Interpretacja indywidualna potwierdza, że Wnioskodawca ma prawo do kalkulacji Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji dla Produktu bez konieczności oddzielnego kalkulowania Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji dla Oprogramowania i Modułów. Wnioskodawca może również stosować ulgę IP BOX w odniesieniu do dochodu z wybranych przez siebie produktów opartych na Oprogramowaniu i Modułach. Organ uznał, że Wnioskodawca spełnia wymagania art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, ponieważ prowadzi ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do produktów, w których wykorzystuje jedno lub więcej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Jednocześnie w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków określonych w art. 24e ust. 1 pkt 2-4 ustawy CIT. Organ potwierdził również, że Wnioskodawca ma prawo samodzielnie decydować, do których produktów lub rodzajów produktów zastosuje ulgę IP BOX, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 24d i art. 24e updop dla danego produktu lub rodzaju produktu.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnyInterpretacja indywidualna
– stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia:
- czy w świetle art. 24d ust. 9 oraz 24e ust. 1 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) Wnioskodawca jest uprawniony do kalkulacji Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji dla Produktu, bez konieczności kalkulowania Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji osobno w stosunku do Oprogramowania i Modułów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe,
- czy Wnioskodawca ma prawo stosować ulgę IP BOX w odniesieniu do dochodu z wybranych przez siebie produktów opierających się o Oprogramowanie i Moduły (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
29 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy sposobu skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP BOX). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 26 lipca 2022 r., które wpłynęły w tym samym dniu. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
W ramach niniejszego wniosku Spółka chciałaby potwierdzić, czy we właściwy sposób interpretuje ona przepisy prawa podatkowego dotyczące preferencyjnego opodatkowania stawką 5% na podstawie art. 24d ustawy o CIT. W ramach wniosku przedstawiono niżej opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, a także zadano pytania, bezpośrednio w odniesieniu do przepisów podatkowych, które rodzą wątpliwości interpretacyjne, wraz ze wskazaniem tych przepisów podatkowych. Pytania odnoszą się do sposobu rozumienia przepisów i do metodycznego podejścia dotyczącego sposobu skorzystania z IP BOX, w świetle stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i odpowiednich przepisów podatkowych. Pytania nie dotyczą kwestii technicznych, a Wnioskodawca jest świadomy, że niezależnie od uzyskanej interpretacji, kontroli mogą zostać poddane kwestie techniczne związane z kalkulacją dochodu IP BOX, wpływające na finalną prawidłowość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania.
1. Ogólna działalność Spółki i wprowadzenie do działalności związanej z IP BOX.
Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podmiotem dominującym Grupy X. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi w Polsce działalność gospodarczą w zakresie reklamy, baz danych, transmisji danych, działalności portali internetowych, pośrednictwa w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych, przetwarzania danych, zarządzania stronami internetowymi (hostingiem) oraz podobnej działalności. Zgodnie z wpisem w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Spółki jest „Działalność portali internetowych” (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 63.12.Z).
Spółka wspiera małe i średnie przedsiębiorstwa oferując zintegrowane usługi i działania marketingowe prowadzone w wyszukiwarkach internetowych. Spółka wykorzystuje przy tym wszystkie dostępne kanały dotarcia oraz przestrzega obowiązujących w branży zasad. Korzystając z własnych zasobów, Spółka działa jako usługodawca i doradca klientów w obszarach doboru narzędzi i rozwiązań tworzonych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Działalność Spółki w dużej mierze obejmuje prace nastawione na rozwój, które opierają się głównie na automatyzacji i udoskonaleniu usług marketingu online, przede wszystkim poprzez rozwój narzędzi opartych na innowacyjnych technologiach.
Spółka działa także w ramach grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”), gdzie w celu zwiększenia efektywności prowadzonej przez Grupę działalności gospodarczej, spółki wchodzące w jej skład oferują zbliżone, a często nawet te same produkty. W związku z tym, dochodzi do sytuacji, w której prawa własności intelektualnej (dalej: „IP”) wypracowane w jednej Spółce wykorzystywane są również przez inne podmioty powiązane, które oferują te same lub podobne produkty z wykorzystaniem wspomnianych praw IP. W przypadku Grupy, z uwagi na przedmiot działalności, są to przede wszystkim autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego.
Priorytetem Spółki jest oferowanie jak najlepszych i innowacyjnych produktów lub usług. Realizowana przez Spółkę działalność o charakterze rozwojowym ma charakter ciągły i obejmuje wiele obszarów, tj. nastawiona jest na stały rozwój różnych procesów, produktów i usług, zgodnie z zapotrzebowaniem i celami, które określane są na bieżąco.
