Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 czerwca 2022 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

- przeniesiony w ramach Podziału Dział Konsumencki oraz Dział MD będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, a tym samym w związku z Podziałem nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce;

- przeniesiony w ramach Podziału Dział Konsumencki, jak również Dział MD będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, w związku z tym nie powstanie dla Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania przychód w Polsce.

Uzupełnili go Państwo pismem z 22 sierpnia 2022 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: Wnioskodawca

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: ABC

Opis zdarzenia przyszłego

Na podstawie art. 14b § 1, w związku z art. 14r § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.; dalej: „Ordynacja podatkowa”), działając w imieniu XYZ Poland (dalej: „XYZ Poland” lub „Spółka Dzielona” lub „Wnioskodawca”) oraz ABC Inc. (dalej: „ABC” lub „Udziałowiec”) (XYZ Poland i ABC dalej łącznie jako: „Wnioskodawcy”), składam wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Wnioskodawców.

Ponadto, restrukturyzacja opisywana we wniosku będzie miała wpływ na inny polski podmiot z międzynarodowej grupy X (dalej: „Grupa X” lub „Grupa”) – N. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „N.”).

XYZ Poland i N. są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. XYZ Poland i N. są jednocześnie zarejestrowanymi w Polsce podatnikami VAT (podatek od towarów i usług) czynnymi.

ABC jest 100% udziałowcem XYZ Poland oraz N. i rezydentem podatkowym Stanów Zjednoczonych.

Wnioskodawcy należą do Grupy X. Grupa jest jedną z największych na świecie firm z branży opieki zdrowotnej, z siedzibą w (…) w stanie (…) (Stany Zjednoczone) i jest notowana na Nowojorskiej Giełdzie Papierów Wartościowych. Grupa zajmuje się opracowywaniem urządzeń medycznych, farmaceutyków i dóbr konsumpcyjnych. Grupa zajmuje się badaniami i rozwojem („R&D”), produkcją i sprzedażą szerokiej gamy produktów z dziedziny opieki zdrowotnej. Grupa prowadzi działalność w ponad 60 krajach, a jej produkty są sprzedawane w ponad 175 krajach na całym świecie. Marki obejmują liczne leki i środki pierwszej pomocy.

Działalność Grupy jest podzielona na trzy sektory:

- Farmaceutyczny (dalej: „Sektor Farmaceutyczny”),

- Urządzeń Medycznych (MedTech) (dalej: „Sektor MD”),

- Zdrowia Konsumentów (dalej: „Sektor Konsumencki”).

Sektor farmaceutyczny zajmuje się opracowywaniem, produkcją i sprzedażą produktów leczniczych (w tym wydawanych na receptę). W ramach działalności farmaceutycznej opracowywane są leki małocząsteczkowe (pochodzenia chemicznego) i wielkocząsteczkowe (pochodzenia biologicznego). Leki w tym segmencie są dystrybuowane bezpośrednio do sprzedawców detalicznych, hurtowników, szpitali i pracowników służby zdrowia (leki na receptę). Wiele z tych leków zostało opracowanych we współpracy z partnerami strategicznymi lub jest licencjonowanych od innych firm i cykl życia tych leków jest aktywnie rozwijany.

Sektor MD obejmuje szeroką gamę produktów, które Grupa dystrybuuje do hurtowników, szpitali i sprzedawców detalicznych. Sektor MD oferuje zarówno Wyroby Medyczne dla Szpitali (ang. „Hospital Medical Devices”; dalej: „HMD”), które są nabywane przez lekarzy, szpitale i inne placówki służby zdrowia, jak i Wyroby Medyczne dla Konsumentów (ang. „Consumer Medical Devices”; dalej: „CMD”), które mogą być nabywane bezpośrednio przez pacjentów.

W ramach Sektora MD funkcjonują następujące franczyzy HMD i CMD:

- Ortopedia - franczyza HMD - która składa się z produktów wspierających biodra, kolana, urazy, kręgosłup, sport i inne.

- Chirurgia - franczyza HMD - która obejmuje produkty od szwów i produktów do zamykania ran po zaawansowane narzędzia chirurgiczne.

- Rozwiązania interwencyjne - franczyza HMD obejmująca produkty elektrofizjologiczne - do leczenia chorób sercowo-naczyniowych oraz neurowaskularne - do leczenia udaru krwotocznego i niedokrwiennego.

- Ochrona wzroku - franczyza CMD, która obejmuje jednorazowe soczewki kontaktowe i produkty okulistyczne związane z zaćmą, laserową chirurgią refrakcyjną i zdrowiem oczu konsumentów.

Z kolei asortyment produktów Sektora Konsumenckiego można podzielić na następujące kategorie:

- Pielęgnacja „self-care”/leki dostępne bez recepty.

- Produkty do pielęgnacji skóry i urody - koncentrują się na dostarczaniu konsumentom rozwiązań w zakresie pielęgnacji skóry, ochrony przeciwsłonecznej i pielęgnacji włosów.

- Podstawowa opieka zdrowotna - która obejmuje:

- Pielęgnację niemowląt - oferuje szeroką gamę produktów, począwszy od szamponów, balsamów i płynów do mycia dla niemowląt, po pieluszki, kremy, pudry i chusteczki.

- Higienę jamy ustnej - oferuje produkty przeznaczone do zwalczania płytki nazębnej, ochrony dziąseł i budowy mocnych zębów.

- Zdrowie kobiet - obejmuje szereg produktów sprzedawanych głównie poza rynkiem północnoamerykańskim, takich jak produkty do higieny osobistej.

- Pielęgnację ran/inne - oferuje bandaże, maści antybiotykowe oraz środki na problemy skórne, takie jak egzema i pęcherze.

Reorganizacja Grupy

W listopadzie 2021 roku Grupa ogłosiła zamiar wydzielenia Sektora Konsumenckiego do nowej spółki notowanej na giełdzie (wstępnie określanej jako „New Consumer Health Company”). Oczekuje się, że New Consumer Health Company będzie korzystać z silnego profilu inwestycyjnego i zdolności bilansowych, które pozwolą jej wykorzystać długą historię innowacji oraz utrzymać i rozszerzyć wiodącą pozycję w kluczowych i rozwijających się kategoriach.

