Interpretacja dotyczy planowanego wniesienia przez spółkę akcyjną (Wnioskodawcę) aportem składników majątkowych i niemajątkowych, które obecnie tworzą wyodrębniony w strukturze spółki akcyjnej Oddział X. Oddział X jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, wyodrębnioną pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym, a także posiada zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Planowane wniesienie aportem Oddziału X do Spółki Celowej, która będzie kontynuować dotychczasową działalność Oddziału, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. Transakcja ta będzie neutralna podatkowo dla Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnySzanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
13 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy planowane wniesienie do spółki z o.o. aportem składników majątkowych i niemajątkowych tworzących obecnie wyodrębniony w strukturze spółki akcyjnej oddział o opisanym we wniosku poziomie samodzielności organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, będzie stanowiło wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) i w konsekwencji spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązek rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.
Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 września 2022 r. (wpływ 15 września 2022 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Wnioskodawca (dalej: „Spółka S.A.”), jest jedną z największych grup przemysłowych w Polsce. Prowadzi działalność w rozmaitych sektorach i branżach za pośrednictwem zakładów położonych w różnych częściach Polski i świata. Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem o rozbudowanej strukturze organizacyjnej, która jako największy stopień wyodrębnienia i samodzielności poszczególnych zakładów przewiduje oddział wpisany do KRS (Krajowy Rejestr Sądowy).
Jednym z takich oddziałów jest Oddział X. w A. Historycznie Oddział ten stanowił odrębną spółkę prawa handlowego (X. Sp. z o.o.), która prowadziła samodzielną działalność gospodarczą. Oddział X. jest zakładem produkcyjnym położonym w A. Zakład rozmieszczony jest na wyodrębnionym terenie, na którym znajdują się m.in.: budynki produkcyjne, budynki biurowe, socjalno-magazynowe. Zakład X. istnieje na rynku od 199X r., a od 200X r. X. działał jako niezależna spółka, której udziały wykupił Wnioskodawca, stając się krajowym właścicielem. Oddział w obecnym kształcie powstał w wyniku procesu połączenia Spółki akcyjnej z X. Sp. z o.o. w trybie art. 492 § 1 ust. 1 k.s.h., tzn. przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej (X. Sp. z o.o.) na spółkę przejmującą (Spółka akcyjna). W oparciu o tak przejęte składniki majątkowe i niemajątkowe Wnioskodawca utworzył odrębny Oddział X., który utrzymał liczne atrybuty dotychczasowego wyodrębnienia i samodzielności.
W 200X r. do X. został przyłączony dział Produkcji (…) produkujący wyroby dla (…). Zakład dzieli się odtąd na dwa działy produkcyjne: Dział Produkcji (…) i dotychczasowy Dział Produkcji (…).
Produkcja Oddziału X. prowadzona jest w oparciu o Koncesję. Dział produkuje samodzielnie wyroby wskazane we wniosku. Oddział posiada szereg obiektów przystosowanych do takiej produkcji, wyposażonych w odpowiednie pomieszczenia produkcyjne, które są niezbędne przy takim profilu działalności (…). Odrębność działalności Oddziału w ramach Spółki została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie jej zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.
Wyodrębnienie Oddziału w strukturze organizacyjnej Spółki realizowane jest na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.
Wyodrębnienie Organizacyjne
Oddział funkcjonuje w ramach Spółki w oparciu o odrębne regulacje wewnętrzne, w tym regulaminy (Regulamin Pracy, Regulamin Organizacyjny). Do Oddziału przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w lokalizacjach przydzielonych do danej działalności. Przypisana do działalności Oddziału kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje pracę podległych pracowników. Oddziałem zarządza Dyrektor. Działalność Oddziału prowadzona jest w odrębnych budynkach zlokalizowanych w A. Teren Oddziału ogrodzony jest płotem oraz wyposażony jest w wewnętrzny system monitoringu. Funkcjonowanie Oddziału odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury, zatwierdzane przez Dyrektora Zarządzającego Oddziału. Działalność Oddziału ma ustalone odrębne cele biznesowe, dotyczące osiągnięcia ustalonych budżetowych wskaźników efektywności gospodarowania majątkiem Spółki.