Jednym z projektów, który prowadzony jest w ramach ww. ogólnej działalności B+R, jest projekt (dalej: „Projekt”) związany z rozwojem produktu … (który jednocześnie jest usługą, wobec czego pojęcia te mogą być w tym kontekście używane naprzemiennie). Projekt polega w uproszczeniu na tworzeniu i ciągłym rozwijaniu narzędzi usprawniających obsługę klientów w obszarze produktu `(...)`
Produkt (dalej: „Usługa”, „Produkt”) polega na tworzeniu dla klientów (dalej: „Klienci”) stron internetowych oraz ich bieżącym rozwijaniu i utrzymaniu. Zdecydowana większość prac podejmowanych wobec Klientów dotyczy właśnie tworzenia lub ewentualnych modyfikacji samej strony internetowej, natomiast bieżąca obsługa Klientów (niezwiązana z produkcją) stanowi stosunkowo niewielką część Usług. Proces tworzenia strony internetowej dla danego Klienta odbywa się z wykorzystaniem wewnętrznych narzędzi opracowanych przez Spółkę w ramach Projektu. Wspomniane narzędzia zostały opracowane specjalnie na potrzeby Produktu.
2. Opis prac związanych z Projektem.
Co istotne, Spółka prowadzi odrębną ewidencję w rozbiciu na projekty, w tym również dla przedmiotowego Projektu związanego z rozwojem Produktu.
Projekt realizowany jest od kilku lat, a Produkt nadal rozwijany jest i będzie rozwijany w ramach prac B+R. Prace związane z rozwojem praw własności intelektualnej (programów komputerowych) na potrzeby Produktu, podejmowane w ramach Projektu, stanowią działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ta kwestia nie jest przedmiotem pytania w ramach niniejszego wniosku.
Celem Projektu, poprzez rozwijanie odpowiednich narzędzi w formie oprogramowania, jest standaryzacja i automatyzacja procesów produkcyjnych związanych z tworzeniem stron internetowych, co zarówno usprawnia procesy wewnętrzne Spółki, ale też wpływa na atrakcyjność Produktu dla Klienta. Wewnętrzne narzędzia w formie oprogramowania, opracowane przez Spółkę w ramach Projektu (dalej „Oprogramowanie”), zostały dostosowane do systemu C… i stanowią innowacyjny, autorski system do tworzenia stron internetowych, umożliwiający stworzenie strony internetowej osobom o dużo mniejszym doświadczeniu w zakresie programowania, niż z reguły wymaga to opracowanie przykładowej strony internetowej. Jednocześnie, z punktu widzenia kodu źródłowego, strona jest nadal w „czystej postaci stroną internetową” – jest to też jednocześnie jedna z głównych cech innowacyjnych narzędzia. Istnieją na rynku kreatory stron internetowych, jednak działają one wyłącznie wewnątrz systemu danego kreatora. W przeciwieństwie do nich, Oprogramowanie, stanowiące wewnętrzne narzędzie wykorzystywane w pracach Spółki, daje możliwość przeniesienia stworzonej strony internetowej na zewnętrzne serwery, na których strona może być dalej rozwijana, dzięki czemu Klient otrzymuje tzw. „czysty” kod strony. Oprogramowanie umożliwiło też znacznie szybsze opracowanie strony dla Klienta, a także pozwoliło na zaoferowanie dużo lepszej jakości Usługi w określonym przedziale cenowym.
Usługa stała się flagową w ofercie Spółki. Dzięki realizacji Projektu osiągnięto przełomowy dla Spółki postęp technologiczny – przed stworzeniem Oprogramowania, przy dostępnych zasobach firma mogła tworzyć ok. 5-10 stron internetowych miesięcznie, podczas gdy przy wykorzystaniu Produktu jest to aż 350-500 stron. Opracowano również specjalny kreator do tworzenia mniejszych stron internetowych oraz do generowania plików …, co skutkowało jeszcze większą automatyzacją i przyspieszeniem produkcji. W ramach Projektu opracowano również predefiniowane układy i szablony stron w celu automatyzacji i indywidualizacji oferty, a także zapewniono system raportowania procesów utrzymaniowych dla Klientów Spółki.
