0111-KDIB1-2.4010.343.2022.1.ANK

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 maja 2022 r. wpłynął za pośrednictwem platformy e-PUAP Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

1. w przypadku gdy w związku z Obrotem Towarami, Spółka poniesie stratę lub osiągnie udział dochodów w przychodach w wysokości nie większej niż 1%, to wówczas dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z Obrotem Towarami na podstawie art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, tj. z uwagi na to, że cena lub sposób określenia ceny transakcji polegającej na Obrocie Towarami wpisuje się w cel ww. Wyłączenia;

2. w przypadku gdy w związku z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych, Spółka poniesie stratę lub osiągnie udział dochodów w przychodach w wysokości nie większej niż 1%, to wówczas dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych, z uwagi na to, że cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką prawa handlowego (spółką kapitałową), która zgodnie z ustawą o CIT podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od dochodów uzyskanych na terytorium Polski.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej H (dalej: „Grupa”), której zakres prowadzonej działalności gospodarczej obejmuje (…).

Grupa prowadzi działalność w zakresie zaopatrywania (…) - oraz świadczy swoim klientom usługi logistyczne. Spółki z Grupy działają w ramach łańcucha dostaw produktów do klientów zewnętrznych i zajmują się magazynowaniem oraz terminową obsługą dostaw wcześniej zamówionych towarów.

Wnioskodawca, działając na terytorium Polski, oferuje w szczególności wsparcie logistyczne w procesach zakupowych, sprzedażowych, jak i wsparcie dotyczące magazynowania oraz transportu towarów. Spółka jest wiodącym dostawcą usług logistycznych w Polsce, a zarazem wyłącznym dystrybutorem towarów na rzecz niektórych podmiotów działających na terytorium kraju.

Jedną z kluczowych transakcji, które realizuje Spółka w ramach swojej działalności, jest zakup towarów handlowych (dalej: „Towary”) w celu ich dalszej odsprzedaży (dalej: „Obrót Towarami”). Obrót Towarami, jako dopełnienie usług logistycznych świadczonych przez H, stanowi istotę działalności Spółki. Poniżej Wnioskodawca szczegółowo przedstawia przebieg tej transakcji.

Obrót Towarami

Obrót Towarami ma swój początek w negocjacjach pomiędzy podmiotami z Grupy a odbiorcami Towarów, którymi są m.in. duże sieci (…) (dalej: „Odbiorcy”). Odbiorcy nie stanowią podmiotów powiązanych ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Spółka sprzedaje Towary na rzecz Odbiorcy po cenie zakupu i jednocześnie w odniesieniu do tych Towarów Spółka wykonuje czynności w zakresie wsparcia logistycznego. Cena zakupu Towarów jest elementem całkowitego rozliczenia wynagrodzenia pomiędzy Spółką a Odbiorcą - nie ma ona jednak wpływu na dochodowość Spółki. Spółka osiąga dochód w związku z wykonaniem czynności w zakresie wsparcia logistycznego, a nie w związku z Obrotem Towarami.

W ramach Obrotu Towarami Spółka nabywa Towary bezpośrednio od producentów (dalej: „Producenci”) lub w mniejszym zakresie również za pośrednictwem podmiotów z Grupy, które także nabywają je od Producentów. Producenci nie stanowią podmiotów powiązanych ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Następnie Spółka odsprzedaje te Towary do swoich Odbiorców. Wnioskodawca zaznacza, że obrót towarami odbywa się tylko na rzecz odbiorców z siedzibą na terytorium Polski.

W przypadku nabywania Towarów za pośrednictwem innych podmiotów z Grupy, Spółka nabywa je po cenach, które są ustalane w trakcie negocjacji pomiędzy Grupą i niezależnym Odbiorcą, do którego dostarczane są Towary. Ceny ustalone w trakcie negocjacji są wiążące dla wszystkich podmiotów w łańcuchu dostaw (aż do momentu sprzedaży Towaru do Odbiorcy).

Ceny negocjowane z Odbiorcami ustalane są z uwzględnieniem opłat produktowych, opłat administracyjnych, kosztów logistyki i magazynowania poniesionych przez podmioty z Grupy oraz należnego im wynagrodzenia.

Cena, po której Towar kupowany jest od niepowiązanych Producentów przez Spółkę lub podmioty z Grupy, negocjowana jest również między niepowiązanym Producentem a klientem końcowym - Odbiorcą. Następnie, Towar kupowany jest przez jedną ze spółek z Grupy, a koszt jego nabycia jest refakturowany przez wszystkie podmioty w łańcuchu dostaw aż do momentu sprzedaży do klienta końcowego (Odbiorcy). Działając w takim modelu biznesowym, Spółka nie ma wpływu na wysokość cen Towarów, które nabywa i sprzedaje w ramach Obrotu Towarami. Spółka jest związana ceną Towaru ustaloną pomiędzy Producentem a Odbiorcą.

Transakcja Obrotu Towarami warunkuje możliwość świadczenia przez Spółkę usług logistycznych w stosunku do Towarów. Bez Obrotu Towarami, Spółka nie mogłaby świadczyć usług logistycznych, które stanowią podstawowe źródło dochodów Spółki.

