Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

- podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie wytwarzania oprogramowania, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.,

- wydatki na wynagrodzenie pracowników można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Spółki, o których mowa jest w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz pkt 1a ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) tj. czyli takie, które dotyczą pracowników, z którymi są zawarte umowy o pracę oraz umowy o dzieło i umowy zlecenie,

- w przypadku, gdy Organ uzna, że spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową, to czy w sposób poprawny prowadzi ona wyodrębnioną w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, ewidencję rachunkową kosztów kwalifikowanych,

- w związku z odpłatnym udzieleniem licencji niewyłącznej do programu komputerowego przez Spółkę w ramach realizowanych projektów deweloperskich stanowiące opłaty albo należności wynikające z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, Spółka osiąga kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ustawy o CIT,

- wydatki ponoszone przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:

1. leasing i użytkowanie samochodu;

2. energię elektryczną;

3. zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego;

4. usługi księgowe i doradcze;

5. zakup licencji;

6. usługi telekomunikacyjnych;

7. kolokację serwerów;

8. wynagrodzenie pracowników,

w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 24d ust. 4 w zw. z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach spółki do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 24d ustawy o CIT,

- w przypadku, gdy Organ uzna wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową spółki, to czy spółka może zastosować limit 200% odliczenia kosztów, o którym mowa w art. 18d. ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT od 1 stycznia 2022 roku

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 października 2022 r. (wpływ 12 października 2022 r.) oraz pismem z 26 października 2022 r. (wpływ 26 października 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest A., zarejestrowana pod adresem al. (…), wpisana do KRS (Krajowy Rejestr Sądowy) pod numerem: (…) i numerem REGON: (…), dalej jako „Spółka” lub „A.”.

Spółka posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, 1018, 1309, 1358, 1495, 1571,1572, 1649, 1655, 1798, 1978, 2020, 2200, 2217, 2473, z 2020 r. poz. 183, dalej zwana „ustawą o CIT”).

Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402).

Spółka nie korzysta z pomocy publicznej ani nie uzyskała dotacji w zakresie opisywanych we wniosku inwestycji. Dodatkowo, jej działalność nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482).

Przedmiotowa działalność gospodarcza Spółki dotyczy szeroko pojętego procesu programowania. Podstawowy obszar działalności spółki dotyczy opracowywania autorskich rozwiązań internetowych oraz obejmuje działania związane z analizą wymagań, projektowaniem i modelowaniem aplikacji, wytwarzaniem oprogramowania, wdrażaniem oraz konserwacją dostarczonych systemów informatycznych.

Wynikiem działań pracowników i zleceniobiorców jest kod źródłowy, a podejmowane przez nich czynności mają charakter twórczy, polegający na tworzeniu oprogramowania, optymalizacji istniejących procesów poprzez zastosowanie nowych, autorskich rozwiązań, tworzeniu nowych elementów istniejącego oprogramowania oraz tworzeniu nowych produktów.

Pracownicy spółki prowadzą prace nad każdym oprogramowaniem od podstaw, dlatego też obejmują one wiele etapów - od planowania, przez pisanie kodu, implementację, po przeprowadzanie odpowiednich testów, zademonstrowanie i finalne przekazanie produktu Klientowi.

Podejmowane prace można podzielić na poszczególne etapy, które cechują się wykonywaniem różnych zadań:

1. Planowanie, analiza i projektowanie oprogramowania - szczegółowa analiza potrzeb danego Klienta lub użytkownika programu, zbadanie i zaprojektowanie możliwych rozwiązań, dobranie odpowiednich technologii.

2. Praca nad wytworzeniem oprogramowania i jego implementacja - tworzenie nowych, innowacyjnych funkcjonalności w oparciu o dokonaną wcześniej analizę potrzeb klienta lub użytkownika programu i technologii dostosowanych do ich potrzeb.

3. Wsparcie Klienta podczas wdrażania oprogramowania oraz systemów, świadczenie pomocy technicznej podczas użytkowania oprogramowania.

Podstawowymi kosztami, które Spółka ponosi w ramach prowadzonej działalności, są:

1. leasing i użytkowanie samochodu - koszt związany z leasingiem oraz użytkowaniem samochodu, czyli rata leasingowa, paliwo, ubezpieczenie, serwis, oraz koszty eksploatacyjne umożliwiają sprawny transport do Klienta, chociażby w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania. Podkreślić należy, iż leasing i użytkowanie samochodu jest wprost związane z wytworzeniem oprogramowania;

2. energia elektryczna - to koszt stały w prowadzonej działalności. Sprzęt komputerowy, który spółka używa do tworzenia oprogramowania zużywa znaczną ilość energii elektrycznej. Bez prądu nie byłoby możliwe korzystanie ze sprzętów elektronicznych niezbędnych w działalności Wnioskodawcy;

3. koszt zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego - należy podkreślić, iż zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego to koszty stałe, które są konieczne do świadczenia usług w branży IT. Tworzenie kodu zdecydowanie wymaga sprawnego i nowoczesnego sprzętu komputerowego i elektronicznego. Komputer jest podstawowym narzędziem pracy każdego programisty. Natomiast pozostały sprzęt elektroniczny wspomaga wykonywaną pracę oraz uwydatnia jej efekty. Z całą pewnością należy stwierdzić, iż przedmioty te są ściśle związane z działalnością spółki i są niezbędne do świadczenia usług związanych z wytwarzaniem oprogramowania;

4. usługi księgowe i doradcze - koszt poniesiony przez Wnioskodawcę na księgowość pozwala na wyszczególnienie koniecznej ewidencji na potrzeby skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej (Ulga IP Box). Koszt ten jest nieodzowny, jeśli wytwarzane oprogramowanie ma być wykonywane zgodnie z zasadami lege artis. Ponadto, dzięki prowadzeniu księgowości przez specjalistów Wnioskodawca ma więcej czasu na wykonywanie prac programistycznych, co przekłada się na jakość tworzonego programu komputerowego. Również należy podkreślić, że prowadzenie księgowości jest niezbędne do prowadzenia działalności per se. Natomiast koszt poniesiony na usługi doradcze dotyczy możliwości skorzystania z Ulgi IP Box (zasięgnięcie porady prawnej). W tym kontekście Wnioskodawca będzie miał możliwość otrzymania odpowiedzi, czy jego działalność gospodarcza związana jest z działalnością badawczo-rozwojową. Wnioskodawca traktuje ten koszt jako stały element prowadzenia przez siebie działalności gospodarczej;

5. koszt zakupu licencji - zakup licencji na wykorzystywane programy ułatwi spółce tworzenie kodu źródłowego, które to jest głównym przedmiotem działalności. Zakup licencji jest niezbędny aby legalnie korzystać z programów komputerowych;

6. koszt usług telekomunikacyjnych - koszt opłaty za Internet zapewnia Wnioskodawcy szybkie i stabilne łącze, które to jest wręcz nieodzowne w dzisiejszej pracy programisty (tworzenie kodu, algorytmów) m.in. umożliwia zdalny kontakt z klientem lub innymi informatykami, pozwala na znalezienie informacji na temat powstałych błędów, testowanie tworzonego oprogramowania, szybkie dzielenie się efektami swojej pracy. Również dzięki niniejszemu wydatkowi Wnioskodawca ma dostęp do wszelakich źródeł wiedzy, np. dokumentacji, publikacji, materiałów konferencyjnych. Nie można zapominać, że stałe łącze otwiera Wnioskodawcy przestrzeń do zdobywania nowej wiedzy, klientów, czy przekazywania owoców swojej pracy. Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez Internetu. W świetle powyższego Wnioskodawca zmuszony jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego i elektronicznego z siecią internetową;

