Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy otrzymana przez Wnioskodawcę Należność od A Sp. z o.o. na podstawie Wyroku skutkująca w trybie Umowy Sprzedaży zwrotem przez A Sp. z o.o. (zbywcę) części zapłaconej przez Wnioskodawcę (nabywcę) ceny zakupu udziałów B Sp. z o.o. stanowi dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu Ustawy CIT (podatek dochodowy od osób prawnych).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X S.A. („Wnioskodawca”, „Spółka”) jest polską spółką kapitałową będącą polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca zajmuje się m.in. hurtową dystrybucją (`(...)`).

W dniu 8 kwietnia 2010 r., Wnioskodawca (dalej jako Spółka, Kupujący) oraz A sp. z o.o. (dalej: A Sp. z o.o., Sprzedający) zawarli umowę przedwstępną, na podstawie której strony zobowiązały się do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży udziałów w 14 spółkach („Spółki Nabywane”). Jedną ze Spółek Nabywanych przez Wnioskodawcę była B sp. z o.o. W umowie przedwstępnej, A Sp. z o.o. oświadczyła i zapewniła m.in., że w żadnej ze Spółek Nabywanych (w tym B Sp. z o.o.) nie istnieją zaległości w postaci nieuregulowanych zobowiązań podatkowych oraz, że według jego wiedzy, Spółki Nabywane w sposób właściwy wykonują wszystkie obowiązki z zakresu sprawozdawczości podatkowej. Cena za nabywane udziały, w tym za udziały B Sp. z o.o., została określona w oparciu o rynkową wartość udziałów, z uwzględnieniem prawdziwości oświadczeń i zapewnień A Sp. z o.o. (zbywcy). Strony uzgodniły także zasady odpowiedzialności A Sp. z o.o. z tytułu złożenia nieprawdziwych oświadczeń i zapewnień, które miały stanowić formę korekty ceny sprzedaży udziałów (w szczególności, korekty in minus, gdyby oświadczenia lub zapewnienia A Sp. z o.o. okazały się nieprawdziwe). W umowie przyrzeczonej z dnia 2 sierpnia 2010 r. wskazane oświadczenia i zapewnienia A Sp. z o.o. zostały powtórzone. W konsekwencji, Wnioskodawca nabył od A Sp. z o.o. Spółki Nabywane (w tym B Sp. z o.o.) na podstawie powyższych umów, tj.: przedwstępnej umowy sprzedaży udziałów z dnia 8 kwietnia 2010 r. oraz w przyrzeczonej umowy sprzedaży udziałów z dnia 2 sierpnia 2010 r. („Umowa Sprzedaży”).

W dniu 8 lutego 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej („Dyrektor UKS”) wydał postanowienie o wszczęciu w stosunku do B Sp. z o.o. postępowania kontrolnego w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za 2009 r. W dniu 30 marca 2015 r., Dyrektor UKS wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług B Sp. z o.o. za poszczególne miesiące 2009 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za marzec oraz grudzień 2009 r. Decyzja Dyrektora UKS została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 marca 2017 r. Wnioskodawca, w trybie postanowień Umowy Sprzedaży, wezwał A Sp. z o.o. do zwrotu części ceny sprzedaży za Spółki Nabywane, poprzez zapłatę kwoty równej określonemu zobowiązaniu podatkowemu w podatku od towarów i usług B Sp. z o.o. wraz z odsetkami od tego zobowiązania w związku ze złożeniem przez A Sp. z o.o. nieprawdziwych oświadczeń i zapewnień podatkowych. A Sp. z o.o. odmówił zapłaty.

W dniu 24 czerwca 2017 r. Wnioskodawca skierował do A Sp. z o.o. wezwanie na arbitraż w którym wniósł o:

a) ustalenie, że A Sp. z o.o. ponosi odpowiedzialność w związku z zapewnieniami złożonymi w Umowie Sprzedaży zawartą między Wnioskodawcą i A Sp. z o.o. a w konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje w trybie Umowy Sprzedaży roszczenie skutkujące obniżeniem ceny sprzedaży;

b) zasądzenie na rzecz Wnioskodawcy od A Sp. z o.o. kwoty ustalonego zobowiązania podatkowego B Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami ustawowymi za opóźnienie, a także zasądzenie kosztów postępowania arbitrażowego, w tym kosztów zastępstwa prawnego.