Klienci korzystający z Usługi mają możliwość wyboru stron internetowych o różnym poziomie zaawansowania, w tym skorzystania z dodatkowych rozszerzeń, elementów i funkcjonalności opracowanych lub dystrybuowanych przez Spółkę. Klienci decydują także o zakresie bieżącego wsparcia w ramach Usługi, a także ewentualnym skorzystaniu z hostingu i serwerów Spółki. Strony internetowe tworzone dla Klientów korzystają z silnika C… dostępnego na licencji typu open source, który nie jest modyfikowany przez Spółkę. Dodatkowe funkcjonalności, niedostępne w ramach C…, zapewniane są m.in. dzięki osobnym modułom, wtyczkom, komponentom lub skryptom – tj. samodzielnym programom komputerowym tworzonym w całości przez Spółkę i komunikującym się z C… (dalej łącznie jako „Moduły”). Przykładem takiego Modułu jest moduł „Makiety”, który umożliwia tworzenie układów stron poprzez przeciąganie elementów na makietach. Możliwe jest w nim definiowanie i zagnieżdżanie dowolnych makiet wraz z definicjami zachowania poszczególnych elementów do wyświetlania na stronie internetowej. Zarówno Oprogramowanie jak i Moduły zostały opracowane w ramach Projektu, a prace związane z ich rozwojem Spółka rozpoznaje wewnętrznie jako B+R.
Całość oprogramowania stworzonego przez Spółkę, w tym Oprogramowanie i Moduły (dalej łącznie jako: „Prawa Własności Intelektualnej”), stanowi kompleksowe i zintegrowane narzędzie umożliwiające tworzenie stron internetowych w innowacyjny sposób, który całkowicie zmienia możliwość i zapewniane przez samo oprogramowanie C…dostępne na licencji open source. Prawa Własności Intelektualnej są ze sobą ściśle powiązane, tj. są wspólnie rozwijane w ramach jednego Projektu (B+R) i są wspólnie wykorzystywane w ramach świadczenia Usług. Co również istotne, z uwagi na wspomniane powiązania funkcjonalne Oprogramowania i Modułów, prowadzona przez Spółkę ewidencja nie jest rozbijana pomiędzy oba te prawa.
Prawa Własności Intelektualnej, tj. Oprogramowanie i Moduły, stanowią programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie przepisów ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Ta kwestia nie jest przedmiotem pytania w ramach niniejszego wniosku.
Zarówno Oprogramowanie, jak i poszczególne Moduły, zostały w całości stworzone przez Spółkę w oparciu o autorski kod napisany w ok. 65% w języku P`(...)` Wartość ta ma charakter poglądowy, gdyż monitorowanie tej kwestii jest bardzo utrudnione. Warto również wskazać, że zgodnie z umowami zawartymi z kadrą rozwijającą Oprogramowanie i Moduły, Spółka nabywa od poszczególnych osób wszelkie prawa autorskie w zakresie tworzonych przez nich programów komputerowych.
Podejmowane w ramach Projektu prace charakteryzowały się dużym poziomem niepewności, w kontekście możliwości uzyskania zakładanych rezultatów, czy też sposobu oraz czasochłonności opracowania zaplanowanych rozwiązań. Przykładowym obszarem wiążącym się z niepewnością przy realizacji Projektu było obranie jego optymalnej koncepcji, która pozwalałaby na obniżenie progu wejścia dla operatorów stron, a jednocześnie pozwalała na wysoką elastyczność narzędzia i możliwość jego rozbudowywania w przyszłości. Z uwagi na unikalność rozwiązania, Spółka nie mogła opierać się na jakiejkolwiek wiedzy dot. optymalnego sposobu budowy tego typu produktu i dopiero w ramach realizacji prac wiedza ta była zdobywana.
Postęp w ramach Projektu umożliwiał później wdrażanie coraz bardziej zaawansowanych rozwiązań w oparciu o zdobytą wcześniej wiedzę. Przykładowo, w trakcie realizacji prac, Spółka podjęła decyzję o dodaniu nowej, nieplanowej wcześniej do wdrożenia funkcjonalności umożliwiającej edytowanie strony od tzw. frontu (Edytor Wizualny dla Produktu), co było możliwe dzięki uprzedniemu zdobyciu nowej wiedzy i osiągnięciu postępu technologicznego. Objawia się to przykładowo tym, że w ramach prac opracowano setki zintegrowanych funkcjonalności, bez których edytor wizualny nie mógłby być tak elastyczny w obsłudze, jak wymaga tego środowisko docelowe.
Prace w ramach Projektu zawsze mają określony, planowany horyzont czasowy i prowadzone są głównie przez wyznaczoną kadrę programistów i testerów, których prace obejmują w szczególności projektowanie rozwiązań, programowanie algorytmów, opracowanie architektury systemu, uspójnianie, separację i przygotowanie zagregowanych danych, przygotowanie mechanizmów walidujących i ograniczających powstawanie błędów, testowanie, a także przygotowanie odpowiednich procedur. Osoby te odpowiadały również za wszelkie niezbędne analizy merytoryczne na potrzeby optymalizacji prac, w tym m.in. w kontekście wyboru odpowiedniej technologii, integracji różnych systemów oraz wszelkie inne czynności o charakterze merytorycznym, niezbędne do zrealizowania celów założonych w ramach Projektu. Dodatkowo, zaangażowane były także osoby nadzorujące pracę osób wykonujących bezpośrednio powyższe prace, które również monitorują postęp prac i stopień osiągnięcia założonych celów.