7. koszt kolokacji serwerów - kolokacja serwerów polega na pozostawieniu urządzeń serwerowych IT będących własnością klienta w specjalnie przygotowanych i dostosowanych pomieszczaniach data center. Ośrodki przetwarzania danych gwarantują bezpieczeństwo fizyczne oraz zapewniają właściwie dopasowane parametry środowiska do pracy urządzeń serwerowych, stąd wydatek ten pozostaje w związku z działaniami ukierunkowanymi na wytwarzanie oprogramowania przez spółkę;

8. koszt zatrudnienia pracowników i koszt zleceniobiorców - pracownicy i zleceniobiorcy, z którymi Wnioskodawca współpracuje wspierają Wnioskodawcę w wytwarzaniu innowacyjnego oprogramowania, tworzonego, rozwijanego i ulepszanego na rzecz Jego Kontrahentów. Powierzenie wykonania tych prac pracownikom i zleceniobiorcom przez Wnioskodawcę znacznie usprawnia proces obsługi klienta;

9. wynagrodzenie pracowników - Do stworzenia oprogramowania potrzeba profesjonalnej, wykwalifikowanej i kreatywnej kadry pracowników, których opłacanie i zachęcanie do pracy jest podstawą sukcesu zespołu prowadzącego prace twórcze. Chodzi przede wszystkim o wynagrodzenia pracowników ze stosunku pracy. W szczególności mowa tutaj o wynagrodzeniach zasadniczych, wynagrodzeniach za godziny nadliczbowe, a także różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, czy składek na ubezpieczenia społeczne.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka zatrudnia pracowników i zleceniobiorców zajmujących następujące stanowiska: Dyrektor Działu Produkcji, Główny Architekt Oprogramowania, Lider Zespołu, Młodszy Programista, Starszy Programista, DevOps Engineer, Kierownik Działu Utrzymania i Testów, Konsultant, Młodszy Specjalista ds. Utrzymania Systemów IT, Specjalista ds. Kontroli Jakości, Specjalista ds. Utrzymania systemów IT, Tester oprogramowania, Dyrektor Działu Wdrożeń, Konsultant Wdrożeniowy, Koordynator Biura Projektów, Produkt Menager, Project Menager. Spośród osób zatrudnionych na poszczególnych stanowiskach czynnościami zmierzającymi do wytworzenia, rozwinięcia i modyfikacji innowacyjnego oprogramowania zajmuje się Dyrektor Działu Produkcji, Główny Architekt Oprogramowania, Lider Zespołu, Młodszy Programista, Starszy Programista, DevOps Engineer, Tester oprogramowania, Dyrektor Działu Wdrożeń, Produkt Menager, Project Menager. Osoby wykonujące wskazane zadania zatrudnione są na podstawie umów B2B i umowy o pracę.

Dyrektor Działu Produkcji zajmuje się kierowaniem działem produkcji oprogramowania. Nadzoruje dobór oraz poprawia funkcjonowanie narzędzi i infrastruktury wykorzystywanej do pracy. Wdrażaniem zmian w zakresie technologii i organizacji pracy w celu optymalizacji procesów produkcyjnych. Pracuje nad nowym oprogramowaniem. Pracuje nad ulepszeniem istniejącego oprogramowania. Tworzy nowe, specyficzne, rozwiązania zgodne z dedykowanymi potrzebami klienta. Pracuje nad integracją oprogramowania z nowymi peryferiami. Pracuje nad kompatybilnością oprogramowania z nowymi platformami. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R.

Główny Architekt Oprogramowania zajmuje się realizacją bieżących zadań dotyczących architektury oprogramowania. Realizuje powierzone zadania konfiguracji infrastruktury. Pisze testy jednostkowe dla realizowanych rozwiązań. Zajmuje się prawidłowym doborem narzędzi i bibliotek. Opracowuje koncepcje realizacyjne dla wymagań biznesowych. Przygotowuje zadania dla programistów i dba o realizację zadań zespołu produkcyjnego. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R. Lider Zespołu zajmuje się realizacją zadań programistycznych, pisze testy jednostkowe dla realizacji rozwiązań. Zajmuje się konfiguracją infrastruktury. Dobiera odpowiednie narzędzia i biblioteki dla tworzonych rozwiązań.

Młodszy Programista zajmuje się programowaniem, konfiguracją infrastruktury, tworzy testy jednostkowe dla realizacji rozwiązań. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R.

Starszy Programista zajmuje się programowaniem, konfigurowaniem infrastruktury. Tworzy testy jednostkowe dla realizowanych rozwiązań. Jego zadaniem jest dobór odpowiednich narzędzi i bibliotek do tworzonego oprogramowania. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R.

DevOps Engineer zajmuje się monitorowaniem złożonych środowisk. Znajduje anomalie, takie jak wykorzystanie dodatkowej pamięci/procesora/wątków i redaguje na alerty oraz podejmuje odpowiednie działania/badania. Pracuje z oprogramowaniem do wizualizacji. Tworzy aplikacje w chmurze. Tworzy dokumentację techniczną. Debuguje i rozwiązuje problemy związane z oprogramowaniem. Wspiera technicznie i merytorycznie w zakresie systemów informatycznych i usług dostarczanych przez Spółkę. Zapewnia poprawne działanie i właściwą wydajność systemów IT, oprogramowania. Testuje i wdraża nowe technologie. Automatyzuje proces wdrażania aplikacji. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R.

Tester oprogramowania zajmuje się weryfikacją walidacji oprogramowania, przeprowadzaniem testów różnymi technikami. Wykrywaniem nieprawidłowości, raportowaniem błędów. Opracowywaniem dokumentacji procesu testowania. Tworzy testy pozwalające na weryfikację prawidłowości stworzonych rozwiązań. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R.

Dyrektor Działu Wdrożeń zajmuje się opracowywaniem analiz funkcjonalnych i biznesowych (zbieranie wymagań, identyfikowanie potrzeb klienta i przekładanie ich na koncepcję rozwiązania). Współpracą z zespołem projektowym i podmiotami zewnętrznymi. Wsparciem w testowaniu i usuwaniu ewentualnych błędów. Tworzenie dokumentacji projektowej: przedwdrożeniowej, wdrożeniowej. Nadzorem nad prawidłową pracą systemów informatycznych. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R.

Produkt Manager zajmuje się zarządzaniem produktem, tworzeniem roadmap produktów, kontrolą jakości produktu, opracowywaniem i wykonywaniem planów realizacji produktów. Opracowuje analizy funkcjonalne i biznesowe. Wspiera w tworzeniu oprogramowania. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R.

Project Manager zajmuje się opracowywaniem analiz funkcjonalnych i biznesowych, wsparciem w projektowaniu oprogramowania, zarządzaniem zespołem projektowym i współpracą z podmiotami zewnętrznymi. Wsparciem w instalacji i konfiguracji systemów informatycznych. Tworzeniem dokumentacji projektowej. Wsparciem w konserwacji i rozwoju oprogramowania. Opracowywaniem koncepcji realizacyjnych dla nowych funkcjonalności, produktów. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R.

Młodszy Specjalista ds. Utrzymania Systemów IT zajmuje się monitorowaniem złożonych środowisk. Tworzy kody automatyzujące. Przeprowadza audyty wewnętrzne. Tworzy dokumentację techniczną. Uczestniczy w projektach B+R i inwestycyjnych z obszaru DevOps. Debuguje i rozwiązuje problemy związane z oprogramowaniem. Wspiera technicznie i merytorycznie w zakresie systemów informatycznych i usług dostarczanych przez Spółkę. Zapewnia poprawne działanie i właściwą wydajność systemów IT, oprogramowania.

