Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 września 2022 r., za pośrednictwem systemu ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 26 września 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy:

- momentem poniesienia kosztów (wydatków) Wnioskodawcy, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia PSI (tj. kosztów na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych), kwalifikujących się do objęcia pomocą w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), jest (zgodnie z metodą kasową) moment zapłaty tych kosztów;

- Spółka, zgodnie z § 9 pkt 1 Rozporządzenia PSI, jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, począwszy od miesiąca, w którym po dniu wydania Decyzji o wsparciu poniosła koszty kwalifikowane w ramach nowej inwestycji, niezależnie od momentu, w którym zostały/zostaną oddane do używania środki trwałe wchodzące w skład tej inwestycji.

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą prawną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Spółka w związku z zamiarem zwiększenia zdolności produkcyjnych prowadzonego przedsiębiorstwa uzyskała w dniu (`(...)`) maja 2021 r. decyzję o wsparciu nr (…) (dalej: „Decyzja o wsparciu”), na realizację nowej inwestycji. Decyzja o wsparciu została wydana na prowadzenie działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych lub usług świadczonych na terenie wskazanym w Decyzji o wsparciu, określonych w Decyzji o wsparciu odpowiednimi pozycjami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r., w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług), Dz.U. z 2015 r. poz. 1676, ze zm.). Nowa inwestycja polega na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa i ma na celu zwiększenie możliwości produkcyjnych wyrobów hutniczych ze stali nierdzewnej i kwasoodpornej, produktów końcowych i półproduktów oraz zwiększeniu wolumenu świadczonych usług związanych z obróbką stali.

Spółka rozpoczęła realizację nowej inwestycji w roku podatkowym 2021. W okresie realizacji nowej inwestycji (i w okresie ważności Decyzji o wsparciu), na terenie realizacji nowej inwestycji Spółka ponosi koszty (wydatki) kwalifikujące się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje, o których mowa m.in. w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia PSI, tj. koszty (wydatki) na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych, które zostaną zaliczone (zgodnie z odrębnymi przepisami) do składników majątku Spółki i do ewidencji środków trwałych.

Pytania

1. Czy momentem poniesienia kosztów (wydatków) Wnioskodawcy, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia PSI (tj. kosztów na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych), kwalifikujących się do objęcia pomocą w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, jest (zgodnie z metodą kasową) moment zapłaty tych kosztów?

2. Czy Spółka, zgodnie z § 9 pkt 1 Rozporządzenia PSI, jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, począwszy od miesiąca, w którym po dniu wydania Decyzji o wsparciu poniosła koszty kwalifikowane w ramach nowej inwestycji, niezależnie od momentu, w którym zostały/zostaną oddane do używania środki trwałe wchodzące w skład tej inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Momentem poniesienia kosztów (wydatków) Wnioskodawcy, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia PSI (tj. kosztów na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych), kwalifikujących się do objęcia pomocą w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, jest (zgodnie z metodą kasową) moment zapłaty tych kosztów.

Ad. 2

Spółka, zgodnie z § 9 pkt 1 Rozporządzenia PSI, jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, począwszy od miesiąca, w którym po dniu wydania Decyzji o wsparciu poniosła koszty kwalifikowane w ramach nowej inwestycji, niezależnie od momentu, w którym zostały/zostaną oddane do używania środki trwałe wchodzące w skład tej inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d Ustawy CIT, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w Ustawie o WNI, i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 17 ust. 4 Ustawy CIT, zwolnienie podatkowe, o którym mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Stosownie do art. 3 ust. 1 Ustawy WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych m.in. w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. m.in. w ww. przepisach art. 17 ust. 1 pkt 34a i ust. 4 Ustawy CIT).

Z kolei, w myśl art. 2 pkt 7 lit. a Ustawy o WNI, koszty kwalifikowane nowej inwestycji zostały zdefiniowane jako poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji (z wyłączeniem kosztów poniesionych na samochody osobowe, środki transportu lotniczego, tabor pływający oraz inne składniki majątku służące głównie celom osobistym przedsiębiorcy, a w przypadku przedsiębiorcy będącego spółką handlową - głównie celom osobistym jej wspólnika albo akcjonariusza), pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów. Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 8 Ustawy o WNI, Rada Ministrów została upoważniona do określenia w drodze rozporządzenia rodzaju kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji.

Stosownie do § 5 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia WNI, maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji udzielanej przedsiębiorcy z tytułu kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1 Rozporządzenia WNI (które nie mogą być wyższe niż maksymalne koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 7 Rozporządzenia WNI).

Zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia WNI, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Przy czym ww. koszty powinny być pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy (jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów) oraz powinny być poniesione w okresie realizacji inwestycji (§ 8 ust. 1 Rozporządzenia WNI).

Zgodnie natomiast z § 9 ust. 1 Rozporządzenia PSI, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej. Z kolei, w myśl § 10 ust. 3 Rozporządzenia PSI, na potrzeby ustalenia zdyskontowanej wartości poniesionych kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji (i otrzymanej pomocy publicznej) uwzględnia się m.in. wartość poniesionych kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji z dnia ich poniesienia. Przy czym stosownie do § 10 ust. 4 pkt 1 Rozporządzenia PSI (który odnosi się do ustalenia momentu poniesienia kosztu dla potrzeby jego dyskontowania) dniem poniesienia kosztu kwalifikowanego nowej inwestycji jest ostatni dzień miesiąca, w którym poniesiono koszt.

Biorąc pod uwagę brzmienie ww. przepisów prawa należy zauważyć, że pojęcie „poniesienia” kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa. Jednocześnie, w przepisach prawa brak jest odrębnej regulacji, która określałaby, w jaki sposób należy ustalić moment poniesienia kosztów nowej inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT.

Tym samym, w celu ustalenia zakresu znaczeniowego pojęcia „poniesienia” kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji (i tym samym w celu ustalenia momentu poniesienia tych kosztów) należy zastosować wykładnię językową pojęcia „poniesienia” kosztu.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę na utrwaloną zarówno w doktrynie prawa podatkowego, jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych i w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, zasadę pierwszeństwa wykładni językowej przepisów prawa (która polega na ustaleniu rozumienia danego przepisu na podstawie jego wyraźnego i dosłownego brzmienia). Wskazuje się, iż odstąpienie od wykładni językowej może mieć charakter jedynie wyjątkowy, tj. jedynie wtedy gdy przemawiają za tym szczególnie ważne racje aksjologiczne.

Przykładowo, w doktrynie prawa wyraźnie wskazuje się, że: „W państwie prawnym, przy stosowaniu wykładni należy brać pod uwagę przede wszystkim znaczenie językowe tekstu prawnego. (`(...)`) Zakaz odstępstwa od wyników wykładni językowej (`(...)`) uzasadniony jest (`(...)`) tym, że adresat norm prawnych wynikających z przepisów prawa styka się przede wszystkim z tekstem przepisu i ma prawo oczekiwać, że wiążą go normy wynikające z językowego znaczenia tego tekstu”(Tak, m.in. H. Filipczyk, Postulat pewności prawa w wykładni operatywnej prawa podatkowego, wyd. el./Lex 2013; B. Brzeziński, Wykładnia prawa podatkowego, Gdańsk 2013, s. 49 i 52 (przyp. Wnioskodawcy)). Ponadto, jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych: „Prawo podatkowe - ze względu na materię, którą reguluje - przyznaje prymat wykładni językowej, co oznacza, że jego normy interpretować należy w sposób precyzyjny, w jak najmniejszym stopniu umożliwiając jego adresatowi odchodzenie od dosłownego brzmienia przepisu. (`(...)`) Prawo dociera do adresatów w postaci konkretnych przepisów prawnych i mogą oni oczekiwać, że ich obowiązki, czy uprawnienia są kształtowane treścią tekstu prawnego” (Tak, m.in. wyrok NSA: z dnia 18 grudnia 2019 r., sygn. II FSK 92/18; z dnia 10 kwietnia 2018 r., sygn. II FSK 914/16; z dnia 24 sierpnia 2017 r., sygn. II FSK 956/17; uchwała NSA z dnia z 17 stycznia 2011 r., sygn. II FPS 2/10 (przyp. Wnioskodawcy).