W wyniku planowanego podziału powstaną dwie wiodące marki rynkowe, które dzięki innowacyjności będą mogły zapewnić pacjentom i klientom lepsze rezultaty zdrowotne, realizować lepiej ukierunkowane strategie biznesowe i przyspieszyć swój rozwój. Takie strategiczne działanie ma na celu zwiększenie wydajności operacyjnej i elastyczności zarządzania, co ma przynieść korzyści pacjentom i konsumentom oraz inwestorom.

W tym zakresie należy zwrócić uwagę, że Sektorowi Farmaceutycznemu, Sektorowi MD i Sektorowi Konsumenckiemu zostały już przypisane odrębne rodzaje produktów wytwarzanych i dystrybuowanych przez Grupę (jak opisano powyżej). W związku z tym linie biznesowe, modele produkcji, bazy klientów, konkurenci, modele wzrostu, innowacje i strategie wejścia na rynek Sektora Konsumenckiego różnią się znacznie od tych stosowanych w Sektorze Farmaceutycznym i Sektorze MD. Dodatkowo, na poziomie Grupy, podział działalności operacyjnej na trzy sektory ułatwia niezależny proces podejmowania decyzji w każdej z tych jednostek organizacyjnych (poprzez zarządzanie przez odrębne, przypisane tym sektorom zespoły kierownicze).

Reorganizacja w Polsce

Co do zasady, XYZ Poland prowadzi działalność jako dystrybutor ograniczonego ryzyka (ang. „Limited Risk Distributor”, dalej: „LRD”) odpowiadający za promocję, sprzedaż i dystrybucję produktów Grupy na rynku polskim. Ponadto, w ograniczonym zakresie, XYZ Poland świadczy usługi wsparcia na rzecz innych podmiotów z Grupy.

W momencie składania wniosku, funkcje LRD dotyczące Sektora Konsumenckiego i Sektora MD w Polsce pełnią odpowiednio Oddział (zgodnie z definicją poniżej) i centrala XYZ Poland.

XYZ Poland prowadzi swoją działalność jako LRD za pośrednictwem dwóch odrębnych jednostek biznesowych:

- Dział Zdrowia Konsumentów (dalej: „Dział Konsumencki”), którego działalność jest zbieżna z działalnością globalnego Sektora Konsumenckiego, oraz

- Dział Urządzeń Medycznych (dalej: „Dział MD”), którego działalność jest zbieżna z działalnością globalnego Sektora MD.

Podział i przeniesienie 100% majątku, zobowiązań i pracowników Działu Konsumenckiego, obecnie przypisanych do wydzielonego wewnętrznie w ramach XYZ Poland oddziału konsumenckiego (tj. XYZ Poland spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oddział w (…) (dalej: „Oddział”), na N. zostanie przeprowadzony zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)”), tj. w drodze podziału przez wydzielenie (dalej: „Podział”). Jak opisano powyżej, w trakcie Podziału część działalności XYZ Poland, na którą składa się Dział Konsumencki, zostanie przeniesiona do N. W zamian za przeniesienie Działu Konsumenckiego do N., w wyniku Podziału, udziałowiec XYZ Poland (tj. ABC) otrzyma nowo utworzone udziały w podwyższonym kapitale zakładowym N.

Podział zostanie przeprowadzony zgodnie z warunkami określonymi w planie podziału sporządzonym na podstawie odpowiednich przepisów KSH i uzgodnionym i przez XYZ Poland i N. na piśmie (dalej: „Plan Podziału”) i dokonany na mocy uchwał Walnego Zgromadzenia Wspólników XYZ Poland oraz Walnego Zgromadzenia Wspólników N. Podział nastąpi w dniu, w którym podwyższenie kapitału zakładowego N. zostanie zarejestrowane w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego prowadzonym przez właściwy sąd rejestrowy (dalej: „Dzień Podziału”).

Zgodnie z art. 536 § 1 KSH, zarząd XYZ Poland oraz zarząd N. sporządzą pisemne sprawozdania określające przyczyny Podziału, obejmujące jego podstawy prawne i ekonomiczne.

W Dniu Podziału część działalności XYZ Poland związana z Działem Konsumenckim, określona w Planie Podziału, zostanie przeniesiona z XYZ Poland do N. z mocy prawa, zgodnie z art. 531 KSH.

Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i biznesowych. Jak wskazano powyżej, jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Obecna organizacja XYZ Poland

Wnioskodawcy zwracają uwagę, że Dział Konsumencki jest obecnie zorganizowany jako odrębna struktura w postaci Oddziału, który został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym i posiada odrębny REGON. Ponadto, Dział Konsumencki został zgłoszony jako odrębny pracodawca, posiadający status odrębnego płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i składek na ubezpieczenia społeczne.

Dla celów wewnątrzgrupowej sprawozdawczości finansowej, budżetowania, planów finansowych, planów sprzedaży i celów organizacyjnych, Dział MD i Dział Konsumencki są autonomicznymi jednostkami organizacyjnymi XYZ Poland.

Dział Konsumencki samodzielnie opracowuje własne strategie biznesowe, plany sprzedaży i plany finansowe, które są zgodne z celami biznesowymi Sektora Konsumenckiego. Autonomia Działu Konsumenckiego w tym zakresie znajduje odzwierciedlenie w dokumentach, które XYZ Poland przygotowuje na potrzeby sprawozdawczości zarządczej (np. w budżetach i prognozach sporządzanych osobno dla Działu Konsumenckiego).

Sprzedaż realizowana przez Dział Konsumencki jest regulowana odrębnymi umowami z klientami, dlatego też Dział Konsumencki zazwyczaj zawiera niezależne umowy związane ze swoją bieżącą działalnością. Jednakże niektóre umowy są również zawierane wspólnie z Działem MD (np. umowy licencyjne).

