowach zlecenia: poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych,

‒ Pracownicy Działu Narzędziowni (umowy o pracę, umowy zlecenia) nie wykonują wyłącznie prac B+R, a Spółka oblicza koszty kwalifikowane w części w jakiej Pracownicy realizują zadania w ramach działalności B+R wg opisanej w stanie faktycznym metody obliczania współczynnika B+R,

‒ nie zamierzają Państwo odliczać w ramach B+R: wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, choroby lub innej nieobecności w pracy, itp.,

‒ w przypadku wystąpienia nagród, premii itp. składników wynagrodzenia będą to koszty kwalifikowane traktowane przez Państwa na analogicznych zasadach jak wynagrodzenia zasadnicze, a zatem zaliczane do kosztów kwalifikowanych, wyłącznie w części, w jakiej będą powiązane z pracami B+R Spółki i nie będą obejmowały wynagrodzenia należnego za czas nieobecności pracownika.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy odwołać się do terminu „ogólnego czasu pracy” który nie został zdefiniowany ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ani ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, dla potrzeb prawidłowego ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, w celu skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, należy odwołać się do art. 128 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.). W myśl przywołanego artykułu, czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Jak wynika z powyższego przepisu, czasem pracy jest czas, w jakim pracownik wykonuje zadania zlecone przez pracodawcę. Oznacza to, że nie może być czasem pracy czas, w którym pracownik jest poza dyspozycją pracodawcy. W związku z tym, urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy, ponieważ w tym czasie, pracownik nie pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Tym samym, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, poniesione przez Państwa koszty pracowników zaangażowanych w projekty B+R można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, w wysokości ustalonej z zastosowaniem współczynnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Państwa i wskaźnik ten można stosować do wszystkich składników kosztów Państwa pracowników zaangażowanych w Projekty B+R stanowiących przychody z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT i z umowy zlecania lub umowy o dzieło w rozumieniu art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, takich jak w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, dodatki do wynagrodzenia, dodatkowe świadczenia oraz do składek od ww. przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 2 jest prawidłowe.

Przechodząc z kolei do wydatków opisanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku, tj. wydatków na nabycie materiałów i surowców niezbędnych do realizacji działalności badawczo-rozwojowej, to jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy koszty nabycia materiałów i surowców wykorzystywanych w ramach działalności Działu Narzędziowni, w ramach Państwa działalności B+R, można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że realizując projekty z zakresu działalności B+R narzędziowni, ponoszą Państwo także koszty materiałów i surowców, które bezpośrednio i wyłącznie są wykorzystywane do tej działalności. Ponadto, tworzone przez Państwa narzędzia, w ramach Działu Narzędziowni, nie zostały przez Państwa zaliczone do środków trwałych i nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Zaznaczyć należy, że obowiązujące przepisy w zakresie ulgi B+R pozwalają na zakwalifikowanie do niej kosztów materiałów i surowców, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów i są one bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową.

Zatem, poniesione przez Państwa koszty materiałów i surowców wykorzystywanych w ramach działalności B+R narzędziowni, można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 3 jest prawidłowe.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu wskazać należy, że mogą Państwo skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową wskazaną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, tj. mogą odliczyć od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane), tj. wynagrodzenia Państwa pracowników wskazanych we wniosku oraz koszty materiałów i surowców wykorzystywanych bezpośrednio w Państwa działalności B+R.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), za pośrednictwerm systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA) będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym,

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).