Trybunał Arbitrażowy wyrokiem z 3 września 2018 r. („Wyrok”) zasądził od A Sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy kwotę zaległości w zapłacie przez B Sp. z o.o. podatku od towarów i usług oraz odsetki ustawowe z tytułu zaległości podatkowej („Należność”). Ponadto, Trybunał zasądził zwrot innych wydatków Wnioskodawcy (w tym kosztów zastępstwa prawnego, kosztów ekspertyz prawnych, itp.), co pozostaje jednak poza zakresem niniejszego wniosku.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest wyłącznie Należność zasądzona Wyrokiem skutkująca zwrotem części ceny sprzedaży zapłaconej przez Wnioskodawcę na rzecz A Sp. z o.o. tytułem Umowy Sprzedaży.

Istotne elementy opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawarte zostały również we własnym stanowisku w sprawie, gdzie wskazano, że przedmiotem Wyroku (tj. Należności) nie było dokonanie zwrotu wydatków B Sp. z o.o. poniesionych na zapłatę zaległego podatku (które też nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów), lecz zasądzenie Należności na rzecz Wnioskodawcy wynikającej z Umowy Sprzedaży udziałów. W powyższym stanowisku Wnioskodawca wskazał również, że nie rozpoznał kosztu uzyskania przychodu z tytułu nabycia udziałów Spółek Nabywanych (w tym B Sp. z o.o.), gdyż nie dokonał ich odpłatnego zbycia. Koszt ten zostanie rozpoznany przez Wnioskodawcę dopiero w przyszłości, tj. na moment ewentualnego zbycia udziałów Spółek Nabywanych, w tym np. B Sp. z o.o.

Pytanie

Czy otrzymana przez Wnioskodawcę Należność od A Sp. z o.o. na podstawie Wyroku skutkująca w trybie Umowy Sprzedaży zwrotem przez A Sp. z o.o. (zbywcę) części zapłaconej przez Wnioskodawcę (nabywcę) ceny zakupu udziałów B Sp. z o.o. stanowi dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu Ustawy CIT?

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymana przez Wnioskodawcę Należność od A Sp. z o.o. na podstawie Wyroku skutkująca w trybie Umowy Sprzedaży zwrotem przez A Sp. z o.o. (zbywcę) części zapłaconej przez Wnioskodawcę (nabywcę) ceny zakupu udziałów B Sp. z o.o. nie stanowi dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu Ustawy CIT.

Ustawa CIT nie zawiera definicji przychodu, ale określa przykładowy katalog przysporzeń stanowiących przychód. W orzecznictwie i piśmiennictwie przyjmuje się, że przychodem jest każde przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym i bezzwrotnym. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny („NSA") w wyroku z 27 listopada 2003 r., sygn. III SA 3382/02: „do przychodów zaliczyć można tylko takie wartości, które określają definitywny przyrost majątku podatnika". Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z 14 maja 1998 r., sygn. SA/Sz 1305/97 NSA oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 30 października 2007 r., sygn. I SA/Wr 861/07, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 24 września 2009 r. nr IPPB3/423-474/09-2/GJ.

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymana należność nie stanowi przychodu w rozumieniu Ustawy CIT, gdyż nie można jej uznać za przyrost majątku (przysporzenie) Wnioskodawcy, a wyłącznie za swoistą restytucję środków, które były należne Wnioskodawcy w wyniku nieprawdziwych oświadczeń A Sp. z o.o. w zakresie dokonywania prawidłowych rozliczeń podatkowych przez B Sp. z o.o. Wskazana Należność nie jest bowiem odszkodowaniem, a jedynie służy przywróceniu stanu w którym oświadczenia i zapewnienia A Sp. z o.o. byłyby prawidłowe. Zgodnie z Wyrokiem: „Roszczenie Spółki o zapłatę przez A Sp. z o.o. kwoty równej kwocie Wydatków nie jest roszczeniem o charakterze odszkodowawczym. (`(...)`) Dzięki niemu Spółka i B Sp. z o.o. powinny się znaleźć w takiej sytuacji, jaka istniałaby gdyby oświadczenia i zapewnienia dotyczące kwestii podatkowych były prawdziwe". W konsekwencji, Należność nie stanowi przyrostu w aktywach Wnioskodawcy, lecz jedynie wyrównanie straty finansowej poniesionej nieświadomie przez Wnioskodawcę w 2010 r. przy zawieraniu Umowy Sprzedaży za „zawyżoną” cenę, w związku z nieprawdziwymi oświadczeniami i zapewnieniami zbywcy udziałów (tj. A Sp. z o.o.).

