0111-KDIB1-1.4010.627.2022.1.AND

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2022 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wpłynął Państwa wniosek z 5 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy:

- w związku z dokonanymi do MEiN zwrotami, Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonywania korekty uzyskanych przychodów zwolnionych,

- korekty te powinny być dokonywane na bieżąco, tj. poprzez zmniejszenie przychodów zwolnionych wykazywanych w zeznaniu CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)-8 składanych za rok podatkowy, w którym zwrot został przekazany do ministerstwa.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej: „Centrum”) jest agencją wykonawczą powołaną do życia ustawą N. (…) w celu wspierania działalności naukowej w zakresie badań podstawowych.

Zgodnie z art. 20 ustawy N. do zadań Centrum należy:

(…)

Zgodnie z art. 38 ust 1 ustawy N. przychodami Centrum są:

1. dotacja celowa (`(...)`);

2. dotacja podmiotowa (`(...)`);

3. dotacja celowa (`(...)`).

Ww. dotacje Centrum kwalifikuje z chwilą ich otrzymania jako przychody zwolnione od podatku, a to w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: updop).

Przychodami Centrum mogą być również środki finansowe pochodzące z innych źródeł, a w szczególności środki przekazane przez krajowe i zagraniczne podmioty finansujące programy badawcze, odsetki od wolnych środków przekazanych w depozyt zgodnie z przepisami o finansach publicznych oraz zapisy i darowizny. W ramach innych źródeł, Centrum otrzymuje środki z Komisji Europejskiej. Środki z tego tytułu na gruncie podatku dochodowego Centrum kwalifikuje jako przychody zwolnione w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 23 updop.

Pozyskane z powyższych źródeł środki finansowe wydatkowane są przez Centrum na podstawie ustawy na finansowanie projektów naukowych wyłanianych w drodze ogłaszanych konkursów i inne zadania statutowe Centrum oraz na własne koszty zarządzania i wydatki inwestycyjne jednostki. Wydatkowanie tych środków następuje zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Jednak część z uzyskanych przez Centrum dotacji może podlegać zwrotowi do MEiN.

Konieczność zwrotu dotacji może wynikać po pierwsze z faktu jej niewykorzystania przez Centrum. Zgodnie z umowami dotacyjnymi, regulującymi zasady przekazania i wykorzystania dotacji celowych, niewykorzystana w terminie do 31 grudnia danego roku część dotacji jest zwracana na rachunek Ministerstwa w terminie do dnia 14 stycznia kolejnego roku. Z kolei konieczność zwrotu niewykorzystanej dotacji podmiotowej wynika z art. 168 ustawy o finansach publicznych. Ponadto konieczność zwrotu dotacji do Ministerstwa może wynikać z faktu niewykorzystania lub nieprawidłowego wykorzystania środków pochodzących z dotacji celowej przez jednostki, którym środki te zostały przekazane przez Centrum na realizację projektów naukowych. Centrum w umowach grantowych zawiera zapisy gwarantujące konieczność zwrotu przez beneficjentów niewykorzystanych środków niezwłocznie po zakończeniu realizacji grantu, a także posiada możliwość egzekwowania środków wykorzystanych przez te pomioty nieprawidłowo (kontrole, rozwiązanie umowy w trybie natychmiastowym, proces rozliczenia końcowego grantów). Jednocześnie, na podstawie umów dotacyjnych zawartych pomiędzy Centrum a MEiN, wszelkie środki pochodzące z dotacji celowej przekazane przez Centrum, a następnie zwrócone przez beneficjentów na rachunek Centrum, podlegają zwrotowi na rachunek Ministerstwa niezwłocznie po ich prawidłowej identyfikacji przez Centrum, jednak nie później niż w terminie 30 dni od daty ich wpływu na rachunek Centrum. Przy czym zapis ten dotyczy zwrotów środków, które zostały sfinansowane dotacjami lat ubiegłych. Natomiast środki finansowe zwrócone przez beneficjentów w tym samym roku, w którym zostały im one przekazane, mogą zostać przez Centrum ponownie wykorzystane do końca roku na finansowanie działalności statutowej. W przypadku wykorzystania tych środków nie są one zwracane do MEiN.

Konieczność zwrotu środków z dotacji do MEiN może również wynikać z faktu, że Centrum prefinansuje z dotacji celowej granty, które są współfinansowane ze środków europejskich. Ponieważ środki te są Centrum przekazywane częściowo dopiero po zakończeniu realizacji i rozliczeniu projektu, w trakcie jego realizacji z braku środków zaliczkowych Centrum finansuje realizację projektu ze środków pochodzących dotacji. Po rozliczeniu projektu, Centrum otrzymuje zwrot środków z KE, który Centrum kwalifikuje jako przychód zwolniony z art. 17 ust. 1 pkt 23 – wpływ środków od organizacji międzynarodowych. Otrzymane zaś z KE środki, Centrum zwraca do MEiN.

