Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący ustalenia, czy mając na uwadze ww. opis stanu faktycznego Wnioskodawca wydatki na wybudowanie budynku składającego się z hali produkcyjnej wraz z częścią biurowo-socjalną, ma prawo zaliczyć w całości do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji dających podstawę do określenia wysokości zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

P Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka posiada status małego przedsiębiorstwa w rozumieniu załącznika 1 do rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.Urz.UE.L 187 z 26.06.2014, str. 1 ze zm.). Spółka prowadzi działalność z zakresu produkcji (`(...)`). Spółka w 2020 r. wystąpiła do Zarządu (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej S.A., będącej zarządcą obszaru właściwym dla powiatu (…) na podstawie § 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 29 sierpnia 2018 r. w sprawie ustalania obszarów i przypisania ich zarządzającym (Dz.U.2018.1698 z dnia 2018.09.04), z wnioskiem o wydanie decyzji o wsparciu, w którym przedstawiła przedmiot swojej działalności i planowanej na tamten moment inwestycji, a także związek wydatków, które planuje ponieść z przedmiotem inwestycji. Po pozytywnym rozpatrzeniu wniosku Spółka uzyskała w dniu (`(...)`) 2020 r. decyzję o wsparciu nr (`(...)`) na prowadzenie działalności gospodarczej rozumianej, jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa. Przy czym z uwagi na omyłkowe zawężenie deklarowanego zakresu działalności na terenie nowej inwestycji, Wnioskodawca (`(...)`) 2020 r. złożył wniosek w sprawie zmiany ww. decyzji o wsparciu, tj. uzupełnienie określonego w decyzji przedmiotu działalności gospodarczej o kolejne grupowania PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług). Decyzją z dnia (`(...)`) grudnia 2020 r. Minister Rozwoju, Pracy i Technologii decyzją nr (…) zmienił ww. decyzję nr (`(...)`) w ten sposób, że w preambule decyzji dotyczącej przedmiotu działalności dodał kolejne klasy PKWiU.

Finalnie zatem Wnioskodawca posiada decyzję o wsparciu na prowadzenie następującej działalności gospodarczej w zakresie wyrobów wytworzonych lub usług:

- 33.12 - usługi naprawy i konserwacji maszyn;

- 28.9 - pozostałe maszyny specjalnego przeznaczenia;

- 28.22.18 - pozostałe urządzenia do podnoszenia, przenoszenia, załadowywania lub rozładowywania;

- 33.30 - usługi instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia;

- 25.11 - konstrukcje metalowe i ich części;

- 25.62 - usługi z zakresu obróbki mechanicznej elementów metalowych;

- 25.91 - pojemniki metalowe;

- 71.12 - usługi w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne;

- 28.22 - urządzenia podnośnikowe i przeładunkowe według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Kwalifikacji Wyrobów i Usług (dalej: „Decyzja o wsparciu”).