Konsultant wdrożeniowy - zajmuje się opracowywaniem analiz funkcjonalnych i biznesowych (zbieranie wymagań, identyfikowanie potrzeb klienta i przekładanie ich na koncepcję rozwiązania). Współpracą z zespołem projektowym i podmiotami zewnętrznymi. Wsparciem w testowaniu i usuwaniu ewentualnych błędów. Przygotowaniem i nadzorowaniem testów akceptacyjnych użytkowników. Tworzeniem dokumentacji projektowej: przedwdrożeniowej, wdrożeniowej. Nadzorem nad prawidłową pracą systemów informatycznych. Tworzeniem wytycznych dla developerów i współpracą z zespołem wytwarzania oprogramowania. Uczestniczy w wewnętrznych projektach B+R.

Konsultant - zajmuje się analizowaniem i obsługą zgłoszeń serwisowych dotyczących incydentów oraz obsługą zgłoszeń prac dodatkowych dotyczących świadczenia usług i / lub rozwoju systemów informatycznych wg. przyjętej procedury serwisowej w zadanych (`(...)`). Tworzy dokumentację użytkową, nagrywa filmy instruktażowe, bierze udział w wewnętrznych projektach B+R.

Charakter podejmowanych przez Spółkę czynności, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wskazuje na ich twórczość. Wynika to zarówno z faktu, że efektem prowadzonych prac jest każdorazowo odmienny od poprzednich produkt, jak i ze względu na cały proces wytwarzania odpowiednich rozwiązań. Konieczne jest bowiem ustalenie założeń, które ma spełnić każdy z realizowanych projektów, zaprojektowanie - w oparciu o konsultacje z klientem oraz o posiadaną wiedzę i umiejętności - przewidywanego efektu końcowego oraz procesów, w trakcie których ma być on osiągnięty, a także przydzielenie odpowiednich zadań pracownikom zajmującym się konkretnymi czynnościami. Dopiero wtedy możliwe jest przejście do fazy właściwego wytwarzania produktu. Choć etap ten został zaprojektowany tak, by był możliwy do odtworzenia w jak najszerszym zakresie przy każdym z projektów, jednak ze względu na wysoki stopień zindywidualizowania każdej realizacji, pracownicy oraz osoby odpowiedzialne za koordynowanie ich prac niejednokrotnie są zmuszeni do wprowadzenia w nim modyfikacji, gwarantujących prawidłowe wykonanie zadań.

Dla zapewnienia najwyższej jakości oferowanych usług Spółka wykorzystuje dostępne źródła wiedzy w celu zdobycia oraz pogłębienia koniecznych kompetencji, a także wykorzystuje wcześniej posiadane informacje wraz z umiejętnościami dla udoskonalenia całego procesu wytwórczego.

W wyniku prowadzonych prac powstają programy komputerowe - utwory na gruncie art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm. - dalej jako „ustawa o PAIPP”) będące utrwaleniem przejawu działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o PAIPP programy komputerowe mogą być wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi. Podkreślenia wymaga, że przedmiotem ochrony na zasadach przewidzianych w powyższych regulacjach jest również utwór w wersji nieukończonej od momentu utrwalenia. Przedmioty praw autorskich jakimi są programy komputerowe, podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o PAIPP.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych. Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs, a także tezami znajdującymi się w doktrynie naukowej jak i w orzecznictwie, stanowiącymi, że:

- „materiały są traktowane jako jeden ze sposobów wyrażenia programu komputerowego, pod warunkiem że są szczegółowe w stopniu umożliwiającym postępującemu rutynowo programiście „zakodować” je do postaci kodu źródłowego bądź przeprowadzić tę operację za pomocą odpowiedniego oprogramowania (A. Michalak red., Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74);

- Nie ma natomiast znaczenia, jaki kształt bądź formułę przybiorą w konkretnym przypadku przygotowawcze materiały projektowe, przykładowo mogą być to odręczne notatki, wydruk, dokumentacja techniczna, wytwórcza bądź użytkowa (wyr. Sa w Łodzi z 4.2.2010 r., I ACa 912/09, niepubl.; wyr. SA w Łodzi z 27.2.2013 r., I ACa 1157/12).

Wobec tego, mając na względzie szeroką definicję programu komputerowego, zdaniem Spółki każdy ze wskazanych efektów prac stanowi utwór i jest objęty ochroną w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wybranie rozwiązań dedykowanych wyłącznie potrzebom Kontrahenta lub konkretnego użytkownika, kompatybilnych z jego branżą oraz rzeczywistością jego działalności, wskazuje jednoznacznie na niepowtarzalność wytworzonego programu.

Pracując nad wytworzeniem oprogramowania, Spółka nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności dotyczące narzędzi informatycznych i istniejących programów w celu wytworzenia nowych zastosowań w postaci nowoczesnych i unikalnych systemów i aplikacji.

W ramach działalności Spółka zdobywa, poszerza i łączy interdyscyplinarną wiedzę z zakresu tworzenia oprogramowania w celu optymalizacji i dalszego rozwijania stworzonych przez Nią systemów i aplikacji.

Wytwarzane przez Spółkę Oprogramowania opierają się na indywidualnych, autorskich pomysłach i obejmują m.in. zaprojektowanie algorytmu, czynność programowania (tworzenia kodu źródłowego) oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Działania te prowadzone są w metodyczny sposób, czego wymaga specyfika tworzenia programu komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii), zaplanowanie prac, weryfikacja, zakończenie.

Spółka w ramach działalności prowadzi w sposób systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Działalność ta polega na tworzeniu nowych zastosowań, które wcześniej nie miały miejsca, zarówno w ramach działalności prowadzonej bezpośrednio przez spółkę, jak i Kontrahenta, na rzecz którego są realizowane zlecenia programistyczne.

Spółka w ramach prowadzonej działalności opracowuje nowe programy komputerowe na rzecz danego Kontrahenta, czyniąc to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w wymiarze światowym, gdyż nie zostaje poczyniona weryfikacja w takiej skali. Zasobami wiedzy, które spółka wykorzystuje przy planowaniu projektu są technologie informatyczne, czyli wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Nią wytworzony. Ustawodawca jednakże nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowościowy, jaki Spółka uwzględnia w swojej działalności. W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Oprogramowanie stworzone na rzecz danego Kontrahenta powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności, co oznacza, że cecha twórczości jest spełniona.

Spółka nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego programu komputerowego. Wynika to z faktu, że Spółka jest twórcą swoich programów, z których osiąga przychód.

Czynności wykonywane przez Spółkę nie są projektami powtarzalnymi, ponieważ każdy nowy program komputerowy wymaga indywidualnego podejścia, tj. w szczególności odpowiedniego zasobu wiedzy i znajomości technologii oraz ma dotyczyć innego środowiska programowego, sprzętowego lub biznesowego.

Spółka udziela licencji do wytwarzanego Oprogramowania - otrzymywane przez Spółkę należności będą przychodem z opłat albo należności wynikających z umowy licencyjnej.

Od 1 stycznia 2022 roku spółka prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową Ewidencję, o której mowa w art. 24e ustawy o CIT.

W związku z tym, że przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów. Prowadzona przez spółkę ewidencja potwierdza uzyskane przychody oraz poniesione wydatki dotyczące poszczególnych programów komputerowych na koniec danego okresu rozliczeniowego (miesiąc). Zestawienie to obejmuje przychody i wydatki od początku realizacji Projektu, w ramach którego wytwarzane jest Oprogramowanie do końca danego miesiąca kalendarzowego.

W prowadzonej Ewidencji zostaje wskazany dla każdej faktury przychodowej współczynnik IP BOX. Współczynnik ten informuje jaka część przychodu z danej faktury, stanowiło wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do określonego programu komputerowego, wytworzonego przez spółkę w danym okresie rozliczeniowym. Spółka wyodrębniła poszczególne programy komputerowe w prowadzonej Ewidencji. W odniesieniu do każdego z nich Spółka ewidencjonuje potwierdzone fakturami/rachunkami przychody oraz odpowiadające im koszty. W przypadku gdy w ramach działalności gospodarczej spółka osiąga przychody ze świadczenia usług innych niż programistyczne, koszty przyporządkowane są do przychodu, na który miały bezpośredni wpływ. Jeśli alokacja konkretnego kosztu nie jest możliwa, koszty te rozliczane są na wszystkie osiągnięte przychody w danym miesiącu, poprzez zastosowanie proporcji przychodowej. Na koniec każdego miesiąca kalendarzowego Spółka ustala dochód z każdego programu komputerowego.