W celu realizacji swoich zadań, XYZ Poland przypisała do Działu MD i Działu Konsumenckiego odrębne środki trwałe (np. lokale, maszyny, urządzenia techniczne, komputery i sprzęt biurowy). Po Podziale, każdy z powyższych Działów będzie dysponował również odrębnym zespołem pracowników. Na dzień 11 listopada 2021 r. w Dziale Konsumenckim zatrudnionych jest około 180 pracowników odpowiedzialnych m.in. za dystrybucję, logistykę, sprzedaż, sprawy kadrowe i administracyjne. Jeśli chodzi o Dział MD (w momencie składania wniosku), to zatrudnia on około 340 pracowników. Za Dział Konsumencki odpowiada obecnie jeden z członków zarządu XYZ Poland. Planowane jest, że ww. członek zarządu zostanie przeniesiony do N. w wyniku Podziału. Przydział m.in. środków trwałych i zasobów ludzkich do Działu Konsumenckiego i Działu MD zostanie formalnie potwierdzony uchwałą zarządu XYZ Poland przed planowanym Podziałem.

W niektórych przypadkach, pracownicy XYZ Poland realizują funkcje wsparcia i związane ze świadczeniem usług wspólnych (np. funkcje podatkowe i księgowe) zarówno dla Działu MD, jak i dla Działu Konsumenckiego, a także dla innych podmiotów z Grupy. Niektórzy pracownicy realizujący te funkcje pracują obecnie na rzecz obu Działów i po Podziale zostaną przydzieleni do jednej ze spółek. Po Podziale, obie spółki zawrą Transitional Service Agreement (tj. tymczasową umowę o świadczenie usług), na mocy której przez pewien okres świadczone będą określone usługi wsparcia i usługi związane ze świadczeniem usług wspólnych, dopóki funkcje te nie zostaną wdrożone wewnętrznie w danej spółce lub zlecone podmiotowi zewnętrznemu.

Chociaż obecna działalność gospodarcza Działu MD i Działu Konsumenckiego jest prowadzona w tym samym biurze, to przestrzeń biurowa jest rozdzielona pomiędzy Dział MD i Dział Konsumencki. Obecna umowa najmu będzie prawdopodobnie renegocjowana, w taki sposób aby po Podziale jej stroną (jako najemca) była bezpośrednio zarówno N. jak i XYZ Poland.

Dział MD i Dział Konsumencki posiadają obecnie oddzielne rachunki bankowe, a środki finansowe zdeponowane na tych rachunkach są wystarczające do pokrycia bieżących potrzeb finansowych każdego z tych Działów. Koszty ogólne (pośrednie) XYZ Poland są rozdzielane pomiędzy Dział MD i Dział Konsumencki.

Ponadto, XYZ Poland prowadzi odrębne konta księgowe w celu ewidencjonowania wyników finansowych Działu MD i Działu Konsumenckiego. Na podstawie aktualnej ewidencji możliwe jest przypisanie przychodów, kosztów, aktywów, zobowiązań i należności (XYZ Poland oraz innych podmiotów w stosunku do XYZ Poland) oddzielnie do Działu MD i Działu Konsumenckiego. XYZ Poland jest w posiadaniu odpowiednich dokumentów wyszczególniających różne pozycje finansowe Działu MD i Działu Konsumenckiego. Dokumentacja ta jest wystarczająco szczegółowa, aby ustalić wartość aktywów i pasywów przypisanych do Działu MD i Działu Konsumenckiego, tak aby możliwe było przygotowanie sprawozdań finansowych (np. bilansów oraz rachunków zysków i strat) odrębnie dla Działu MD i Działu Konsumenckiego.

Organizacja XYZ Poland i N. po Podziale

Po Podziale, planuje się aby działalność gospodarcza XYZ Poland była ograniczona wyłącznie do działalności związanej z Działem MD oraz usług wsparcia świadczonych na rzecz innych podmiotów z Grupy. Planuje się, że działalność gospodarcza N. będzie się koncentrować wyłącznie na działalności związanej z Działem Konsumenckim.

W szczególności, Wnioskodawcy wskazują, że planowane jest dokonanie Podziału poprzez przeniesienie części działalności XYZ Poland związanej z Działem Konsumenckim do N., poprzez przeniesienie między innymi środków trwałych i zapasów przypisanych do Działu Konsumenckiego, umów związanych z działalnością Działu Konsumenckiego (w tym umów handlowych, takich jak np. umowy z dostawcami lub klientami itp.), części środków pieniężnych XYZ Poland związanych z Działem Konsumenckim oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością prowadzoną przez Dział Konsumencki.

Część działalności XYZ Poland obejmująca Dział MD ma pozostać w XYZ Poland wraz ze wszystkimi „elementami” przypisanymi do Działu MD. W szczególności, elementy, które pozostaną w XYZ Poland to, między innymi, środki trwałe, zapasy, umowy związane z Działem MD, w tym umowy handlowe (np. umowy z dostawcami i klientami itp.), część środków pieniężnych XYZ Poland przypisanych do Działu MD, pracownicy przypisani do działu MD oraz należności i zobowiązania związane z operacjami prowadzonymi przez Dział MD.

Planowane jest, że w Dniu Podziału elementy podlegające podziałowi i przeniesieniu na N. będą obejmować (w zakresie, w jakim przeniesienie poszczególnych elementów jest dopuszczalne na mocy obowiązujących przepisów prawa), w szczególności:

1. Aktywa i pasywa aktualnie przypisane do Oddziału i związane z działalnością gospodarczą Oddziału (Dział Konsumencki).

2. Personel związany z Działem Konsumenckim, posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie, w skład którego wchodzi zespół pracowników odpowiedzialnych za logistykę, sprzedaż i marketing, a także zespoły finansowe, HR i administracyjne oraz zespół świadczący usługi wsparcia dla Działu Konsumenckiego, wraz z prawami, zobowiązaniami, należnościami i obowiązkami wynikającymi z umów o pracę lub innych umów (w tym świadczeniami pracowniczymi związanymi z personelem), na podstawie których osoby te wykonywały pracę lub świadczyły usługi związane z Działem Konsumenckim w XYZ Poland.

3. Środki trwałe (w tym np. komputery, sprzęt biurowy, maszyny i wyposażenie techniczne) oraz wszystkie składniki niematerialne i prawne (w tym prawa własności intelektualnej) związane z Działem Konsumenckim.

4. Rachunki bankowe przypisane do Działu Konsumenckiego wraz z środkami pieniężnymi przypisanymi do Działu Konsumenckiego.

5. Prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z klientami XYZ Poland, które dotyczą Działu Konsumenckiego.

Umowy dotyczące wyłącznie Działu Konsumenckiego zostaną przeniesione na N. w ramach tzw. sukcesji uniwersalnej zgodnie z art. 531 KSH, tj. stroną tych umów będzie N., a prawa i obowiązki wynikające z przenoszonych umów zostaną automatycznie przejęte przez N. Uzyskanie zgody od kontrahentów nie będzie wymagane, chyba że zostanie to wyraźnie określone w umowach.

6. Należności i zobowiązania wynikające z ww. umów przypisane do Działu Konsumenckiego.

7. Prawa i obowiązki, należności i zobowiązania wynikające z umów zawartych z dostawcami XYZ Poland, które dotyczą Działu Konsumenckiego.

Część umów zawartych przez XYZ Poland z dostawcami dotyczy wyłącznie Działu Konsumenckiego lub Działu MD. W związku z tym, są one (obecnie) przypisane odpowiednio do Działu Konsumenckiego lub Działu MD. Umowy dotyczące wyłącznie Działu Konsumenckiego zostaną przeniesione na N. w wyniku tzw. sukcesji uniwersalnej zgodnie z art. 531 KSH, tj. stroną tych umów będzie N., a prawa i obowiązki wynikające z przenoszonych umów zostaną przez N. automatycznie przejęte. Co do zasady, uzyskanie zgody od dostawców nie będzie wymagane, chyba że taki wymóg jest wyraźnie określony w umowach.

Obecnie XYZ Poland przypisuje we własnym zakresie prawa, obowiązki, koszty i zobowiązania wynikające z umów zawartych przez XYZ Poland z poszczególnymi dostawcami do Działu Konsumenckiego i Działu MD. Wynik takiego przypisania jest odzwierciedlany w bilansie oraz w rachunku zysków i strat sporządzanym na potrzeby sprawozdawczości wewnętrznej XYZ Poland (tj. koszty i zobowiązania wynikające z umów są odpowiednio przypisywane do Działu Konsumentów i Działu MD na podstawie faktur przypisanych odpowiednio w momencie zamawiania u danego dostawcy).

Z powodów praktycznych istnieje również znaczna ilość umów z dostawcami (które zazwyczaj są negocjowane na dłuższy okres), która jest wspólna dla obu Działów tj. obejmuje swym zakresem dostawę produktów lub świadczenie usług związanych zarówno z Działem Konsumenckim, jak i z Działem MD. W związku z tym, na chwilę obecną (tj. przed dniem Podziału), w przypadku gdy niemożliwym jest ustalenie faktycznie poniesionych kosztów oraz zobowiązań przyjętych przez dany Dział, Wnioskodawca dokonuje wewnętrznej alokacji kosztów i zobowiązań pomiędzy Dział Konsumencki a Dział MD przy użyciu adekwatnego klucza alokacji, który jest odpowiednio udokumentowany.

Planowane jest, że tam, gdzie to możliwe, XYZ Poland zawrze odrębne umowy z dostawcami na takie same lub podobne dostawy dla N. związane z Działem Konsumenckim. Umowy te zostaną następnie przeniesione przez XYZ Poland na N. w ramach Podziału.

8. Prawa i obowiązki związane ze wzorami przemysłowymi i lokalnymi domenami (jeśli takie będą istnieć) związane z Działem Konsumenckim.

9. Przedpłaty na poczet wydatków związanych z Działem Konsumenckim.

10. Zobowiązania i rezerwy związane z bieżącą działalnością Działu Konsumenckiego.

11. Zapasy związane z Działem Konsumenckim (tj. wyroby gotowe), o ile będą występować.

12. (Kopie) ksiąg i dokumentów dotyczących Działu Konsumenckiego.

13. Decyzje, zezwolenia, koncesje, oceny techniczne, atesty i certyfikaty dotyczące Działu Konsumenckiego, jeżeli możliwe jest ich przeniesienie na podstawie odrębnych przepisów prawa. Jeżeli byłoby to niemożliwe ze względu na ograniczenia prawne, N. będzie się ubiegać o uzyskanie odpowiednich decyzji administracyjnych.

Ponadto, planowane jest, że z Dniem Podziału, elementy podlegające podziałowi i pozostające w XYZ Poland, przypisane do Działu MD, powinny obejmować w szczególności następujące pozycje:

1. Aktywa i pasywa aktualnie związane z działalnością gospodarczą Dział MD.

2. Personel związany z Działem MD, posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie, przydzielony do Działu MD, składający się z zespołu pracowników odpowiedzialnych za sprzedaż i marketing, finanse, IT, logistykę i zaopatrzenie i HR, wraz z prawami, obowiązkami, należnościami i zobowiązaniami wynikającymi z ich umów o pracę lub innych umów (w tym rozliczeniami międzyokresowymi z tytułu zobowiązań pracowniczych dotyczących przydzielonego personelu), na podstawie których osoby te wykonywały pracę lub świadczyły usługi związane z Działem MD w XYZ Poland.

3. Środki trwałe (w tym m.in. komputery, sprzęt biurowy, maszyny i urządzenia techniczne) oraz wszystkie składniki niematerialne i prawne (w tym prawa własności intelektualnej) związane z Działem MD.

4. Rachunki bankowe przypisane do Działu MD wraz z środkami pieniężnymi przypisanymi do Działu MD.

5. Prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z klientami XYZ Poland w zakresie, w jakim odnoszą się one do Działu MD.

6. Należności i zobowiązania wynikające z powyższych umów przypisane do Działu MD.

7. Prawa i obowiązki, należności i zobowiązania wynikające z istniejących umów z dostawcami, w zakresie, w jakim dotyczą one Działu MD.

