Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy pozyskanie przez Wnioskującą nieodpłatnie tytułów prawnych, w tym w szczególności służebności przesyłu lub oświadczeń właścicieli nieruchomości, do nieruchomości stanowiących ich własność, wprost dla potrzeb budowy/ posadowienia na tych nieruchomościach przyłączy/szafek gazowych, powoduje powstanie po stronie Wnioskującej przychodu z nieodpłatnych świadczeń w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT (podatek dochodowy od osób prawnych).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 sierpnia 2022 r. (wpływ 25 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Głównym przedmiotem działalności X Sp. z o. o. (dalej: Spółka lub Wnioskująca) jest dystrybucja paliw gazowych w systemie sieciowym. Spółka pełnie rolę operatora systemu dystrybucyjnego gazu w Polsce. W ramach powyższej działalności Spółka prowadzi inwestycje obejmujące projektowanie, budowę, przebudowę, remont i oddanie do użytkowania sieci dystrybucyjnych. Wnioskująca wyjaśnia, że przez sieć dystrybucyjną należy rozumieć sieć gazową wysokich, podwyższonych średnich, średnich i niskich ciśnień (w tym przyłączy gazowych) wraz z urządzeniami towarzyszącymi (w szczególności stacje: gazowe regazyfikacji, ochrony katodowej wraz z armaturą), służącą do dystrybucji paliw gazowych odbiorcom, wchodząca w skład przedsiębiorstwa Spółki. Pomimo, że urządzenia służące przesyłowi gazu stanowią urządzenia w rozumieniu art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zmianami); (dalej: KC) i są własnością przedsiębiorcy (Spółki), to w zdecydowanej większości budowane lub zlokalizowane są na gruntach będących własnością podmiotów trzecich. W związku z tym, że infrastruktura jest częścią składową sieci dystrybucyjnej będącej własnością Wnioskującej, ale budowana lub zlokalizowana jest na gruntach innych podmiotów, konieczne jest uregulowanie wzajemnych stosunków Spółki oraz właścicieli nieruchomości, na których zlokalizowane są elementy sieci dystrybucyjnej. Na potrzeby inwestycji realizowanych przez Spółkę może ona pozyskiwać następujące tytuły

prawne do nieruchomości:

1. służebność przesyłu,

2. decyzję administracyjną wydaną na rzecz Spółki (np. decyzja w sprawie lokalizacji w pasie drogowym urządzeń lub obiektów niezwiązanych z gospodarką drogową lub potrzebami ruchu drogowego, pozwolenia wodnoprawne),

3. decyzję administracyjną o ograniczeniu sposobu korzystania z nieruchomości,

4. inną umowę umożliwiającą Spółce korzystanie z nieruchomości przez cały okres eksploatacji sieci dystrybucyjnej (np. dzierżawa, najem, użyczenie, umowa zawarta na podstawie regulacji wydanych przez organ publiczny władający daną nieruchomością),

5. pismo organu zarządzającego nieruchomością Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego w sprawie wyrażenia zgody na lokalizację sieci dystrybucyjnej,

6. służebność gruntową,

7. użytkowanie,

8. pisemne oświadczenie właściciela nieruchomości wyrażające zgodę na lokalizację sieci dystrybucyjnej.

W odniesieniu do przyłączy (oraz szafek gazowych) i gazociągów zasadą jest, że w pierwszej kolejności Spółka dąży do uzyskania tytułu prawnego w drodze cywilno-prawnej (dla gazociągu w postaci służebności przesyłu, dla przyłączy oraz szafek gazowych w postaci służebności przesyłu lub oświadczenia właściciela nieruchomości wyrażającego zgodę na lokalizację sieci dystrybucyjnej), decyzji administracyjnej albo ustanowienia służebności gruntowej.

Spółka wyjaśnia, że celem uzyskania przez Spółkę tytułu do nieruchomości jest m.in.:

i. zabezpieczenie prawa Spółki do zaprojektowania, posadowienia, wybudowania na nieruchomości przyłącza,

ii. zabezpieczenie prawa Spółki do korzystania przez Spółkę z nieruchomości w zakresie niezbędnym do:

§ dystrybucji gazu siecią dystrybucyjną,

§ czasowego zajęcia nieruchomości w celu wybudowania zaprojektowanej sieci dystrybucyjnej oraz wszystkich związanych z nią urządzeń,

§ wstępu, przechodu, przejazdu, swobodnego dostępu do sieci dystrybucyjnej, w celu wykonywania czynności związanych z posadowieniem sieci dystrybucyjnej, naprawami, remontami, eksploatacją, konserwacją, przebudowami, rozbudowami (w tym przyłączaniem kolejnych odbiorców), a także modernizacjami wszystkich sieci dystrybucyjnych znajdujących się na nieruchomości,

iii. zapewnienie, że w obszarze położenia sieci, czy przyłączy nie będą wykonywane działania mogące mieć wpływ na trwałość, prawidłową eksploatację, czy ewentualną modernizację/remont sieci.