Spółka jest w stanie przypisać przychody oraz koszty uzyskania przychodów bezpośrednio i pośrednio związane z Obrotem Towarami. Przychody i koszty uzyskania przychodów związane z Obrotem Towarami Spółka przypisuje do źródła przychodów innych niż zyski kapitałowe.

Z uwagi na specyfikę Obrotu Towarami, a w szczególności konieczność uwzględniania przez Spółkę wynagrodzenia wynegocjowanego pomiędzy podmiotem dominującym z Grupy i Odbiorcami, w praktyce zdarza się i w przyszłości również może się zdarzyć, że:

- rentowność Spółki na transakcji polegającej na Obrocie Towarami będzie niska - tj. udział dochodów z Obrotu Towarami w przychodach z nią związanych nie przekroczy 1% (dalej: niska rentowność), lub

- Spółka osiągnie stratę na tej transakcji - tj. koszty poniesione bezpośrednio i pośrednio w związku Obrotem Towarami przewyższą przychody Spółki z tego tytułu.

Transakcja dotycząca wyrobów tytoniowych

Wśród Towarów, w obrocie których Spółka pośredniczy, znajdują się m.in. wyroby tytoniowe.

Spółka, dokonując zakupu wyrobów tytoniowych oraz następnie odsprzedając je dalej do Odbiorców, jest związana maksymalną ceną detaliczną, o której mowa w art. 99 ust. 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2022 poz. 143; dalej: ustawa o podatku akcyzowym). Oznacza to, że cena, po jakiej Spółka nabywa wyroby tytoniowe oraz cena, po jakiej odsprzedaje je dalej do Odbiorców, stanowi cenę wyznaczoną i wydrukowaną przez producenta, importera lub podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego (dalej: WNT (wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów)) na opakowaniu jednostkowym wyrobów tytoniowych. Spółka odsprzedając wyroby Odbiorcom nie może uzyskać od Odbiorcy ceny wyższej niż powyższa cena maksymalna.

W odniesieniu do transakcji polegającej na nabyciu wyrobów tytoniowych oraz ich dalszej odsprzedaży do Odbiorców (dalej: transakcja dotycząca wyrobów tytoniowych), Spółka jest w stanie przypisać przychody oraz koszty uzyskania przychodów bezpośrednio i pośrednio związane z tą transakcją. Przychody i koszty uzyskania przychodów związane z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych Spółka przypisuje do źródła przychodów innych niż zyski kapitałowe.

W praktyce zdarza się i w przyszłości również może się zdarzyć, że w odniesieniu do transakcji dotyczącej wyrobów tytoniowych:

- rentowność Spółki na tej transakcji będzie niska - tj. udział dochodów z transakcji dotyczącej wyrobów tytoniowych w przychodach z nią związanych nie przekroczy 1% lub

- Spółka osiągnie stratę na tej transakcji - tj. koszty poniesione bezpośrednio i pośrednio w związku z nabyciem wyrobów tytoniowych przewyższą przychody Spółki z ich odsprzedaży do Odbiorców.

Minimalny podatek dochodowy

Od 1 stycznia 2022 r., na podstawie art. 2 pkt 48 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105; dalej: ustawa nowelizująca), do ustawy o CIT w art. 24ca wprowadzony został tzw. minimalny podatek dochodowy (dalej: „minimalny podatek dochodowy”).

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT minimalny podatek dochodowy jest nakładany na podatników, którzy:

- ponieśli stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo

- osiągnęli udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określony zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1% (tj. osiągnęli niską rentowność).

Zgodnie jednak z ust. 2 pkt 2 lit. a ww. przepisu, dla celów obliczenia straty lub udziału dochodów w przychodach, o których mowa w ust. 1 nie uwzględnia się przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio lub pośrednio związanych z tymi przychodami odpowiednio osiągniętych albo poniesionych w związku z transakcją, jeżeli:

- cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych oraz

- podatnik w roku podatkowym poniósł stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych z transakcji, o której mowa w lit. a, albo osiągnął udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych wynikający z takiej transakcji w wysokości nie większej niż 1%, przy czym obliczenia straty i udziału dochodów w przychodach dokonuje się odrębnie dla transakcji tego samego rodzaju.

W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwość, czy - w przypadku osiągnięcia w związku z Obrotem Towarami straty lub udziału dochodów w przychodach nieprzekraczającego 1% - dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z Obrotem Towarami na podstawie art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT.

Wątpliwości Spółki dotyczą również tego, czy w przypadku osiągnięcia straty lub udziału dochodów w przychodach nieprzekraczającego 1% na transakcji dotyczącej wyrobów tytoniowych, dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych, z uwagi na to, że cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych (ma charakter regulowany).

Pytania

- Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, w przypadku gdy w związku z Obrotem Towarami, Spółka poniesie stratę lub osiągnie udział dochodów w przychodach w wysokości nie większej niż 1%, to wówczas dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z Obrotem Towarami na podstawie art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, tj. z uwagi na to, że cena lub sposób określenia ceny transakcji polegającej na Obrocie Towarami wpisuje się w cel ww. Wyłączenia?

- Czy, prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, w przypadku gdy w związku z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych, Spółka poniesie stratę lub osiągnie udział dochodów w przychodach w wysokości nie większej niż 1%, to wówczas dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych, z uwagi na to, że cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. Pytanie nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy w związku z Obrotem Towarami, Spółka poniesie stratę lub osiągnie udział dochodów w przychodach w wysokości nie większej niż 1%, to wówczas dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z Obrotem Towarami na podstawie art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, tj. z uwagi na to, że cena lub sposób określenia ceny transakcji polegającej na Obrocie Towarami wpisuje się w cel ww. wyłączenia.

Ad. Pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy w związku z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych, Spółka poniesie stratę lub osiągnie udział dochodów w przychodach w wysokości nie większej niż 1%, to wówczas dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych, z uwagi na to, że cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, którzy w danym roku:

a) ponieśli stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo

b) osiągnęli udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1%

- są zobowiązani do zapłaty podatku minimalnego podatku dochodowego.

Podatek ten został wprowadzony od 2022 r. i dotyczy podatników, którzy wykazują stratę podatkową lub niską rentowność (niski dochód do opodatkowania w podatku CIT). W przypadku niewykazywania podstawy do opodatkowania lub wykazywania jej w niskiej wysokości, podatnicy zostają objęci reżimem minimalnego podatku dochodowego. Podstawa opodatkowania w minimalnym podatku dochodowym została ustalona jako m.in. 4% przychodów podatnika oraz koszty finansowania dłużnego oraz koszty usług niematerialnych i należności licencyjnych, jeśli ich wysokość ponoszona na rzecz podmiotów powiązanych, przekracza określone progi (art. 24ca ust. 3 pkt 2 i 4 ustawy o CIT).

Z analizy uzasadnienia do ustawy nowelizującej wynika, że celem ustawodawcy przy wprowadzaniu minimalnego podatku dochodowego było przeciwdziałanie sytuacjom, w których podatnicy ponoszą w dłuższym okresie nieuzasadnioną stratę lub niezasadnie wykazują zaniżony dochód do opodatkowania, w związku z podejmowaniem działań optymalizacyjnych - [Uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (https://www.sejm.gov.pl/Sejm9.nsf/druk.xsp?nr=1532 dostęp: 31 marca 2022)].

Na taki cel przepisu wskazuje również wspomniane wcześniej włączenie do podstawy opodatkowania wydatków na nabywane od podmiotów powiązanych niektóre usługi niematerialne, należności licencyjne czy finansowanie dłużne. Są to takie rodzaje wydatków, które ustawodawca postrzega jako mogące sztucznie kreować dodatkowe, często wysokie koszty, które przekładają się na nieuzasadnione obniżenie wysokości podstawy opodatkowania.

W ocenie Spółki, przy wprowadzaniu art. 24ca do ustawy o CIT, intencją ustawodawcy było zatem wyraźne rozróżnienie sytuacji, w których niski stosunek dochodu podatkowego do osiąganych przychodów wynika ze sztucznych działań, od takich, w których jest on niejako wpisany w specyfikę działalności gospodarczej danego podatnika lub nawet danej branży. Celem wprowadzenia minimalnego podatku dochodowego było dodatkowe opodatkowanie podatników tylko w przypadku zaistnienia tej pierwszej sytuacji.

W ocenie Wnioskodawcy przejawem takiego podejścia jest szereg wyłączeń, które ustawodawca przewidział wprowadzając instytucję podatku minimalnego w art. 24ca ustawy o CIT, które de facto mają na celu wyłączenie spod zakresu minimalnego podatku dochodowego, takich podatników, którzy - niejako niezależnie od siebie - ponoszą straty lub wykazują niską rentowność. Przykładowo wyłączenia obejmują podatników w początkowej fazie działalności (art. 24ca ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT), podatników ponoszących istotne wydatki inwestycyjne (art. 24ca ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT) czy podatników, którzy większość przychodów uzyskują w związku z eksploatacją w transporcie międzynarodowym statków morskich lub statków powietrznych lub wydobywaniem kopalin - [tj. kopalin wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 9 czerwca 2011 r. - Prawo geologiczne i górnicze (Dz.U. z 2021 r. poz. 1420)] - których ceny zależą bezpośrednio lub pośrednio od notowań na światowych rynkach (art. 24ca ust. 14 pkt 5 lit. b ustawy o CIT).

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że dla tych branż, które nie zostały wprost objęte wyłączeniem przedmiotowym z ust. 14 pkt 5 lit. b, ustawodawca przewidział bardziej generalne wyłączenie w art. 24ca ust. 2 pkt 2. Przepis ten pozwala, aby przy obliczaniu straty lub stosunku udziałów dochodów w przychodach, o którym mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, nie uwzględniać przychodów i kosztów ich uzyskania, które są związane transakcjami, kiedy to cena (lub sposób jej określenia) wynika z przepisów ustaw lub aktów normatywnych wydanych na ich podstawie, tj. kiedy to cena ma charakter regulowany.

Choć literalnie art. 24ca ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT wskazuje na ceny wynikające „z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych”, to jednak w ocenie Wnioskodawcy, kierując się celem, jaki przyświecał ustawodawcy przy wprowadzaniu minimalnego podatku dochodowego (tj. przeciwdziałanie sztucznemu zaniżaniu podstawy opodatkowania CIT), wyłączenie przewidziane dla transakcji objętych cenami regulowanymi, powinno mieć również zastosowanie do przychodów i kosztów ich uzyskania, które Spółka ponosi w związku z Obrotem Towarów.

W ocenie Wnioskodawcy sposób, w jaki ustalane jest jego wynagrodzenie w związku z Obrotem Towarów, celowościowo wpisuje się w charakter wyłączenia z art. 24ca ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Jak zostało wskazane, Wnioskodawca negocjując z Odbiorcami warunki konkretnych zamówień, jest związany ustaleniami dokonanymi w toku wcześniejszych negocjacji prowadzonych przez podmiot dominujący w Grupie. W praktyce oznacza to, że Wnioskodawca nie ma możliwości wynegocjowania wyższego wynagrodzenia od Odbiorców z tytułu Obrotu Towarami niż to, które zostało już wynegocjowane przez podmiot dominujący. Co więcej, cena, po jakiej Spółka nabywa i odsprzedaje Towary, jest ustalana pomiędzy Producentem a Odbiorcą, tj. ustalana przez podmioty niepowiązane ze Spółką.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że osiąganie przy Obrocie Towarami udziału dochodów w przychodach nieprzekraczającego 1% nie wynika jednak w żaden sposób z sztucznych działań optymalizacyjnych, a wynika z uwarunkowań związanych z działalnością w branży handlowej. W tak ukształtowanej transakcji polegającej na Obrocie Towarami, Spółka, będąca pośrednikiem w łańcuchu dostaw, a której głównym obszarem działalności jest świadczenie usług logistycznych, nie ma faktycznej możliwości decydowania o wysokości swojej marży. Pozycję negocjacyjną Spółki osłabia również okoliczność polegająca na tym, że podmioty działające w branży handlu powszechnie cechują się niskomarżową działalnością. Wnioskodawca pragnie bowiem zauważyć, że niska rentowność cechuje przeważającą większość podmiotów w całej branży handlu hurtowego i detalicznego - [Według Polskie Izby Handlu średnia rentowność w branży handlu hurtowego jest obecnie [w 2021 r. - dop. Wnioskodawcy] na poziomie ok. 0,7% łącznych przychodów ze sprzedaży hurtowej (źródło: https://www.rp.pl/podatki/art18964821-kara-za- jednoprocentowa-marze dostęp 31 marca 2022 r.]

Jednocześnie Spółka pragnie podkreślić, że Obrót Towarami jest niezbędnym elementem jej działalności i bez respektowania warunków transakcji, jej kluczowi kontrahenci (Odbiorcy, będący rozpoznawalnymi podmiotami, które działają na polskim rynku od wielu lat) z dużym prawdopodobieństwem zakończyliby współpracę ze Spółką. Bez Obrotu Towarami Spółka nie miałaby możliwości świadczenia usług logistycznych w odniesieniu do Towarów. Tym samym, Spółka musi respektować wynegocjowane dla Obrotu Towarami warunki - nawet jeśli skutkują one dla Spółki niską rentownością. W przeciwnym razie, Spółka mogłaby doprowadzić do pozbawienia się podstawowego źródła swoich dochodów, które uzyskuje z tytułu świadczenia usług logistycznych.

Mając to na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że kierując się wykładnią celowościową, sposób ustalania cen w ramach Obrotu Towarami wpisuje się w charakter wyłączenia z art. 24ca ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Z tego względu, wyłączenie może mieć zastosowania do przychodów i kosztów bezpośrednio lub pośrednio związanych z tymi przychodami odpowiednio osiągniętych albo poniesionych w związku z Obrotem Towarami.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy w przypadku osiągnięcia w związku z Obrotem Towarami straty lub udziału dochodów w przychodach nieprzekraczającego 1%, - dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z Obrotem Towarami na podstawie art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, tj. z uwagi na to, że cena lub sposób określenia ceny transakcji polegającej na Obrocie Towarami wpisuje się w cel ww. wyłączenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, sytuacja jest jeszcze bardziej klarowna w przypadku transakcji dotyczącej wyrobów tytoniowych i będzie on uprawniony do takiego wyłączenia w odniesieniu do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio lub pośrednio związanych z tymi przychodami odpowiednio osiągniętych albo poniesionych w związku z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych.

W art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT ustawodawca dopuścił możliwość nieuwzględniania dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio lub pośrednio związanych z tymi przychodami odpowiednio osiągniętych albo poniesionych w związku z transakcją, jeżeli:

a) cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych oraz

b) podatnik w roku podatkowym poniósł stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych z transakcji, o której mowa w lit. a, albo osiągnął udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych wynikający z takiej transakcji w wysokości nie większej niż 1%, przy czym obliczenia straty i udziału dochodów w przychodach dokonuje się odrębnie dla transakcji tego samego rodzaju.

Oznacza to, że jeśli podatnik, w związku z transakcją, której cena ma charakter wynikający z przepisów aktów normatywnych (tj. regulowany), poniesie stratę albo wskaźnik jego rentowności nie przekroczy 1%, to przychody i koszty związane z taką transakcją nie będą uwzględniane dla celów obliczenia straty oraz wskaźnika rentowności na potrzeby minimalnego podatku dochodowego.

Ustawodawca nie sprecyzował jednak, przepisy jakich ustaw powinny być brane pod uwagę przy stosowaniu ww. wyłączenia dla transakcji z cenami regulowanymi.

W uzasadnieniu do autopoprawki dodającej wyłączenie z ust. 2 pkt 2 do art. 24ca ustawy o CIT – [Uzasadnienie do autopoprawki do ustawy nowelizującej (Druk nr 1532-A; https://www.sejm.gov.pl/Sejm9.nsf/druk.xsp?nr=1532- A dostęp: 31 marca 2022 r.)] - jako przykład transakcji, które mogą korzystać z tego wyłączenia, wskazana została sprzedaż energii elektrycznej. Niemniej zdaniem Wnioskodawcy, wskazanie to miało charakter wyłącznie przykładowy - ustawodawca celowo posłużył się ogólnym sformułowaniem wskazującym, że cena lub sposób jej określenia ma wynikać „z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych”. Gdyby bowiem wyłączenie miało znaleźć zastosowanie do transakcji dotyczących tylko określonych dóbr lub usług, to zdaniem Spółki, powinno to znaleźć stosowne odzwierciedlenie w brzmieniu przepisu. Tym samym skoro ustawodawca nie ograniczył wyłączenia do określonych rodzajów transakcji, to w ocenie Wnioskodawcy pozostawił otwartym katalog sytuacji, w których cena może mieć charakter regulowany.

Tym samym, okoliczność, o której mowa w art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, zaistnieje każdorazowo, gdy cena jakiegoś dobra bądź usługi będzie w jakikolwiek sposób regulowana przepisami prawa.

Zdaniem Wnioskodawcy, taka okoliczność będzie miała miejsce w odniesieniu do transakcji dotyczącej wyrobów tytoniowych, gdyż regulacje dotyczące ceny tych dóbr znajdują się zarówno w przepisach prawa unijnego, jak i przepisach krajowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Dyrektywy Rady 2011/64/UE z dnia 21 czerwca 2011 r. w sprawie struktury oraz stawek akcyzy stosowanych do wyrobów tytoniowych (t.j. Dz.U.UE L z dnia 5 lipca 2011 r.; dalej: Dyrektywa), producenci mają swobodę w ustalaniu maksymalnej detalicznej ceny sprzedaży dla każdego ze swoich wyrobów.

W dalszej części art. 15 ust. 1 Dyrektywy wskazane jest jednak, że państwa członkowskie mają prawo wdrożyć środki mające na celu zapewnienie przestrzegania, aż do chwili końcowej sprzedaży na rzecz konsumenta włącznie, maksymalnej ceny sprzedaży detalicznej ustalonej przez producenta.

Jak wskazywane jest w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości, w odniesieniu do mechanizmu opodatkowania tytoniu w Dyrektywie - został ukształtowany w taki sposób, że: „cena określona przez producenta lub importera i zatwierdzona przez organ publiczny obowiązuje jako cena maksymalna i jako taka musi być przestrzegana na wszystkich szczeblach łańcucha dystrybucji, aż do sprzedaży konsumentowi” (tak w wyroku Trybunału Sprawiedliwości z 21 września 2016 r., C-221/15, postępowanie karne przeciwko Etablissements Fr. Colruyt NV, ZOTSiS 2016, nr 9, poz. I-704).

Istotne jest zatem to, że swoboda w ustalaniu ceny dotyczy wyłącznie ich producentów (importerów lub podmiotów dokonujących WNT). Dla kolejnych uczestników obrotu wyrobami tytoniowymi, cena wskazana przez producenta jako maksymalna cena detaliczna, jest już wiążąca.

Z kolei na szczeblu krajowym, pojęciem „maksymalnej ceny detalicznej” w odniesieniu do wyrobów tytoniowych posługuje się ustawa o podatku akcyzowym, gdzie w ślad za Dyrektywą za maksymalną cenę detaliczną przyjmuje się cenę wyznaczoną i wydrukowaną przez producenta (importera lub podmiot dokonujący WNT) na opakowaniu jednostkowym papierosów lub tytoniu do palenia.

Ponadto ustawa o podatku akcyzowym przewiduje rozwiązania, które mają na celu zapobieżenie sprzedaży wyrobów tytoniowych po cenie wyższej niż maksymalna cena detaliczna określona przez producenta. Zgodnie bowiem z art. 99 ust. 10 w związku z art. 8 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, sprzedaż wyrobów tytoniowych (papierosów lub tytoniu do palenia) za odpłatnością wyższą niż maksymalna cena detaliczna, stanowi przedmiot opodatkowania akcyzą według wyższej (sankcyjnej) stawki w wysokości 70% maksymalnej ceny detalicznej wydrukowanej na opakowaniu.

