0111-KDIB2-1.4010.380.2022.2.AR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 czerwca 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy posiadanie przez Państwa Udziałów w Podmiotach Zagranicznych będzie wykluczać - na podstawie art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) - możliwość dokonania wyboru opodatkowania w formie Ryczałtu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie Organu – 15 września 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca posiada siedzibę i zarząd na terytorium Polski. Spółka posiada udziały w kapitale następujących podmiotów, których siedziba znajduje się poza granicami Polski:

- A s.r.o., posiadającej osobowość prawną, z siedzibą w Czechach, utworzonej zgodnie z prawem państwa jej siedziby;

- B s.r.o., posiadającej osobowość prawną, z siedzibą na Słowacji, utworzonej zgodnie z prawem państwa jej siedziby;

- C Kft., posiadającej osobowość prawną, z siedzibą na Węgrzech, utworzonej zgodnie z prawem państwa jej siedziby;

- D GmbH, posiadającej osobowość prawną. z siedzibą w Niemczech, utworzonej zgodnie z prawem państwa jej siedziby;

- E a.s.. posiadającej osobowość prawną. z siedzibą w Czechach, utworzonej zgodnie z prawem państwa jej siedziby,

dalej określanych łącznie jako „Podmioty Zagraniczne”

Z kolei, udziały posiadane przez Wnioskodawcę w tych podmiotach będą określane jako „Udziały w Podmiotach Zagranicznych”.

Wnioskodawca rozważa wybór opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie - określonego w rozdziale 6b Ustawy o CIT - ryczałtu od dochodów spółek (dalej określany jako: **„**Ryczałt”).

Pytanie

Czy posiadanie przez Wnioskodawcę Udziałów w Podmiotach Zagranicznych będzie wykluczać - na podstawie art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT - możliwość dokonania wyboru opodatkowania w formie Ryczałtu?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, posiadanie Udziałów w Podmiotach Zagranicznych nie narusza art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT. W konsekwencji, posiadanie przez Wnioskodawcę Udziałów w Podmiotach Zagranicznych nie wyłącza i nie będzie wyłączać na przyszłość możliwości wyboru przez Wnioskodawcę opodatkowania w formie Ryczałtu. To oznacza, że po spełnieniu innych, wymienionych w Ustawie o CIT wymogów dotyczących opodatkowania Ryczałtem, Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania osiąganych przez niego dochodów w formie Ryczałtu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT, jednym z warunków wyboru opodatkowania Ryczałtem jest brak posiadania przez podatnika: ,,(`(...)`)udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym.

Rozważając spełnienie wskazanego warunku w realiach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę należy zauważyć, że w prawie podatkowym, którego jedną z naczelnych zasad jest zasada pewności opodatkowania (W. Nykiel, Prawo podatkowe w Polsce, Podręcznik akademicki. Warszawa 2018, s. 24) podstawową rolę pełni wykładnia językowa. Spośród różnych sposobów wykładni to właśnie ten (językowy) sposób interpretacji aktów prawnych powinien stanowić tak punkt wyjścia, jak i zakreślać granice wykładni. Wskazane wyżej pryncypium jest akcentowane zarówno w doktrynie prawa podatkowego (R. Mastalski, Prawo podatkowe. Warszawa 2006, s. 116), jak i orzecznictwie sądowoadministracyjnym. (Wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1077/12 oraz wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., sygn. akt III SA 3055/99, gdzie sąd wskazał, że „formuła słowna jest bowiem granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście normy prawnej).

W tym miejscu warto podkreślić rolę tesktu prawnego, który powinien zostać sformułowany w sposób niebudzący wątpliwości interpretacyjnych (polegającyh przykładowo na zaistnieniu sytuacji, w której przepis inaczej rozumie sąd, inaczej podmiot zobowiązany, a jeszcze inaczej organ podatkowy). W swoim orzecznictwie NSA odnosi się do tego zagadnienia między innymi w wyroku z dnia 18 czerwca 1996 r., sygn. akt SA/Ł 1212/95, stwierdzając, że „W demokratycznym państwie prawa obywatel nie może zostać zobowiązany do ponoszenia negatywnych skutków prawodawczych czy też ułomności techniki legislacyjnej, a nadto nie można na niego przerzucać rozwiązania wątpliwości co do brzmienia prawa, jak i jego stosowania, jeśli obiektywnie rzecz biorąc, wątpliwości te istnieją tak dla obywateli, jak i organów państwowych