Spółka dąży do tego, aby treść przysługującego Spółce prawa do nieruchomości, pozyskanego na podstawie poszczególnych tytułów w jak największym stopniu odzwierciedlała ww. cele, które są niezbędne do prawidłowego świadczenia usługi dystrybucyjnej oraz zapewnienia bezpieczeństwa sieci gazowej. Wnioskująca zastrzega, że przedmiot zapytania we wniosku jest związany jedynie z nieodpłatnymi tytułami do nieruchomości uzyskiwanymi dla potrzeb przyłączy gazowych (oraz szafek gazowych) zlokalizowanych na tych nieruchomościach (w szczególności służebnościami przesyłu oraz oświadczeniami właściciela nieruchomości). Wskazane tytuły prawne są ustanawiane we wspólnym interesie Spółki i właściciela nieruchomości, tj. mają zapewnić od strony formalnej możliwość wybudowania przyłącza/szafki gazowej na przedmiotowej nieruchomości.

Dla oceny podatkowych skutków pozyskania wskazanych powyżej dwóch głównych tytułów do nieruchomości dla przyłączy/szafek gazowych celowe wydaje się ich krótkie scharakteryzowanie.

Służebność przesyłu

Zgodnie z treścią art. 305¹ KC nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 KC, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu). Tak ogólnie określone prawo służebności przesyłu, strony (Wnioskująca i właściciel nieruchomości) doprecyzowują, w zależności od charakteru urządzeń przesyłowych. Na treść prawa służebności przesyłu składać się może w szczególności:

· prawo Wnioskującej do zaprojektowania, posadowienia, wybudowania na nieruchomości sieci dystrybucyjnej,

· prawo Spółki do korzystania przez Spółkę z nieruchomości w zakresie niezbędnym do:

- dystrybucji gazu siecią dystrybucyjną,

- czasowego zajęcia nieruchomości w celu wybudowania zaprojektowanej sieci dystrybucyjnej oraz wszystkich związanych z nią urządzeń,

- wstępu, przechodu, przejazdu, swobodnego dostępu do sieci dystrybucyjnej, w celu wykonywania czynności związanych z posadowieniem sieci dystrybucyjnej, naprawami, remontami, eksploatacją, konserwacją, przebudowami, rozbudowami (w tym przyłączaniem kolejnych odbiorców), a także modernizacjami wszystkich sieci dystrybucyjnych znajdujących się na nieruchomości,

· ograniczenie właściciela w prawie do wykonywania w oznaczonym pasie eksploatacyjnym działań mogących mieć negatywny wpływ na trwałość, prawidłową eksploatację oraz ewentualną naprawę sieci dystrybucyjnej, w szczególności poprzez powstrzymanie się od: wznoszenia obiektów budowlanych, urządzania stałych składów i magazynów, nasadzania i utrzymywania drzew.

Niezależnie od powyższego Właściciel zobowiązany jest do przestrzegania ograniczeń wynikających z obowiązujących przepisów prawnych w szczególności Rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 26 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe i ich usytuowanie. Służebność przesyłu ustanawiana może zostać odpłatnie albo nieodpłatnie w drodze porozumienia stron (w formie aktu notarialnego). Służebność przesyłu może zostać ustanowiona na czas określony lub nieokreślony. W przypadku braku porozumienia każdej ze stron przysługuje prawo do wystąpienia na drogę sądową z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Oświadczenie właściciela nieruchomości