Niezależnie od powyższego, nawet uznanie, że uzyskana przez Wnioskodawcę Należność stanowi ekonomiczne przysporzenie dla Wnioskodawcy, nie przesądza to o tym, że dochodzi do powstania przychodu podatkowego. Ustawa o CIT zawiera bowiem wyłączenia danych przysporzeń z przychodów podatkowych. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: ustawa CIT), do przychodów podatkowych nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, należność otrzymana od A Sp. z o.o. na podstawie Wyroku skutkowała w trybie Umowy Sprzedaży zwrotem przez A Sp. z o.o. (zbywcę) części zapłaconej przez Wnioskodawcę (nabywcę) ceny zakupu udziałów B Sp. z o.o. W konsekwencji, należność stanowiła ekonomicznie obniżkę ceny sprzedaży (co wynika z mechanizmu kalkulacji ceny za udziały B Sp. z o.o.). Gdyby Należność była wiadoma stronom (a w szczególności Wnioskodawcy) w dniu zawarcia Umowy Sprzedaży, to cena za udziały B Sp. z o.o. byłaby obniżona o kwotę Należności.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych.

Zatem, wydatki na nabycie akcji oraz udziałów stanowią koszty uzyskania przychodów co do zasady dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji lub udziałów. Wnioskodawca nie rozpoznał kosztu uzyskania przychodu z tytułu nabycia udziałów Spółek Nabywanych (w tym B Sp. z o.o.), gdyż nie dokonał ich odpłatnego zbycia. Koszt ten zostanie rozpoznany przez Wnioskodawcę dopiero w przyszłości, tj. na moment ewentualnego zbycia udziałów Spółek Nabywanych, w tym np. B Sp. z o.o.. W konsekwencji, wszelkie przysporzenia otrzymane przez Wnioskodawcę tytułem zwrotu części ceny sprzedaży/udziałów Spółek Nabywanych (w tym B Sp. z o.o.) stanowią zwrot wydatków (tj. ceny za zakup tych udziałów), które nie stanowiły u Wnioskodawcy kosztu uzyskania przychodów.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 13 stycznia 2006 r., sygn.. akt II FSK 229/05: „Przez wydatki na nabycie akcji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., należy rozumieć wydatki dokonane przez podatnika, bezpośrednio związane z nabyciem akcji. Są nimi w szczególności: cena nabycia, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego”.

Wysokość poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków na nabycie udziałów Spółek Nabywanych, w tym B Sp. z o.o., odpowiadała cenie zakupu wskazanych udziałów. Cena ta została skalkulowana m.in. w oparciu o zapewnienia i oświadczenia A Sp. z o.o. w zakresie prawidłowości rozliczeń podatkowych Spółek Nabywanych, w tym B Sp. z o.o.. Wskutek tego, że wskazane oświadczenia i zapewniania okazały się nieprawdziwe, Wnioskodawca poniósł większy wydatek na zakup udziałów B Sp. z o.o., aniżeli powinien był ponieść gdyby miał wiedzę o nieprawidłowościach w rozliczeniach podatkowych B Sp. z o.o., co zostało potwierdzone w wydanym Wyroku. Inaczej mówiąc, wartość rynkowa udziałów B Sp. z o.o. dla celów- kalkulacji ceny sprzedaży w Umowie Sprzedaży została zawyżona przez A Sp. z o.o., z uwagi na istnienie nieprawidłowości podatkowych w B Sp. z o.o., które skutkowały zobowiązaniem obniżającym wartość udziałów wskazanej spółki. Gdyby Wnioskodawca miał świadomość o istnieniu nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych B Sp. z o.o. (tj. gdyby A Sp. z o.o. złożył oświadczenia i zapewnienia zgodnie z prawdą) cena za udziały zostałaby odpowiednio obniżona. W konsekwencji, należność otrzymana od A Sp. z o.o. przez Wnioskodawcę jest potransakcyjnym obniżeniem ceny sprzedaży udziałów (zwrotem części ceny sprzedaży) z uwagi na wystąpienie Naruszenia zgodnie z Umową Sprzedaży. Oznacza to, że A Sp. z o.o., w wyniku przegranego sporu arbitrażowego, zostało zobowiązane do dokonania „zwrotu” części ceny za nabyte udziały B Sp. z o.o. w związku ze złożeniem nieprawdziwych oświadczeń i zapewnień podatkowych i koniecznością zapłaty zobowiązania podatkowego wraz z odsetkami powstałego w związku z tymi nieprawidłowościami.