W Decyzji o wsparciu Spółka została zobowiązana do poniesienia na terenie realizacji inwestycji kosztów kwalifikowanych o łącznej wartości co najmniej 5.800.000 PLN w terminie do 31 grudnia 2023 r., oraz zatrudnienia na terenie realizacji nowej inwestycji co najmniej 5 pracowników w terminie do 31 grudnia 2022 r. i utrzymanie każdego miejsca pracy na terenie realizacji nowej inwestycji przez co najmniej 3 lata. W ramach nowej inwestycji Spółka poniosła wydatki na budowę hali produkcyjno-montażowej połączonej wraz z budynkiem socjalno-biurowym. Hala produkcyjna składa się z działów: spawalni, ślusarni, obróbki metali, czystego montażu oraz produkcji systemów automatyzacji procesów produkcyjnych. Natomiast przyległa do niej powierzchnia administracyjna składa się z dwóch pięter, na których zlokalizowane są biura technologów, działu konstrukcji maszyn, działu handlowego, biura zarządu, sala konferencyjna oraz część socjalna dla pracowników produkcji i pracowników biurowych (szatnie, toalety, prysznice, miejsca spożywania posiłków), a więc osób, które wykonują czynności związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy prowadzoną w oparciu o ww. decyzję o wsparciu i bez których działalność ta, w ogóle nie mogłaby funkcjonować. Wnioskodawca zwraca uwagę, że działalność socjalna, która jest prowadzona w części biurowej, jest obowiązkiem Wnioskodawcy jako pracodawcy, narzuconym na niego odgórnie. Jak wynika bowiem z § 29 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz.U. z 2003 r. nr 169 poz. 1650 t.j. z dnia 2003.09.29, dalej: „Rozporządzenie BHP”), pracodawca zatrudniający powyżej dwudziestu pracowników na jednej zmianie powinien zapewnić pracownikom pomieszczenie do spożywania posiłków, zwane dalej „jadalnią”. Również, zgodnie z § 111 ust. 1 ww. Rozporządzenia BHP, pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom pomieszczenia i urządzenia higienicznosanitarne, których rodzaj, ilość i wielkość powinny być dostosowane do liczby zatrudnionych pracowników, stosowanych technologii i rodzajów pracy oraz warunków, w jakich ta praca jest wykonywana. Z kolei prowadzona w części administracyjnej budynku działalność organizacyjna dotycząca produkcji na terenie objętym ww. decyzją o wsparciu, m.in. w zakresie zarządzania tą produkcją, projektowania, zamawiania wszelkiego rodzaju surowców do produkcji czy w zakresie sprzedaży towarów wyprodukowanych w części produkcyjno-montażowej, jest niezbędna, aby działalność gospodarczą w ramach ww. decyzji o wsparciu Wnioskodawca mógł w ogóle prowadzić. Zatem Wnioskodawca podkreśla, że nowy zakład nie mógł bez tej infrastruktury powstać ani funkcjonować. W tak przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie prawidłowej kwalifikacji wydatków, jakie poniósł na wybudowanie wyżej opisanego budynku.

Pytanie

Czy mając na uwadze ww. opis stanu faktycznego Wnioskodawca wydatki na wybudowanie budynku składającego się z hali produkcyjnej wraz z częścią biurowo-socjalną, ma prawo zaliczyć w całości do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji dających podstawę do określenia wysokości zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 t.j. z dnia 2021.10.04, dalej: „ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”)?

Stanowisko

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, ma on prawo wydatki na wybudowanie budynku składającego się z hali produkcyjnej wraz z częścią biurowo-socjalną, zaliczyć w całości do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji dających podstawę do określenia wysokości zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji, i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. W myśl art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Wnioskodawca zauważa, że prawo do wyżej wskazanego zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych. Definicja kosztów kwalifikowanych została określona w art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U.2020.1752 t.j. z dnia 2020.10.09, dale: „ustawa o WNI”), zgodnie z którą oznaczają one poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu:

a) koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji, z wyłączeniem kosztów poniesionych na samochody osobowe, środki transportu lotniczego, tabor pływający oraz inne składniki majątku służące głównie celom osobistym przedsiębiorcy, a w przypadku przedsiębiorcy będącego spółką handlową - głównie celom osobistym jej wspólnika albo akcjonariusza, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, lub

b) dwuletnie koszty pracy poniesione przez przedsiębiorcę na tworzenie określonej liczby nowych miejsc pracy, przez określony czas, w związku z realizacją nowej inwestycji, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej.

Zaś zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o WNI, nowa inwestycja stanowi inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Z kolei § 8 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U.2018.1713 z dnia 2018.09.04, dalej: Rozporządzenie ws. nowej inwestycji) zawiera katalog rodzajów kosztów, które mogą stanowić koszty kwalifikowane. Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 1-3 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje (zwiększających wartość zwolnienia i jednocześnie decydujących o spełnieniu kryterium ilościowego (tzw. koszty kwalifikowane lub kwalifikowalne) zalicza się koszty będące:

1. kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych (ŚT), pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3. kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie realizacji inwestycji, a w przypadku kosztów określonych w pkt 5 - poniesione wyłącznie w okresie 5 lat w przypadku dużych przedsiębiorców, albo 3 lat w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców, liczonych od dnia zakończenia nowej inwestycji.