Zgoda właściciela gruntu na czasowe zajęcie nieruchomości w celu wykonania inwestycji infrastrukturalnej nie posiada szczególnej formy. Zgoda ta jest wydawana w formie zwykłego, pisemnego oświadczenia woli. Oświadczenie właściciela nieruchomości o wyrażeniu zgody na lokalizację sieci dystrybucyjnej jest stosowane w przypadkach, gdy właściciel nie chce wyrazić zgody na ustanowienie na nieruchomości służebności przesyłu na rzecz Spółki. Oświadczenia uzyskiwane przez Spółkę zapewniają jej podobny zakres uprawnień względem nieruchomości, jaki otrzymałaby Spółka na podstawie ustanowionej służebności przesyłu. Właściciel nieruchomości wyraża bowiem zgodę w szczególności na zaprojektowanie, wybudowanie i posadowienie na nieruchomości sieci dystrybucyjnej oraz zezwala na korzystanie z nieruchomości w zakresie niezbędnym do dystrybucji gazu siecią dystrybucyjną, jak również zapewnia Spółce prawo do swobodnego wejścia i wjazdu sprzętem w celu wykonywania robót związanych z eksploatacją, konserwacją, modernizacją oraz naprawą i remontami sieci dystrybucyjnej, również przez czas nieokreślony po zakończeniu budowy.

Należy przy tym zaznaczyć, że Spółka najczęściej uzyskuje omawiane tytuły prawne do nieruchomości na etapie projektowania infrastruktury gazowej. Zdarza się, że pomimo uzyskania tytułów prawnych do określonych nieruchomości inwestycja nie jest w ogóle realizowana lub jest realizowana w innym miejscu, co może być spowodowane różnymi czynnikami (np. Spółka nie uzyskała tytułów prawnych do innych zakładanych nieruchomości, a w konsekwencji dana inwestycja nie jest możliwa do zrealizowania lub niezbędna jest zmiana lokalizacji inwestycji, inwestycja przestała być opłacalna itp.).

Pytanie

Czy pozyskanie przez Wnioskującą nieodpłatnie tytułów prawnych, w tym w szczególności służebności przesyłu lub oświadczeń właścicieli nieruchomości, do nieruchomości

stanowiących ich własność, wprost dla potrzeb budowy/posadowienia na tych nieruchomościach przyłączy/szafek gazowych, powoduje powstanie po stronie Wnioskującej przychodu z nieodpłatnych świadczeń w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskującej, uzyskanie przez nią nieodpłatnie tytułów prawnych, w tym w szczególności służebności przesyłu lub oświadczeń właścicieli nieruchomości, do nieruchomości stanowiących ich własność, wprost dla potrzeb budowy/posadowienia na tych nieruchomościach przyłączy/szafek gazowych, nie powoduje powstania po stronie Wnioskującej przychodu z nieodpłatnych świadczeń w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego

lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

W myśl art. 12 ust. 6 pkt 1-4 Ustawy CIT wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu – w wysokości

3.równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;

4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Należy zauważyć, iż zgodnie ze stanowiskiem judykatury nieodpłatne świadczenie oznacza wszystkie zdarzenia prawne i zjawiska gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutki są niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenia majątku danej osoby, mające konkretny wymiar finansowy. Pod tak rozumianym pojęciem nieodpłatnego świadczenia nie sposób jednak dokonać subsumpcji stosunku prawnego łączącego Spółkę z właścicielem nieruchomości, na której ma zostać posadowione przyłącze/szafka gazowa.

W ocenie Wnioskującej w przypadku tytułów prawnych do nieruchomości uzyskiwanych dla potrzeb lokalizacji na tych nieruchomościach przyłączy/szafek gazowych nie dochodzi do otrzymania przez Spółkę jakichkolwiek korzyści kosztem innego podmiotu, ani przysporzeń, które nie byłyby związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu. Należy bowiem zauważyć, iż pozyskanie od właściciela nieruchomości tytułu prawnego do korzystania z jego nieruchomości uprawniającego do budowy przyłącza lub posadowienia szafki gazowej jest elementem współpracy pomiędzy Spółką a właścicielem

nieruchomości, której celem jest przyłączenie danej nieruchomości do sieci dystrybucyjnej. Przyłączenie nieruchomości do sieci dystrybucyjnej odbywa się na wniosek właściciela tej nieruchomości i przynosi dla niego ewidentną korzyść w postaci możliwości zaopatrzenia w paliwo gazowe. Spółka, aby móc zrealizować przyłącze zgodnie z zobowiązaniami wobec wnioskującego o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej, musi posiadać zgodę właściciela do wejścia na nieruchomość, aby zrealizować prace polegające na budowie przyłącza/ posadowieniu skrzynki gazowej. Spółka musi mieć także możliwość dostępu do tych urządzeń po ich wybudowaniu w celu zapewnienia ich prawidłowej eksploatacji.