Zgodnie bowiem z definicją wydatków wynikającą z Umowy Sprzedaży, oznaczają one wszelkie rozsądne i uzasadnione wydatki lub koszty i/lub nakłady, w tym koszty i nakłady związane z pomocą prawną i inną pomocą profesjonalną, które muszą zostać poniesione przez daną stronę (`(...)`) w celu usunięcia danego Naruszenia, tj. w celu przywrócenia stanu prawnego i/lub faktycznego, jaki istniałby, gdyby nie doszło do Naruszenia. Przy czym, Naruszenie oznacza (i) w odniesieniu do oświadczeń i gwarancji Stron wymienionych - odpowiednio - w Sekcji 9 (oświadczenia i zapewnienia Kupującego) oraz sekcji 10 (oświadczenia i zapewnienia sprzedającego), niezgodność faktów lub okoliczności przedstawionych w niniejszych oświadczeniach lub zapewnieniach z sytuacją prawną lub faktyczną w chwili składania oświadczenia lub zapewnienia, w tym niekompletność lub brak dokładności danego oświadczenia i zapewnienia. Powyższe oznacza zatem, że nieprawdziwe oświadczenia i zapewnienia podatkowe A Sp. z o.o., doprowadziły do sytuacji w- której cena sprzedaży udziałów została zawyżona, a Wyrok „usunął” powyższą nieprawidłowość poprzez zasądzenie Należności skutkującej obniżką ceny sprzedaży (i zapłatą z tego tytułu przez A Sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy). Wyrok doprowadził zatem do sytuacji, w której zapewnienia i oświadczenia A Sp. z o.o. byłyby prawidłowe (tj. pierwotna cena sprzedaży udziałów - byłaby niższa).

Mając na uwadze powyższe, otrzymana należność skutkuje obniżeniem ceny sprzedaży udziałów w Spółkach Nabywanych (w tym B Sp. z o.o.) ustalonej w - Umowie Sprzedaży. Otrzymana Należność skutkuje zatem obniżeniem wydatków Wnioskodawcy poniesionych na nabycie udziałów Spółek Nabywanych. W konsekwencji, w przypadku odpłatnego zbycia tych udziałów w przyszłości, wydatek Wnioskodawcy stanowiący koszt uzyskania przychodów ze sprzedaży wskazanych udziałów (tj. cena sprzedaży wynikająca z Umowy Sprzedaży) zostanie pomniejszony o kwotę otrzymanej Należności od A Sp. z o.o. (gdyż zmniejszała ona koszt zakupu udziałów). Ekonomicznie wartość ta (tj. Należność) została Wnioskodawcy zwrócona i w konsekwencji - Wnioskodawca zapłacił niższą cenę za udziały. Zatem, wydatkiem w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT, poniesionym na nabycie udziałów w przypadku ich odpłatnego zbycia w przyszłości będzie cena udziałów wskazana w Umowie Sprzedaży pomniejszona o kwotę Należności.

Konkludując, zapłata Należności przez A Sp. z o.o. ma charakter „zwrotu innych wydatków” o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a Ustawy CIT. Należność ta stanowi bowiem częściowy zwrot kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z nabyciem udziałów w B Sp. z o.o., które nie byłyby poniesione, gdyby nie doszło do złożenia przez A Sp. z o.o. nieprawdziwych zapewnień i oświadczeń (tj. gdyby Wnioskodawca miał świadomość istnienia nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych B Sp. z o.o.). Należność ta stanowi zatem potransakcyjne zmniejszenie ceny sprzedaży udziałów. W konsekwencji, otrzymana przez Wnioskodawcę Należność nie powinna zostać uznana za przychód podatkowy Wnioskodawcy w rozumieniu Ustawy CIT. W przeciwnym wypadku, Wnioskodawca byłby zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu zwrotu wydatków, które nie stanowiły dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów.