Celem uniknięcia sporów interpretacyjnych na tle pojęć, którymi ustawodawca posługuje się w tekście aktu prawnego coraz częstszą praktyką jest wprowadzanie - zazwyczaj w jednej z pierwszych jednostek redakcyjnych tekstu normatywnego - słowników definicji legalnych. Ustawa o CIT zawiera wspomniany słownik w art. 4a. I tak, w pkt 21 tego przepisu objaśnione zostało pojęcie spółki. Pod tym pojęciem należy rozumieć:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej („spółka europejska”),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a (spółka komandytowa, spółka komandytowo- akcyjna i spółka jawna - przyp. Wnioskodawca), mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W kontekście powyższego należy zauważyć, że przedstawiona definicja została sformułowana na początku Ustawy o CIT. To oznacza, że wyartykułowany tam sposób rozumienia „spółki” powinien znajdować zastosowanie na gruncie wszystkich regulacji Ustawy o CIT, chyba że na mocy przepisu szczególnego prawodawca postanowił inaczej. Mając na względzie, że w zakresie opodatkowania Ryczałtem ustawodawca nie wprowadził odrębnej definicji pojęcia spółki, to należy uznać, że dla potrzeb ww. ryczałtu wiążąca jest definicja przedstawiona w art. 4a pkt 21 Ustawy o CIT. To prowadzi do wniosku, że ocena, czy posiadanie Udziałów w Podmiotach Zagranicznych wyłącza możliwość wyboru opodatkowania w formie Ryczałtu, jest uzależniona od tego, czy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego podmioty spełniają definicję spółki określoną w art. 4a pkt 21 Ustawy o CIT.

Na tle powyższej regulacji należy stwierdzić, że spółka posiadająca osobowość prawną, która została utworzona zgodnie z prawem innego niż Polska państwa i której siedziba lub zarząd znajduje się w innym niż Polska państwie, nie znajduje się w żadnej ze wskazanych w art. 4a pkt 21 lit. a-d Ustawy o CIT kategorii. Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska, w którym poddaje analizie przypadki opisane w literach od a) do d) w art. 4a pkt 21 Ustawy o CIT.

Po pierwsze, należy wskazać, że w lit. a ww. przepisu ustawodawca odwołuje się do:

- spółki posiadającej osobowość prawnej oraz

- spółki europejskiej.

Sposób sformułowania wskazanego wyżej przepisu prowadzi do wniosku, że pod pojęciem „spółki posiadającej osobowość prawną” nie można rozumieć wszystkich spółek, które posiadają osobowość prawną, tj. zarówno tych utworzonych pod rządami prawa polskiego (prawa krajowego), jak i innych porządków normatywnych, ale jedynie te utworzone zgodnie z polskim porządkiem prawnym.

Gdyby przyjąć bowiem za prawidłowe twierdzenie przeciwne, tj. zgodnie z którym pod pojęciem „spółki posiadającej osobowość prawną” należy rozumieć zarówno spółki utworzone pod rządami prawa polskiego (prawa krajowego), jak i innych porządków normatywnych, to za bezprzedmiotowe należałoby uznać odwołanie się ustawodawcy – w art. 4a pkt 21 lit. a) Ustawy o CIT - do spółki europejskiej, gdyż spółka ta posiada osobowość prawną (ROZPORZĄDZENIE RADY (WE) NR 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE), artykuł 1 ust. 3), a jest uregulowana w prawie unijnym. Tym samym, wskazanie tej spółki expressis verbis musiałoby zostać uznane za superfluum ustawowe, ponieważ spółka europejska - jako podmiot posiadający osobowość prawną - z założenia mieściłaby się w kategorii „spółki posiadającej osobowość prawną”, a zatem wskazywanie jej wprost w art. 4a pkt 21 lit. a) Ustawy o CIT byłoby zbędne (nadmiarowe).

Dodatkowo, przeciwko ww. sposobowi interpretacji Ustawy o CIT przemawia jedna z podstawowych zasad wykładni prawa, a mianowicie zakaz wykładni per non est. W myśl tej zasady, nie można dokonywać interpretacji przepisów prawa w taki sposób, aby pewne jego fragmenty okazały się zbędne (L. Morawski, Wstęp do prawoznawstwa, Toruń 2009, s. 146; L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 122).

W tym kontekście należy zauważyć, że uznanie, że pod pojęciem „spółki posiadającej osobowość prawną” należy rozumieć także podmioty utworzone zgodnie z innym niż krajowy (polskim) porządkiem prawnym oznaczałoby, że dodanie do ww. przepisów spółki europejskiej byłoby zbędne. Spółka ta byłaby bowiem ujęta w formule spółki posiadającej osobowość prawną”. Tym samym, oznaczałoby to, że wskutek przyjęcia ww. - zdaniem Wnioskodawcy, nieprawidłowej - wykładni Ustawy o CIT, niektóre jej fragmenty okazałyby się zbędne, tj. za zbędne należałoby uznać wprowadzenie do ww. przepisu odwołania do spółki europejskiej. To oznacza, że skoro prawodawca za celowe uznał wskazanie, że utworzony zgodnie z innym niż krajowym porządkiem normatywnym podmiot (spółka europejska) jest zaliczony do kategorii „spółki” w rozumieniu Ustawy o CIT, to bez tego wskazania, spółka europejska z natury rzeczy nie stanowiłaby „spółki” w rozumieniu Ustawy o CIT.