8. Rozliczenia międzyokresowe (aktywów i pasywów) dotyczące Działu MD.

9. Zobowiązania i rezerwy związane z bieżącą działalnością Działu MD.

10. Zapasy przypisane do Działu MD.

11. Księgi i dokumenty związane z Działem MD.

12. Decyzje, zezwolenia, koncesje, oceny techniczne, atesty i certyfikaty dotyczące Działu MD.

Zarówno N., jak i XYZ Poland będą miały swoje własne zespoły odpowiedzialne między innymi za logistykę, sprzedaż, usługi wsparcia, finanse, administrację lub HR. Planuje się, że po Dniu Podziału funkcje pracowników N. i XYZ Poland będą się różnić. Zasadniczo pracownicy N. nie będą świadczyć usług na rzecz XYZ Poland, a pracownicy XYZ Poland nie będą świadczyć usług na rzecz N. W przypadku, gdy pracownicy świadczą obecnie usługi zarówno na rzecz Działu Konsumenckiego, jak i Działu MD, zastosowanie znajdzie Transitional Service Agreement. Ponieważ po Podziale, XYZ Poland będzie nadal świadczyć niektóre usługi wsparcia na rzecz innych podmiotów z Grupy, będzie również świadczyć takie usługi na rzecz N. na podstawie odpowiednich umów, niezależnie od usług świadczonych w okresie przejściowym na podstawie Transitional Service Agreement.

Wnioskodawcy zwracają uwagę, że do Dnia Podziału spółka XYZ Poland będzie kontynuować swoją zwykłą działalność gospodarczą, co oznacza, że skład i struktura aktywów i pasywów może ulegać zmianom zarówno przed jak i po Dniu Podziału. Zasadniczo, wszelkie nowe aktywa, prawa lub zobowiązania (w tym zobowiązania, należności i roszczenia wobec osób trzecich) związane z działalnością Działu Konsumenckiego w ramach XYZ Poland, jak również te, które powstały lub zostały otrzymane w wyniku wykonania praw i zobowiązań przeniesionych na N., zgodnie z Planem Podziału, zostaną przeniesione na N. Wszelkie nowe aktywa, prawa i zobowiązania niezwiązane z Działem Konsumenckim pozostaną w XYZ Poland.

Jak wskazano powyżej, w systemie księgowo-rachunkowym przychody i koszty są zasadniczo rejestrowane odpowiednio do Działu, którego dotyczą (w ramach każdego Działu możliwe jest określenie miejsca powstania kosztu, a zatem przychody i koszty bezpośrednie mogą być przypisane do danego Działu). Ponadto koszty pośrednie (i zobowiązania) mogą być przypisane do danego Działu (np. koszty administracyjne). Co ważne, niektóre koszty ogólne mogą być przypisane do poszczególnych Działów tylko przy użyciu odpowiednich kluczy alokacji.

W związku z powyższym po przeprowadzeniu Podziału, zarówno Dział Konsumencki, jak i Dział MD będą w stanie niezależnie planować, inicjować, kontrolować i realizować swoje zadania biznesowe. W szczególności, będą one w stanie zawierać i egzekwować umowy z klientami i dostawcami, korzystając z przydzielonych im aktywów, polegając na swoich pracownikach i kierownictwie.

Po Podziale, XYZ Poland planuje kontynuować swoją działalność związaną z Działem MD. W rezultacie, po Dniu Podziału, XYZ Poland nie planuje promować, sprzedawać ani dystrybuować produktów/świadczyć usług związanych z Działem Konsumenckim (poza usługami wsparcia i usługami wspólnymi opisanymi powyżej), nie planuje też generować przychodów ani ponosić kosztów związanych z Działem Konsumenckim. Działalność Działu Konsumenckiego będzie prowadzona przez N., z uwzględnieniem usług świadczonych w okresie przejściowym, które mogą być świadczone pomiędzy XYZ Poland i N. na podstawie Transitional Service Agreement oraz niektórych usług wsparcia, które XYZ Poland będzie świadczyć na rzecz N. na podstawie odpowiednich umów.

Jednocześnie, po Dniu Podziału, N. będzie prowadzić działalność gospodarczą związaną z Działem Konsumenckim. W konsekwencji, po Dniu Podziału N. nie planuje promować, sprzedawać ani dystrybuować produktów/świadczyć usług związanych z Działem MD, nie planuje także generować przychodów ani ponosić kosztów związanych z tym Działem. Działalność Działu MD będzie prowadzona wyłącznie przez XYZ Poland.

Pytania

1. Czy przeniesiony w ramach Podziału Dział Konsumencki oraz pozostający w XYZ Poland Dział MD będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800, dalej: „ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”), a tym samym w związku z Podziałem nie powstanie po stronie XYZ Poland przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) w Polsce?

2. Czy przeniesiony w ramach Podziału Dział Konsumencki, jak również pozostający w XYZ Poland Dział MD będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT, a zatem, w związku z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, w związku z Podziałem nie powstanie dla ABC przychód w Polsce?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1)

Zdaniem Wnioskodawców, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zarówno przeniesiony w ramach Podziału Dział Konsumencki, jak i pozostający w XYZ Poland Dział MD będą stanowiły dwie odrębne ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, a tym samym w związku z Podziałem nie powstanie po stronie XYZ Poland przychód, który podlegałby opodatkowaniu CIT w Polsce.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, jeżeli w razie podziału majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowią ZCP , to po stronie spółki dzielonej powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Posługując się rozumowaniem a contrario, jeżeli przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek przejmowany przez spółkę przejmującą stanowią ZCP, wówczas po stronie spółki dzielonej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT. Tym samym, podział będzie dla spółki dzielonej neutralny podatkowo. Takie rozumowanie znajduje potwierdzenie w art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ZCP oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższych regulacji, w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, jak również orzecznictwo sądów administracyjnych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP są:

- istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych;

- wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;

- wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie;

- wykazanie, że zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W celu wykazania, że dane składniki majątkowe stanowią ZCP konieczne jest odniesienie się do każdej z ww. przesłanek osobno.

Należy także zauważyć, że organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których może być prowadzona dana działalność, lecz jest to pewien określony zespół tych składników przeznaczony do prowadzenia tej działalności. Tym samym, podstawowym wymogiem dla rozpoznania ZCP jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w przeszłości. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.388.2017.1.IZ) wskazał, że: zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Podobne stanowisko zostało także zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

- z dnia 12 czerwca 2017 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.38.2017.2.JKT,

- z dnia 8 czerwca 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.133.2018.1.BS,

- z dnia 20 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

- z dnia 9 października 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

Podobne stanowisko zostało również wyrażone przez sądy administracyjne w następujących wyrokach:

- wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 808/16,

- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Po 988/17,

- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 8 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Go 6/17,

- wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15.