Finalnie, należy podkreślić, że zgodnie z Wyrokiem, Należność przysługuje Wnioskodawcy, a nie B Sp. z o.o.. Stroną sporu arbitrażowego był bowiem Wnioskodawca i Trybunał nie zasądził Należności na rzecz B Sp. z o.o.. Wynika to z faktu, że B Sp. z o.o. była Spółką Nabywaną, a zatem nie poniosła wydatków na zakup własnych udziałów. Przedmiotem Wyroku (tj. Należności) nie było zaś dokonanie zwrotu wydatków B Sp. z o.o. poniesionych na zapłatę zaległego podatku (które też nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów), lecz zasądzenie Należności na rzecz Wnioskodawcy wynikającej z Umowy Sprzedaży udziałów.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: ustawa o CIT) ,

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 ww. ustawy,

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, do tej kategorii należy zaliczyć każdą wartość wchodzącą do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została ujęta w katalogu zawartym w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT. Dla uznania danego przysporzenia za przychód podatkowy nie ma znaczenia jego źródło. W szczególności, nieistotne jest, czy został on osiągnięty z działalności gospodarczej, czy też z innej działalności prowadzonej przez podatnika. Przykładowe przysporzenia majątkowe zaliczane do tej kategorii zostały wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT,

Do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei w myśl art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT,

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Zauważyć należy, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, konieczne jest by wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów oraz aby wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego.

Z literalnej wykładni przepisów art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT wynika zatem, że przesłankami do uznania, że nie wystąpi przychód jest :

- zwrot innych wydatków,

- niezaliczenie powyższych kwot do kosztów uzyskania przychodów.

Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „zwrot”, a więc należy je rozumieć w języku potocznym jako oddanie, zwrócenie czegoś, np. zwroty w handlu oznaczają rzeczy niesprzedane, zwrócone producentowi. Aby uznać, że wydatek został zwrócony, wcześniej musi być przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi, przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego. Wydatek „zwrócony” to ten sam, a nie równy co do wartości wydatek, który został poniesiony. Zwróconym wydatkiem nie jest uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu. O zwrocie wydatków wymienionych w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można zatem mówić w sytuacji, gdy podatnik wcześniej poniósł wydatek na rzecz konkretnego podmiotu (sprzedawca, producent itp.) a później ten sam podmiot dokonuje zwrotu w rozumieniu wyżej wskazanym, jako uprawniony do takiej czynności.

Jak wskazał Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w wyroku z 23 września 2021 r., sygn. akt I SA/Wr 554/21: Wykładnia literalna tego przepisu przekonuje, że wydatek zwrócony to ten sam, a nie taki sam wydatek. Użyty przez ustawodawcę zwrot normatywny „zwrócone wydatki” wskazuje, że pomiędzy ponoszącym wydatek a zwracającym ten wydatek musi istnieć stosunek prawny, z którego wynika obowiązek zarówno poniesienia jak i zwrotu wydatku. Ze wskazanego wyżej wyroku wynika, że aby uznać dany wydatek za wydatek „zwrócony” to koniecznym jest m.in., aby ze stosunku prawnego łączącego strony nie wynikało, że kwota przekazywana na rzecz Spółki stanowi dofinansowanie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że 8 kwietnia 2010 r., Wnioskodawca oraz A sp. z o.o. zawarli umowę przedwstępną, na podstawie której strony zobowiązały się do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży udziałów w 14 spółkach („Spółki Nabywane”). Jedną ze Spółek Nabywanych przez Wnioskodawcę była B sp. z o.o. W umowie przedwstępnej, A Sp. z o.o. oświadczyła i zapewniła m.in., że w żadnej ze Spółek Nabywanych (w tym B Sp. z o.o.) nie istnieją zaległości w postaci nieuregulowanych zobowiązań podatkowych oraz, że według jego wiedzy, Spółki Nabywane w sposób właściwy wykonują wszystkie obowiązki z zakresu sprawozdawczości podatkowej. Cena za nabywane udziały, w tym za udziały B Sp. z o.o., została określona w oparciu o rynkową wartość udziałów, z uwzględnieniem prawdziwości oświadczeń i zapewnień A Sp. z o.o. Strony uzgodniły także zasady odpowiedzialności A Sp. z o.o. z tytułu złożenia nieprawdziwych oświadczeń i zapewnień, które miały stanowić formę korekty ceny sprzedaży udziałów (w szczególności, korekty in minus, gdyby oświadczenia lub zapewnienia A Sp. z o.o. okazały się nieprawdziwe). W konsekwencji, Wnioskodawca nabył od A Sp. z o.o. Spółki Nabywane (w tym B Sp. z o.o.) na podstawie powyższych umów, tj.: przedwstępnej umowy sprzedaży udziałów z dnia 8 kwietnia 2010 r. oraz w przyrzeczonej umowy sprzedaży udziałów z dnia 2 sierpnia 2010 r. W dniu 30 marca 2015 r., Dyrektor UKS wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług B Sp. z o.o. za poszczególne miesiące 2009 r. oraz nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za marzec oraz grudzień 2009 r. Decyzja Dyrektora UKS została utrzymana w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 13 marca 2017 r. Wnioskodawca, w trybie postanowień Umowy Sprzedaży, wezwał A Sp. z o.o. do zwrotu części ceny sprzedaży za Spółki Nabywane, poprzez zapłatę kwoty równej określonemu zobowiązaniu podatkowemu w podatku od towarów i usług B Sp. z o.o. wraz z odsetkami od tego zobowiązania w związku ze złożeniem przez A Sp. z o.o. nieprawdziwych oświadczeń i zapewnień podatkowych. A Sp. z o.o. odmówił zapłaty.