Mając to na uwadze, Spółka pozyskuje zgody właścicieli nieruchomości na powyższe działania (w postaci oświadczenia właściciela nieruchomości, służebności przesyłu lub innych tytułów prawnych) zapewniających Spółce prawo do dokonywania wskazanych czynności na gruntach, których Spółka nie jest właścicielem. Trudno w takim przypadku mówić o korzyści przedsiębiorcy przesyłowego osiągniętej kosztem właściciela nieruchomości. Sytuację Spółki można porównać do sytuacji przedsiębiorstwa budowlanego, które zobowiązało się do wybudowania domu dla osoby fizycznej na gruncie, który jest własnością tej osoby fizycznej. Aby było możliwe zrealizowanie zobowiązania firmy budowlanej właściciel musi zgodzić się na to, aby firma budowlana na czas budowy zajęła grunt i zrealizowała na nim inwestycję. W przypadku Spółki różnica polega na tym, iż poza samym zrealizowaniem inwestycji (budową przyłącza, posadowieniem skrzynki gazowej) Spółka zobowiązana jest także do dbania o przyłącze w okresie jego użytkowania, tak aby zapewnić jego bezpieczną i bezawaryjną eksploatację.

Wnioskująca zwraca uwagę na stanowisko zaprezentowane przez NSA w wyroku z dnia 13 listopada 2019 r. (sygn. akt II FSK 3497/18) dotyczącym ustanowienia tytułu prawnego do nieruchomości w postaci służebności przesyłu: „Służebność przesyłu w istocie doprowadzić ma do zwiększenia użyteczności nieruchomości władnącej, w związku z realizacją koniecznych zadań mieszczących się w sferze użyteczności publicznej (doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej itp.), niezbędnych dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania infrastruktury mieszkaniowej, gospodarczej i in. Wprowadzenie do gruntu urządzeń zapewniających realizację tychże funkcji służyć wszak może również właścicielowi nieruchomości obciążonej. Stąd też trudno tu mówić o „wzbogaceniu” przedsiębiorcy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., skoro ustanowienie służebności jest konieczne dla zapewnienia właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 k.c. Należy też zauważyć, że ceny dostaw energii elektrycznej mają w Polsce charakter regulowany. Uzyskane przez przedsiębiorcę uprawnienie nie może być identyfikowane ze zdarzeniami wymienionymi w art. 12 ust. 6 pkt 1-4 u.p.d.o.p., w tym z takimi świadczeniami, jak nieodpłatne korzystanie przez spółkę z kapitału w związku z opóźnieniem w wypłacie dywidendy.”

Wnioskująca w pełni podziela argumentację przedstawioną we wskazanym wyroku NSA i wnosi o potwierdzenie, że ustanowienie na jej rzecz w sposób nieodpłatny opisanych w stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) tytułów prawnych do nieruchomości, dla potrzeb zlokalizowania na tych nieruchomościach przyłączy gazowych/ szafek gazowych, nie powoduje powstania po stronie Wnioskującej przychodu z nieodpłatnych świadczeń w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.

W powołanym wyroku NSA odniósł się co prawda głównie do służebności przesyłu, jednak analogiczne wnioski dotyczą także prawa do korzystania z nieruchomości na podstawie oświadczenia właściciela nieruchomości oraz na podstawie innych tytułów prawnych do nieruchomości.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że infrastruktura gazowa wybudowana przez Wnioskującą, mimo że posadowiona na gruncie podmiotów trzecich, stanowi własność Wnioskującej, spełnia bowiem przesłanki dla uznania jej za urządzenie, o którym mowa w art. 49 § 1 KC, czyli urządzenie służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz innych urządzeniach podobnych. Urządzenie takie stanowi część składową przedsiębiorstwa Wnioskującej i pozostaje jej własnością. Wnioskująca zatem powinna być uprawniona do uzyskania dostępu do tych urządzeń w celu ich eksploatowania czy naprawy. Uprawnienie takie następuje w ograniczonym zakresie, wyłącznie w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania urządzeń i sprowadza się do czynności eksploatacyjnych, konserwacyjnych, serwisowych, modernizacyjnych, dążących do usunięcia awarii lub rozbudowy czy przebudowy infrastruktury. W tej sytuacji trudno mówić o przysporzeniu w majątku Wnioskującej. Wnioskująca bowiem korzysta z cudzej nieruchomości w ściśle określonym zakresie, by zapewnić sobie możliwość korzystania z własnego majątku, a ściślej rzecz biorąc zapewnić prawidłową realizację dystrybucji paliw gazowych w systemie sieciowym. Działania te są też podejmowane w interesie właściciela nieruchomości, który dzięki sprawnemu działaniu wskazanych urządzeń ma możliwość niezakłóconego zaopatrzenia w paliwo gazowe. Należy także zaznaczyć, że pomimo uzyskania tytułów prawnych do określonych nieruchomości dana inwestycja może nie zostać w ogóle realizowana lub jej lokalizacja może zostać zmieniona co może być spowodowane różnymi czynnikami (np. Spółka nie uzyskała tytułów prawnych do innych zakładanych nieruchomości na danym obszarze, a w konsekwencji dana inwestycja nie jest możliwa do zrealizowania lub niezbędna jest zmiana lokalizacji inwestycji, inwestycja przestała być opłacalna itp.).