Nałożenie sankcji w postaci wyższej stawki akcyzy ma przeciwdziałać przekraczaniu przez podmioty maksymalnej ceny detalicznej wyrobów tytoniowych. Rozwiązanie przewidziane w art. 8 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym ma przede wszystkim zabezpieczać wpływy podatkowe poprzez zapewnienie, aby akcyza nie została odprowadzona od zaniżonej podstawy opodatkowania. Niemniej, w ocenie Wnioskodawcy stanowi to również przejaw regulowania przez ustawodawcę cen wyrobów tytoniowych, ponieważ w praktyce skutkuje tym, że podmioty oferujące wyroby tytoniowe nie mogą dokonywać ich sprzedaży powyżej ceny detalicznej wydrukowanej na paczce, z uwagi na grożącą za to sankcję.

Spółka, chcąc stosować do transakcji dotyczącej wyrobów tytoniowych ceny wyższe niż maksymalne, naraziłaby się na konieczność uiszczenia akcyzy według sankcyjnej stawki. Oznacza to, że przy transakcji dotyczącej wyrobów tytoniowych, Spółka, nabywając wyroby tytoniowe oraz odsprzedając je dalej do Odbiorców, jest związana maksymalną ceną detaliczną wyznaczoną i narzuconą przez producenta (importera lub podmiot dokonujący WNT) wyrobów tytoniowych.

Podsumowując, w ocenie Spółki powyższe okoliczności wskazuje, że sposób określenia ceny przedmiotu transakcji dotyczącej wyrobów tytoniowych spełnia przesłankę, o której mowa w art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, tj. jest to cena, która wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych.

W konsekwencji, w przypadku osiągnięcia straty lub udziału dochodów w przychodach nieprzekraczającego 1%w związku z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych, Spółka, dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa CIT”),

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Art. 7 ust. 2 ustawy CIT stanowi, że:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Natomiast art. 7 ust. 5 ustawy CIT stanowi, że:

O wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1. obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2. obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Od 1 stycznia 2022 r. art. 2 pkt 48 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105) do ustawy CIT wprowadzono przepisy dotyczące minimalnego podatku dochodowego od osob prawnych tj. art. 24ca.

Zgodnie z art. 24ca ust. 1 ustawy CIT,

Podatek od spółek będących podatnikami w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz podatkowych grup kapitałowych, które w roku podatkowym:

1. poniosły stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych albo

2. osiągnęły udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych, określony zgodnie z art. 7 ust. 1, w przychodach innych niż z zysków kapitałowych w wysokości nie większej niż 1%

- wynosi 10% podstawy opodatkowania (minimalny podatek dochodowy).

Zgodnie z cytowanym art. 24ca ust. 1 ustawy CIT minimalny podatek dochodowy w wysokości 10% podstawy opodatkowania skierowany jest, co do zasady, do podatników będących spółkami oraz podatkowymi grupami kapitałowymi, mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski, którzy w ramach działalności operacyjnej ponoszą stratę lub wykazują określony niski wskaźnik dochodowości (udział dochodów w przychodach w wysokości nieprzekraczającej 1% (1% lub niższej).

Odwołanie w art. 24ca ust. 1 pkt 2 ustawy CIT do dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 1 ustawy CIT dotyczy określenia wskaźnika dochodowości. Chodzi bowiem o uwzględnienie w opodatkowaniu minimalnym podatkiem dochodowym nie tylko podatników, którzy ponieśli w roku podatkowym stratę, o której mowa w art. 24ca ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, ale również tych, którzy uzyskali nie większy niż 1% udział dochodów w przychodach innych niż z zysków kapitałowych (działalność operacyjna).

Z uzasadniania do Rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 1532, str. 73-74) wynika, że „ponieważ celem wprowadzanego rozwiązania jest ograniczenie stosowania przez podatników mechanizmów optymalizacji mogących skutkować zmniejszaniem zobowiązań podatkowych poprzez zaniżanie dochodu podatkowego, niektóre kategorie podmiotów zostały wyłączone spod jurysdykcji tego opodatkowania. Należą do nich: podatnicy rozpoczynający prowadzenie działalności (start-up’y w pierwszych 3 latach), przedsiębiorstwa finansowe (enumeratywny katalog podmiotów określony w art. 15c ust. 16), podatnicy, którzy wykazali określony (30%) spadek przychodów w stosunku do przychodów roku poprzedniego, a także podmioty funkcjonujące w prostej strukturze organizacyjnej, bez powiązań mogących skutkować działaniami optymalizacyjnymi (np. w przypadku, gdy osoba fizyczna jest jedynym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem spółki).

Przewidziane wyłączenia z opodatkowania minimalnym podatkiem dochodowym, poza instytucjami finansowymi podlegającymi tzw. podatkowi bankowemu, oznaczają swego rodzaju wsparcie dla tych podatników, którzy podejmują decyzję o prowadzeniu działalności gospodarczej, nie mając na celu unikania opodatkowania. Zgodnie z realiami gospodarczymi można przewidywać, że szczególnie w początkowej fazie funkcjonowania w obrocie (pierwsze 3 lata) podmioty gospodarcze będą ponosić stratę lub osiągać dochody na tyle niskie, że nie wygenerują dochodu do opodatkowania. Uwzględniono ponadto sytuację podatników, którzy w kolejnych latach (począwszy od 4 roku podatkowego prowadzenia działalności) będą wykazywać określony spadek przychodów w porównaniu do poprzedzającego roku podatkowego (co najmniej o 30%), a także podmiotów funkcjonujących w prostej strukturze organizacyjnoprawnej, bez skomplikowanych powiązań (w których w szczególności udziałowcami, akcjonariuszami albo wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne). Wydaje się, że w odniesieniu do wymienionych przypadków prawdopodobieństwo wystąpienia straty na działalności, czy niskiej rentowności jest możliwe i nie powinno świadczyć o działaniach ukierunkowanych na unikanie opodatkowania”.

W myśl art. 24ca ust. 2 pkt 2 ustawy CIT,

Dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w ust. 1, nie uwzględnia się przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio lub pośrednio związanych z tymi przychodami odpowiednio osiągniętych albo poniesionych w związku z transakcją, jeżeli:

a) cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych oraz

b) podatnik w roku podatkowym poniósł stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych z transakcji, o której mowa w lit. a, albo osiągnął udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych wynikający z takiej transakcji w wysokości nie większej niż 1%, przy czym obliczenia straty i udziału dochodów w przychodach dokonuje się odrębnie dla transakcji tego samego rodzaju.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii ustalenia, czy do Wnioskodawcy w związku z opisaną we wniosku transakcją Obrotem Towarami oraz transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych znajdzie zastosowanie przepis art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy CIT, zgodnie z którym dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w ust. 1, nie uwzględnia się przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio lub pośrednio związanych z tymi przychodami odpowiednio osiągniętych albo poniesionych w związku z transakcją, jeżeli cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych.

Powyższe wyłączenie ma na celu ochronę przedsiębiorców, którzy nie mają pełnej swobody w kształtowaniu wyników prowadzonej działalności. Jak wynika z uzasadnienia do autopoprawki do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 1532, str. 2 uzasadnienia), „uzasadnione jest wyłączenie z uwzględniania przychodów i kosztów ich uzyskania danej transakcji (w obliczaniu straty oraz udziału dochodów w przychodach na potrzeby minimalnego podatku dochodowego), w sytuacji gdy cena lub sposób określenia ceny przedmiotu takiej transakcji ma charakter regulowany (przepisami prawa lub decyzją administracyjną). Brak powyższego rozwiązania powodowałby, iż podmioty które osiągają niską zyskowność z uwagi na objęcie transakcji cenami regulowanymi, byłyby z tego tytułu obciążone dodatkowym podatkiem, który pogłębiałby ich problemy z rentownością ekonomiczną. Chodzi tu między innymi o podmioty zajmujące się obrotem energią elektryczną, w tym jej sprzedażą na rzecz gospodarstw domowych, która podlega taryfie zatwierdzanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki. Należy wskazać, że wysokość cen energii elektrycznej dla gospodarstw domowych jest tematem ważnym społecznie i działania w sferze publiczno-prawnej, które mogą prowadzić do jej wzrostu, skutkować mogą pogłębieniem zjawiska tzw. ubóstwa energetycznego. Podkreślić należy, że warunki określone w art. 24ca ust. 2 pkt 2 ustawy CIT należy odczytywać łącznie, co oznacza, że podmioty, które osiągają dochody z transakcji objęte cenami regulowanymi, które jednak zapewniają rentowność przewyższającą 1%, nie będą wyłączone na potrzeby ustalania, czy podatnik ma podlegać minimalnemu podatkowi dochodowemu”.

Tym samym należy zauważyć, że transakcja nabycia wyrobów tytoniowych oraz cena po jakiej Wnioskodawca je odsprzedaje Odbiorcom jest „ceną wyznaczoną i wydrukowaną przez producenta importera lub podmiot dokonujący nabycia wewnątrzwspólnotowego na opakowaniu jednostkowym wyrobów tytoniowych. Spółka odsprzedając wyroby Odbiorcom nie może uzyskać od Odbiorcy ceny wyższej niż powyższa cena maksymalna”. Oznaczona przez producenta cena jest maksymalną ceną detaliczną dla potrzeb opodatkowania podatkiem akcyzowym. W zawieranych przez Wnioskodawcę umowach z Producentem i Odbiorcom, nie jest jednak ceną transakcji wynikającą z przepisów prawa akcyzowego. Przepisy te nie określają również sposobu ustalania ceny przez podmioty uczestniczące w dystrybucji wyrobów tytoniowych na poszczególnych szczeblach cyklu dystrybucyjnego. Wnioskodawca ma w tym zakresie swobodę w ustalaniu ceny (przy założeniu, że zgodnie z przytoczonym orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, nie przekroczy ona maksymalnej ceny detalicznej) i kształtowaniu swojej marży poprzez przyjęty system upustów od maksymalnej ceny detalicznej. Podmiot ostatni w łańcuchu dystrybucji, dokonujący sprzedaży wyrobów na rzecz ostatecznego klienta detalicznego nie może ustalić ceny wyższej od maksymalnej ceny detalicznej.

W związku z powyższym w odniesieniu do przychodów i kosztów uzyskiwania przychodów w ramach działalności polegającej na dystrybucji wyrobów tytoniowych, o których mowa we wniosku, nie ma zastosowania dla Wnioskodawcy wyłączenie zawarte w art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy CIT.

Podobnie należy ocenić stanowisko Państwa w odniesieniu do transakcji Obrotu Towarami. Z uwagi na specyfikę Obrotu Towarami, a w szczególności konieczność uwzględniania przez Spółkę wynagrodzenia wynegocjowanego pomiędzy podmiotem dominującym z Grupy i Odbiorcami, w praktyce zdarza się i w przyszłości również może się zdarzyć, że:

- rentowność Spółki na transakcji polegającej na Obrocie Towarami będzie niska - tj. udział dochodów z Obrotu Towarami w przychodach z nią związanych nie przekroczy 1% lub

- Spółka osiągnie stratę na tej transakcji - tj. koszty poniesione bezpośrednio i pośrednio w związku Obrotem Towarami przewyższą przychody Spółki z tego tytułu.,

Zdaniem Organu, okoliczności/sposób w jaki Spółka dokonuje Obrotu Towarami w tym wynagrodzenie, wynegocjowane pomiędzy podmiotem dominującym z Grupy i Odbiorcami – które nie pozwala osiągnąć Spółce odpowiedniego wskaźnika rentowności/dochodowości – nie wpisuje się w cel wyłączenia wskazany w art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit a ustawy o CIT.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca, przy obliczaniu straty oraz udziału dochodu w przychodach (na potrzeby obliczenia podatku minimalnego) nie może wyłączyć przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z opisanym we wniosku Obrotem Towarami, ponieważ cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji (Obrót Towarami) nie wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych tylko z ustaleń/negocjacji pomiędzy Spółką, Producentami, podmiotami z Grupy i Odbiorcami Towarów w ramach opisanego we wniosku modelu biznesowego.

Na powyższe nie ma wpływu okoliczność, że Spółka nie ma wpływu na wysokość cen Towarów. Zatem, jeśli dochodowość Spółki w związku z transakcją opisaną we wniosku (Obrót Towarami) nie będzie przekraczać 1% - spółka będzie zobowiązana do obliczenia i zapłaty minimalnego podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z powszechnie przyjętymi zasadami wykładni prawa podatkowego wykładnia językowa odgrywa kluczową rolę w tym procesie. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 17 stycznia 2011 r., sygn. akt II FPS 2/10: „(`(...)`) w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wypracowano kryteria stosowania różnych dyrektyw wykładni, przyznając pierwszeństwo zasadzie wykładni językowej i traktując pozostałe zasady wykładni, w tym wykładnię systemową i funkcjonalną, a także historyczną, jako subsydiarne. Myśl tę wyrażono w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2000 r. (`(...)`) stwierdzającej, że wykładnia językowa jest punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa i zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym”.

Podobne stanowisko przedstawiono także w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSP 3/15: „Przypomnieć należy, że na gruncie prawa podatkowego przyjmuje się przede wszystkim dyrektywę prymatu wykładni językowej (`(...)`). Stoi za tym ochrona podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa”.

Także w doktrynie, z uwagi na zamknięty system norm oraz ingerencyjny charakter prawa podatkowego, podkreśla się preferencyjny charakter wykładni językowej i dopuszcza się wykładnię odchodzącą od sensu językowego przepisu wyłącznie w wyjątkowych sytuacjach (zob. R. Mastalski [w:] R. Mastalski, E. Fojcik-Mastalska, Prawo finansowe, Lex, Warszawa 2011, s. 167-170).

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, w przypadku gdy w związku z:

- Obrotem Towarami, Spółka poniesie stratę lub osiągnie udział dochodów w przychodach w wysokości nie większej niż 1%, to wówczas dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z Obrotem Towarami na podstawie art. 24ca ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, tj. z uwagi na to, że cena lub sposób określenia ceny transakcji polegającej na Obrocie Towarami wpisuje się w cel ww. Wyłączenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest nieprawidłowe;

- transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych, Spółka poniesie stratę lub osiągnie udział dochodów w przychodach w wysokości nie większej niż 1%, to wówczas dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w art. 24ca ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie uprawniona do wyłączenia przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z transakcją dotyczącą wyrobów tytoniowych, z uwagi na to, że cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest nieprawidłowe.

Jednocześnie, wyłącznie informacyjnie można wskazać, że 28 sierpnia 2022 r. do Sejmu wpłynął Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 2544). Projekt przewiduje zwolnienie z minimalnego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 24ca ustawy CIT w okresie 2 lat (od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r.) - art. 38hb ustawy CIT. Sejm uchwalił powyższą nowelizację 15 września 2022 r.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).