Do działalności Oddziału należy prowadzenie bieżącej działalności operacyjnej Oddziału w zakresie:
1. Produkcji (…) odlewanych i wytłaczanych i wyrobów Produkcji oraz handlu powyższymi wyrobami i towarami jako uzupełniającymi ofertę, a także działalność usługowa w zakresie produkcji detali z tworzyw konstrukcyjnych na zamówienie klientów.
2. Zakupów surowców i materiałów niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania produkcji.
3. Opracowywania planów działalności gospodarczej, analiz rentowności projektów inwestycyjnych, budżetowania, rachunkowość zarządcza.
4. Obsługi finansowej oddziału.
5. Rozwoju w zakresie prowadzonej działalności produkcyjnej i handlowej, w ramach zatwierdzonej strategii i budżetu oraz inicjowanie zmian w strategii.
6. Prowadzenia działalności inwestycyjnej.
7. Otrzymania i nadzoru nad infrastrukturą.
8. Obsługi logistycznej, w tym obsługi magazynów i spedycja.
9. Wykonywania całokształtu praw i obowiązków pracodawcy określonych przepisami Kodeksu pracy, a także obsługi w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy, ochrony środowiska i ochrony przeciw pożarowej.
10. Administrowania majątkiem.
11. Utrzymywania i doskonalenia systemu zarządzania jakością.
Do działalności Oddziału prowadzonej w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są określone składniki majątkowe.
Oddział dysponuje aktywami niezbędnymi do realizacji zleceń z zakresu produkcji. W szczególności do działalności Oddziału w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są następujące grupy składników majątku Spółki: środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, aktywa finansowe, zapasy, należności, środki pieniężne oraz wyposażenie.
Wyodrębnienie Finansowe.
Księgi rachunkowe Oddziału są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie odrębnego bilansu, rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych. Do działalności Oddziału można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Posiadane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Oddziału. Oddział posługuje się także odrębnymi rachunkami bankowymi. Oddział korzysta z kredytów inwestycyjnych/ obrotowych, które zostały zaciągnięte na potrzeby prowadzenia działalności Oddziału. Przepływy pieniężne związane z tymi kredytami są przyporządkowane do działalności Oddziału. Oddział funkcjonuje jako odrębny pracodawca w rozumieniu Kodeksu pracy, jest zarejestrowanym i odrębnym płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne z tytułu wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Oddziału. Na te potrzeby Oddziałowi nadany został odrębny NIP.
Wyodrębnienie Funkcjonalne
Do zadań Oddziału należą zadania związane z produkcją poliamidów odlewanych i wytłaczanych i wyrobów produkcji specjalnej oraz z czynnościami księgowo-administracyjnymi związanymi z jej funkcjonowaniem. Oddział jest w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności. Działalność Oddziału jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Oddziału wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość.
Oddział jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Oddział jest zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań, niezależnie od formalno-prawnej struktury, w której aktualnie funkcjonuje. Wnioskodawca prowadzi proces optymalizacji struktury właścicielskiej, który kierunkowo zmierza do struktury bardziej holdingowej w miejsce dotychczasowej, rozbudowanej struktury wielozakładowej. Ruchy własnościowe wynikają także ze zmienionej strategii rozwoju określonych obszarów działalności. Celem uporządkowania organizacyjnego działalności, Wnioskodawca zamierza wydzielić Oddziały Spółki prowadzące działalność produkcyjno-usługową do oddzielnych spółek, których będzie 100% udziałowcem. Docelowym zamiarem Wnioskodawcy jest prowadzenie działalności holdingowej oraz wsparcia dla spółek, w których jest lub będzie większościowym udziałowcem. W związku z powyższym Wnioskodawca zamierza wydzielić/wnieść aportem Oddział do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały spółki otrzymującej aport. Przeniesienie Oddziału nastąpiłoby poprzez wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wraz ze wszelkimi związanymi z tą częścią aktywami i zobowiązaniami, w tym przypisanymi do Oddziału pracownikami, jako wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej na objęcie udziału w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Celowej.