W ocenie Wnioskodawców, z chwilą Podziału składniki majątkowe (w tym aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy) związane z Działem Konsumenckim oraz składniki majątkowe (w tym aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy) związane z Działem MD będą stanowiły wyodrębnione funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach XYZ Poland zespoły składników, które będą mogłyby stanowić dwa niezależne, autonomicznie działające przedsiębiorstwa, zdolne do samodzielnego wykonywania swoich zadań gospodarczych. Tym samym, od momentu Podziału będą one stanowiły ZCP w rozumieniu ustawy o CIT.

W szczególności Wnioskodawcy wskazują na następujące kwestie:

Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego, aby uznać dany zespół składników za ZCP, powinny one pozostawać między sobą w takich wzajemnych interakcjach, by można było traktować je jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś za zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest to, że pozostają własnością jednego podmiotu. Dodatkowo, ZCP obejmująca te składniki powinna stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość, poprzez którą możliwe jest prowadzenie działań gospodarczych, którym służy ona w strukturze przedsiębiorstwa.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.207.2017.1.MG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, funkcjonujące obecnie w strukturze XYZ Poland Dział Konsumencki i Dział MD realizują określone zadania biznesowe. Działy te odpowiadają za logistykę, sprzedaż i marketing dwóch różnych grup produktów - Dział Konsumencki odpowiada m.in. za produkty do higieny osobistej, pielęgnacji skóry oraz podstawowej opieki zdrowotnej (obejmujące produkty do pielęgnacji niemowląt, higieny jamy ustnej, zdrowia kobiet, pielęgnacji ran i inne produkty Sektora Konsumenckiego), natomiast Dział MD odpowiada m.in. za wyroby medyczne dla szpitali i wyroby medyczne dla konsumentów (HMD i CMD), w tym wyroby ortopedyczne, chirurgiczne, a także z zakresu rozwiązań interwencyjnych i ochrony i pielęgnacji wzroku.

Produkty przypisane do ww. Działów różnią się znacząco docelową grupą klientów oraz otoczeniem konkurencyjnym, w związku z czym konieczne jest stosowanie odmiennych, indywidualnych strategii rynkowych oraz marketingowych do ww. dwóch grup produktowych.

Jak wskazano powyżej w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno do Działu Konsumenckiego jak i do Działu MD zostaną przypisane składniki materialne i niematerialne (m.in. maszyny, sprzęt techniczny, komputery i sprzęt biurowy) oraz odpowiednio wykwalifikowane zasoby kadrowe.

Zatem o wyodrębnieniu funkcjonalnym Działu Konsumenckiego i Działu MD świadczą i będą świadczyć oddzielne produkty oferowane konsumentom, oddzielne zadania biznesowe, oddzielny personel oraz oddzielne środki trwałe i zobowiązania przypisane wyłącznie do ich działalności w celu umożliwienia obu Działom osiągnięcia wyznaczonych celów biznesowych.

Według Wnioskodawców, zespół składników majątkowych (w tym aktywów, zobowiązań, umów i pracowników) wchodzących w skład Działu MD nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zbiorem elementów powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy, pozostających we wzajemnych relacjach. Składniki te (w tym aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy) są i będą traktowane jako w pełni wyodrębniona jednostka w ramach XYZ Poland. Co więcej, stanowią one funkcjonalną całość, która jest zdolna do podejmowania samodzielnej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne Działu Konsumenckiego potwierdza fakt, że Dział ten jest już zorganizowany jako oddzielna struktura w postaci Oddziału, którego funkcje, strategie biznesowe, plany sprzedażowe i finansowe są spójne z globalnym Sektorem Konsumenckim.

W związku z tym, należy uznać że zarówno Dział Konsumencki, jak i Dział MD zostały funkcjonalnie wyodrębnione w ramach XYZ Poland.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT nie określa, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. W doktrynie podkreśla się, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu [które - przyp.] może przybrać formę m.in. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019).

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie postanowienia statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.207.2017.1.MG stwierdził, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności widocznym z zewnątrz. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych, które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Analogicznie organy podatkowe wypowiedziały się w m.in. następujących interpretacjach indywidualnych:

- z dnia 20 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

- z dnia 9 lutego 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF,

- z dnia 9 października 2020 r., o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, w ocenie Wnioskodawców zarówno Dział Konsumencki, jak i Dział MD będą spełniały wymogi do uznania ich za wyodrębnione organizacyjnie w ramach XYZ Poland.

Jak wskazano powyżej, Dział Konsumencki jest już zorganizowany jako odrębna struktura w postaci Oddziału, który został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym i posiada odrębny REGON. Ponadto, Dział Konsumencki został zgłoszony jako odrębny pracodawca posiadający status odrębnego płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz składek na ubezpieczenia społeczne.

Dla celów wewnątrzgrupowej sprawozdawczości finansowej, budżetowania, planowania finansowego, planowania sprzedaży i celów organizacyjnych, Dział MD i Dział Konsumencki są już autonomicznymi jednostkami organizacyjnymi XYZ Poland. Ponadto, po Podziale, będą one funkcjonować jako odrębne, autonomiczne jednostki organizacyjne w ramach odpowiednio XYZ Poland i N.

Jeśli chodzi o podział organizacyjny, sprzedaż prowadzona przez Dział Konsumencki jest już w większości uregulowana odrębnymi umowami z klientami. Co więcej, Dział Konsumencki zazwyczaj zawiera niezależne umowy związane z bieżącą działalnością. Jak wskazano powyżej, w celu realizacji swoich zadań XYZ Poland wydzieliła również odrębne środki trwałe (np. maszyny, urządzenia techniczne, komputery i sprzęt biurowy) oraz wszystkie składniki niematerialne i prawne (w tym prawa własności intelektualnej) przeznaczone dla Działu MD i Działu Konsumenckiego. Każdy z tych Działów będzie również dysponował odrębnym zespołem pracowników.

Jak wyjaśniono powyżej, w niektórych przypadkach pracownicy wykonują swoje obowiązki zarówno na rzecz Działu MD jak i dla Działu Konsumenckiego (np. usługi wsparcia i usługi wspólne). W zakresie usług wspólnych i usług wsparcia, w przypadku których z perspektywy biznesowej nie jest uzasadnione powielanie funkcji zarówno w XYZ Poland (w przypadku przeniesienia osoby realizującej te usługi do N.), jak i w N. (w przypadku pozostawienia osoby realizującej te usługi w XYZ Poland), strony zawrą umowę Transitional Service Agreement, aby ułatwić świadczenie tego rodzaju usług pomiędzy obiema spółkami w okresie przejściowym oraz inne odpowiednie umowy, aby umożliwić świadczenie tego rodzaju usług pomiędzy obiema spółkami po zakończeniu okresu przejściowego, uregulowanego Transitional Service Agreement, zgodnie z obowiązującymi z Grupie XYZ zasadami dotyczącymi świadczenia usług wewnątrzgrupowych.

Ponadto, powierzchnia biurowa w XYZ Poland została już podzielona pomiędzy Dział MD i Dział Konsumencki. W przyszłości, planowane jest zawarcie oddzielnych umów najmu dla obu podmiotów (obecna umowa najmu będzie prawdopodobnie renegocjowana, w taki sposób, aby po Podziale jej stroną - jako najemca - była bezpośrednio zarówno N. jak i XYZ Poland).

W świetle tego, co zostało opisane powyżej, w ocenie Wnioskodawców Dział Konsumencki i Dział MD będą stanowiły dwa odrębne zespoły składników (obejmujące aktywa, zobowiązania, umowy i pracowników) wyodrębnione organizacyjnie w ramach XYZ Poland. Tym samym, oba Działy spełniają kryterium odrębności organizacyjnej niezbędnej dla zaistnienia ZCP.

Wyodrębnienie finansowe

W ustawie o CIT nie zdefiniowano również pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. W literaturze poświęconej prawu podatkowemu podkreśla się, że w zakresie wyodrębnienia finansowego, warunkiem jest aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Wyd. 3, Warszawa 2019). Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, uznaje się, że niniejsza przesłanka jest spełniona, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do ZCP.

Stanowisko takie wyraził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.49.2018.2.NL, w której potwierdził, że wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane m.in. następujących interpretacjach indywidualnych:

- z dnia 10 stycznia 2014 r. o sygn. ILPP2/443-1044/12-4/EN,

- z dnia 20 sierpnia 2013 r. o sygn. IBPBl/2/423-557/13/PH,

- z dnia 3 lipca 2012 r. o sygn. IPTPP2/443-303/12-5/IR,

- z dnia 9 października 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

Pojęcia „wyodrębnienie finansowe” nie należy jednak utożsamiać z pełną samodzielnością finansową, która ze względów oczywistych nie może być osiągnięta - jako że jednostki organizacyjne nie mają odrębnej od osoby prawnej podmiotowości prawnej w stosunkach z osobami trzecimi. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 9 lutego 2018 r. o sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: o wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową.

W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawców Dział Konsumencki i Dział MD powinny być traktowane jako odrębne finansowo jednostki funkcjonujące w ramach XYZ Poland.

Jak wskazano powyżej, dla celów wewnątrzgrupowej sprawozdawczości finansowej, budżetowania, planowania finansowego, planowania sprzedaży i celów organizacyjnych Dział MD i Dział Konsumencki są już autonomicznymi jednostkami organizacyjnymi XYZ Poland. Dział Konsumencki samodzielnie opracowuje własne strategie biznesowe, plany sprzedaży i plany finansowe, które są zbieżne z celami biznesowymi globalnego Sektora Konsumenckiego. Autonomia Działu Konsumenckiego w tym zakresie znajduje odzwierciedlenie w dokumentach, które XYZ Poland przygotowuje na potrzeby sprawozdawczości zarządczej (np. w budżetach i prognozach sporządzanych odrębnie dla Działu Konsumenckiego).

Ponadto, Dział MD i Dział Konsumencki korzystają już z oddzielnych rachunków bankowych, a środki finansowe zdeponowane na tych rachunkach bankowych są wystarczające do pokrycia bieżących potrzeb finansowych obu Działów. Co więcej, w ramach XYZ Poland rozdziela się koszty ogólne (pośrednie) pomiędzy Działem MD i Działem Konsumenckim.

Dodatkowo, XYZ Poland prowadzi oddzielne konta księgowe przeznaczone do ewidencjonowania wyników finansowych Działu MD i Działu Konsumenckiego. Na podstawie aktualnej ewidencji możliwe jest przypisanie przychodów, kosztów, aktywów, zobowiązań i należności oddzielnie do Działu MD i Działu Konsumenckiego. XYZ Poland jest w posiadaniu odpowiednich dokumentów wyszczególniających różne pozycje finansowe Działu MD i Działu Konsumenckiego. Dokumentacja ta jest wystarczająco szczegółowa, aby ustalić wartość aktywów i pasywów przypisanych do Działu MD i Działu Konsumenckiego, tak aby możliwe było sporządzenie odrębnych sprawozdań finansowych (bilansu, rachunku zysków i strat, rachunku przepływów pieniężnych) dla Działu MD i Działu Konsumenckiego.

Wnioskodawcy wskazują również, że po Dniu Podziału, N. będzie prowadzić działalność gospodarczą związaną z Działem Konsumenckim, w związku z czym po Dniu Podziału, N. nie będzie promować, sprzedawać ani dystrybuować produktów/świadczyć usług związanych z Działem MD, ani nie będzie generować przychodów ani ponosić kosztów związanych z tym Działem. Działania te będą prowadzone wyłącznie przez XYZ Poland.

W związku z tym, zarówno w odniesieniu do Działu Konsumenckiego, jak i Działu MD w ocenie Wnioskodawcy spełniony zostanie wymóg wyodrębnienia finansowego zespołów składników majątkowych w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Ostatnim warunkiem uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP jest zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

W opinii Wnioskodawców, zespoły składników (w tym aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy), które tworzą Dział Konsumencki oraz Dział MD będą miały możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium potwierdzające zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.481.2018.1.JP stwierdził, że: Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy). Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podobne stanowisko potwierdzają również m.in. następujące interpretacje indywidualne:

- z dnia 20 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.419.2017.3.AK,

- z dnia 16 maja 2016 r. o sygn. ILPB3/4510-1-42/16-4/EK, oraz

- z dnia 9 października 2020 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.325.2020.3.AW.