Równolegle, na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąc) w prowadzonej Ewidencji, Wnioskodawca wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 w zw. z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika Nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Ewidencja prowadzona przez Spółkę pozwala ponadto na monitorowanie i śledzenie efektów prac realizowanych w ramach tworzenia Oprogramowania poprzez comiesięczne wskazanie informacji na temat wykonanych zadań w danym miesiącu. Każdy Projekt wyodrębniony w Ewidencji został opisany, w szczególności poprzez wskazanie uzgodnionych z Kontrahentem oczekiwanych efektów prac programistycznych. Przepis art. 24d ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że podatek od osiągniętego przez podatników w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Spółka, oprócz prowadzonych ksiąg rachunkowych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, prowadzi również ewidencję pomocniczą, w której wyodrębnia koszty związane z przeprowadzonymi pracami mającymi na celu rozwój jej działalności. Przypisuje w niej poszczególne wydatki do grup rodzajowych i jednocześnie przyporządkowuje je do konkretnych inwestycji oraz projektów.

W związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością opisaną powyżej, zamierza ona dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, tj. dokonać odliczenia kosztów ponoszonych na działalność badawczo-rozwojową, zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy o CIT.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

Spółka rozpoczęła działalność, która zdaniem Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową od 1 stycznia 2018 r. Spółka zamierza korzystać z ulgi od 1 stycznia 2018 r. do czasu aż stan faktyczny i prawny spółki ulegnie znacznej zmianie.

Wnioskodawca oczekuje interpretacji przepisów prawa podatkowego obowiązujących od 1 stycznia 2018 r.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach świadczonych przez Niego usług nie prowadził i nie prowadzi badań naukowych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że prowadzona bezpośrednio przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia Oprogramowania komputerowego obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych funkcjonalności (ulepszania lub powstawania nowych produktów lub usług). Dodatkowo Spółka wskazuje, iż nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym oprogramowaniu, Spółka odpowiedzialna jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom.

Spółka bez wątpienia w ramach działalności gospodarczej prowadzi w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny prace twórcze w celu tworzenia programu komputerowego.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania jej działalności za działalność badawczo-rozwojową, Jej działalność spełnia cechy takowej:

a. nowatorskość i twórczość: Spółka tworzy oprogramowanie, które na celu zwiększenie innowacyjności archaicznych rozwiązań programistycznych w zależności od potrzeb. Spółka jest w stanie stwierdzić, że tworzenie programów komputerowych ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Nią działalności, w ramach której prowadzi Ona prace w sposób systematyczny, zaplanowany i metodyczny w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu zasobów wiedzy. Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX).

Przechodząc do wymogu prowadzenia działalności twórczej: Wnioskodawca wykorzystuje przy tym własną inwencję twórczą i korzysta z posiadanej przez siebie wiedzy i umiejętności. Niniejsze przesądza m.in. o elemencie „twórczym” owej działalności tzn. są to działania, które choćby w minimalnym stopniu odróżniają się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiadają cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia (Objaśnienie podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r.). Programowanie jest pracą polegającą na tworzeniu zindywidualizowanego kodu, którego tylko efekt jest z góry ustalony. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Należy podkreślić, iż program stworzony przez Spółkę ulepszył i rozwinął działanie starych programów, lub też powodowało stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności. Warto dodać, iż istnieje nieskończona ilość rozwiązań, które mogą do tego efektu doprowadzić. Praca Spółki polega na doborze najbardziej wydajnych i odpowiednich metod oraz środków, które mają zapewnić stworzenie konkretnej funkcjonalności. Spółka tworzy programy komputerowe - utwory w rozumieniu art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wobec czego cechują się one oryginalnością i indywidualnością, co stanowczo przeczy wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania. Spółka nie jest podmiotem, który pełni wyłączne proste funkcje produkcyjne, ponieważ ponosi ryzyko związane ze swoją działalnością wytwórczą, ponosi za nią pełne ryzyko, a w jej następstwie zdobywa prawa do stworzonego dzieła.

Ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, dlatego istotny jest element celowości, który Spółka uwzględnia w swojej działalności. Ponadto, warto wspomnieć, że twórczą działalność Spółki odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu. Jak wskazano w Objaśnieniu Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX: „wystarczające jest działanie na skalę przedsiębiorstwa [`(...)`] nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot” oraz „[`(...)`] Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. Wobec czego Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na rzecz danego przedsiębiorstwa opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale nie tworzy innowacyjnych rozwiązań w skali światowej.

Z tego powodu stworzony program przez Spółkę stanowią przejaw twórczej działalności o charakterze twórczym oraz są one innowacyjne zarówno w prowadzonej przez niego działalności, jak i jego Kontrahenta;

b. nieprzewidywalność: skutek prowadzonych prac, mających na celu wdrożenie nowych rozwiązań produkcyjnych, jak i nowych produktów, co do zasady jest zaplanowany. Jednakże sam proces tworzenia danych rozwiązań technicznych, pomimo korzystania z istniejących metod, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację dawnych rozwiązań, stosowanych uprzednio w praktyce Spółki. Już sam tego fakt powoduje, że nie może być mowy o przewidywalności, bowiem wytwarzanie czegoś wcześniej niewystępującego w danym środowisku - w tym przypadku w działalności Spółki - wiąże się z niepewnością efektu końcowego oraz ryzykiem wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności, mających wpływ na proces wytwórczy;

c. metodyczność: pracownicy zatrudnieni przez Spółkę zobowiązani są w ramach umowy z nią do ścisłej, zgodnej z harmonogramem pracy, którą zobowiązani są należycie udokumentować oraz wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Spółki. Jednocześnie charakterystyka podejmowanych przez spółkę czynności, mających jej zdaniem charakter prac rozwojowych, wymaga ich realizowania według określonego schematu. Wdrażanie zupełnie nowych, bądź też znacznie zmienionych w stosunku do tych wcześniej wykorzystywanych, rozwiązań nie może odbywać się bez odpowiedniego planu, jeśli ma zakończyć się zgodnie z oczekiwaniami;

d. możliwość przeniesienia lub odtworzenia: oprócz osiągnięcia zamierzonego efektu podejmowanych działań, mających na celu rozwój prowadzonej działalności, Spółka dąży również do tego, by wytworzone rozwiązania mogły być przez nią odtwarzane i wykorzystywane również w późniejszym czasie. Jest to skutek nieustannej potrzeby udoskonalania rozwiązań stosowanych w działalności, wynikającej z uwarunkowania rynku oraz konieczności pozostawania konkurencyjnym. Dlatego też podejmowane prace, jak np. te będące przedmiotem wniosku, są dokumentowane w sposób, który umożliwia późniejsze odtworzenie i zwielokrotnienie wdrożonych rozwiązań.

Ponadto, przesłanką działalności badawczo-rozwojowej jest „systematyczność”. Zgodnie z Objaśnieniami Podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. Ministerstwa Finansów dotyczącego preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX: „(`(...)`) spełnienie kryterium «systematyczności» danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego okresu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”. W doktrynie podkreśla się, że „działalność systematyczna to przede wszystkim taka działalność, która prowadzona jest w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany” [R. Kowalski [w:] PIT. Komentarz do wybranych przepisów, Gdańsk 2020, art. 5(a)]. Należy jednoznacznie wskazać, że Spółka podejmuje pracę, nad jakimś projektem posiadając nakreślony cel, w postaci wytworzenia oprogramowania.

Ostatnią przesłanką do uznania prowadzonej działalności za badawczo-rozwojową jest kryterium wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wiąże się to jednocześnie z prowadzeniem prac rozwojowych. Wnioskodawca opisał powyżej w jaki sposób wykorzystuje obecne zasoby wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W swojej działalności Spółka zawsze stara się dostarczyć najnowsze rozwiązania w branży, zapoznając się z obecnym stanem techniki w branży IT oraz z aktualnymi zastosowaniami wprowadzonymi w działalności. Spółka podkreśla, że z wykorzystaniem wszystkich możliwych zasobów wiedzy, które posiada w swojej działalności, planuje, projektuje i tworzy innowacyjne rozwiązania w branży w postaci ulepszonych produktów, procesów lub usług informatycznych. Przy czym podkreślenia wymaga, że ulepszenia są znaczące i pozwalają na zautomatyzowanie wielu procesów.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca uważa, że prowadzona przez Spółkę działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych wypełnia zawarte w elementach składowych definicji prac rozwojowych, tj. art. 4 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), o czym świadczy opis wykonanych prac zamieszczony we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej.

Ponadto każdorazowo w wyniku usług świadczonych przez Spółkę zaprojektowany został, stworzony nowy, zmieniony lub ulepszony produkt, proces albo usługę, która jest nowym programem komputerowym. W opinii Wnioskodawcy produkty, które powstają w ramach świadczonych przez Spółkę usług są wynikiem prac rozwojowych, wykonywanych w jej działalności gospodarczej. Spółka oferuje i będzie oferował produkty, procesu, usługi w swojej działalności, które zdaniem Wnioskodawcy są efektem prac rozwojowych.

W stosunku do działalności Spółki, te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, który nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług;

Wnioskodawca oświadcza, że oprogramowanie/programy komputerowe, będące przedmiotem wniosku zawsze są efektem prac, których charakterystyka została wskazana w odpowiedzi na pytanie powyżej, gdzie Wnioskodawca wskazuje przypuszczenie dotyczące badawczo-rozwojowego charakteru działalności.

Prace w ramach, których Wnioskodawca wytwarza programy komputerowe nie są działalnością obejmującą zwykłe wykorzystywanie wiedzy, standardowe, powtarzalne działania programistyczne, korzystanie z ustalonych schematów programistycznych, rutynowe aktualizacje oprogramowania.

Prace podejmowane przez Spółkę, które charakteryzują się cechami opisanymi w odpowiedzi na pytanie powyżej, dotyczyły/dotyczą/będą dotyczyć zastosowania praktycznie nowych/unikalnych/innowacyjnych rozwiązań, które cechują się zupełną nowością/innowacyjnością w skali działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a charakter tych prac stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

W ramach prac, które zdaniem Wnioskodawcy (Spółki) stanowią prace badawczo-rozwojowe każdorazowo opracowywali/opracowują nowe, modyfikowali/modyfikują oraz ulepszali/ulepszają produkty, procesu, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki, lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już w Spółce funkcjonujących.

Wynagrodzenie Pracowników i zleceniobiorców tj. pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenie oraz umowy o dzieło stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od fizycznych.

Ponadto wszystkie wykonywane przez Spółkę czynności w ramach prac, które zdaniem Wnioskodawcy stanowią działalność badawczo-rozwojową, w tym przez osoby zatrudnione na podstawie umowy zlecenia i umowy o dzieło, były/są/będą działalnością twórczą, której cechy zostały opisane szeroko w odpowiedzi na pytanie powyżej wezwania. Działalność była/jest/będzie podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowiły i nie będą stanowić czynności wymienionych w punktach od a do iv pytania w wezwaniu.

Działalność objęta zakresem pytania nr 1, a uprzednio doprecyzowanego, w zakresie tworzenia oprogramowania/programów komputerowych podejmowana przez Spółkę w okresie, którego dotyczy wniosek nosi/będzie nosić znamiona działalności twórczej, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wszystkie podejmowane przez Spółkę czynności wskazane we wniosku zmierzają do wytworzenia oprogramowania/programów komputerowych, stąd każde działanie zmierzające do wytworzenia takiego oprogramowania spełnia te cechy/atrybuty/warunki.

Opisana we wniosku działalność w zakresie tworzenia oprogramowania, będąca przedmiotem pytania nr 1 obejmuje zarówno tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania, jak również jego rozwijanie/modyfikowanie.

Działania polegające na rozwinięciu/modyfikacji oprogramowania zmierzają/zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.

Przy tworzeniu oprogramowania/programu komputerowego dochodzi do tworzenia nowych, bardziej wydajnych algorytmów w oparciu o nowe techniki programowania. Do tworzenia programów komputerowych wykorzystywane są istniejące już języki programowania, jednak efekt pracy jest unikalny i niestandardowy.

Wnioskodawca oświadcza, że efektem Jego prac, którym jest oprogramowanie/programy komputerowe zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem.

Wnioskodawca oświadcza, że efektem Jego prac, którym jest oprogramowanie/programy komputerowe zawsze są i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej.

Wnioskodawca oświadcza, że efektem Jego prac, którym jest oprogramowanie/programy komputerowe nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

Wnioskodawca oświadcza, że efektem Jego prac, którym jest oprogramowanie/programy komputerowe nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę.

Pracownicy zatrudnieni w oparciu o umowę zlecenie i umowę o działo realizowali/realizują/będą realizować głównie prace, które zdaniem Wnioskodawcy stanowią prace badawczo-rozwojowe. Wnioskodawca zamierza odliczać koszty w części, w jakiej pracownicy realizowali zadania w ramach prac, które zdaniem Wnioskodawcy stanowią prace badawczo-rozwojowe.

Przez koszty wynagrodzeń należy rozumieć posinione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa wart. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody ze stosunku pracy, służbowego, pracy nakładczej, pojęcie pracownika ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności, która zdaniem Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Wszystkie wymienione w treści wniosku wydatki oraz składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych) poniesione z tytułu tych wynagrodzeń osób realizujących w Spółce działalność, która zdaniem Wnioskodawcy stanowi badawczo-rozwojową, dotyczyły/dotyczą/będą dotyczyć ww. pracowników realizujących faktycznie wyłącznie prace, które zdaniem Wnioskodawcy stanowią prace badawczo-rozwojowe.

Koszty, o których mowa Spółka zamierza odliczyć jedynie w części, w jakiej ww. osoby realizowały zadania w ramach prac, które zdaniem Wnioskodawcy stanowią prace badawczo-rozwojowe.

W przypadku wystąpienie premii i innych dodatków, składniki wynagrodzenia pracownika stanowiły/stanowią/będą stanowić koszt kwalifikowany wyłącznie w części w jakiej będą powiązane z pracami, które zdaniem Spółki stanowią prace B+R i nie będą obejmowały wynagrodzenia należnego za czas nieobecności pracowników zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie i umowy o dzieło.

Ponoszone przez Spółkę wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów danego roku. Odpisy amortyzacyjne dokonywane są od sprzętu komputerowego/serwerowego, licencji, której wartość przewyższa 10 000 zł i samochodów osobowych.

Pod pojęciem kosztów zakupu sprzętu komputerowego i elektronicznego Wnioskodawca ma na myśli wydatki na zakup stacji roboczych: laptopy, monitory, zestawy klawiatur, myszki, dyski SSD, pendrivy, sprzęt serwerowy, niszczarkę, telefony komórkowe, tablety, kamera do sali konferencyjnej, głośniki, rzutnik.