1. Planowane jest przeniesienie w formie aportu do Spółki Celowej następujących rodzajowo składników majątku:
- grunty,
- budynki,
- obiekty inżynierii lądowej i wodnej,
- kotły i maszyny energetyczne,
- maszyny, urządzenia i aparaty ogólnego zastosowania,
- maszyny, urządzenia i aparaty specjalistyczne,
- urządzenia techniczne,
- środki transportu,
- narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane,
- wartości niematerialne i prawne,
- wierzytelności.
3. W dającej się przewidzieć perspektywie Spółka Celowa na bazie nabytego zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie kontynuowała działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim była prowadzona przez spółkę wnoszącą aport. Do kontynuowania dotychczasowej działalności nie będą potrzebne żadne, istotne, dodatkowe elementy. Nie można jednak wykluczyć, że Spółka Celowa zdecyduje się być może w przyszłości zorganizować jakieś dodatkowe elementy, które jednak nie będą przesądzały o możliwości lub braku możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności, a jedynie ewentualnie o jej usprawnieniu, optymalizacji kosztów, czy dostosowaniu do zmienionego otoczenia faktycznego lub prawnego.
Zdaniem Wnioskodawcy, istotną kwestią jest jedynie to, czy w oparciu o przejęty zespołu składników materialnych i niematerialnych dotychczasowa działalność będzie mogła być płynnie kontynuowana, a tak będzie w niniejszym przypadku.
4. Jak wskazano, Wnioskodawca prowadzi proces optymalizacji struktury właścicielskiej, który kierunkowo zmierza do struktury bardziej holdingowej w miejsce dotychczasowej, rozbudowanej struktury wielozakładowej. Ruchy własnościowe wynikają także ze zmienionej strategii rozwoju określonych obszarów działalności. Celem uporządkowania organizacyjnego działalności, Wnioskodawca zamierza wydzielić Oddziały Spółki prowadzące działalność produkcyjno-usługową do oddzielnych spółek, których będzie 100% udziałowcem. Docelowym zamiarem Wnioskodawcy jest prowadzenie działalności holdingowej oraz wsparcia dla spółek, w których jest lub będzie większościowym udziałowcem. W związku z powyższym Wnioskodawca zamierza wydzielić/wnieść aportem Oddział do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały spółki otrzymującej aport. Zarządzanie strukturą holdingową jest znacznie bardziej elastyczne i racjonalne, niż w przypadku dużego przedsiębiorstwa wielozakładowego, co już stanowi wystarczająco uzasadnioną ekonomicznie przesłankę planowanego działania. W przypadku Oddziału X. planowane wyodrębnienie w drodze aportu do Spółki Celowej ma jeszcze jedno, istotne uzasadnienie. (…) Bez przedmiotowej koncesji, kontynuowanie działalności byłoby niemożliwe, przynajmniej do uzyskania nowej koncesji. Wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa spowoduje, że na Spółkę Celową płynnie przejdzie także przedmiotowa koncesja, zapewniając kontynuację działalności.
5. Wszystkie składniki majątku, będące przedmiotem aportu Oddziału zostaną przeniesione do Spółki Celowej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych (księgi rachunkowe).
Czy planowane wniesienie do spółki z o.o. aportem składników majątkowych i niemajątkowych tworzących obecnie wyodrębniony w strukturze spółki akcyjnej oddział o opisanym wyżej poziomie samodzielności organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej będzie stanowiło wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a więc czy spowoduje to po stronie Wnioskodawcy obowiązek rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych?
Zdaniem Wnioskodawcy, planowane wniesienie do spółki z o.o. aportem składników majątkowych i niemajątkowych tworzących obecnie wyodrębniony w strukturze spółki akcyjnej oddział o opisanym wyżej poziomie samodzielności organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej będzie stanowiło wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art 4a pkt 4 ustawy o CIT, a więc nie spowoduje to po stronie Wnioskodawcy obowiązku rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.
Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.
I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 updop do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do: spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący, spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (ZCP).