Mając to na uwadze zdaniem Wnioskującej uzyskiwane tytuły prawne nie są dla niej żadnym przysporzeniem lecz stanowią informację oraz formalne zabezpieczenie, że dana inwestycja będzie mogła zostać zrealizowana w określonej lokalizacji oraz że Spółka będzie mogła zapewnić jej prawidłowe funkcjonowanie poprzez dokonywanie niezbędnych remontów, modernizacji itp.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskująca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosowanie do przepisu art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Z istoty podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Powołana ustawa ustala zdarzenia, które powodują powstanie obowiązku podatkowego czyli powinności przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem tych zdarzeń. Ustala, kiedy i w jakich sytuacjach powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że powstaje on w okolicznościach wskazanych przez prawo, niezależnie od woli podlegających mu osób czy podmiotów. Na gruncie ustaw podatkowych abstrakcyjny obowiązek podatkowy przekształca się w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe. Zdarzeniem, z którym ustawodawca wiąże obowiązek podatkowy jest m.in. otrzymanie „nieodpłatnego świadczenia”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop,

przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczając nieodpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”. Zgodnie z wykładnią gramatyczną, odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). Nieodpłatny to niewymagający opłaty. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, po raz pierwszy sformułowanym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98, a potem w uchwale siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 i w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów. Świadczenia otrzymującego, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie podmiotu je otrzymującego przychodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Najbardziej istotną dla pojęcia nieodpłatnego świadczenia jest przesłanka, dotycząca ekwiwalentności, w istocie pozwalająca na stwierdzenie, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Tylko świadczenia nieekwiwalentne mogą stanowić przychód podatkowy po stronie otrzymującego. Ekwiwalentność, która wyłącza możliwość powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego przysporzenia, oznacza wystąpienie świadczenia wzajemnego. Ekwiwalentność nie może wystąpić ani w momencie dokonywania świadczenia, ani w jakimkolwiek momencie w przyszłości. Jeżeli bowiem występuje ekwiwalent, jest też korzyść po drugiej stronie, a więc wyłączona jest możliwość uznania świadczenia za nieodpłatne. Przysporzenie w majątku podatnika musi mieć dla niego pewną wartość, którą można wyrazić w wymiarze finansowym. Chodzi o to, by świadczenie otrzymane bez wynagrodzenia było dla otrzymującego wartościowe. Świadczenie nieodpłatne będące przychodem podatkowym powinno wynikać z dwustronnego stosunku, tzn. powinien istnieć możliwy do identyfikacji podmiot świadczący oraz podmiot otrzymujący. Wynika to wprost z brzmienia ustawy, która mówi o świadczeniu, a nie o przysporzeniu. Zgodnie z definicją słownikową „świadczenie” oznacza obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Wartość nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń oraz wartość nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie otrzymanych rzeczy i praw stanowiących przychody podatkowe ustala się na podstawie art. 12 ust. 5-6a updop.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 updop,

wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem ust. 6b.

Zgodnie z art. 12 ust. 6 updop,

wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Regulację dotyczącą oświadczenia woli zawiera art. 60 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm., dalej: K.c.). Zgodnie z tym artykułem,

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli).

Należy przyjąć, że art. 60 K.c. pozostawia uczestnikom obrotu swobodę w doborze zachowania mającego stanowić oświadczenie woli, z zastrzeżeniem wymagania jego dostatecznej zrozumiałości, w ramach możliwości ustalenia przez odbiorcę komunikatu (znaku) jego sensu. Przepis ten równocześnie wyraża zasadę równej skuteczności prawnej oświadczeń woli niezależnie od formy w jakiej zostały złożone.