Dokonując wykładni językowej pojęcia „poniesienia” kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji (o których mowa w Rozporządzeniu PSI, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w postaci zwolnienia podatkowego z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT), należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w Internetowym Słowniku Języka Polskiego (PWN) (https://sjp.pwn.pl/szukaj/ponieść/html (przyp. Wnioskodawcy)) „ponieść” oznacza „zostać obarczonym, obciążonym czymś”.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę brzmienie powyżej przywołanych przepisów prawa oraz treść definicji słownikowej pojęcia „ponieść” należy wskazać, że poniesienie kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji w rozumieniu Rozporządzenia PSI, oznacza wydatek (koszt) faktycznie zrealizowany, obciążający podatnika. Tym samym, konieczne jest faktyczne wydatkowanie środków przez podatnika realizującego nową inwestycję w oparciu o decyzję o wsparciu. W konsekwencji, momentem poniesienia kosztów/wydatków (w tym kosztów na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia PSI), kwalifikujących się do objęcia wsparciem, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, jest ich poniesienie zgodnie z metodą kasową, tj. z momentem zapłaty (uregulowania w jakikolwiek sposób) tych kosztów.

W związku z tym, aby prawidłowo określić zdyskontowaną wartość kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji (w tym kosztów na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia PSI), i tym samym aby dokonać prawidłowej kalkulacji maksymalnej dopuszczalnej wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji w postaci zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT (tj. w celu określenia limitu pomocy publicznej), koszty te należy ująć w momencie faktycznego ich poniesienia w znaczeniu kasowym.

W nawiązaniu do powyższego Wnioskodawca zwraca również uwagę, iż zakładając racjonalność Rady Ministrów i uwzględniając wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP fundamentalną zasadę prawidłowej legislacji i określoności przepisów prawa należy wskazać, iż gdyby intencją Rady Ministrów było uregulowanie w sposób odmienny momentu poniesienia kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji (w tym kosztów na nabycie lub wytworzenie środków trwałych) kwalifikujących się do objęcia ww. pomocą publiczną, to zawarłby w treści Rozporządzenia PSI regulację, która określałaby, w jaki sposób należy ustalić moment poniesienia ww. kosztów.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy (zgodnie z którym momentem poniesienia kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji w postaci kosztów na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia PSI, jest ich poniesienie zgodnie z metodą kasową, tj. z momentem zapłaty), znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m.in. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia: 1 marca 2021 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.359.2020.1.KS; z dnia 4 marca 2020 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.548.2019.1.BM; z dnia 6 grudnia 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.531.2019.1.PC; z dnia 23 września 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.392.2019.1.JKT; z dnia 2 sierpnia 2019 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.251.2019.1.APO; z dnia 21 grudnia 2018 r., znak: S-ILPB3/4510-1-195/15/18-S-1/KS.

Przykładowo, jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 grudnia 2019 r. (znak: 0111-KDIB1-3.4010.531.2019.1.PC): „w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem. (`(...)`). Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo. (`(...)`) należy zauważyć, żeby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie zrealizowany. (`(...)`) Innymi słowy, moment poniesienia kosztów inwestycji, przy obliczaniu wielkości otrzymanej lub dopuszczalnej pomocy publicznej, należy określać zgodnie z zasadą kasową, tj. przyjmując moment faktycznego zrealizowania kosztów w znaczeniu kasowym (chwila zapłaty). (`(...)`) W konsekwencji powyższych rozważań należy stwierdzić, że wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, powinny być uznane za poniesione w momencie zapłaty, zgodnie z zasadą kasową”.