Pojęcie ZCP zdefiniowane zostało w art 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:
- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.
Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.
Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).
Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.
Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.
Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.
Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W opinii Spółki, ZCP w kształcie opisanym w opisie zdarzenia przyszłego spełnia przytoczone powyżej przesłanki.
Po pierwsze, istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, co wynika z opisu majątku ZCP. Po drugie, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Po trzecie, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych. Po czwarte, zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze, co wynika z faktu, że ZCP posiada zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, co potwierdza całokształt opisu zdarzenia przyszłego.
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”),
Przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.
Ustawodawca przewidział jednak wyjątki dla rozpoznania przychodu podatkowego z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.
I tak, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 ww. ustawy,
Do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do:
a) spółki kapitałowej jest komercjalizowana własność intelektualna wniesiona przez podmiot komercjalizujący,
b) spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, oraz spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.
Przy czym, w art. 12 ust. 13 ustawy o CIT zawarto zastrzeżenie, że
Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
W myśl bowiem art. 12 ust. 14 ww. ustawy,
Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,
Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:
art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo
art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.
Ponadto zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT,
Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:
- musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
- zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
- składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
- zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.
Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.
Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).
Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).
Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.
Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.
Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).
Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).
Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.
Jak przyjmuje się w praktyce organów podatkowych, konkretny zespół składników materialnych i niematerialnych powinien odznaczać się gospodarczą samodzielnością już w momencie jego zbycia. Oznacza to, że na dokonanie oceny czy dane aktywa spełniają definicję ZCP nie mogą mieć wpływu żadne czynniki zależne od nabywcy. Samo wydzielenie składników majątkowych na płaszczyźnie organizacyjnej nie jest warunkiem wystarczającym do uznania, że nastąpiło wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy planowane wniesienie do spółki z o.o. aportem składników majątkowych i niemajątkowych tworzących obecnie wyodrębniony w strukturze spółki akcyjnej oddział o opisanym we wniosku poziomie samodzielności organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, będzie stanowiło wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w konsekwencji spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązek rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika Wnioskodawca prowadzi działalność w rozmaitych sektorach i branżach za pośrednictwem zakładów położonych w różnych częściach Polski i świata. Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem o rozbudowanej strukturze organizacyjnej, która jako największy stopień wyodrębnienia i samodzielności poszczególnych zakładów przewiduje oddział wpisany do KRS.
Jednym z takich oddziałów jest Oddział X. w A.
W 2006 r. do X. został przyłączony dział Produkcji (`(...)`) produkujący wyroby dla (`(...)`). Zakład dzieli się odtąd na dwa działy produkcyjne: Dział Produkcji (`(...)`) i dotychczasowy Dział Produkcji. Oddział posiada szereg obiektów przystosowanych do produkcji, wyposażonych w odpowiednie pomieszczenia produkcyjne (`(...)`). Odrębność działalności Oddziału w ramach Spółki została wewnętrznie sformalizowana poprzez przyporządkowanie jej zasobów ludzkich i technicznych, zadań oraz celów biznesowych.
Wyodrębnienie organizacyjne Oddziału przejawia się tym, że Oddział funkcjonuje w ramach Spółki w oparciu o odrębne regulacje wewnętrzne, w tym regulaminy (Regulamin Pracy, Regulamin Organizacyjny). Do Oddziału przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w lokalizacjach przydzielonych do danej działalności. Przypisana do działalności Oddziału kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje pracę podległych pracowników. Funkcjonowanie Oddziału odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury, zatwierdzane przez Dyrektora Zarządzającego Oddziału. Działalność Oddziału ma ustalone odrębne cele biznesowe, dotyczące osiągnięcia ustalonych budżetowych wskaźników efektywności gospodarowania majątkiem Spółki.
Do działalności Oddziału należy prowadzenie bieżącej działalności operacyjnej Oddziału m.in. w zakresie produkcji odlewanych i wytłaczanych i wyrobów Produkcji (`(...)`) oraz handlu powyższymi wyrobami i towarami jako uzupełniającymi ofertę, a także działalność usługowa w zakresie produkcji detali z tworzyw konstrukcyjnych na zamówienie klientów, zakupów surowców i materiałów niezbędnych do prawidłowego funkcjonowania produkcji, czy tez obsługi finansowej oddziału, prowadzenia działalności inwestycyjnej, nadzoru nad infrastrukturą, obsługi logistycznej, w tym obsługi magazynów i spedycja.