Z powyższego wynika więc, że wydatek poniesiony przez przedsiębiorcę będzie stanowił koszt kwalifikowany pod warunkiem spełnienia (łącznie) następujących warunków:

- musi być związany (funkcjonalnie) z nową inwestycją;

- musi zostać poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu (a więc po jej wydaniu i przed określonym w niej terminem zakończenia inwestycji);

- musi zostać poniesiony "w danej lokalizacji" (a więc dla zakładu, dla którego wydano decyzję).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy Wnioskodawca zauważa, że w opisie stanu faktycznego wskazał, że Spółka poniosła - w okresie obowiązywania Decyzji o wsparciu - wydatki na wytworzenie budynku z częścią produkcyjną i socjalno-biurową, stanowiącego środek trwały w rozumieniu przepisów o podatkach dochodowych (a więc poniesie wydatki na wytworzenie ŚT), który to budynek jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności objętej Decyzją o wsparciu (zarówno część produkcyjna budynku, jak i część socjalno-biurowa). Zatem zdaniem Wnioskodawcy warunek poniesienia wskazanych w opisie stanu faktycznego wydatków, na rzecz zakładu, dla którego wydano Decyzję o wsparciu i w okresie ważności tej Decyzji, jest w analizowanym przypadku spełniony. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, zarówno działalność biurowa (administracyjno-organizacyjna), jak i działalność socjalna (szatnie, toalety, prysznice, miejsca spożywania posiłków) jest prowadzona w tym samym budynku, w którym znajduje się hala produkcyjna. Przenosząc powyższe na związek funkcjonalny tych wydatków z nową inwestycją - co istotne - w zakresie obu tych działalności, ich prowadzenie jest niezbędne dla możliwości prowadzenia działalności produkcyjnej. Posiadanie części socjalnej stanowi bowiem obowiązek Wnioskodawcy, jako pracodawcy. Również działalność biurowa (administracyjno-organizacyjna), dotycząca produkcji na terenie objętym ww. decyzją o wsparciu, m.in. w zakresie zarządzania tą produkcją, w tym zamawianiem surowców do produkcji czy sprzedażą wyprodukowanych tam towarów, jest niezbędna, aby działalność gospodarczą w ramach ww. decyzji o wsparciu Wnioskodawca mógł prowadzić. Zauważyć jednak należy, że organy podatkowe podnoszą, iż warunkiem uznania poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest wpływ tych wydatków na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa, tj. na sam proces produkcji w nowej inwestycji. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wskazuje, że zaplecze socjalne czy część biurowa niewątpliwie wpływa na proces wyprodukowania wyrobów, odbywający się w nowej inwestycji. Działalność ta służy innym celom niż wyprodukowanie wyrobów, niemniej jednak celom bez realizacji których sam proces produkcji zdecydowanie nie mógłby się odbyć. Zatem wskazany w ww. przepisach związek funkcjonalny tych wydatków z nową inwestycją, zdaniem Wnioskodawcy niewątpliwie istnieje i nie może być negowany. Przełożenia, faktu poniesienia wydatków na część socjalno-biurową budynku, na prowadzenie działalności wskazanej w Decyzji o wsparciu, Wnioskodawca dopatruje się przede wszystkim w przepisach bezpieczeństwa i higieny pracy, w szczególności w wskazanych w opisie stanu faktycznego § 29 oraz § 111 Rozporządzenia BHP, zgodnie z którymi Wnioskodawca, jako pracodawca był zobowiązany zapewnić w budowanym budynku, swoim pracownikom zarówno jadalnię, jak i pomieszczenia i urządzenia higieniczno-sanitarne. Bez zaaranżowania pomieszczeń do spożywania posiłków oraz pomieszczeń higieniczno-sanitarnych, działalność Spółki nie pozostawałoby w zgodzie z przepisami bezpieczeństwa i higieny pracy, co stanowiłoby bezwzględną przeszkodę w prowadzeniu działalności określonej w Decyzji o wsparciu i osiąganiu z niej przychodów. Wybudowanie poza częścią produkcyjną, również pomieszczeń higieniczno-sanitarnych było więc niezbędne w kontekście możliwości wykonywania pracy w budynku. Z kolei bez części biurowej niemożliwym byłoby stworzenie stanowisk pracy dla konstruktorów/automatyków, osób odpowiedzialnych za dział handlowy. Osoby te tworzą dokumentacje, bez których proces produkcyjny nie mógłby się rozpocząć, co bezpośrednio uniemożliwiłoby osiągnięcie celu, na który została wydana Decyzja o wsparciu. Reasumując wszystkie wydatki poniesione przez Spółkę na wytworzenie w ramach nowej inwestycji budynku, zarówno w części służącego do produkcji, jak i w części realizującego cele socjalno-biurowe, zdaniem Wnioskodawcy mogą zostać w całości uznane za koszty kwalifikowane nowej inwestycji, ponieważ wytworzenie części socjalno-biurowej i poniesienie tych wydatków jest zależne od faktu uzyskania Decyzji o wsparciu nowej inwestycji i w istocie związane wyłącznie z nową inwestycją. Związek ten jest bowiem tak ścisły, że gdyby nie uzyskana Decyzja o wsparciu i rozpoczęcie nowej inwestycji, to Spółka w ogóle nie ponosiłaby wydatków na część socjalno-biurową, gdyż bez funkcjonującej części produkcyjnej, część socjalno-biurowa byłaby niepotrzebna. Powyższe powiązanie funkcjonuje również w drugą stronę, tj. gdyby Spółka nie poniosła wydatków i nie wybudowała części socjalno-biurowej, to nie byłoby potrzeby budowania części produkcyjnej, gdyż miejsce pracy nie spełniałoby przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy, a tym samym Spółka nie mogłaby zatrudnić pracowników i dopuścić ich do linii produkcyjnej. Stąd też zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym ma on prawo wydatki na wybudowanie budynku składającego się z hali produkcyjnej wraz z częścią biurowo-socjalną, zaliczyć w całości do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji dających podstawę do określenia wysokości zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r., poz. 1752 ze zm., dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2021 r.:

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, który od 1 stycznia 2022 r. otrzymał nowe brzmienie:

wolne od podatku są dochody podatników dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami

Na podstawie art. 17 ust. 4 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Natomiast, zgodnie z brzmieniem obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o WNI, który wszedł w życie 1 stycznia 2022 r.

przez nową inwestycję należy rozumieć:

a) inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu lub

b) nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 7 ustawy o WNI, który wszedł w życie 1 stycznia 2022 r., koszty kwalifikowane nowej inwestycji to:

poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu:

a) koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji, z wyłączeniem kosztów poniesionych na samochody osobowe, środki transportu lotniczego, tabor pływający oraz inne składniki majątku służące głównie celom osobistym przedsiębiorcy, a w przypadku przedsiębiorcy będącego spółką handlową - głównie celom osobistym jej wspólnika albo akcjonariusza, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, lub

b) dwuletnie koszty pracy poniesione przez przedsiębiorcę na tworzenie określonej liczby nowych miejsc pracy, przez określony czas, w związku z realizacją nowej inwestycji, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o WNI,:

wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy:

wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych. Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz 1713 ze zm., dalej: rozporządzenie o WNI). Jak wynika z tego przepisu, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1. kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3. kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4. ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,

5. kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji (pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie realizacji inwestycji, a w przypadku kosztów określonych w pkt 5 - poniesione wyłącznie w okresie 5 lat w przypadku dużych przedsiębiorców, albo 3 lat w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców, liczonych od dnia zakończenia nowej inwestycji – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.).

Z kolei w § 10 rozporządzenia, określono w szczegółach sposób kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej (§ 10 ust. 3 rozporządzenia).

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia:

koszty kwalifikowane nowej inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania decyzji o wsparciu.

Nie każdy koszt mieszczący się w katalogu kosztów kwalifikowanych może być uznany za kwalifikowany. Jeżeli realizowana inwestycja nie powoduje zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji albo zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego, nie spełnia tym samym wymagań zawartych w definicji nowej inwestycji.

Również kosztem kwalifikowanym nie są wydatki związane z nabyciem posiadanych, przed wydaniem decyzji o wsparciu, aktywów, jeżeli nowa inwestycja realizowana jest z uwzględnieniem posiadanych przez podatnika aktywów w zakresie istnienia ścisłych powiązań istniejącej inwestycji i nowej inwestycji.