Biorąc pod uwagę wszystkie powyższe okoliczności, w ocenie Wnioskodawcy, momentem poniesienia wydatków (kosztów) Wnioskodawcy, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia PSI (tj. wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych), kwalifikujących się do objęcia pomocą w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, będzie (zgodnie z metodą kasową) moment zapłaty tych kosztów. W konsekwencji Spółka, zgodnie z § 9 pkt 1 Rozporządzenia PSI, jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, począwszy od miesiąca, w którym po dniu wydania Decyzji o wsparciu poniosła koszty kwalifikowane w ramach nowej inwestycji, niezależnie od momentu, w którym zostały/zostaną oddane do używania środki trwałe wchodzące w skład tej inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752 ze zm., dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”), w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.,

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 4 updop, w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.,

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 4 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji,

wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1713 ze zm., dalej: „Rozporządzenie”), w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji udzielanej przedsiębiorcy z tytułu:

1. kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1, które nie mogą być wyższe niż maksymalne koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 7, albo

2. zatrudnienia określonej liczby pracowników w związku z nową inwestycją jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników - z zastrzeżeniem § 6 ust. 4.

W myśl natomiast § 5 ust. 1 ww. Rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji udzielanej przedsiębiorcy z tytułu:

1. kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1, które nie mogą być wyższe niż maksymalne koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 7, albo

2. tworzenia nowych miejsc pracy w związku z nową inwestycją jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników - z zastrzeżeniem § 6 ust. 4.

Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 ust. 1 Rozporządzenia.

W myśl § 8 ust. 1 Rozporządzenia o WNI, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1. kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3. kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4. ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,

5. kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Zgodnie natomiast z § 8 ust. 1 Rozporządzenia o WNI, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1. kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3. kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4. ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,

5. kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie realizacji inwestycji, a w przypadku kosztów określonych w pkt 5 - poniesione wyłącznie w okresie 5 lat w przypadku dużych przedsiębiorców, albo 3 lat w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców, liczonych od dnia zakończenia nowej inwestycji.

W myśl § 8 ust. 4 powyższego Rozporządzenia,

cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

Stosownie zaś do § 10 ust. 4 pkt 1 powołanego Rozporządzenia,

dniem poniesienia kosztu kwalifikowanego nowej inwestycji, o którym mowa w ust. 3, jest ostatni dzień miesiąca, w którym poniesiono koszt.

Stosownie do § 9 ust. 1 Rozporządzenia o WNI,

wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Z kolei w § 10 Rozporządzenia, określono w szczegółach sposób kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej.

Zgodnie z § 10 ust. 1 Rozporządzenia,

koszty kwalifikowane nowej inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania decyzji o wsparciu.

Wyjaśnić należy, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych, to wyrażenie „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie poniesiony, a nie deklarację o zamiarze jego poniesienia w przyszłości. Zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wychodząc z tego założenia, należy uznać, że aby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikujących się jako koszty inwestycji, nie jest wystarczające dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego (pomocy publicznej) jedynie dokonanie w księgach odpisu, niebędącego wydatkiem lub zarachowanie wydatku w księgach bez jego faktycznego poniesienia.

W odniesieniu do kwestii pojęcia „poniesionych wydatków inwestycyjnych”, pojęcie to nie zostało zdefiniowane w wyżej cytowanym Rozporządzeniu. Jednak, żeby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie zrealizowany, a nie samą deklarację o zamiarze jego poniesienia, czy też zobowiązanie do poniesienia go w przyszłości. W związku z powyższym, dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego nie jest wystarczające jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia. Innymi słowy, moment poniesienia kosztów inwestycji, przy obliczaniu wielkości otrzymanej lub dopuszczalnej pomocy publicznej, należy określać zgodnie z zasadą kasową, tj. przyjmując moment faktycznego zrealizowania kosztów w znaczeniu kasowym (chwila zapłaty).

Analizując cytowane powyżej przepisy nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy do pytania nr 1.

Zgodzić się należy, że co do zasady „poniesienie” oznacza faktyczne wydatkowanie środków przez Spółkę tj. poniesienie wydatku w ujęciu kasowym.

Należy jednak wskazać, że cytowany powyżej przepis § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, wprowadza warunek zaliczenia jako koszty kwalifikowane kosztów zarówno nabytych jak i wytworzonych we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Zatem, uwzględniając fakt, że w przypadku nabycia środka trwałego musi być on kompletny i zdatny do użytkowania to należy również przyjąć, że wytworzony we własnym zakresie środek trwały musi spełniać takie same kryteria, czyli musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia go do używania.

Z cytowanego § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, wyraźnie więc wynika, że do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem, do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków z tytułu nabycia lub wytworzenia środków trwałych, nie wystarczy samo ich poniesienie w ujęciu kasowym. Zgodnie z brzmieniem § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, konieczne jest również zaliczenie tego środka trwałego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Taki warunek wprost wynika z literalnego brzmienia tego artykułu. Powyższe prowadzi do wniosku, że w przypadku środków trwałych do „poniesienia” wydatków na ich nabycie/wytworzenie dochodzi w momencie spełnienia obu przesłanek, tj. przeniesienia wydatków w ujęciu kasowym i zaliczenia środka trwałego do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 dotyczące ustalenia, czy momentem poniesienia kosztów (wydatków) Wnioskodawcy, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia PSI, (tj. kosztów na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych), kwalifikujących się do objęcia pomocą w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, jest (zgodnie z metodą kasową) moment zapłaty tych kosztów, należy uznać za nieprawidłowe.

Analizując przedstawione powyżej rozważania nie sposób także zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z cytowanym powyżej § 9 pkt 1 Rozporządzenia o WNI,

wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Odnosząc przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego do cytowanych powyżej przepisów, wskazać należy, że wysokość zwolnienia podatkowego o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, uzależniona jest m.in. od wysokości poniesionych kosztów kwalifikowanych. Natomiast, jak wskazano powyżej, możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków z tytułu nabycia lub wytworzenia środków trwałych uzależnione jest oprócz ich faktycznego poniesienia w ujęciu kasowym również od zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem, aby dany koszt z tytułu nabycia lub wytworzenia środków trwałych mógł powiększać pulę pomocy publicznej, a zarazem wysokość zwolnienia z opodatkowania winien być spełniony drugi ze wskazanych warunków, a mianowicie zaliczenie go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podkreślić należy, że poniesienie kosztów, które są uznane za koszty kwalifikowane nie uprawnia jeszcze do skorzystania z możliwości zwolnienia dochodów w ramach decyzji o wsparciu. Rozpoczęcie procesu inwestycyjnego powinno prowadzić każdorazowo do uzyskania dochodu, który umożliwia zastosowanie zwolnienia. Dla faktycznego skorzystania z analizowanego zwolnienia, istotne jest bowiem uzyskanie dochodów z nowej inwestycji (również w ramach ścisłych powiązań) a nie samo poniesienie wydatków kwalifikowanych.

Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy Spółka, zgodnie z § 9 pkt 1 Rozporządzenia PSI, jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, począwszy od miesiąca, w którym po dniu wydania Decyzji o wsparciu poniosła koszty kwalifikowane w ramach nowej inwestycji, niezależnie od momentu, w którym zostały/zostaną oddane do używania środki trwałe wchodzące w skład tej inwestycji, należy uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko zgodnie z którym:

- momentem poniesienia kosztów (wydatków) Wnioskodawcy, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia PSI (tj. kosztów na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych), kwalifikujących się do objęcia pomocą w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, jest (zgodnie z metodą kasową) moment zapłaty tych kosztów, jest nieprawidłowe;

- Spółka, zgodnie z § 9 pkt 1 Rozporządzenia PSI, jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT, począwszy od miesiąca, w którym po dniu wydania Decyzji o wsparciu poniosła koszty kwalifikowane w ramach nowej inwestycji, niezależnie od momentu, w którym zostały/zostaną oddane do używania środki trwałe wchodzące w skład tej inwestycji, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

- Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one konkretnej i indywidualnej sprawy podatnika w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i w tej danej sprawie rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Podkreślić jednocześnie należy, że odmienne rozstrzygnięcia organów podatkowych dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

- Natomiast, powołane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia WSA mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie.

- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.).