Koszt zakupu licencji był/jest/będzie u Wnioskodawcy stanowił wartości niematerialne i prawne, jeśli wartość licencji przewyższy 10 000 zł a okres przydatności przewyższa 1 rok. Licencja wykorzystywana jest w działalności, która zdaniem Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową i jest zaliczana do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

W wyniku prac zmierzających do wytworzenia/ulepszania/rozwijania Oprogramowania dojdzie do wytworzenia autorskiego prawa do programu komputerowego podlegającego ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Spółka na bieżąco od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia/ulepszania/rozwijania prawa własności intelektualnej odrębną ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24r (winno być 24e) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Środkami trwałymi w prowadzonej działalności, podlegającymi amortyzacji są: sprzęt komputerowy/serwerowy, licencja, której wartość przewyższa 10 000 zł netto a okres przydatności przewyższa 1 rok oraz samochody.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że przedmiotem pytania nr 2 są koszty wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowę o pracę, umowę zlecenie oraz umowę o dzieło obejmujące wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, a także różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, czy składek na ubezpieczenia społeczne.

Przedmiotem pytania nr 5 są wydatki na:

1. leasing i użytkowanie samochodu;

2. energię elektryczną;

3. zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego;

4. usługi księgowe i doradcze;

5. zakup licencji;

6. usługi telekomunikacyjnych;

7. kolokację serwerów;

8. wynagrodzenie pracowników - o którym mowa powyżej.

Również w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca ponownie przedstawił własne stanowisko dotyczące pytań 2 - 7.

Ponadto pismem z 26 października 2022 r. Wnioskodawca przeformułował pytanie nr 2.

Pytania

1. Czy podejmowana przez Spółkę działalność w zakresie wytwarzania oprogramowania, w całości lub w którejś z części, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. z art. 4a pkt 26-28 tej ustawy w zw. z art. 4. ust. 2 oraz 3 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.?

2. Czy wydatki na wynagrodzenie pracowników można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Spółki, o których mowa jest w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz pkt 1a ustawy o CIT, tj. czyli takie, które dotyczą pracowników, z którymi są zawarte umowy o pracę oraz umowy o dzieło i umowy zlecenie?

3. Czy w przypadku, gdy Organ uzna, że spółka prowadzi działalność badawczo-rozwojową, to czy w sposób poprawny prowadzi ona wyodrębnioną w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, ewidencję rachunkową kosztów kwalifikowanych?

4. Czy odpłatne udzielenie licencji niewyłącznej do programu komputerowego przez Spółkę w ramach realizowanych projektów deweloperskich stanowiące opłaty albo należności wynikające z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, a tym samym Spółka osiąga kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ustawy o CIT?

5. Czy wydatki ponoszone przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na:

1. leasing i użytkowanie samochodu;

2. energię elektryczną;

3. zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego;

4. usługi księgowe i doradcze;

5. zakup licencji;

6. usługi telekomunikacyjnych;

7. kolokację serwerów;

8. wynagrodzenie pracowników,

w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 24d ust. 4 w zw. z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

6. Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym oraz stanowiskach spółki do zadanych pytań możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 24d ustawy o CIT?

7. Czy w przypadku, gdy Organ uzna wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową spółki, to czy spółka może zastosować limit 200% odliczenia kosztów, o którym mowa w art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT od 1 stycznia 2022 roku?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Artykuł 4a pkt 26 ustawy o CIT, normuje działalność badawczo-rozwojową jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Natomiast, w odniesieniu do definicji badań naukowych oraz prac rozwojowych, ustawa o CIT odwołuje się do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. I tak, badaniami naukowymi są więc:

1. badania podstawowe, które w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce są rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

2. badania aplikacyjne, które w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce są rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Odnosząc się zaś do pojęcia prac rozwojowych, zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT w związku z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, jest to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, niezbędne jest wyodrębnienie pewnych cech dotyczących możliwości zakwalifikowania działalności prowadzonej przez spółkę jako prac badawczo–rozwojowych.

Przed dniem 1 października 2018 roku ustawa PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) wprost zawierała definicję prac rozwojowych oraz badań naukowych. Zgodnie z ówczesnym brzmieniem art. 5a pkt 39 i 40:

- badania naukowe rozumiane były jako:

a) badania podstawowe, czyli oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania stosowane, czyli prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

c) badania przemysłowe, czyli badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

- prace rozwojowe rozumiane były jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Dokonując analizy powyższych definicji, można zauważyć, że nie odbiegają one znacząco od aktualnego ich brzmienia, zawartego w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnej o sygnaturze 0114-KDIP3-1.4011.318.2019.3.MG i stanowiska wnioskodawcy, które zostało w niej przedstawione oraz zaaprobowane przez Organ interpretacyjny, działalność badawczo-rozwojowa powinna: obejmować badania naukowe lub prace rozwojowe, mieć twórczy charakter, być podejmowana w sposób systematyczny oraz być podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS (Główny Urząd Statystyczny), Warsaw, (`(...)`)). Według niego, działalność badawczo–rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna oraz możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Zdaniem spółki, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, działalność spółki spełnia cechy takowej:

a) nowatorskość i twórczość: dla podniesienia konkurencyjności prowadzonej działalności, Spółka podejmuje kroki mające na celu rozwój rozwiązań wykorzystywanych w trakcie produkcji. Każde z opisanych we wniosku działań stanowi nowość w przedsiębiorstwie spółki. Nawet jeśli do ich podjęcia wykorzystywane są wcześniej opracowane oraz wykorzystywane rozwiązania, to ostateczny wynik podjętych prac jest czymś oryginalnym. Wynika to z faktu, że zarówno opracowanie planu działania, jak i poszczególne etapy wdrażania danych procesów oraz opracowywania usług, wymagają i wymagać będą twórczego działania w postaci planowania oraz projektowania. Jednocześnie warto w tym miejscu zaznaczyć, że zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, „uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”. Do twórczości, jako cechy warunkującej możliwość zakwalifikowania działalności jako badawczo-rozwojowej, odniósł się również Naczelny Sąd Administracyjny w swoim wyroku z dnia 9 października 2019 r., sygn. II FSK 3589/17. Wskazał w nim, że „zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyjąć, że legislator podatkowy miał na celu to drugie znaczenie [twórczości], które związane jest nie tylko z nabywaniem i stosowaniem nowych technologii, ale także z ich tworzeniem lub co najmniej współtworzeniem. Wskazuje na to egzemplifikacyjne wyliczenie zawarte w ppkt a) i b) z art. 4a pkt 28) u.p.d.o.p, które za prace rozwojowe uznaje takie, które polegają na opracowywaniu prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, a dodatkowo ich celem ma być dalsze ulepszenie procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Mając zatem na uwadze charakter ulgi podatkowej uregulowanej w art. 18d u.p.d.o.p., która zakłada poniesienie tzw. wydatków kwalifikowanych stwierdzić należy, że ma ona na celu aktywizację przedsiębiorców w kierunku finansowania polskiej nauki, także w przypadku nowatorskich prac rozwojowych”. Zgodnie z powyższymi rozważaniami, należy uznać że podejmowane przez spółkę działania mają twórczy charakter, bowiem w wymierny sposób powodują stworzenie zupełnie nowych bądź też znacznie ulepszonych rozwiązań oraz usług.

b) nieprzewidywalność: skutek prowadzonych prac, mających na celu wdrożenie nowych rozwiązań produkcyjnych, jak i nowych produktów, co do zasady jest zaplanowany. Jednakże sam proces tworzenia danych rozwiązań technicznych, pomimo korzystania z istniejących metod, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania, lub znaczną modyfikację dawnych rozwiązań, stosowanych uprzednio w praktyce Spółki. Już sam tego fakt powoduje, że nie może być mowy o przewidywalności, bowiem wytwarzanie czegoś wcześniej niewystępującego w danym środowisku - w tym przypadku w działalności Spółki - wiąże się z niepewnością efektu końcowego oraz ryzykiem wystąpienia nieprzewidzianych okoliczności, mających wpływ na proces wytwórczy.

c) metodyczność: pracownicy zatrudnieni przez Spółkę zobowiązani są w ramach umowy z nią do ścisłej, zgodnej z harmonogramem pracy, którą zobowiązani są należycie udokumentować oraz wykonywać zgodnie z oczekiwaniami Spółki. Jednocześnie charakterystyka podejmowanych przez spółkę czynności, mających jej zdaniem charakter prac rozwojowych, wymaga ich realizowania według określonego schematu. Wdrażanie zupełnie nowych, bądź też znacznie zmienionych w stosunku do tych wcześniej wykorzystywanych, rozwiązań nie może odbywać się bez odpowiedniego planu, jeśli ma zakończyć się zgodnie z oczekiwaniami.

d) możliwość przeniesienia lub odtworzenia: oprócz osiągnięcia zamierzonego efektu podejmowanych działań, mających na celu rozwój prowadzonej działalności, Spółka dąży również do tego, by wytworzone rozwiązania mogły być przez nią odtwarzane i wykorzystywane również w późniejszym czasie. Jest to skutek nieustannej potrzeby udoskonalania rozwiązań stosowanych w działalności, wynikającej z uwarunkowania rynku oraz konieczności pozostawania konkurencyjnym. Dlatego też podejmowane prace, jak np. te będące przedmiotem wniosku, są dokumentowane w sposób, który umożliwia późniejsze odtworzenie i zwielokrotnienie wdrożonych rozwiązań.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki można stwierdzić, że prowadzona przez nią działalność spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, kwalifikowanymi kosztami działalności badawczo-rozwojowej są:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a)poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c (winno być art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a)nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3. ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4. odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a)nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5. koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

By uznać wydatki za koszty kwalifikowane, spełnione muszą być następujące przesłanki:

1. wydatek stanowi koszt podatkowy dla podatnika;

2. wydatek nie został zwrócony podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie został odliczony od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym jako koszt kwalifikowany;

3. wydatek nie jest uwzględniany przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT (przepisy o specjalnej strefie ekonomicznej lub Polskiej Strefie Inwestycji);

4. wydatek ponoszony w ramach badań podstawowych wynika z umowy lub porozumienia z podmiotem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4–8 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

5. koszty kwalifikowane zostały wykazane w zeznaniu rocznym.

W związku z prowadzoną działalnością, która zdaniem Spółki spełnia kryteria konieczne dla uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, spółka ponosi wydatki na koszt wynagrodzenia pracowników. Wydatek ten stanowi dla spółki koszt podatkowy, który w znacznym stopniu przyczynił się do ulepszenia procesu produkcyjnego oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów (oprogramowań). Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym, bez ich poniesienia nie byłoby możliwe podjęcie zaplanowanych działań, z czego wynika bezpośredni związek między nimi a pracami rozwojowymi.

Wskazane wydatki nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie - nie korzystała ona z pomocy publicznej ani nie uzyskiwała dotacji - a także nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Dodatkowo, działalność Spółki nie jest prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani Polskiej Strefy Inwestycji, więc koszty nie są uwzględniane przy kalkulacji dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, Spółka wyodrębnia wskazane koszty, które jej zdaniem stanowią koszty kwalifikowane ponoszone na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych księgach rachunkowych.

W związku z faktem, że wskazane koszty mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych wyszczególnionym przez Ustawodawcę oraz spełniają postawione w ustawie o CIT wymogi dla uznania ich za wydatki kwalifikowane, zdaniem Spółki należy uznać je za koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Ad. 3

W art. 18e ustawy o CIT, ustawodawca postawił przed podatnikami korzystającymi z ulgi badawczo-rozwojowej obowiązek wykazania w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej im kwoty. Jednocześnie, zgodnie z art. 9 ust. 1b tej ustawy muszą oni wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 tej ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Biorąc powyższe pod uwagę, można zauważyć, że ustawodawca nie przewidział żadnych wymogów formalnych, które powinna spełniać prowadzona przez przedsiębiorców ewidencja kosztów kwalifikowanych. We wcześniej wydanych interpretacjach indywidualnych Organ wskazywał, że musi ona umożliwiać zidentyfikowanie wszystkich kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii. Zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 21 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.136.2019.1.AA, „do wyodrębnienia kosztów działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wystarczy ujęcie tych kosztów, w stosunku do których Wnioskodawca zamierza skorzystać z ulgi podatkowej, w odrębnej ewidencji pomocniczej Spółki”. Również inne interpretacje wskazują na to, że podatnicy mają pewną dowolność w kształtowaniu ewidencji kosztów kwalifikowanych - na przykład w interpretacji indywidualnej z 16 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.387.2017.1.APO, wskazano, że „uwzględniając zatem, że regulacje Ustawy o CIT nie wskazują, w jaki sposób ma przebiegać wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych, należy uznać, że prawodawca zagwarantował podatnikowi pewną autonomię w wyborze sposobu wyodrębnienia kosztów, którego podstawowym celem jest wskazanie rzeczywistej wartości kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową”.

Dlatego też, zdaniem Spółki, może ona posługiwać się ewidencją pomocniczą, w której wyodrębnia koszty ponoszone na działalność badawczo-rozwojową. Dzięki rzetelnie prowadzonej księgowości, jest ona w stanie przypisać poszczególne wydatki do grup rodzajowych i jednocześnie przyporządkować je do konkretnych inwestycji. W związku z tym, możliwe jest prowadzenie ewidencji rachunkowej kosztów kwalifikowanych przy jednoczesnym spełnieniu wymogu wyodrębnienia odpowiednich wydatków, przewidzianego w ustawie o CIT. Jednocześnie Spółka uważa, że ma prawo wyboru czy dane koszty wyodrębnić za rok podatkowy bądź za okresy miesięczne.

Spółka zadała przedmiotowe pytanie, ponieważ odpowiednia dokumentacja ponoszonych przez nią kosztów może wpłynąć na możliwość skorzystania przez nią z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT. Orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje, że podatnik ma prawo pytać o takie kwestie, np. w wyroku NSA z dnia 15 marca 2017 r., sygn. II FSK 475/15, gdzie wskazano, że „skoro z art. 9 ust. 1 PDOPrU wynika, że podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych obowiązani są do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości podatku (straty), podstawy opodatkowania i należnego podatku za rok podatkowy, ocena prawidłowości stosowania tych odrębnych przepisów – przede wszystkim ustawy o rachunkowości – ma znaczenie dla prawnopodatkowej kwalifikacji zdarzeń, z zaistnieniem których ustawa podatkowa wiąże powinność przymusowego świadczenia pieniężnego; regulacje zawarte w tych przepisach podlegają zatem wykładni w toku postępowania interpretacyjnego, o tyle, o ile wpływają na interpretację przepisów prawa podatkowego. Skarżąca Spółka mogła więc w sposób uzasadniony oczekiwać odpowiedzi na pytanie, czy wydatek udokumentowany rachunkiem w formie zapisu elektronicznego, wystawiony przez osobę fizyczną, nie prowadzącą działalności gospodarczej, potwierdzony dowodem przelewu należności, będzie prawidłowo dokumentował wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodów”. Tak przedstawione stanowisko prezentowane jest również w orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych, m.in. w wyroku WSA z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. III SA/Wa 2814/17.

Spółka uważa, że pytanie o sposób prowadzenia ewidencji, która jest obowiązkowa dla podatników korzystających z ulgi badawczo-rozwojowej, ma związek z przepisami prawa podatkowego, o których interpretację może wnioskować. W związku z tym, jej zdaniem, zadane pytanie jest zasadne.

Ad. 4

Art. 24d ust. 2 ustawy o CIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga aby spełnione zostały dwa kryteria:

a. przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz

b. prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Oprogramowanie, stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Artykuł 74 ustawy o PAIPP kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu, jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o PAIPP, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy (wyr. TS z 22.12.2010 r., C-393/09, Bezpečnostní softwarová asociace, ECLI:EU:C:2010:816). Do programów komputerowych stosuje się również wyrażoną w art. 1 ust. 3 ustawy o PAIPP zasadę, że chronione są także dzieła w postaci nieukończonej, np. wersja pre-alfa, alfa lub beta programu, wydanie testowe lub demonstracyjne (A. Michalak (red.), Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz, Warszawa 2019 - art. 74).

Zdaniem Spółki prawo autorskie do programów komputerowych wytwarzanych przez Nią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, gdyż jest ono wymienione w zamkniętym katalogu praw własności intelektualnych sprecyzowanych w tym przepisie, podlega ochronie na podstawie ustawy o PAIPP, a jego przedmiot został wytworzony przez Spółkę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Nią działalnością opisanej we wniosku, która zdaniem Spółki stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

– z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

– ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

– z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

– z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

a) przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, oraz;

b) należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT;

c) podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zdaniem Spółki wytwarzane przez Nią prawa autorskie stanowią kwalifikowane IP. Spółka udziela innym podmiotom licencji niewyłącznej do stworzonego oprogramowania, w zamian za co otrzymuje Ona umówione wynagrodzenie - należność ta obejmuje honorarium za udzielenie licencji niewyłącznej do programu komputerowego.

Zdaniem Spółki, udzielenie licencji niewyłącznej do wytworzonego Oprogramowania, należy zakwalifikować jako kategorię opłat albo należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 5

Zgodnie z art. 24d ust. 4 i 5 ustawy o CIT wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

-----------------------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Na mocy art. 24d ust. 6 ustawy o CIT, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Przedmiotem wykonywanej przez Spółkę działalności jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których następnie udzielana jest licencja niewyłączna. Za świadczone usługi Spółka otrzymuje ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za udzielenie licencji niewyłącznej.

W związku z wykonywaną przez Spółkę działalnością, ponosi Ona wydatki na:

1. leasing i użytkowanie samochodu;

2. energię elektryczną;

3. zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego;

4. usługi księgowe i doradcze;

5. zakup licencji;

6. usługi telekomunikacyjnych;

7. kolokację serwerów,

8. wynagrodzenie pracowników.

Powyższe wydatki ponoszone przez Spółkę są również kosztami w rozumieniu art. 15 ustawy o CIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów - tj. prowadzonej przez nich pozarolniczej działalności gospodarczej.

Podsumowując, zdaniem Spółki ponoszone wydatki, w zakresie w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego Oprogramowania, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji opisanej we wniosku, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Nią działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a we wskaźniku z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT).

Ad. 6

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.”. Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP. W związku z tym Spółka spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego.

Zdaniem Spółki prowadzona przez nią działalność spełnia bowiem kryteria działalności badawczo-rozwojowej zawarte w Podręczniku Frascati oraz art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Ad. 7

W związku ze zmianą sposobu rozliczania ulgi B+R w 2022 roku, Ustawodawca w artykule 18d ust. 7 pkt 3 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ustanowił limit odliczenia kosztów kwalifikowanych dla podatników nieposiadających statusu centrum badawczo-rozwojowego. Spółka zadając pytanie nr 7 nawiązuje do kosztów związanych z wynagrodzeniem pracowników, ponoszonych od 1 stycznia 2022 roku, o których mowa w ust. 2 pkt 1a tego samego artykułu. Jako iż w stanie faktycznym wniosku Spółka uzasadniła konieczność poniesienia wydatków na wynagrodzenie pracowników w prowadzonej działalności, Spółka nie widzi przeciwwskazań, aby zastosować możliwość odliczenia 200% od przychodu tychże kosztów, jednak aby mieć pewność, zwróciła się Ona do Organu z postawionym pytaniem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań nr 1 – 7 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1, 2, 3, 4 i 6.

Stanowisko Państwa w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 3, 4 i 6 należy uznać za prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Jednocześnie należy wskazać, że uznając Państwa stanowisko za prawidłowe w zakresie pytania nr 2 Organ przyjął za Państwem, że koszty, o których mowa Spółka zamierza odliczyć jedynie w części, w jakiej ww. osoby realizowały zadania w ramach prac, które zdaniem Państwa stanowią prace badawczo-rozwojowe.

Ad. 5.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. , poz. 2193, dalej: „ustawa zmieniająca”). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą, do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy, są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,

2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop,

3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)*1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 11c i art. 11d stosuje się odpowiednio.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ww. ustawy, który stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Odnosząc się do sposobu kalkulacji wskaźnika nexus należy zauważyć, że we wzorze, o którym mowa w treści art. 24d ust. 4 updop, należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową zmierzają do wytwarzania kwalifikowanego IP.

Natomiast, jak wynika z objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box, _zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 „_koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT. Wynika to w szczególności z tego, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem /rozwojem/ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

– kwalifikowanymi IP,

– dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Podkreślenia wymaga, że ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik (…).

Wskaźnik nexus, służący do określenia tej części dochodu z kwalifikowanych IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP Box, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit nr 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5). Do wyliczenia wskaźnika nexus mogą być użyte w niektórych przypadkach także koszty poniesione w przeszłości (tj. po dniu 31 grudnia 2012 r., zgodnie z przepisami przejściowymi).”

W tym miejscu należy wskazać, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

– wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 updop.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

– dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

– wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z treści art. 24d ust. 4 updop, wynika, że pod lit. a wskaźnika nexus należy uwzględnić: koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Podkreślić należy, że podejście nexus koncentruje się na wykazaniu związku między:

– wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem/rozwojem/ ulepszeniem kwalifikowanych IP w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej,

– kwalifikowanymi IP,

– dochodami uzyskanymi z kwalifikowanych IP.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości przedstawionych w pytaniu nr 5 wskazać należy, że analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że ponoszone przez Państwa wymienione we wniosku koszty: leasing i użytkowanie samochodu, energii elektrycznej, zakup sprzętu komputerowego i elektronicznego, usług księgowych i doradczych, zakup licencji, usługi telekomunikacyjnych, kolokację serwerów oraz wynagrodzenie pracowników mogą być brane pod uwagę przy ustalaniu wskaźnika Nexus.

Reasumując, stanowisko Państwa odnośnie pytania oznaczonego nr 5 w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę, (wskazane w pytaniu) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 24d ust. 4 w zw. z art. 24d ust. 5 ustawy o CIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest prawidłowe.

Ad. 7.

Przedmiotem wątpliwości zawartych w pytaniu nr 7 jest kwestia ustalenia, czy w przypadku, gdy Organ uzna wydatki związane z wynagrodzeniem pracowników za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Spółki, to czy Spółka może zastosować limit 200% odliczenia kosztów, o którym mowa w art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT od 1 stycznia 2022 r.

Stosownie do treści 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT:

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W związku z pytaniem nr 2 odnoszącym się do ustalenia, czy wydatki na wynagrodzenie pracowników można uznać za kwalifikowalne koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową Spółki, o których mowa jest w art. 18d ust. 2 pkt 1a ustawy o CIT, Organ przyznał rację Państwu i odstąpił od uzasadnienia, przyjmując za Państwem, że:

– w związku z faktem, iż wskazane koszty mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych wyszczególnionym przez Ustawodawcę oraz spełniają postawione w ustawie o CIT wymogi dla uznania ich za wydatki kwalifikowane oraz

– koszty, o których mowa Spółka zamierza odliczyć jedynie w części, w jakiej ww. osoby realizowały zadania w ramach prac, które zdaniem Państwa stanowią prace badawczo-rozwojowe

należy uznać je za koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

W świetle powyższego, stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 7, dotyczącego możliwości odliczenia 200% od przychodu wydatków związanych z wynagrodzeniem pracowników, uznano za prawidłowe.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko Państwa sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

– Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

– Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;70

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

– w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

– w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.