Zatem, prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych.

Natomiast, uznanie poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest uzależnione od tego, czy dane koszty będą miały wpływ na proces produkcji (usług) przedsiębiorstwa, w sposób konkretyzujący nową inwestycję.

Analizując powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że określają one następujące warunki, aby dany wydatek będący kosztem związanym z nabyciem środków trwałych zakwalifikować do objęcia pomocą, wydatek ten musi:

- stanowić koszty inwestycji,

- zostać poniesiony na terenie określonym w decyzji o wsparciu,

- być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu,

- środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie muszą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i uznane za taki środek lub wartość, oraz utrzymane co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata licząc od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z treści wniosku wynika m.in., że: (…) W ramach nowej inwestycji Spółka poniosła wydatki na budowę hali produkcyjno-montażowej połączonej wraz z budynkiem socjalno-biurowym. Hala produkcyjna składa się z działów: spawalni, ślusarni, obróbki metali, czystego montażu oraz produkcji systemów automatyzacji procesów produkcyjnych. Natomiast przyległa do niej powierzchnia administracyjna składa się z dwóch pięter, na których zlokalizowane są biura technologów, działu konstrukcji maszyn, działu handlowego, biura zarządu, sala konferencyjna oraz część socjalna dla pracowników produkcji i pracowników biurowych (szatnie, toalety, prysznice, miejsca spożywania posiłków), a więc osób, które wykonują czynności związane z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy prowadzoną w oparciu o ww. decyzję o wsparciu i bez których działalność ta, w ogóle nie mogłaby funkcjonować. Wnioskodawca zwraca uwagę, że działalność socjalna, która jest prowadzona w części biurowej, jest obowiązkiem Wnioskodawcy jako pracodawcy, narzuconym na niego odgórnie. Jak wynika bowiem z § 29 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz.U. z 2003 r. nr 169 poz. 1650 t.j. z dnia 2003.09.29, dalej: „Rozporządzenie BHP”), pracodawca zatrudniający powyżej dwudziestu pracowników na jednej zmianie powinien zapewnić pracownikom pomieszczenie do spożywania posiłków, zwane dalej „jadalnią”. Również, zgodnie z § 111 ust. 1 ww. Rozporządzenia BHP, pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom pomieszczenia i urządzenia higienicznosanitarne, których rodzaj, ilość i wielkość powinny być dostosowane do liczby zatrudnionych pracowników, stosowanych technologii i rodzajów pracy oraz warunków, w jakich ta praca jest wykonywana. Z kolei prowadzona w części administracyjnej budynku działalność organizacyjna dotycząca produkcji na terenie objętym ww. decyzją o wsparciu, m.in. w zakresie zarządzania tą produkcją, projektowania, zamawiania wszelkiego rodzaju surowców do produkcji czy w zakresie sprzedaży towarów wyprodukowanych w części produkcyjno-montażowej, jest niezbędna, aby działalność gospodarczą w ramach ww. decyzji o wsparciu Wnioskodawca mógł w ogóle prowadzić. Zatem Wnioskodawca podkreśla, że nowy zakład nie mógł bez tej infrastruktury powstać ani funkcjonować.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku nie sposób zgodzić się z Państwem, że wymienione we wniosku nakłady poniesione na budowę budynku socjalno-biurowego w całości stanowią koszty kwalifikowane nowej inwestycji, o których mowa w § 8 Rozporządzenia, a co za tym idzie będą mogły wpływać na zwiększenie dostępnej pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego, a w konsekwencji także pośrednio na wysokość dochodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

Warunku uznania za koszty, które będą miały wpływ na działalność produkcyjną Spółki nie sposób dopatrzyć się bowiem w wydatkach, które mają zostać poniesione przez Spółkę na pomieszczenia socjalno-biurowe. Wydatki w części przypadającej na biura działu handlowego, biura zarządu, salę konferencyjną oraz część socjalną dla pracowników produkcji i pracowników biurowych (szatnie, toalety, prysznice, miejsca spożywania posiłków) nie mogą stanowić kosztów kwalifikowanych.