Do działalności Oddziału prowadzonej w ramach obecnej struktury Spółki przyporządkowane są określone składniki majątkowe niezbędne do realizacji zleceń z zakresu produkcji.
W zakresie finansowym posiadane przez Spółkę dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działalności Oddziału.
Księgi rachunkowe Oddziału są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie odrębnego bilansu, rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych. Do działalności Oddziału można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Oddział posługuje się także odrębnymi rachunkami bankowymi. Oddział korzysta z kredytów inwestycyjnych/obrotowych, które zostały zaciągnięte na potrzeby prowadzenia działalności Oddziału. Przepływy pieniężne związane z tymi kredytami są przyporządkowane do działalności Oddziału.
W zakresie funkcjonalnym Oddział na dzień aportu będzie charakteryzować się zdolnością do samodzielnego planowania, kontrolowania i realizowania założonych działań gospodarczych przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności. Działalność Oddziału jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do Oddziału wykorzystywany przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tej działalności, stanowi w ramach Spółki spójną funkcjonalnie całość.
Oddział jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Jest zorganizowaną jednostką przeznaczoną do realizacji określonych zadań, niezależnie od formalno-prawnej struktury, w której aktualnie funkcjonuje.
Wnioskodawca zamierza wydzielić/wnieść aportem Oddział do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały spółki otrzymującej aport. Przeniesienie Oddziału nastąpiłoby poprzez wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wraz ze wszelkimi związanymi z tą częścią aktywami i zobowiązaniami, w tym przypisanymi do Oddziału pracownikami, jako wkładu niepieniężnego do Spółki Celowej na objęcie udziału w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Celowej.
Aport zespołu składników materialnych i niematerialnych do Spółki Celowej będzie wiązał się przy tym z tzw. „przejściem zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę” w myśl art. 231 ust. 1 Kodeksu pracy. Wszystkie składniki majątku, będące przedmiotem aportu Oddziału zostaną przeniesione do Spółki Celowej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych (księgi rachunkowe).
Jak wynika przy tym z wniosku – na bazie nabytego zespołu składników materialnych i niematerialnych, Spółka z o.o. będzie kontynuowała działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę.
Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych, mających stanowić przedmiot aportu, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Opisany we wniosku zespół składników, stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki akcyjnej oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze.
W konsekwencji uznania ww. zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Jednostkę za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana transakcja zbycia (aport) ww. zespołu składników na rzecz Spółki z o.o., która będzie kontynuowała dotychczasową działalność Spółki akcyjnej. realizowaną z wykorzystywaniem tego zespołu składników, będzie dla Wnioskodawcy, jako podmiotu wnoszącego aport neutralna podatkowo, tj. nie będzie generowała przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b tej ustawy. Jak wynika bowiem z wniosku - spółka otrzymująca wkład (Spółka Celowa) składniki majątku wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przyjmie do celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład (Spółki akcyjnej).
Jednocześnie pamiętać przy tym należy, że w sytuacji wniesienia przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w sprawie może mieć zastosowanie ww. art. 12 ust. 13 ustawy o CIT.
Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego wkładu niepieniężnego jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym tut. Organ nie może, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej, ocenić czy przedstawiona przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym Transakcja, została przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jej głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.
Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
Zauważyć przy tym należy, że uregulowane w art. 14b-14h Ordynacji podatkowej postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego czy kontrolnego, w ramach których prowadzone jest postępowanie dowodowe. Regulacje ww. ustawy nie przewidują prowadzenia postępowania dowodowego w sprawach o interpretację przepisów prawa podatkowego.
Należy jednocześnie wskazać, że to podatnik stosując przepis art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, będzie zobowiązany do wskazania dowodów, że opisywany aport został dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, jak również w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili