0114-KDIP2-2.4010.138.2022.1.ASK

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia momentu powstania przychodu podatkowego z tytułu realizacji dostaw towarów.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką będącą osobą prawną – spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i jako taka w sposób nieograniczony podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy, który ujawniony został w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jest wytwarzanie i przetwarzanie koksu pod kodem PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 19.10.Z. Poza tym, przedmiotem pozostałej działalności Wnioskodawcy jest m.in. dystrybucja energii elektrycznej sklasyfikowana pod kodem 35.13.Z, handel paliwami gazowymi w systemie sieciowym (35.23.Z), a także wytwarzanie oraz zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze układów klimatycznych (35.30.Z).

W ramach swojej działalności Wnioskodawca zawarł szereg umów sprzedaży towaru - wytwarzanego i przetwarzanego przez niego koksu, z podmiotami mającymi siedzibę i prowadzącymi działalność gospodarczą zarówno na terytorium Polski (dostawa krajowa) jak i na terytorium innych krajów UE (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów) i spoza UE (eksport towarów).

W wykonaniu tych umów Wnioskodawca dostarcza towar poszczególnym Kontrahentom wykorzystując przy tym transport drogą lądową (transport kołowy lub kolejowy) oraz drogą morską – w tym w ramach transportu intermodalnego.

W przypadku opisanych powyżej dostaw określane są warunki (dostaw) zgodnie z zasadami (…).

Spółka z tytułu dostaw wystawia faktury zasadniczo zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), a więc nie wcześniej niż 60 dnia przed dniem powstania obowiązku podatkowego (dostawa towaru) i nie później niż 15 dnia miesiąca po dokonaniu dostawy.

Zazwyczaj faktura wraz ze specyfikacją towaru i listem przewozowym (…) jest wystawiana w dniu przekazania towarów przewoźnikowi. Ze względu na specyfikę faktycznego przebiegu transportu (zwłaszcza z wykorzystaniem transportu morskiego) może dochodzić do sytuacji w których moment dostawy towarów (określany zgodnie z regułami (…)) będzie miał miejsce kilka lub nawet kilkadziesiąt dni po dniu wystawienia faktury przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca nie otrzymuje zaliczek, zadatków lub jakiejkolwiek innej przedpłaty na poczet ceny sprzedawanych towarów.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie momentu powstania przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób prawych z tytułu dokonywania dostaw towaru opisanych w stanie faktycznym.

Pytanie

W którym momencie Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu realizacji opisanych w stanie faktycznym dostaw towarów?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy momentem powstania przychodu określonego w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) z tytułu dostaw opisanych w stanie faktycznym jest zdarzenie, które wystąpiło jako pierwsze czyli wystawienie faktury dokumentującej dostawę.

Uzasadnienie Wnioskodawcy

Na wstępie zauważyć należy, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 z późn. zm., dalej jako „ustawa o CIT”), nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje - poprzez przykładowe wyliczenie - rodzaje podlegających opodatkowaniu tym podatkiem przysporzeń majątkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 cyt. ustawy o CIT za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Zgodnie z ogólnie przyjętą zasadą wyrażoną w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

- wystawienia faktury albo

- uregulowania należności.

W świetle ww. przepisu o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

Wyżej powołany przepis art. 12 ust. 3a ww. ustawy, wprowadza ogólną zasadę decydującą o dacie powstania przychodu. Powstanie przychodu następuje w dniu zaistnienia ww. zdarzeń, a jeżeli wystąpią one po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decydują te dni, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego powyżej opisu zdarzenia należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca wystawia fakturę, przed wykonaniem usługi dostarczenia towaru, to za okoliczność determinujące powstanie przychodu – zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a pkt 1 ustawy o CIT – należy uznać dzień wystawienia faktury dokumentującej dostawę, mimo że dostawa towaru czy zapłata należności nastąpi w terminie późniejszym po dacie wystawienia faktury.

Przedstawione stanowisko zostało potwierdzone w licznym orzecznictwie sądów administracyjnych i interpretacjach organów podatkowych. Potwierdzają to m. in:

- wyrok NSA z 8 sierpnia 2019 r. sygn. II FSK 2055/17 gdzie sąd wskazał: „(`(...)`) przychód powstaje co do zasady w dniu wydania rzeczy pod warunkiem jednak, że wcześniej podatnik nie wystawił faktury lub nie otrzymał zapłaty. Tak więc o momencie powstania przychodu decyduje pierwszeństwo zaistnienia jednego spośród trzech wymienionych zdarzeń (ewentualnie dwóch lub nawet trzech w tym samym dniu). (`(...)`)”

- wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 1 lutego 2016 r. I Sa/Wr 1625/15 gdzie sąd podkreślił: „(`(...)`) iż prawidłowe było stanowisko organu interpretującego, że skoro najwcześniejszym ze zdarzeń wymienionych w art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. jest data wystawienia faktury, to właśnie ona zdecyduje o momencie powstania przychodu na gruncie tej ustawy, a nie data wydania rzeczy, która miała miejsce już po wystawieniu faktury. (`(...)`)”

- wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 30 lipca 2019 r. sygn. I SA/Wr 321/19 cyt.: „Z powyższego wynika, że pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Oznacza to, iż przychód osiągany przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, co do zasady powstaje w dacie zajścia najwcześniejszej z ww. okoliczności.”

- interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 stycznia 2019 r. sygn. 0114- KDIP2-2.4010.612.2018.1.PP gdzie organ stwierdził iż „art. 12 ust. 3a Ustawy o CIT stanowi jednocześnie, że moment rozpoznania przychodu nie może być późniejszy od wystawienia faktury czy też uregulowania należności. Memoriałowe rozpoznawanie przychodu jest zatem zawsze limitowane momentem, gdy za daną należność podatnik otrzymuje zapłatę (dochodzi do uregulowania należności). W sytuacji zatem, gdy należność uregulowana zostaje przed wykonaniem usługi/wydaniem rzeczy, przychód podatkowy powstaje nie w momencie jej wykonania w całości lub w części, ale w momencie „granicznym” określonym przez ustawodawcę na dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności (na powyższe wskazuje brzmienie normy – „nie później niż dzień”).”

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa i przedstawiony stan faktyczny, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż datą powstania przychodu określonego w art. 12 ust. 3a ustawy o CIT z tytułu dostaw opisanych w stanie faktycznym jest zdarzenie, które wystąpiło jako pierwsze tj. dzień wystawienia faktury dokumentującej każdorazową dostawę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 tej ustawy wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę wyrażoną w art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. regulacji ustawodawca przyjął, że:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 3 ww. ustawy

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy o CIT,

za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo

2. uregulowania należności.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że są Państwo spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegają nieograniczonemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce.

Przedmiotem przeważającej Państwa działalności jest wytwarzanie i przetwarzanie koksu pod kodem PKD 19.10.Z, a także m.in. dystrybucja energii elektrycznej sklasyfikowana pod kodem 35.13.Z, handel paliwami gazowymi w systemie sieciowym (35.23.Z), a także wytwarzanie oraz zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze układów klimatycznych (35.30.Z).

W ramach swojej działalności zawarli Państwo szereg umów sprzedaży towaru – wytwarzanego i przetwarzanego przez Państwa koksu, z podmiotami mającymi siedzibę i prowadzącymi działalność gospodarczą zarówno na terytorium Polski (dostawa krajowa) jak i na terytorium innych krajów UE (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów) i spoza UE (eksport towarów).

W wykonaniu tych umów dostarczają Państwo towar poszczególnym Kontrahentom wykorzystując przy tym transport drogą lądową (transport kołowy lub kolejowy) oraz drogą morską – w tym w ramach transportu intermodalnego.

W przypadku opisanych powyżej dostaw określane są warunki (dostaw) zgodnie z zasadami (…).

Spółka z tytułu dostaw wystawia faktury zasadniczo zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm.), a więc nie wcześniej niż 60 dnia przed dniem powstania obowiązku podatkowego (dostawa towaru) i nie później niż 15 dnia miesiąca po dokonaniu dostawy.

Zazwyczaj faktura wraz z specyfikacją towaru i listem przewozowym (…) jest wystawiana w dniu przekazania towarów przewoźnikowi. Ze względu na specyfikę faktycznego przebiegu transportu (zwłaszcza z wykorzystaniem transportu morskiego) może dochodzić do sytuacji, w których moment dostawy towarów (określany zgodnie z regułami (…)) będzie miał miejsce kilka lub nawet kilkadziesiąt dni po dniu wystawienia faktury przez Państwa.

Nie otrzymują Państwo zaliczek, zadatków lub jakiejkolwiek innej przedpłaty na poczet ceny sprzedawanych towarów.

W związku z powyższym, powzięli Państwo wątpliwość , w którym momencie Spółka powinna rozpoznać moment powstania przychodu z tytułu dokonywania dostaw towaru opisanych w stanie faktycznym.

Zgodnie z cytowanym wyżej art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu ma dzień dokonania czynności – wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, przy czym dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności jest ostatecznym terminem, który stanowi o dacie powstania przychodu. Ponadto dodać należy, że jeśli zaistniałe wyżej zdarzenia, tj. wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego, wykonanie lub częściowe wykonanie usługi wystąpią po dniu wystawienia faktury czy po dniu dokonania zapłaty należności, o momencie powstania przychodu decyduje dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności, a nie fakt zaistnienia konkretnego zdarzenia.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie przychód powstanie w momencie najwcześniejszego ze zdarzeń, tj. w dniu wystawienia faktury. Wystawienie faktury jest bowiem najwcześniejszą czynnością, z wystąpieniem której ustawodawca wiąże powstanie przychodu.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).