Wydatki te ponoszone są przez Spółkę niezależnie od faktu uzyskania Decyzji o wsparciu nowej inwestycji i w istocie pozostają bez wpływu na proces produkcji w nowej inwestycji. Pomieszczenia te służą innym celom niż właściwy proces produkcji w przedsiębiorstwie.

Stanowisko tutejszego Organu potwierdza treść przykładów zawartych w Objaśnieniach podatkowych z 6 marca 2020 r. (przykłady nr 3 i 11) w których wskazano, że za koszt kwalifikowany należy uznać koszty poniesione w związku z uruchomieniem nowych linii produkcyjnych w dotychczas zajmowanym budynku administracyjnym, co jest równoznaczne ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa. Tym samym, za koszt kwalifikowany nowej inwestycji nie sposób uznać wydatków poniesionych na wybudowanie m.in. zaplecza biurowo-administracyjnego, gdyż taka inwestycja nie przyczynia się do wzrostu zdolności produkcyjnych.

Zaplecze administracyjno-biurowe każdego przedsiębiorstwa służy innym celom niż właściwy proces produkcji w przedsiębiorstwie.

W przykładzie nr 11 ww. Objaśnień wskazano, że „Uznanie poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest uzależnione od tego, czy dane koszty będą miały wpływ na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa. Za koszty kwalifikowane należy uznać koszty poniesione w związku z uruchomieniem nowych linii produkcyjnych w dotychczas zajmowanym budynku administracyjnym, co jest równoznaczne ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa. Nie można uznać kosztów wybudowania nowego budynku administracyjnego jako kosztów kwalifikowanych, gdyż ta inwestycja nie przyczynia się do wzrostu zdolności produkcyjnych”.

W ww. Objaśnieniach wskazano także, że: „Nie każdy koszt mieszczący się w katalogu kosztów kwalifikowanych może być uznany za kwalifikowany. Jeżeli realizowana inwestycja nie powoduje zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji albo zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego, nie spełnia tym samym wymagań zawartych w definicji nowej inwestycji”.

Zatem, jeżeli w ramach nowej inwestycji Spółka poniesie wydatki, które nie powodują zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsięwzięcia, dywersyfikacji albo zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego, wydatek taki nie może zostać ujęty jako koszt kwalifikowany nowej inwestycji, gdyż nie spełnia definicji nowej inwestycji.

Należy podkreślić, że aby wydatek mógł zostać uznany za koszt kwalifikowany, powinien mieć ścisły związek z realizacją inwestycji, z której dochód podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

Natomiast, pozostałe wydatki związane z budową hali produkcyjno-montażowej wraz z budynkiem socjalno-biurowym w części przypadającej na biura technologów i działu konstrukcji maszyn spełniają warunki pozwalające na zaliczenie ich do kosztów kwalifikowanych, bowiem ich budowa wywierać będzie wpływ na proces produkcji nowej inwestycji.

Reasumując, Państwa stanowisko, w zakresie ustalenia czy mając na uwadze ww. opis stanu faktycznego Wnioskodawca wydatki na wybudowanie budynku składającego się z hali produkcyjnej wraz z częścią biurowo-socjalną, ma prawo zaliczyć w całości do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji dających podstawę do określenia wysokości zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a, w części dotyczącej:

- wydatków na budowę budynku socjalno-biurowego w części przypadającej na biura działu handlowego, biura zarządu, salę konferencyjną oraz część socjalną dla pracowników produkcji i pracowników biurowych (szatnie, toalety, prysznice, miejsca spożywania posiłków) - jest nieprawidłowe,

- pozostałych wydatków - jest prawidłowe.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego i wyjaśnienia Organu w świetle przedstawionego stanu faktycznego, jeszcze raz podkreślić należy, że aby poniesione wydatki mogły być uznane jako koszty kwalifikowane, wydatki te muszą stanowić koszty inwestycji, tj. mieć wpływ na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa. Warunek ten w przypadku opisanym we wniosku nie został w całości spełniony. Tym samym, nie można zgodzić się w całości z Państwa stanowiskiem.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).