To z kolei prowadzi do kluczowej dla odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy konkluzji, że na gruncie art. 4a pkt 21 lit. a) Ustawy o CIT pod pojęciem „spółki posiadającej osobowość prawną” należy rozumieć jedynie te podmioty, które zostały utworzone zgodnie z przepisami prawa polskiego, a więc przede wszystkim Kodeksu spółek handlowych. Jednocześnie, pod pojęciem „spółki posiadającej osobowość prawną” nie można rozumieć podmiotów utworzonych zgodnie z innym niż krajowym (polskim) porządkiem normatywnym, a nie wskazanych w tym przepisie. W przeciwnym wypadku, zamieszczenie w art. 4a pkt 21 lit. a) Ustawy o CIT odwołania do spółki europejskiej byłoby zbędne, albowiem podmiot ten, jako posiadający osobowość prawną, i tak mieściłby się w kategorii „spółki posiadającej osobowość prawną”. Skoro jednak prawodawca uznał zamieszczenie w ww. regulacji expressis verbis spółki europejskiej, to oznacza to, że bez takiego zamieszczenia nie stanowiłaby ona „spółki posiadającej osobowość prawną” dla celów CIT.

Podsumowując wskazane wyżej uwagi należy stwierdzić, że:

- pod pojęciem „spółki posiadającej osobowość prawną” ustawodawca rozumie spółki utworzone zgodnie z prawem polskim, natomiast,

- jeśli zamierza rozszerzyć to pojęcie na podmioty utworzone zgodnie z innym niż krajowy (polskim) porządkiem normatywnym, to czyni to poprzez wskazanie tego typu podmiotów wprost (vide: wskazanie w art. 4a pkt 21 lit. a) Ustawy o CIT spółki europejskiej).

W konsekwencji, skoro w art. 4a pkt 21 lit. a) Ustawy o CIT prawodawca odwołuje się wyłącznie do podmiotów utworzonych zgodnie z przepisami prawa polskiego (jedyny wyjątek to spółka europejska), to należy uznać, że Podmioty zagraniczne, w których Wnioskodawca posiada udziały nie realizują hipotezy art. 4a pkt 21 lit. a) Ustawy o CIT.

Dalej należy stwierdzić, że Podmiotów zagranicznych nie można uznać także za jednostki określone w art. 4a pkt 21 lit. b) Ustawy o CIT, który odwołuje się do spółek kapitałowych w organizacji. W tym kontekście należy - po pierwsze - wskazać, że żaden z Podmiotów Zagranicznych nie jest podmiotem w organizacji. Przeciwnie, jako podmioty wpisane do rejestru posiadają one osobowość prawną. Po drugie, sformułowanie „w organizacji” w sposób czytelny referuje do spółki z o.o./spółki akcyjnej w organizacji, a więc - jak wynika z art. 11 § 1 Kodeksu spółek handlowych - podmiotów utworzonych zgodnie z prawem polskim. To oznacza, że Podmiotów Zagranicznych nie można zaliczyć do jednostek wymienionych w art. 4a pkt 21 lit. b) Ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że Podmioty Zagraniczne nie realizują także hipotezy art. 4a pkt 21 lit. c) Ustawy o CIT, gdyż przepis ten odwołuje się do posiadających siedzibę na terytorium Polski spółek komandytowo-akcyjnych (S.K.A), komandytowych (SP.K) oraz jawnych (SP.J). W tym kontekście wymaga podkreślenia, że Podmioty Zagraniczne nie tylko nie mają siedziby w Polsce, ale przede wszystkim nie działają - w przewidzianych w Kodeksie spółek handlowych - formach prawnych, tj. nie działają jako S.K.A, SP.K lub SP.J.

Końcowo, należy podkreślić, że Podmioty Zagraniczne nie spełniają także warunków dla uznania ich za jednostki, o których mowa w art. 4a pkt 21 lit. d) Ustawy o CIT. Przepis ten odwołuje się bowiem do spółek nieposiadających osobowości prawnej. Tymczasem, każdy z Podmiotów Zagranicznych posiada osobowość prawną.