Z kolei służebność przesyłu, o której mowa w art. 305¹ i nast. Kodeksu cywilnego, jest trzecią kategorią służebności obok służebności gruntowych i osobistych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3051 K. c.,

nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Służebność przesyłu stanowi zatem ograniczone prawo rzeczowe odnoszące się do określonych w art. 49 K.c. urządzeń służących do doprowadzania lub odprowadzania płynów pary, gazu, energii elektrycznej oraz innych urządzeń podobnych (por. uchwała Sądu Najwyższego – Izba Cywilna z 26 lipca 2017 r., sygn. III CZP 28/17). W praktyce wykonywanie służebności może polegać na umieszczeniu na obciążonym gruncie urządzeń przesyłowych oraz prawie wstępu na ten grunt w zakresie niezbędnym dla ich eksploatacji.

Ustanowienie służebności przesyłu może nastąpić w drodze umowy między przedsiębiorcą będącym właścicielem urządzeń względnie zamierzającym usytuować takie urządzenia w ramach cudzej nieruchomości a właścicielem takiej nieruchomości. Służebność taka może być ustanowiona za wynagrodzeniem lub nieodpłatnie. W przypadku odmowy zawarcia umowy przez właściciela nieruchomości możliwe jest powstanie służebności przesyłu na mocy orzeczenia sądowego. Służebność staje się wówczas prawem przymusowym. Możliwe jest również zasiedzenie służebności przesyłu. Istotną kwestią jest ustanowienie służebności przesyłu bądź oświadczeń właścicieli nieruchomości nieodpłatnie oraz brak ekwiwalentności.

Dla oceny skutków podatkowych ustanowienia służebności dla przedsiębiorstwa przesyłowego nie jest istotny tryb jej powstania (umowa zawarta przez strony, orzeczenie sądu czy też zasiedzenie) oraz podmiot żądający ustanowienia służebności (zarówno przedsiębiorca, jak i właściciel nieruchomości mogą wystąpić do sądu o ustanowienie służebności przesyłu za odpowiednim wynagrodzeniem). Istotną kwestią jest ustanowienie służebności przesyłu bądź oświadczeń woli właścicieli nieruchomości nieodpłatnie oraz brak ekwiwalentności.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że ustanowienie na rzecz Spółki nieodpłatnych i nieograniczonych w czasie służebności przesyłu lub oświadczeń właścicieli nieruchomości, a więc uprawnień do korzystania z urządzeń przesyłowych, które znajdują się na terenie nieruchomości stanowiących własność osób trzecich lub gdzie w przyszłości mają one zostać wybudowane, bez wynagrodzenia, spowoduje uzyskanie przez tę Spółkę przysporzenia majątkowego.

Przysporzenie to ma i będzie mieć, konkretny wymiar finansowy, a jego wartością jest i będzie kwota, jaką Spółka zapłaciłaby na rzecz właścicieli gruntów obciążonych służebnością. Taka sytuacja powoduje konieczność wykazania przychodu z nieodpłatnych świadczeń.

Tak też uznał NSA w wyroku z 16 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 788/10: „(…) Kluczową cechą świadczenia nieodpłatnego jest (…) to, że otrzymujący takie świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Aby zatem dane świadczenie mogło być uznane za świadczenie nieodpłatne, konieczne jest, by polegało ono wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu po stronie podmiotu, który świadczenie to uzyskał. Nieodpłatnym świadczeniem będą więc w szczególności wszelkie wykonane na rzecz uprawnionego świadczenia, np. przyznające mu prawa do używania lub użytkowania składnika majątku. O nieodpłatnym świadczeniu można mówić także w przypadku znoszenia określonego działania podatnika, np. nieodpłatne udostępnienie nieruchomości na prowadzenie działalności. Właściciel obciążonej nieruchomości nie uzyskuje więc z tego tytułu żadnych korzyści, którą mogłaby być np. bonifikata w opłatach za dostarczanie i wykorzystanie energii elektrycznej.

(…) Przedsiębiorca w przypadku nieodpłatnego ustanowienia służebności przesyłu oraz służebności gruntowej otrzymuje nieodpłatnie świadczenie z tytułu korzystania przez niego z majątku innego podmiotu za jego zgodą i bez konieczności ponoszenia z tego tytułu jakiejkolwiek zapłaty czy jej ekwiwalentu. Jeżeli bowiem zostanie zawarta umowa służebności przesyłu bez wynagrodzenia, wówczas przysporzenie majątkowe polega na tym, że przedsiębiorstwo przesyłowe nie będzie zobowiązane płacić za korzystanie z cudzej nieruchomości. Świadczenie to ma również charakter majątkowy o określonej wartości. Tworzy zatem konkretny przychód po stronie podatnika, nie rodząc po jego stronie żadnych zobowiązań do świadczeń wzajemnych wobec świadczeniodawcy. (…) Ustanowiona nieodpłatnie służebność przesyłu skutkuje więc obowiązkiem wykazania przychodu do opodatkowania (…)”.

W niniejszej sprawie Spółka korzysta i korzystać będzie z gruntów niestanowiących jej własności w ramach służebności przesyłu lub na podstawie oświadczeń właścicieli nieruchomości.

Służebność przesyłu obejmuje:

- prawo Wnioskującej do zaprojektowania, posadowienia, wybudowania na nieruchomości sieci dystrybucyjnej,

- prawo Spółki do korzystania przez Spółkę z nieruchomości w zakresie niezbędnym do:

- dystrybucji gazu siecią dystrybucyjną,

- czasowego zajęcia nieruchomości w celu wybudowania zaprojektowanej sieci dystrybucyjnej oraz wszystkich związanych z nią urządzeń,

- wstępu, przechodu, przejazdu, swobodnego dostępu do sieci dystrybucyjnej, w celu wykonywania czynności związanych z posadowieniem sieci dystrybucyjnej, naprawami, remontami, eksploatacją, konserwacją, przebudowami, rozbudowami (w tym przyłączaniem kolejnych odbiorców), a także modernizacjami wszystkich sieci dystrybucyjnych znajdujących się na nieruchomości,

- ograniczenie właściciela w prawie do wykonywania w oznaczonym pasie eksploatacyjnym działań mogących mieć negatywny wpływ na trwałość, prawidłową eksploatację oraz ewentualną naprawę sieci dystrybucyjnej, w szczególności poprzez powstrzymanie się od: wznoszenia obiektów budowlanych, urządzania stałych składów i magazynów, nasadzania i utrzymywania drzew.

Natomiast w odniesieniu do oświadczenia właściciela nieruchomości Spółka wskazała, że zgoda właściciela gruntu na czasowe zajęcie nieruchomości w celu wykonania inwestycji infrastrukturalnej nie posiada szczególnej formy. Zgoda ta jest wydawana w formie zwykłego, pisemnego oświadczenia woli. Oświadczenie właściciela nieruchomości o wyrażeniu zgody na lokalizację sieci dystrybucyjnej jest stosowane w przypadkach, gdy właściciel nie chce wyrazić zgody na ustanowienie na nieruchomości służebności przesyłu na rzecz Spółki. Oświadczenia uzyskiwane przez Spółkę zapewniają jej podobny zakres uprawnień względem nieruchomości, jaki otrzymałaby Spółka na podstawie ustanowionej służebności przesyłu. Właściciel nieruchomości wyraża bowiem zgodę w szczególności na zaprojektowanie, wybudowanie i posadowienie na nieruchomości sieci dystrybucyjnej oraz zezwala na korzystanie z nieruchomości w zakresie niezbędnym do dystrybucji gazu siecią dystrybucyjną, jak również zapewnia Spółce prawo do swobodnego wejścia i wjazdu sprzętem w celu wykonywania robót związanych z eksploatacją, konserwacją, modernizacją oraz naprawą i remontami sieci dystrybucyjnej, również przez czas nieokreślony po zakończeniu budowy.

W związku z powyższym należy wskazać, że służebność przesyłu lub oświadczenia właścicieli nieruchomości daje zatem Spółce władztwo nad cudzą nieruchomością. Z drugiej strony ogranicza prawa własności właściciela nieruchomości przez ustanowienie trwałego obowiązku znoszenia przez niego w sferze, w której może być wykonywana własność, stanu ukształtowanego aktem notarialnym. Ponadto z wniosku nie wynika, aby właściciele obciążonych nieruchomości otrzymali lub mieli otrzymać od Spółki w związku z ustanowieniem służebności przesyłu jakiekolwiek świadczenie ekwiwalentne.

Powyższe prowadzi do wniosku, że Spółka uzyskała i będzie uzyskiwać przysporzenie majątkowe. W wyniku ustanowienia na rzecz Spółki służebności przesyłu lub oświadczeń właścicieli nieruchomości, Spółka uzyskała i będzie uzyskiwać konkretną korzyść, wymierną ekonomicznie, polegającą na umożliwieniu jej prowadzenie działalności gospodarczej. Korzyść tę Spółka uzyskała i będzie uzyskiwać bezpłatnie. Spełnione zatem zostały przesłanki uzyskania przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 updop.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że pozyskane przez Spółkę nieodpłatne służebności przesyłu lub oświadczeń właścicieli nieruchomości, do nieruchomości stanowiących ich własność, dla potrzeb budowy/posadowienia na tych nieruchomościach przyłączy/szafek gazowych, polegające na nieodpłatnym prawie dostępu do nieruchomości i nieodpłatnym korzystaniu z niej powoduje powstanie przychodu z nieodpłatnych świadczeń, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 updop.