W dniu 24 czerwca 2017 r. Wnioskodawca skierował do A Sp. z o.o. wezwanie na arbitraż.

Trybunał Arbitrażowy wyrokiem z 3 września 2018 r. zasądził od A Sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy kwotę zaległości w zapłacie przez B Sp. z o.o. podatku od towarów i usług oraz odsetki ustawowe z tytułu zaległości podatkowej (razem: Należność) oraz zwrot innych wydatków Wnioskodawcy (w tym kosztów zastępstwa prawnego, kosztów ekspertyz prawnych, itp.).

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia czy Należność (która nie obejmuje zwrotu wskazanych wyżej innych wydatków) zasadzona Wyrokiem skutkująca zwrotem części ceny sprzedaży zapłaconej przez Wnioskodawcę na rzecz A Sp. z o.o. tytułem Umowy Sprzedaży, stanowi dla Wnioskodawcy przychód podatkowy w rozumieniu ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy wskazać należy, że w omawianej sprawie znajdzie zastosowanie powołany wyżej przepis art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy CIT wyłączający z przychodów zwrócone inne wydatki niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że otrzymana przez Wnioskodawcę Należność stanowi zwrot części zapłaconej przez Wnioskodawcę ceny zakupu udziałów B Sp. z o.o. w związku ze złożeniem przez Sprzedającego nieprawdziwego oświadczenia dotyczącego uregulowania zobowiązań przez Spółki Nabywanych (B Sp. z o.o.). Umowa przedwstępna sprzedaży udziałów Spółek Nabywanych przewidywała bowiem odpowiedzialności A Sp. z o.o. w postaci korekty ceny sprzedaży udziałów w przypadku złożenia nieprawdziwych oświadczeń a w szczególności, korekty in minus, gdyby oświadczenia lub zapewnienia A Sp. z o.o. okazały się nieprawdziwe.

Otrzymana przez Wnioskodawcę Należność nie stanowi zatem dofinansowania Spółki, stanowi natomiast tzw. „zwrot innych wydatków”. Potwierdza to okoliczność, że Spółka w pierwszej kolejności dokonuje poniesienia wydatku, zaś następnie, w związku z niespełnieniem przez Sprzedającego wszystkich warunków umowy sprzedaży wydatek ten - odpowiadający części zapłaconej przez Wnioskodawcę ceny nabycia udziałów B Sp. z o.o. – jest Spółce zwracany. Będzie to więc „ten sam wydatek", który został przez Spółkę poniesiony. Dodatkowo wydatek ten nie został, w związku z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy CIT, zaliczony przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodu. Powyższy przepis wskazuje bowiem, że wydatki na objęcie lub nabycie udziałów stanowią koszty uzyskania przychodów dopiero w momencie odpłatnego zbycia ww. udziałów. Tymczasem z wniosku wynika, że udziały te nie zostały przez Wnioskodawcę zbyte a zatem nie zostały przez Spółkę rozpoznane jako koszt podatkowy wydatki na ich nabycie. Przy czym w przypadku ewentualnego zbycia nabytych udziałów B Sp. z o.o. Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów wyłącznie w wysokości wydatków faktycznie poniesionych na ich nabycie, tj. z uwzględnieniem zwróconych przez A Sp. z o.o. wydatków.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że w omawianej sprawie spełnione zostały przesłanki do zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy CIT. Zatem wskazana we wniosku Należność otrzymana przez Wnioskodawcę na podstawie Wyroku skutkująca zwrotem przez A Sp. z o.o. części zapłaconej ceny zakupu udziałów B Sp. z o.o. nie stanowi dla Spółki przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy CIT. Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało zatem uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).