0111-KDIB1-1.4010.568.2022.2.SH

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 jest prawidłowe, natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 sierpnia 2022 r. za pośrednictwem platformy ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia m.in., czy:

- w związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę,

- otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności w kwocie brutto (tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT (podatek od towarów i usług)), będą stanowiły przychody podatkowe i Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności oraz

- Cena nabycia Wierzytelności (w wysokości brutto, tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT), będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów i Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wysokości brutto) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych),

- dla potrzeb przeliczenia kosztu wyrażonego w walucie obcej w postaci Ceny nabycia Wierzytelności poniesionej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, Wnioskodawca powinien zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia tego kosztu, tj. dzień na który Wnioskodawca ujął koszt w postaci Ceny nabycia Wierzytelności w księgach rachunkowych.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą w Polsce i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Wnioskodawca jest dostawcą usług finansowych dla podmiotów gospodarczych, w tym zarówno dla podmiotów z Grupy B, jak i podmiotów zewnętrznych. Wnioskodawca zapewnia między innymi usługi finansowania dla spółek, finansowania określonych projektów, finansowania strukturalnego, a także świadczeń z zakresu ubezpieczeń. Ponadto Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług leasingu (działa jako leasingodawca).

Wnioskodawca nie prowadzi usługowej działalności w obszarze windykacji długów, w tym factoringu.

C Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kontrahent”) jest podmiotem z Grupy C posiadającym siedzibę w Polsce. Kontrahent w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawiera ze swoimi klientami (dalej: „Klienci”) umowy sprzedaży towarów lub umowy świadczenia usług (dalej: „Umowy Dostawy”) dokumentowane fakturami VAT, z tytułu których Kontrahentowi przysługują wierzytelności wobec Klientów (dalej: „Wierzytelności”).

W praktyce współpracy gospodarczej, pomiędzy Kontrahentem a Klientami występują sytuacje, w których Klient, który nabył dany towar lub usługę jest zainteresowany wydłużeniem terminu płatności faktury, wystawionej przez Kontrahenta. W celu zapewnienia takiej możliwości Klientom, Kontrahent we współpracy z Wnioskodawcą (jako podmiotem prowadzącym działalność finansową), zamierzają uruchomić odpowiednie rozwiązanie pozwalające na stałe oferowanie możliwości wydłużenia terminów płatności faktur wystawianych przez Kontrahenta.

W celu wdrożenia powyższego rozwiązania, Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Kontrahentem Umowę ramową przelewu wierzytelności (dalej: „Umowa”), w ramach której ureguluje warunki współpracy pomiędzy stronami, w tym zasady zawierania jednostkowych umów przelewu wierzytelności, wynagrodzenia, podziału ryzyka pomiędzy stronami, zabezpieczeń, itp. Istotą zawarcia tej Umowy będzie umożliwienie danemu Klientowi, który nabył określone towary lub usługi od Kontrahenta, wydłużenia terminu płatności danej faktury wystawionej przez Kontrahenta. Finansowanie wydłużonego terminu płatności będzie zapewniane przez Wnioskodawcę. Z tytułu wydłużenia terminu płatności, Klient będzie musiał zapłacić dodatkowe wynagrodzenie.

Zgodnie z planowanym rozwiązaniem, Kontrahent będzie oferował Klientom wydłużony termin płatności należności z tytułu danej Umowy Dostawy. Jeżeli Klient będzie zainteresowany takim rozwiązaniem i zdecyduje się na wydłużenie terminu płatności danej wierzytelności, na podstawie Umowy Kontrahent będzie mógł sprzedać i przelać na Wnioskodawcę Wierzytelność z odroczonym terminem płatności.

W takim przypadku Kontrahent zawrze z danym Klientem, jako aneks do Umowy Dostawy, umowę o zapłatę (dalej: „Umowa o Zapłatę”). Umowa o Zapłatę będzie zawierała m.in. prawne i ekonomiczne warunki wydłużonego terminu płatności (w szczególności okres, wysokość i termin wymagalności świadczenia wzajemnego za wydłużony termin płatności), które Kontrahent każdorazowo uzgodni ze swoim Klientem (dalej: „Umowa Dotycząca Terminu Płatności”).

Sprzedaż Wierzytelności - w przypadku, gdy Kontrahent zgodzi się na wydłużenie Klientowi terminu płatności należności wynikających z Umowy Dostawy - poprzedzona zostanie:

- określeniem wydłużonego terminu płatności Wierzytelności pomiędzy Kontrahentem a jego Klientem (zasadniczo wyrażonym w Umowie Dotyczącej Terminu Płatności),

- wystawieniem przez Kontrahenta na Klienta faktury na należne mu Wierzytelności uwzględnione w Umowie Dotyczącej Terminu Płatności (tj. Wierzytelności w pełnej wysokości nominalnej z uwzględnieniem podatku VAT, z pierwotnym terminem płatności wynikającym z Umowy Dostawy);

- przedłożeniem Wnioskodawcy oferty sprzedaży zafakturowanych Wierzytelności z wydłużonym terminem płatności ustalonym zgodnie z Umową Dotyczącą Terminu Płatności (dalej: „Oferta sprzedaży”), przy czym wydłużony termin płatności ma zastosowanie pod warunkiem skutecznego dokonania przelewu Wierzytelności.

Oferta sprzedaży ma zostać przekazana Wnioskodawcy niezwłocznie po wystawieniu przez Kontrahenta faktury na Klienta.