Pytania

1. Czy w związku z dokonanymi do MEiN, powyżej opisanymi zwrotami, Centrum jest zobowiązane do dokonywania korekty uzyskanych przychodów zwolnionych?

2. Czy w przypadku uznania, że Centrum jest zobowiązane do dokonywania korekty uzyskanych przychodów zwolnionych, korekty te powinny być dokonywane na bieżąco, tj. poprzez zmniejszenie przychodów zwolnionych wykazywanych w zeznaniu CIT-8 składanych za rok podatkowy, w którym zwrot został przekazany do ministerstwa?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W ocenie Centrum, nie jest ono zobowiązane do dokonywania korekt przychodu uzyskanego z dotacji w związku z dokonanymi do Ministerstwa zwrotami.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: updop) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że co do zasady momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi podmiot może rozporządzać jak właściciel. Biorąc pod uwagę powyższe, niewątpliwie dotacje otrzymane przez Centrum stanowią przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1, przy czym przychód ten korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop.

Podobnie, przychodem Centrum są środki otrzymane przez Centrum z Unii Europejskiej, przy czym przychód ten korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 updop.

Ustawa reguluje równocześnie zasady dokonywania korekt przychodów i kosztów uzyskania przychodów. W myśl art. 12 ust. 3j updop, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą pomyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Należy jednak zauważyć, że przepis ten nie odnosi się do przychodów zwolnionych, a updop nie zawiera regulacji odnoszącej się do sytuacji związanej z korektą przychodu zwolnionego.

Takie też stanowisko przedstawił Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 6 października 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.186.2017.1.AK, w uzasadnieniu której stwierdzono: „Natomiast odnosząc się do korekty przychodów podatkowych stwierdzić należy, że przepisy updop nie zawierają regulacji do sytuacji związanej z korektą przychodu zwolnionego. Przy czym nie można dokonać korekty/zmniejszenia na bieżąco przychodów opodatkowanych o przychody, które wcześniej zostały wykazane jako zwolnione, zatem art. 12 ust. 3j nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie. Z uwagi na to, że korekta dotyczy właśnie dochodu zwolnionego (dotacji) należy przyjąć, że korekta przychodów nie będzie dokonywana”.

Ponieważ w przypadku Centrum, zwroty dokonywane do Ministerstwa dotyczą dotacji, a więc przychodów zwolnionych na podstawie art. 17 ust 1 pkt 47 updop, należy przyjąć, że korekta przychodów nie powinna być dokonywana.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w kwestii określonej pytaniem oznaczonym we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania postawione przez Państwo we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku.

W związku z powyższym, Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania), tj. kwestii korekty przychodów zwolnionych od opodatkowania. Zatem inne kwestie, wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, dotyczące zakwalifikowania opisanych dotacji jako zwolnionych od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 i art. 17 ust. 1 pkt 23 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Powyższe informacje przyjęto, jako niepodlegający ocenie opis stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użyte w powyższym przepisie sformułowanie „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu związanego z otrzymaniem dotacji jest moment ich faktycznego otrzymania, czyli wpływu dotacji na rachunek bankowy i możliwość dysponowania tymi środkami.

Otrzymane dotacje mogą ewentualnie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT,

jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Dodatkowo, w myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT,

jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Ustawa o CIT nie definiuje pojęć „błędu rachunkowego” i „oczywistej omyłki”, o których mowa w art. 12 ust. 3j. Pojęcia te zatem należy rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. Zatem, za „błąd rachunkowy” należy uznać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty ze względu na błąd w toku wykonywania obliczeń; może to dotyczyć zarówno okoliczności leżących po stronie wystawcy faktury czy innego dokumentu księgowego (np. błędne podanie na fakturze cen lub wartości towarów), jak i po stronie odbiorcy takiego dokumentu (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowej cyfry, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote itp.).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (wersja internetowa www.sjp.pwn.pl) przez „omyłkę” należy rozumieć „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”. W konsekwencji za „inną oczywistą omyłkę” należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. ujęcie w kosztach podatkowych faktury wystawionej na podmiot inny niż faktyczny nabywca towaru. „Omyłka” wiązać się może również z błędem polegającym albo na nieprawidłowym wystawieniu, albo nieprawidłowym ujęciu dowodu księgowego. Okoliczność taka musi mieć zatem charakter „pierwotny”. Co więcej, „omyłka” musi być „oczywista”. Oznacza to, że w przypadku jakichkolwiek wątpliwości co do charakteru przyczyn korekty, korekta winna być dokonywana w okresie wystawienia faktury korygującej (bądź innego dokumentu potwierdzającego stosowną korektę).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca finansuje swoją działalność w przeważającej części z dotacji podmiotowej i dotacji celowych, otrzymywanych m.in. z MEiN i Komisji Europejskiej. Dotacje te wydatkowane są przez Centrum na finansowanie projektów naukowych wyłanianych w drodze ogłaszanych konkursów i inne zadania statutowe Centrum oraz na własne koszty zarządzania i wydatki inwestycyjne jednostki. Wydatkowanie tych środków następuje zgodnie z przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. Przy czym część z uzyskanych przez Centrum dotacji może podlegać zwrotowi do MEiN. Przy czym otrzymane dotacje w zależności od źródeł ich pozyskania korzystają ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 23, bądź art. 17 ust. 1 pkt 47 ustaw o podatku dochodowym od osób prawnych.