W tych okolicznościach stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo, w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków sądowych potwierdzających jego stanowisko w kontekście wyroków wskazanych przez Organ należy stwierdzić, że praktyka orzecznicza w tym zakresie nie jest jednolita. Stanowisko Organu potwierdzają m.in. wyroki NSA: z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1246/11; z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11; z 16 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 788/10; sygn. akt II FSK 856/10; sygn. akt II FSK 974/10; sygn. akt II FSK 1007/11; sygn. akt II FSK 1064/10; WSA w Warszawie z 11 stycznia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 993/10; WSA w Gdańsku z 5 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 1160/10; WSA w Rzeszowie z 28 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 928/09, WSA w Lublinie z 22 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Lu 776/09, WSA w Łodzi z 13 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 1014/09, WSA w Białymstoku z 25 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/BK 550/09, jak również wyrok z 12 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 292/15 Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w którym skład orzekający stwierdził, że: „Wykorzystywanie w sposób nieodpłatny obcych gruntów w celu prowadzenia działalności gospodarczej rodzi dla przedsiębiorcy przysporzenie majątkowe, ponieważ nie musi on płacić za korzystanie z gruntu, na którym posadowione są urządzenia służące prowadzonej działalności. Przedsiębiorca w przypadku nieodpłatnego ustanowienia służebności otrzymuje nieodpłatnie świadczenie z tytułu korzystania przez niego z majątku innego podmiotu za jego zgodą i bez konieczności ponoszenia z tego tytułu jakiejkolwiek zapłaty czy jej ekwiwalentu. Jeżeli bowiem zostanie zawarta ugoda, stanowiąca w istocie umowę ustanawiającą służebność bez wynagrodzenia, wówczas przysporzenie majątkowe polega na tym, że przedsiębiorstwo przesyłowe nie będzie zobowiązane płacić za korzystanie z cudzej nieruchomości. Świadczenie to ma również charakter majątkowy o określonej wartości. Tworzy wobec tego konkretny przychód podatnika, nie rodząc po jego stronie żadnych zobowiązań do świadczeń wzajemnych wobec świadczeniodawcy. Przysporzenie takie ma konkretny wymiar finansowy. Na wielkość tego przysporzenia ma natomiast wpływ zakres w jakim przedsiębiorca przesyłowy może korzystać z cudzej nieruchomości, na której posadowione są określone urządzenia elektroenergetyczne. (`(...)`) Wykonywanie uprawnień wynikających z ustanowionej na rzecz Spółki nieodpłatnej służebności polega między innymi na tym, że właściciel nieruchomości gruntowej (obciążonej) jest obowiązany, w wyniku zawartej ugody bez wynagrodzenia, do świadczenia obowiązku udostępniania nieruchomości będącej jego własnością dla celów działalności gospodarczej przedsiębiorstwa energetycznego zajmującego się przesyłem i dystrybucją energii elektrycznej. Spółka uzyskując to prawo nie ponosi w związku z nim żadnych kosztów, ponieważ nie jest zobowiązana do uiszczenie wynagrodzenia za korzystanie z obciążonej nieruchomości. Wartość tak otrzymanego świadczenia stanowi przychód uprawnionego podmiotu, a więc Spółki. Wobec tego Spółka ta uzyskuje nieodpłatne świadczenie, o którym mowa jest w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Ustanowiona nieodpłatnie służebność skutkuje więc obowiązkiem wykazania przychodu do opodatkowania”.

Zauważyć również należy, że art. 87 ustawy Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej stanowi, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe, rozporządzenia i akty prawa miejscowego. Katalog źródeł prawa zawarty w art. 87 Konstytucji, wyraźnie wyklucza orzecznictwo sądów jak i innych organów podatkowych jako źródło prawa powszechnie obowiązującego, a zatem zasady konstytucyjne nie nadają orzecznictwu sądów administracyjnych mocy powszechnie obowiązującej. Organy mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów administracyjnych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Zdarza się ponadto, jak ma to miejsce w niniejszej sprawie, że w sprawach podobnych lub tożsamych zapadają odmienne rozstrzygnięcia. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).