Najpóźniej w momencie przedłożenia Wnioskodawcy Oferty sprzedaży, Kontrahent dostarczy Wnioskodawcy odpowiednie dokumenty w celu zbadania sytuacji ekonomicznej i zdolności kredytowej Klienta.

Z chwilą przyjęcia Oferty sprzedaży nastąpi zawarcie pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem jednostkowej umowy przelewu wierzytelności (dalej: „Jednostkowa umowa przelewu wierzytelności”).

Zawierając Jednostkową umowę przelewu wierzytelności, Wnioskodawca nabędzie od Kontrahenta Wierzytelności wskazane w Ofercie sprzedaży za uzgodnioną cenę nabycia Wierzytelności obliczoną jako: cena nabycia Wierzytelności netto (tj. wartość nominalna Wierzytelności bez wynagrodzenia za wydłużony termin płatności i bez podatku VAT zgodnie z fakturą Kontrahenta) + podatek VAT = cena nabycia Wierzytelności brutto (dalej: „Cena nabycia Wierzytelności”).

Po zawarciu Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności Wnioskodawca zawiadomi danego Klienta o przelewie Wierzytelności (dalej: „Zawiadomienie”).

Wraz z zawarciem Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności Kontrahent przeniesie na Wnioskodawcę:

- Wierzytelności wskazane w Ofercie sprzedaży zgodnie z warunkami Umowy o Zapłatę - jak również wszelkie prawa związane z Wierzytelnościami lub z nich wynikające; oraz

- o ile nie zostały przelane na mocy przepisów prawa, wszystkie inne prawa akcesoryjne i zabezpieczenia związane z Wierzytelnościami lub z nich wynikające, w szczególności:

1. roszczenia o odszkodowanie, niezależnie od podstawy prawnej;

2. roszczenia wobec przewoźnika;

3. roszczenia o odsetki, bez względu na podstawę prawną;

4. roszczenia z tytułu realizacji zabezpieczeń.

W momencie zakupu Wierzytelności przez Wnioskodawcę, Wierzytelności te nie będą wymagalne ani nie minie termin ich zapłaty.

Cena nabycia Wierzytelności będzie płatna przez Wnioskodawcę w terminie wymagalności Wierzytelności wynikającym z Umowy Dostawy (tj. w terminie wymagalności faktury) na rachunek bankowy Kontrahenta. Wnioskodawca może jednak według swojego wyboru potrącić Wierzytelności wobec Kontrahenta wynikające lub związane z Umową lub Jednostkową umową przelewu wierzytelności z wierzytelnościami Kontrahenta; obowiązuje to również w przypadku, gdy ww. Wierzytelności nie będą jeszcze wymagalne.

Cena nabycia Wierzytelności przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta będzie dokonywana w takiej samej walucie w jakiej jest wyrażona sprzedawana wierzytelność. Tym samym, Cena nabycia Wierzytelności może być płacona albo w walucie polskiej albo w walucie obcej.

Koszt w postaci Ceny nabycia Wierzytelności będzie ujmowany przez Wnioskodawcę w księgach rachunkowych w dacie nabycia danej Wierzytelności.

W związku z dokonaniem cesji Wierzytelności przez Kontrahenta na Wnioskodawcę, zgodnie z postanowieniami Umowy Wnioskodawca przyjmie odpowiedzialność za zarządzanie, windykację i egzekucję Wierzytelności. Wnioskodawca będzie zatem uprawniony w szczególności do:

1. wysłania Klientowi wezwania do zapłaty i ewentualnego udzielenia mu karencji w spłacie, w przypadku gdy Klient zalega ze spłatą za Wierzytelność;

2. zlecenia dochodzenia Wierzytelności podmiotom zewnętrznym współpracującym z Wnioskodawcą;

3. wszczęcia postępowania sądowego lub arbitrażowego oraz

4. podjęcia postępowania egzekucyjnego wobec Klienta.

Po przekazaniu Zawiadomienia Klientowi przez Wnioskodawcę wszystkie płatności związane z nabytymi Wierzytelnościami (w tym przede wszystkim ich spłaty dokonywane przez Klientów) będą przekazywane w momencie ich wymagalności na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W przypadku, gdyby po Zawiadomieniu Klienci dokonali jakichś wpłat związanych z Wierzytelnościami sprzedanymi przez Kontrahenta na rzecz Wnioskodawcy na rachunek bankowy Kontrahenta, Kontrahent będzie zobowiązany do przekazania tych kwot na rzecz Wnioskodawcy.

W odniesieniu do przelanych na Wnioskodawcę Wierzytelności, Wnioskodawca będzie ponosił:

- ryzyko nieściągalności z powodu niewypłacalności Klienta,

- ryzyko braku zapłaty przez Klienta z powodów innych niż te, które powodują powstanie odpowiedzialności za stan prawny Wierzytelności jako ryzyka Kontrahenta, oraz

- ryzyko opóźnienia, utrudnienia lub uniemożliwienia Klientowi regulowania należności z tytułu Wierzytelności z powodu działań państwowych lub sytuacji politycznej w kraju siedziby Klienta (takich jak ograniczenia w transferze lub wymianie walut obcych, wywłaszczenia, powstania i działania wojenne).