W ocenie Wnioskodawców, Dział Konsumencki oraz Dział MD stanowią wyodrębnione części przedsiębiorstwa (tj. XYZ Poland), które samodzielnie będą mogły realizować określone zadania gospodarcze wykorzystując przypisany im zespół składników majątkowych (m.in. aktywów, pasywów, umów i pracowników).

Biorąc pod uwagę wszystkie fakty i argumenty przedstawione powyżej, a w szczególności fakt, że Dział Konsumencki jest już zorganizowany jako odrębna struktura w postaci Oddziału, który został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, posiada odrębny REGON i jest już zgłoszony jako odrębny pracodawca posiadający status odrębnego płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i składek na ubezpieczenie społeczne - Dział MD i Dział Konsumencki powinny zostać uznane za jednostki wyodrębnione w ramach XYZ Poland i zdolne do funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwa.

Wnioskodawcy wskazują również na fakt, że obie jednostki już teraz niezależnie opracowują własne strategie biznesowe, plany sprzedaży i plany finansowe, które są zgodne z celami biznesowymi odpowiednich globalnych sektorów biznesowych Grupy. Ich sprzedaż jest już uregulowana odrębnymi umowami z klientami, przy czym Działy zazwyczaj zawierają niezależne umowy dotyczące ich bieżącej działalności. Ponadto, obu Działom przydzielono oddzielne środki trwałe, składniki niematerialne i prawne (w tym prawa własności intelektualnej) i personel, a także korzystają one z oddzielnych przestrzeni biurowych i rachunków bankowych.

Zatem, zdaniem Wnioskodawców, z przedstawionych powyżej faktów wynika, że zespół składników majątkowych (w tym aktywa, pasywa, umowy i pracownicy) przypisanych do Działu MD i Działu Konsumenckiego powinny zostać uznane za niezależne przedsiębiorstwa zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych.

Podsumowanie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1)

Mając na uwadze całą przytoczoną powyżej argumentację, Wnioskodawcy wskazują, że ich zdaniem Dział Konsumencki przenoszony na skutek Podziału będzie stanowił ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ:

- do Działu Konsumenckiego został przypisany zespół składników materialnych (wraz ze zobowiązaniami) oraz personel,

- Dział Konsumencki powinien zostać uznany za funkcjonalnie wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (tj. XYZ Poland),

- Dział Konsumencki powinien zostać uznany za organizacyjnie wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (tj. XYZ Poland),

- Dział Konsumencki powinien zostać uznany za finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (tj. XYZ Poland),

- zespół składników (w tym aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy) przypisanych do Działu Konsumenckiego jest przeznaczony do realizacji konkretnych zadań gospodarczych, odrębnych od działalności Działu MD funkcjonującego w ramach XYZ Poland, oraz

- Dział Konsumencki może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Ponadto, w opinii Wnioskodawcy składniki (w tym aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy) związane z Działem MD, pozostające w XYZ Poland będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, ponieważ:

- do Działu MD został przypisany zespół składników materialnych (wraz ze zobowiązaniami) oraz personel,

- Dział MD powinien zostać uznany za funkcjonalnie wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (tj. XYZ Poland),

- Dział MD powinien zostać uznany za organizacyjnie wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (tj. XYZ Poland),

- Dział MD powinien zostać uznany za finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (tj. XYZ Poland),

- zespół składników (w tym aktywa, zobowiązania, umowy i pracownicy) przypisanych do Działu MD jest przeznaczony do realizacji konkretnych zadań gospodarczych, odrębnych od działalności Działu Konsumenckiego funkcjonującego w ramach XYZ Poland, oraz

- Dział MD może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo.

Uwzględniając powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że ze względu na funkcjonalne, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie Działu MD pozostającego w XYZ Poland oraz Działu Konsumenckiego, który zostanie przejęty przez N. w wyniku Podziału, zarówno składniki przypisane do Działu MD, jak i składniki przypisane do Działu Konsumenckiego będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W związku z tym, w wyniku Podziału nie powstanie dla XYZ Poland przychód do opodatkowania w Polsce.

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2)

W ocenie Udziałowca, zarówno Dział Konsumencki przeniesiony w ramach Podziału, jak i Dział MD będą stanowiły dwie odrębne ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT a zatem, dla ABC nie powstanie w Polsce przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią ZCP, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Dlatego też, biorąc pod uwagę brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, należy stwierdzić, że przychód dla wspólnika spółki dzielonej powstanie, jeżeli:

a. składniki przejęte w wyniku podziału przez spółkę przejmującą nie stanowią ZCP, lub

b. składniki pozostające w spółce dzielonej nie stanowią ZCP.

W konsekwencji, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, jeżeli zarówno składniki wydzielane do spółki przejmującej, jak i składniki pozostające w spółce dzielonej stanowią ZCP, to w wyniku podziału u udziałowca spółki dzielonej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Aby określić skutki podatkowe planowanego Podziału na gruncie ustawy o CIT, konieczne jest zatem zweryfikowanie, czy Dział Konsumencki i Dział MD będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Jak wyjaśniono w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1), zarówno Dział Konsumencki przeniesiony w ramach Podziału do spółki przejmującej, jak i Dział MD pozostający w XYZ Poland, będą stanowiły dwie odrębne ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Tym samym, w opinii Wnioskodawców, w opisywanym zdarzeniu przyszłym w związku z Podziałem nie powstanie dla ABC w Polsce przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Należy podkreślić, że przedmiotem niniejszej interpretacji – zgodnie z treścią sformułowanych pytań wyznaczających jej zakres – jest wyłącznie kwestia dotycząca uznania, czy przeniesiony w ramach Podziału Dział Konsumencki oraz pozostający w XYZ Poland Dział MD będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, a tym samym w związku z Podziałem nie powstanie po stronie XYZ Poland przychód, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce oraz ustalenie, czy w związku z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT, w związku z Podziałem nie powstanie dla ABC przychód w Polsce.

Zauważyć należy, że w sprawie może znaleźć zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, jednak jak wskazano powyżej, kwestia ta nie była przedmiotem niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądowych, należy zauważyć, że interpretacje organów podatkowych oraz orzeczenia sądowe wydawane są w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powołane interpretacje i wyroki nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.