Powyższe rozważania prowadzą do konkluzji, że Podmioty zagraniczne nie spełniają definicji spółki w rozumieniu Ustawy o CIT. To oznacza, że posiadanie przez Wnioskodawcę Udziałów w Podmiotach Zagranicznych nie narusza i nie będzie naruszać art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy o CIT. W konsekwencji, po spełnieniu innych, wymienionych w Ustawie o CIT wymogów dotyczących opodatkowania Ryczałtem, Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania osiąganych przez niego dochodów w formie Ryczałtu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustawy (Dz. U. poz. 2122), zwaną dalej „ustawą nowelizującą”, wprowadzone zostały do polskiego systemu podatkowego nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych, zwany dalej również: „ryczałtem”. Ten nowy sposób opodatkowania wiążący dochód do opodatkowania z kategoriami prawa bilansowego i polegający na zmianie momentu powstania obowiązku podatkowego, stanowi odejście od dotychczasowych zasad podatkowych i oznacza dla podatnika przystąpienie do systemu opartego na nowych zasadach opodatkowania, w sposób istotny różniący się od reguł podstawowych.

Jednocześnie przyjęty ustawą nowelizującą wprowadzającą model opodatkowania ryczałtem jest dla podatnika fakultatywny, co oznacza, że podatnik samodzielnie decyduje, czy chce skorzystać z tej formy opodatkowania swoich dochodów.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1. (uchylony)

2. mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3. podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń na podatniku ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych;

4. prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5. nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6. nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7. złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Pkt 5 powołanego wyżej przepisu wskazuje wprost, że jeżeli spółka posiada udziały (akcje) w kapitale innej spółki, to w takim przypadku nie może skorzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i nast. Ustawy o CIT. Na powyższe wskazuje jednoznacznie językowa wykładnia przedmiotowej regulacji.

W myśl natomiast art. 4a pkt 21 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada udziały w kapitale spółek zagranicznych, tj.

– w czeskiej i słowackiej spółce s.r.o.,

– w węgierskiej spółce Kft.,

– w niemieckiej spółce GmbH oraz

– w czeskiej spółce a.s.

W związku z planowanym wyborem opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy posiadanie ww. udziałów w spółkach zagranicznych wyklucza możliwość wyboru tej formy opodatkowania, na podstawie art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że spółki s.r.o.- společnost s ručením omezeným oraz spoločnosť s ručením obmedzeným to spółki o uregulowaniach zbliżonych do polskich sp. z o.o.

Spółka GmbH - Gesellschaft mit beschränkter Haftung, jest natomiast odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w Niemczech.

Węgierska spółka Kft. - korlátolt felellőségű társaság, jest formą prawną również bardzo podobną do polskiej sp. z o.o.

Natomiast Spółka a.s. - akciová společnost, jest odpowiednikiem polskiej spółki akcyjnej w Czechach.

Wszystkie wymienione spółki posiadają osobowość prawną(co zresztą sam wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego).

Zauważyć w tym miejscu należy, że art. 4a ustawy o CIT w pkt 21, jako spółkę, o której mowa w ww. ustawie wyraźnie wymienia spółkę posiadającą osobowość prawną, nie wskazując przy tym, że mowa jest wyłącznie o spółce powstałej w oparciu o przepisy prawa polskiego.

Zaznaczenia wymaga, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (`(...)`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię contra legem, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Zatem literalna treść art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT uniemożliwia wybór opodatkowania ryczałtem w przypadku, gdy podatnik posiada udziały (akcje) w kapitale innej spółki. Fragment ww. przepisu odnoszący się do powyższej kwestii jest na tyle jasny i precyzyjny, że dla odkodowania jego treści wystarczy zastosowanie wykładni językowej.

Nie można tym samym zgodzić się z Wnioskodawcą, że spółki zagraniczne nie zostały ujęte przez ustawodawcę w katalogu podmiotów uznawanych za „spółkę”. Przytoczony powyżej art. 4a pkt 21 ustawy o CIT w żaden sposób nie zawęża kręgu spółek posiadających osobowość prawną tylko do spółek krajowych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy zauważyć należy, że nie dostrzega on jak się wydaje, że omawiany przepis wyraźnie „mówi” o spółce posiadającej osobowość prawną, w tym także spółce europejskiej. Spółka ta została tym samym wskazana jako mieszcząca się w pojęciu spółki posiadającej osobowość prawną a nie w odrębnej kategorii podmiotów, co czyni argumentację Wnioskodawcy w tym zakresie bezpodstawną.

Zdaniem Organu, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego spółki, w których udziały posiada Wnioskodawca, jako „spółki posiadające osobowość prawną” mieszczą się w art. 4a pkt 21 ustawy o CIT.

Zatem, posiadanie przez Wnioskodawcę udziałów w kapitale wskazanych we wniosku spółek, których siedziba znajduje się poza granicami Polski, wyłącza możliwość zastosowania przez Wnioskodawcę opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek (tzw. Estońskiego CIT) – na podstawie art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, ponieważ są to „inne spółki”, o których mowa ww. przepisie.

Biorąc pod uwagę powyższe Stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)``(...)`. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).