Wierzytelności mogą dotyczyć towarów i usług wymienionych w Załączniku nr 15 do ustawy o VAT. Wartość poszczególnych faktur dokumentujących takie Wierzytelności może przekraczać kwotę 15 000 zł lub jej równowartość wyrażoną w walucie obcej. Tym samym, w ramach Wierzytelności nabywanych przez Wnioskodawcę mogą wystąpić Wierzytelności udokumentowane fakturami, w stosunku do których wystąpi obowiązek zapłaty z zastosowaniem mechanizmu podzielonej płatności, o którym mowa w art. 108a ustawy o VAT (dalej: „MPP”).

Wydłużony termin płatności Wierzytelności będzie wynosił co do zasady 180 dni, a w niektórych przypadkach może być jednak dłuższy.

Okres wydłużonego terminu płatności będzie rozpoczynał się w dniu, który Kontrahent wskaże jako dzień wystawienia faktury zgodnie z Umową Dostawy. Wierzytelności staną się wymagalne w 180 dniu od dnia wystawienia faktury przez Kontrahenta (chyba, że ustalony wydłużony termin płatności będzie dłuższy).

W związku z dokonaniem wydłużenia terminu płatności Wierzytelności, Klient zobowiązany będzie do uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy następujących opłat (dalej łącznie jako: „Opłaty”):

- Opłaty przygotowawczej za weryfikację zdolności kredytowej Klienta. Opłata będzie naliczana jednorazowo wraz z pierwszym przelewem Wierzytelności w odniesieniu do Klienta. Termin płatności tej opłaty wynosić będzie 7 dni od dnia nabycia Wierzytelności przez Wnioskodawcę (dalej: „Opłata przygotowawcza”);

- Opłaty operacyjnej stanowiącej z góry ustalony procent od kwoty każdej Wierzytelności zapłaconej przez Klienta po pierwotnym terminie płatności. Jest to opłata administracyjna pobierana od każdej nabytej przez Wnioskodawcę Wierzytelności, w odniesieniu do której udzielony został Klientowi wydłużony termin płatności. Termin płatności opłaty wynosić będzie 7 dni od dnia wystawienia faktury (dalej: „Opłata operacyjna”);

- Opłaty za korzystanie z wydłużonego terminu płatności (przypadającej po pierwotnym terminie płatności), stanowiąca kwotę kalkulowaną według określonego wzoru opartego o wartość wierzytelności, odpowiednią stopę WIBOR oraz ilość dni w danym miesiącu kalendarzowym, w którym kwota Wierzytelności pozostaje w jakiejkolwiek części niespłacona. Opłata naliczana będzie w cyklach miesięcznych. Termin płatności opłaty wynosić będzie 7 dni od dnia wystawienia faktury (dalej: „Opłata za Wydłużony Termin Płatności”).

Otrzymanie Opłat przez Wnioskodawcę będzie następowało po uiszczeniu Ceny nabycia Wierzytelności na rzecz Kontrahenta.

Opłaty nie będą stanowiły elementu kalkulacyjnego ceny za nabycie przez Klienta towaru/usługi od Kontrahenta.

Pytania

1. Czy w związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę,

a) otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności w kwocie brutto (tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT), będą stanowiły przychody podatkowe i Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności oraz

b) Cena nabycia Wierzytelności (w wysokości brutto, tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT), będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów i Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wysokości brutto) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

2. Czy dla potrzeb przeliczenia kosztu wyrażonego w walucie obcej w postaci Ceny nabycia Wierzytelności poniesionej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, Wnioskodawca powinien zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia tego kosztu, tj. dzień na który Wnioskodawca ujął koszt w postaci Ceny nabycia Wierzytelności w księgach rachunkowych?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

W związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę,

1. otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności w kwocie brutto (tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) będą stanowiły przychody podatkowe i Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności oraz
2. Cena nabycia Wierzytelności (w wysokości brutto, tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów i Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności/jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wysokości brutto) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) .

Ad 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jednocześnie ustawa o CIT zawiera szczególną regulację odnoszącą się do sposobu rozliczenia transakcji sprzedaży/nabycia wierzytelności.

Zgodnie z przepisem art. 15ba ustawy o CIT, cyt.:

1. „W przypadku nabycia w ramach jednej transakcji co najmniej 100 wierzytelności bez wyodrębnienia ceny nabycia poszczególnych wierzytelności (pakiet wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności.
2. Przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności.
3. Przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności.
4. Koszty nabycia pakietu wierzytelności potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi.
5. Przepisy ust. 1-4 stosuje się odpowiednio do nabycia pojedynczej wierzytelności”.

Mając na uwadze powyższe przepisy wskazać należy, iż transakcję sprzedaży/nabycia wierzytelności należy uznać za odrębną transakcję od transakcji dostawy towarów lub świadczenia usług, z tytułu której ta wierzytelność powstała. W konsekwencji nabycie wierzytelności (pakietu wierzytelności) będzie skutkowało po stronie ich nabywcy rozpoznaniem kosztów i przychodów podatkowych z tego tytułu.

W takim przypadku przychodem podatkowym będą bowiem środki lub wartości otrzymane przez nabywcę w wyniku uregulowania tych wierzytelności przez dłużnika (spłaty wierzytelności) lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności (pakietu wierzytelności). Kosztem podatkowym w takim przypadku będzie natomiast cena nabycia wierzytelności (pakietu wierzytelności) w wartości brutto (tj. z uwzględnioną w wartości wierzytelności kwotą podatku VAT).

Jednocześnie cytowane przepisy przewidują zasadę rozliczenia tej transakcji, zgodnie z którą osiągnięcie części oczekiwanego przychodu z wierzytelności - w tym przypadku części spłaty wierzytelności przez dłużnika - powinno skutkować rozpoznaniem kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu, do momentu zrównania się przychodu ze spłaty wierzytelności (pakietu wierzytelności) z kwotą poniesionego na jej (jego) nabycie wydatku.

Przy czym, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT, cyt.: „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w części niepokrytej przychodami uzyskanymi z nabytych wierzytelności, w tym nabytego pakietu wierzytelności”.

W opisanym we Wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca na zasadach uregulowanych w Umowie będzie nabywał od Kontrahenta Wierzytelności. Wierzytelności te będą wynikały z dokonanej wcześniej sprzedaży towarów/usług przez Kontrahenta na rzecz swoich Klientów (realizacja Umowy Dostawy). Po nabyciu Wierzytelności Klientom będzie przysługiwał wydłużony termin płatności za towary/usługi będące przedmiotem tych Wierzytelności w zamian za co Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania od Klientów wynagrodzenia w postaci Opłat (Opłaty przygotowawczej, Opłaty Operacyjnej, Opłaty za Wydłużony Termin Płatności).

W kontekście powyższego w przedstawionym we Wniosku opisie zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy w związku z nabyciem Wierzytelności:

- otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności będą stanowiły przychody podatkowe - Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności/jej części (w kwocie brutto),

- Cena nabycia Wierzytelności w kwocie brutto (tj. nominalna wartość nabytej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów - Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności/ jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wartości brutto),

- Wnioskodawca nie będzie uprawniony do rozpoznania ewentualnej straty podatkowej z tytułu nabycia Wierzytelności - w przypadku, gdy nadwyżka kosztów nabycia Wierzytelności (tutaj Cena nabycia Wierzytelności w wartości brutto) będzie przewyższała sumę jej spłat (tj. przychodów z tytułu nabycia tej Wierzytelności).

Prawidłowość wyżej zaprezentowanego stanowiska w zakresie traktowania transakcji nabycia/sprzedaży wierzytelności jako transakcji odrębnej od transakcji kupna sprzedaży towarów i usług, w związku z którą ta wierzytelność powstała i powstaniem dla jej nabywcy przychodów/kosztów podatkowych z tego tytułu znajduje potwierdzenie w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 15 lutego 2021 r. sygn. DD5.8201.11.2020. Interpretacja ta jakkolwiek dotyczy nieco odmiennego od przedstawionego we Wniosku stanu faktycznego - bowiem dotyczącego sprzedaży wierzytelności na rzecz faktora w ramach umowy faktoringu - tym niemniej zawarte w niej, przedstawione poniżej konkluzje w ocenie Wnioskodawcy, powinny znajdować zastosowanie również w odniesieniu do zdarzenia przyszłego przedstawionego we Wniosku.

W przedmiotowej interpretacji Minister Finansów wskazał, że cyt.:

„Z analizy przepisów kodeksu cywilnego wynika więc, że zbycie wierzytelności podmiotowi trzeciemu nie jest związane z transakcją zawartą między wierzycielem a jego dłużnikiem - jest odrębnym zdarzeniem gospodarczym. Zbycie wierzytelności nie prowadzi do spłaty tej wierzytelności przez dłużnika, ponieważ ten w dalszym ciągu nie uregulował swojego zobowiązania, tylko po zbyciu tej wierzytelności, jest on zobowiązany wobec innego podmiotu. Uzyskana przez faktoranta w wyniku sprzedaży tej wierzytelności kwota nie może być zatem traktowana jako spłata wierzytelności dokonana przez pierwotnego dłużnika. W konsekwencji wierzyciel (faktorant), należność uzyskaną za zbywaną wierzytelność powinien zaliczyć do swoich przychodów w podatku dochodowym. Ma w związku z tym również prawo do uwzględnienia kosztów uzyskania tych przychodów”.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż w ww. interpretacji ogólnej Minister Finansów potwierdził również, iż w przypadku zbycia wierzytelności dla podmiotu ją zbywającego kosztem uzyskania przychodów będzie wartość zbywanej wierzytelności pieniężnej w jej pełnej kwocie uwzględniającej również podatek VAT, a więc w kwocie brutto.

W ocenie Wnioskodawcy, jakkolwiek interpretacja ta dotyczy stanu faktycznego nieco odmiennego od przedstawionego we Wniosku zdarzenia przyszłego, tym niemniej zdaniem Wnioskodawcy zasada dotycząca rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów na transakcji nabycia/zbycia wierzytelności w wartości brutto powinna znajdować zastosowanie również do opisanego we Wniosku zdarzenia przyszłego.

W przypadku zatem Wnioskodawcy, jako podmiotu nabywającego Wierzytelności będzie on uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów na tej transakcji w wysokości Ceny nabycia Wierzytelności w wartości brutto (tj. wartości nominalnej danej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT. Jak wskazał bowiem Minister Finansów w ww. interpretacji ogólnej, cyt.:

„(`(...)`) faktorant - dokonując zbycia takiej wierzytelności na rzecz faktora za 100% jej wartości nominalnej brutto - do swoich kosztów uzyskania przychodów zaliczyć mógł będzie wartość zbywanej wierzytelności pieniężnej w jej pełnej kwocie uwzględniającej podatek od towarów i usług, (`(...)`). Podsumowując, dla faktoranta przy zbyciu (cesji) wierzytelności na rzecz faktora podstawą ustalenia kosztów uzyskania przychodów jest zasada ogólna wynikająca z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Kosztem poniesionym w rozumieniu art. 15 ust. 1 będzie - co do zasady - nominalna wartość zbytej wierzytelności w ujęciu brutto (tj. z uwzględnioną w wartości wierzytelności kwotą podatku VAT)”.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dla potrzeb przeliczenia kosztu wyrażonego w walucie obcej w postaci Ceny nabycia Wierzytelności poniesionej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, Wnioskodawca powinien zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia tego kosztu, tj. dzień na który Wnioskodawca ujął koszt w postaci Ceny nabycia Wierzytelności w księgach rachunkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, cyt.: „Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu”.

Przy czym na mocy art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, cyt.:„Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że właściwym kursem dla przeliczenia kosztu podatkowego poniesionego w walucie obcej jest kurs średni Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia tego kosztu. Natomiast dzień poniesienia tego kosztu powinien być ustalony poprzez odniesienie się do momentu jego ujęcia (zaksięgowania) przez podatnika w księgach rachunkowych co do zasady na podstawie otrzymanej faktury, a w przypadku jej braku na podstawie innego dowodu. Przy czym, w ocenie Wnioskodawcy w takim przypadku chodzi o jego ujęcie na dowolnym koncie księgowym, nie natomiast o ujęcie jako koszt dla potrzeb rachunkowych.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, w niniejszym Wniosku Wnioskodawca w ramach Umowy będzie nabywał od Kontrahenta Wierzytelności. W zamian za Wierzytelności Wnioskodawca będzie uiszczał na rzecz Kontrahenta Cenę nabycia Wierzytelności wyrażoną w walucie polskiej lub w walucie obcej. Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do stanowiska do pytania nr. 1, Cena nabycia Wierzytelności (w wartości brutto) będzie stanowiła dla Wnioskodawcy koszt podatkowy ustalany w ramach transakcji zakupu Wierzytelności dokonywanej pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem. Nabycie Wierzytelności będzie następować na podstawie Umowy (Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności).

Mając zatem na uwadze powyżej zacytowane przepisy ustawy o CIT, zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do przeliczenia przez niego kosztu podatkowego poniesionego w walucie obcej w postaci Ceny nabycia Wierzytelności powinien on zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia tego kosztu, czyli dnia na który zostanie ujęty ten koszt w księgach rachunkowych.

Tym samym, kurs przyjęty przez Wnioskodawcę dla przeliczania kosztu nabytej Wierzytelności będzie uzależniony od daty, na którą ten koszt zostanie przez Wnioskodawcę ujęty dla celów rachunkowych. Przykładowo, jeżeli Wnioskodawca nabędzie daną Wierzytelność w walucie obcej w dniu 31 sierpnia 2022 r. roku i koszt nabytej Wierzytelności zostanie zaksięgowany na ten dzień, tj. na 31 sierpnia 2022 r., to wartość poniesionego kosztu powinna być przeliczona po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego tej waluty z dnia 30 sierpnia 2022 r.

Podsumowując, w przypadku Wierzytelności nabytych w walucie obcej, kursem właściwym do przeliczenia dla potrzeb podatkowych kosztu w postaci Ceny nabycia Wierzytelności będzie kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień, na który Wnioskodawca ujmie ten koszt w księgach rachunkowych na dowolnym koncie księgowym.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 jest prawidłowe, natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad 1

Kwestia cesji wierzytelności uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2021 r. poz. 2459 ze zm.).

Zgodnie z art. 509 § 1 tej ustawy,

wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Zgodnie z § 2 tego artykułu wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Przeniesienie wierzytelności może nastąpić, jak wynika z treści art. 510 § 1 cytowanej ustawy, w wyniku wykonania umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, która przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze. zm. dalej: „updop"),

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ustawodawca ustanawiając ten przepis wprowadził wyjątki od zasady wynikającej z art. 12 ust. 1, bowiem o przychodach należnych możemy mówić w sytuacji, gdy podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich otrzymania. Oznacza to więc, że przychód należny związany jest z powstaniem wierzytelności. Ponadto przepis ten znajduje zastosowanie, gdy podatnik nie uzyskuje zapłaty za wykonane w roku podatkowym świadczenie, które było wymagalne.

Na gruncie updop po stronie nabywcy wierzytelności (u wierzyciela), który stał się jej właścicielem na mocy umowy sprzedaży nie powstaje w momencie dokonania cesji przychód w rozumieniu ww. ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a updop,

za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1. wystawienia faktury albo

2. uregulowania należności.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. ustawy,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy. Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Podatnik kwalifikując poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów powinien zatem kierować się podstawową zasadą zaistnienia związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a możliwością osiągnięcia z tego tytułu przychodu, albowiem to na nim spoczywa ciężar udowodnienia, że poniesienie wydatku ma (lub może mieć) wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e updop,

za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 updop.

Regulacje dotyczące pakietów wierzytelności zostały wprowadzone ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193, dalej: „ustawa nowelizująca”).

W myśl art. 15ba ust. 1 updop,

w przypadku nabycia w ramach jednej transakcji co najmniej 100 wierzytelności bez wyodrębnienia ceny nabycia poszczególnych wierzytelności (pakiet wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera legalną definicję przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności.

Zgodnie z art. 15ba ust. 2 updop,

przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności.

Stosownie do art. 15ba ust. 3 updop,

przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności.

W myśl art. 15ba ust. 4 updop,

koszty nabycia pakietu wierzytelności potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi.

Jednocześnie zgodnie z art. 15ba ust. 5 updop,

przepisy ust. 1-4 stosuje się odpowiednio do nabycia pojedynczej wierzytelności.

Zgodnie zatem z dyspozycją wyrażoną w cyt. powyżej art. 15ba ust. 4 updop, koszty nabycia pakietu wierzytelności oraz zgodnie z art. 15ba ust. 5 updop koszty nabycia pojedynczej wierzytelności, potrąca się w okresie rozliczeniowym, w którym osiągnięty został przychód z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności/pojedynczej wierzytelności, do wysokości odpowiadającej temu przychodowi. Z powołanych regulacji wynika zasada odpowiedniości (adekwatności) potrącania kosztów z przychodami. Oznacza to, że osiągnięcie części oczekiwanego przychodu powinno skutkować rozpoznaniem kosztu uzyskania przychodu „wprost” w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu, do momentu zrównania się przychodu ze spłaty wierzytelności (pakietu wierzytelności) z kwotą poniesionego na jej (jego) nabycie wydatku.

Zauważyć również należy, że w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wskazano: (`(...)`) Po zmianie przepisów koszty nabycia wierzytelności bądź pakietów wierzytelności, będą rozpoznawane „wprost” w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego z niej przychodu, do momentu zrównania się przychodu ze spłaty wierzytelności (pakietu wierzytelności) z kwotą poniesionego na jej (jego) nabycie wydatku (tj. innymi słowy, do momentu rozliczenia całości wydatków na nabycie określonej wierzytelności bądź pakietu wierzytelności). (…)

Można zatem uznać, że wydatki na nabycie wierzytelności są ponoszone w celu uzyskania spłaty tych wierzytelności w wysokości odpowiadającej co najmniej wartości tych wierzytelności określonej w cenie ich nabycia. W konsekwencji, wydatki poniesione na nabycie wierzytelności mogą być rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w momencie powstania przychodu z tytułu spłaty danej wierzytelności.

Przy czym, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39a updop,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w części niepokrytej przychodami uzyskanymi z nabytych wierzytelności, w tym nabytego pakietu wierzytelności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika m.in., że C Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest podmiotem z Grupy C posiadającym siedzibę w Polsce. Kontrahent w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zawiera ze swoimi klientami (umowy sprzedaży towarów lub umowy świadczenia usług dokumentowane fakturami VAT, z tytułu których Kontrahentowi przysługują wierzytelności wobec Klientów.

W praktyce współpracy gospodarczej, pomiędzy Kontrahentem a Klientami występują sytuacje, w których Klient, który nabył dany towar lub usługę jest zainteresowany wydłużeniem terminu płatności faktury, wystawionej przez Kontrahenta. W celu zapewnienia takiej możliwości Klientom, Kontrahent we współpracy z Wnioskodawcą (jako podmiotem prowadzącym działalność finansową), zamierzają uruchomić odpowiednie rozwiązanie pozwalające na stałe oferowanie możliwości wydłużenia terminów płatności faktur wystawianych przez Kontrahenta.

W celu wdrożenia powyższego rozwiązania, Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Kontrahentem Umowę ramową przelewu wierzytelności”), w ramach której ureguluje warunki współpracy pomiędzy stronami, w tym zasady zawierania jednostkowych umów przelewu wierzytelności, wynagrodzenia, podziału ryzyka pomiędzy stronami, zabezpieczeń, itp. Istotą zawarcia tej Umowy będzie umożliwienie danemu Klientowi, który nabył określone towary lub usługi od Kontrahenta, wydłużenia terminu płatności danej faktury wystawionej przez Kontrahenta. Finansowanie wydłużonego terminu płatności będzie zapewniane przez Wnioskodawcę. Z tytułu wydłużenia terminu płatności, Klient będzie musiał zapłacić dodatkowe wynagrodzenie.

Zgodnie z planowanym rozwiązaniem, Kontrahent będzie oferował Klientom wydłużony termin płatności należności z tytułu danej Umowy Dostawy. Jeżeli Klient będzie zainteresowany takim rozwiązaniem i zdecyduje się na wydłużenie terminu płatności danej wierzytelności, na podstawie Umowy Kontrahent będzie mógł sprzedać i przelać na Wnioskodawcę Wierzytelność z odroczonym terminem płatności.

W takim przypadku Kontrahent zawrze z danym Klientem, jako aneks do Umowy Dostawy, umowę o zapłatę. Umowa o zapłatę będzie zawierała m.in. prawne i ekonomiczne warunki wydłużonego terminu płatności (w szczególności okres, wysokość i termin wymagalności świadczenia wzajemnego za wydłużony termin płatności), które Kontrahent każdorazowo uzgodni ze swoim Klientem.

Sprzedaż Wierzytelności - w przypadku, gdy Kontrahent zgodzi się na wydłużenie Klientowi terminu płatności należności wynikających z Umowy Dostawy - poprzedzona zostanie:

- określeniem wydłużonego terminu płatności Wierzytelności pomiędzy Kontrahentem a jego Klientem (zasadniczo wyrażonym w Umowie Dotyczącej Terminu Płatności),

- wystawieniem przez Kontrahenta na Klienta faktury na należne mu Wierzytelności uwzględnione w Umowie Dotyczącej Terminu Płatności (tj. Wierzytelności w pełnej wysokości nominalnej z uwzględnieniem podatku VAT, z pierwotnym terminem płatności wynikającym z Umowy Dostawy);

- przedłożeniem Wnioskodawcy oferty sprzedaży zafakturowanych Wierzytelności z wydłużonym terminem płatności ustalonym zgodnie z Umową Dotyczącą Terminu Płatności, przy czym wydłużony termin płatności ma zastosowanie pod warunkiem skutecznego dokonania przelewu Wierzytelności.

Oferta sprzedaży ma zostać przekazana Wnioskodawcy niezwłocznie po wystawieniu przez Kontrahenta faktury na Klienta. Najpóźniej w momencie przedłożenia Wnioskodawcy Oferty sprzedaży, Kontrahent dostarczy Wnioskodawcy odpowiednie dokumenty w celu zbadania sytuacji ekonomicznej i zdolności kredytowej Klienta. Z chwilą przyjęcia Oferty sprzedaży nastąpi zawarcie pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem jednostkowej umowy przelewu wierzytelności. Zawierając Jednostkową umowę przelewu wierzytelności, Wnioskodawca nabędzie od Kontrahenta Wierzytelności wskazane w Ofercie sprzedaży za uzgodnioną cenę nabycia Wierzytelności obliczoną jako: cena nabycia Wierzytelności netto (tj. wartość nominalna Wierzytelności bez wynagrodzenia za wydłużony termin płatności i bez podatku VAT zgodnie z fakturą Kontrahenta) + podatek VAT = cena nabycia Wierzytelności brutto (dalej: „Cena nabycia Wierzytelności”). Po zawarciu Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności Wnioskodawca zawiadomi danego Klienta o przelewie Wierzytelności.

Wraz z zawarciem Jednostkowej umowy przelewu wierzytelności Kontrahent przeniesie na Wnioskodawcę:

- Wierzytelności wskazane w Ofercie sprzedaży zgodnie z warunkami Umowy o Zapłatę - jak również wszelkie prawa związane z Wierzytelnościami lub z nich wynikające; oraz

- o ile nie zostały przelane na mocy przepisów prawa, wszystkie inne prawa akcesoryjne i zabezpieczenia związane z Wierzytelnościami lub z nich wynikające, w szczególności:

5. roszczenia o odszkodowanie, niezależnie od podstawy prawnej;

6. roszczenia wobec przewoźnika;

7. roszczenia o odsetki, bez względu na podstawę prawną;

8. roszczenia z tytułu realizacji zabezpieczeń.

W momencie zakupu Wierzytelności przez Wnioskodawcę, Wierzytelności te nie będą wymagalne ani nie minie termin ich zapłaty. Cena nabycia Wierzytelności będzie płatna przez Wnioskodawcę w terminie wymagalności Wierzytelności wynikającym z Umowy Dostawy (tj. w terminie wymagalności faktury) na rachunek bankowy Kontrahenta. Wnioskodawca może jednak według swojego wyboru potrącić Wierzytelności wobec Kontrahenta wynikające lub związane z umową lub jednostkową umową przelewu wierzytelności z wierzytelnościami Kontrahenta; obowiązuje to również w przypadku, gdy ww. Wierzytelności nie będą jeszcze wymagalne. Cena nabycia Wierzytelności przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta będzie dokonywana w takiej samej walucie w jakiej jest wyrażona sprzedawana wierzytelność. Tym samym, Cena nabycia Wierzytelności może być płacona albo w walucie polskiej albo w walucie obcej. Koszt w postaci Ceny nabycia Wierzytelności będzie ujmowany przez Wnioskodawcę w księgach rachunkowych w dacie nabycia danej Wierzytelności.

W związku z dokonaniem cesji Wierzytelności przez Kontrahenta na Wnioskodawcę, zgodnie z postanowieniami Umowy Wnioskodawca przyjmie odpowiedzialność za zarządzanie, windykację i egzekucję Wierzytelności.

Po przekazaniu Zawiadomienia Klientowi przez Wnioskodawcę wszystkie płatności związane z nabytymi Wierzytelnościami (w tym przede wszystkim ich spłaty dokonywane przez Klientów) będą przekazywane w momencie ich wymagalności na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W odniesieniu do przelanych na Wnioskodawcę Wierzytelności, Wnioskodawca będzie ponosił:

- ryzyko nieściągalności z powodu niewypłacalności Klienta,

- ryzyko braku zapłaty przez Klienta z powodów innych niż te, które powodują powstanie odpowiedzialności za stan prawny Wierzytelności jako ryzyka Kontrahenta, oraz

- ryzyko opóźnienia, utrudnienia lub uniemożliwienia Klientowi regulowania należności z tytułu Wierzytelności z powodu działań państwowych lub sytuacji politycznej w kraju siedziby Klienta (takich jak ograniczenia w transferze lub wymianie walut obcych, wywłaszczenia, powstania i działania wojenne).

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego zauważyć należy, że z przepisu art. 15ba updop wynika, że:

1. W przypadku nabycia w ramach jednej transakcji co najmniej 100 wierzytelności bez wyodrębnienia ceny nabycia poszczególnych wierzytelności (pakiet wierzytelności) dochód z pakietu wierzytelności stanowi nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności nad kosztem nabycia pakietu wierzytelności.

2. Przez przychody uzyskane z wierzytelności wchodzących w skład pakietu wierzytelności rozumie się środki lub wartości otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki lub wartości ze zbycia całości albo części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu wierzytelności, z wyjątkiem opłat, odsetek, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności.

Ponadto z art. 15ba ust. 3 updop wynika, że przez koszt nabycia pakietu wierzytelności rozumie się cenę nabycia takiego pakietu wierzytelności.

Z kolei art. 15ba ust. 5 updop, uprawnia do odpowiedniego zastosowania art. 15ba updop do przypadku nabycia pojedynczej wierzytelności.

Mając na uwadze powyższe brzmienie przepisów, w odniesieniu do przychodu z tytułu spłaty wierzytelności nabytych od Kontrahenta zastosowanie znajdzie art. 15ba updop.

Zauważyć bowiem należy, że Wierzytelności winny cechować się ustaloną ściśle określoną wartością. Tym samym winny spełniać wszelkie przesłanki pozwalające zakwalifikować je do składników majątkowych. Na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych samo nabycie wierzytelności nie stanowi podstawy do rozpoznania przychodu, w szczególności rozumianego jako spodziewany wpływ z nabytych od Kontrahenta jednostkowych wierzytelności. Do przychodów z wierzytelności/pakietu wierzytelności zalicza się środki otrzymane w wyniku uregulowania tych wierzytelności lub środki ze zbycia całości lub części wierzytelności wchodzących w skład danego pakietu, z wyjątkiem opłat, odsetek za opóźnienie w zapłacie zobowiązań i kar, naliczonych po dniu nabycia pakietu wierzytelności. Przychodowi temu towarzyszą koszty uzyskania przychodów w wysokości ceny zapłaconej za nabyte wierzytelności, potrącane zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15ba ust. 3 i 4 w zw. z ust. 5 updop oraz z zastosowaniem art. 16 ust. 1 pkt 39a updop. Dochodem zaś jest nadwyżka przychodów uzyskanych z wierzytelności wchodzących w skład pakietu lub pojedynczej wierzytelności nad kosztem nabycia całego pakietu/pojedynczej wierzytelności.

Podsumowując, w momencie nabycia przedmiotowych wierzytelności od Kontrahenta nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód należny. Kwota należna, w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do świadczeń spełnionych (dokonanych).

W związku z powyższym, zgodzić należy się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w związku z nabyciem Wierzytelności przez Wnioskodawcę, otrzymane spłaty nabytej Wierzytelności w kwocie brutto (tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT), będą stanowiły przychody podatkowe i Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w kwocie faktycznie otrzymanej od Klientów spłaty danej Wierzytelności.

Również należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że Cena nabycia Wierzytelności (w wysokości brutto, tj. wartości nominalnej Wierzytelności wraz z podatkiem VAT), będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów i Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w kwocie odpowiadającej kwocie uzyskanego przychodu (tj. spłaty Wierzytelności lub jej części), do momentu zrównania się przychodu ze spłaty Wierzytelności z kwotą poniesionego na jej nabycie wydatku (tj. Ceny nabycia Wierzytelności w wysokości brutto) - z zastrzeżeniem ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 39a ustawy o CIT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 jest prawidłowe.

Ad 2

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy dla potrzeb przeliczenia kosztu wyrażonego w walucie obcej w postaci Ceny nabycia Wierzytelności poniesionej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, Wnioskodawca powinien zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia tego kosztu, tj. dzień na który Wnioskodawca ujął koszt w postaci Ceny nabycia Wierzytelności w księgach rachunkowych, wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 15a ust. 7 updop,

za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Mając zatem na uwadze powyższe przepisy prawa wskazać należy, że nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie przeliczania kosztów uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 updop, koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu. Przy definiowaniu „kosztu poniesionego” pomocny jest powołany wyżej art. 15a ust. 7 updop, który dotyczy co prawda różnic kursowych, lecz ma swoje przełożenie na grunt sprawy, będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

Przy różnicach kursowych za koszt poniesiony uważa się zatem koszt, wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury.

Skoro dniem poniesienia kosztu będzie inny dowód księgowy w przypadku braku faktury (rachunku), to w myśl art. 15 ust. 1 updop, do przeliczenia kosztu wyrażonego w walucie obcej na złote należy zastosować kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, tj. poprzedzającego dzień wystawienia faktury lub innego dowodu księgowego.

Zatem, do przeliczenia wartości kosztu poniesionego w walucie obcej, udokumentowanego fakturą (rachunkiem) lub innym dowodem księgowym w przypadku braku faktury (rachunku), należy przyjąć datę poprzedzającą datę faktury (rachunku) lub innego dowodu księgowego.

W związku z powyższym, dla potrzeb przeliczenia kosztu wyrażonego w walucie obcej w postaci Ceny nabycia Wierzytelności poniesionej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta, Wnioskodawca powinien zastosować kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia tego kosztu, jednak nie będzie to dzień na który Wnioskodawca ujął koszt w postaci Ceny nabycia Wierzytelności w księgach rachunkowych, tylko dzień poprzedzający dzień wystawienia faktury lub innego dowodu księgowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób prawnych (pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 oraz Nr 2), w zakresie podatku od towarów i usług (pytań oznaczonych we wniosku Nr 3 oraz Nr 4), zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze.zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).