Konieczność zwrotu dotacji może wynikać z faktu jej niewykorzystania przez Centrum. Niewykorzystana w terminie do 31 grudnia danego roku część dotacji jest zwracana na rachunek Ministerstwa w terminie do dnia 14 stycznia kolejnego roku. Z kolei konieczność zwrotu niewykorzystanej dotacji podmiotowej wynika z art. 168 ustawy o finansach publicznych. Ponadto konieczność zwrotu dotacji do Ministerstwa może wynikać z faktu niewykorzystania lub nieprawidłowego wykorzystania środków pochodzących z dotacji celowej przez jednostki, którym środki te zostały przekazane przez Centrum na realizację projektów naukowych. Centrum w umowach grantowych zawiera zapisy gwarantujące konieczność zwrotu przez beneficjentów niewykorzystanych środków niezwłocznie po zakończeniu realizacji grantu, a także posiada możliwość egzekwowania środków wykorzystanych przez te pomioty nieprawidłowo (kontrole, rozwiązanie umowy w trybie natychmiastowym, proces rozliczenia końcowego grantów). Jednocześnie, na podstawie umów dotacyjnych zawartych pomiędzy Centrum a MEiN, wszelkie środki pochodzące z dotacji celowej przekazane przez Centrum, a następnie zwrócone przez beneficjentów na rachunek Centrum, podlegają zwrotowi na rachunek Ministerstwa niezwłocznie po ich prawidłowej identyfikacji przez Centrum, jednak nie później niż w terminie 30 dni od daty ich wpływu na rachunek Centrum. Przy czym zapis ten dotyczy zwrotów środków, które zostały sfinansowane dotacjami lat ubiegłych. Natomiast środki finansowe zwrócone przez beneficjentów w tym samym roku, w którym zostały im one przekazane, mogą zostać przez Centrum ponownie wykorzystane do końca roku na finansowanie działalności statutowej. W przypadku wykorzystania tych środków nie są one zwracane do MEiN. Ponadto, konieczność zwrotu środków z dotacji do MEiN może również wynikać z faktu, że Centrum prefinansuje z dotacji celowej granty, które są współfinansowane ze środków europejskich. Ponieważ środki te są Centrum przekazywane częściowo dopiero po zakończeniu realizacji i rozliczeniu projektu, w trakcie jego realizacji z braku środków zaliczkowych Centrum finansuje realizację projektu ze środków pochodzących dotacji. Po rozliczeniu projektu, Centrum otrzymuje zwrot środków z KE, który Centrum kwalifikuje jako przychód zwolniony z art. 17 ust. 1 pkt 23 – wpływ środków od organizacji międzynarodowych. Otrzymane zaś z KE środki, Centrum zwraca do MEiN.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny i przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że zwrot niewykorzystanych kwot dotacji oraz niewykorzystanych lub nieprawidłowo wykorzystanych przez jednostki dotacji celowych, a także zwrot środków europejskich po zakończeniu realizacji i rozliczeniu projektu, nie jest związany z otrzymaniem ich przez Wnioskodawcę w omyłkowej kwocie bądź w wyniku wystąpienia błędu rachunkowego. Wnioskodawca zwraca niewykorzystane dotacje w tym samym roku (w przypadku zwrotu do Centrum niewykorzystanych lub nieprawidłowo wykorzystanych środków finansowych przez jednostki oraz środków europejskich po zakończeniu realizacji i rozliczeniu projektu) lub w roku następnym po roku, w którym je otrzymał w przypadku braku wydatkowania całej kwoty dotacji w okresie, na jaki była udzielona.

Odnosząc się do zwrotu przez Wnioskodawcę do MEiN kwot dotacji, które w roku ich otrzymania stanowiły przychody wolne od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 23 bądź pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzić należy, że przepisy tej ustawy nie zawierają regulacji dotyczących sposobu postępowania w przypadku zwrotu dotacji stanowiącej przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie ww. przepisów oraz sytuacji związanej z korektą przychodu zwolnionego z opodatkowania.

W związku z powyższym zgodzić się należy z Państwem, że w kwestii będącej przedmiotem wniosku nie można więc dokonać korekty/zmniejszenia na bieżąco przychodów opodatkowanych o przychody, które wcześniej zostały wykazane jako zwolnione, zatem art. 12 ust. 3j nie znajdzie zastosowania w niniejszej sprawie.

Reasumując, Państwa stanowisko, iż Centrum nie jest zobowiązane do dokonywania korekty przychodu zwolnionego, uzyskanego z dotacji w związku z ich zwrotem do MEiN należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, tut. Organ wskazuje, że w związku z uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, bezprzedmiotowe stało się rozstrzyganie w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 2.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).