3. Komercjalizacja Projektu.
3.1. Produkt/Usługa.
Usługa polega przede wszystkim na stworzeniu, a następnie rozwoju i utrzymaniu strony internetowej dla danego Klienta, przy czym bieżąca obsługa Klientów (niezwiązana z produkcją) stanowi stosunkowo niewielką część Usług. Indywidualne, docelowe strony internetowe tworzone są przez tzw. zespoły produkcyjne, które korzystają z narzędzi wewnętrznych w formie Oprogramowania i Modułów opracowanych w ramach prac B+R. Należy zatem doprecyzować, że choć osoby w zespole produkcyjnym (co do zasady) nie wykonują pracy twórczej w rozumieniu tworzenia oprogramowania (i nie prowadzą prac B+R), to efektem ich prac jest każdorazowo strona internetowa i jej kod źródłowy, którego powstanie umożliwiły w dużej mierze twórcze prace programistyczne (w całości przeprowadzone przez Spółkę) podjęte na etapie prac B+R. Niektóre funkcjonalności stron internetowych, w zależności od zakresu wybranego przez Klienta, mogą być zapewniane również dzięki dodatkowym komponentom, wtyczkom i skryptom licencjonowanym na rzecz Spółki przez zewnętrznych dostawców (dalej: „Zewnętrzne Komponenty”).
Usługa z reguły jest świadczona przez okres co najmniej 36 miesięcy, a po upływie tego okresu na Klienta Spółki zostają przeniesione autorskie prawa majątkowe do strony internetowej. Po zapłacie ostatniej z 36 miesięcznych rat wynagrodzenia, Klientowi udostępnia się dalszy dostęp do strony internetowej w istniejącym kształcie, w tym w pewnym zakresie również do Modułów. Klient może dalej samodzielnie korzystać z oprogramowania C… na podstawie licencji „open source”, natomiast z Modułów i Komponentów Zewnętrznych na zasadzie odpowiednio licencji lub sublicencji niewyłącznej. W konsekwencji przekazania strony internetowej, Klient może m.in. samodzielnie edytować stronę internetową i ingerować w jej kod źródłowy. Klientom nie przekazuje się dostępu do Oprogramowania, które stanowi narzędzie Spółki do produkcji i rozwoju stron internetowych. Z technicznego punktu widzenia, pliki tego narzędzia są de facto przekazywane Klientowi, jakkolwiek nie ma on możliwości wprowadzania w tych plikach zmian, z uwagi na brak uprawnień. Zgodnie z dalszym wyjaśnieniem, Oprogramowanie w istotny sposób wpływa na wynagrodzenie za Usługi w formie odpowiedniej marży.
Produkt oferowany jest Klientom od pewnego czasu. W przyszłości, Spółka planuje wydzielić w umowach z Klientami oddzielne licencje, jak niżej:
a) na okres trwania Umowy Produktu, licencja wyłączna na warstwę graficzną strony internetowej ora z licencja niewyłączna na Moduły;
b) z chwilą zapłaty ostatniej raty – przeniesienie majątkowych praw autorskich do warstwy graficznej (z wyłączeniem układu strony) oraz udzielenie licencji niewyłącznej na czas nieokreślony obejmującej Moduły.
W dotychczasowych umowach, ww. licencje nie były wprost wymienione (były udzielane Klientom w sposób dorozumiany, jako prawa ściśle związane z Produktem). Postanowienia w ww. zakresie będą standardowo zamieszczane w nowych umowach, a w zakresie umów obecnie obowiązujących Spółka może proponować Klientom zawieranie dodatkowych aneksów. Spółka chce podkreślić, że powyższe stanowi jedynie zmianę formalną, mającą na celu doprecyzowanie zakresu i warunków licencji, a sposób rzeczywistego świadczenia Usług pozostaje niezmienny. Z uwagi na fakt, iż Spółka nie udostępnia Klientom dostępu do edycji Oprogramowania (wynika to m.in. stricte z biznesowej i wizerunkowej strategii w ramach Produktu), nie planuje ona wyodrębniać w umowach z Klientami licencji w tym zakresie, co nie zmieni a faktu, że będą one udzielane w sposób dorozumiany. W przypadku licencji niewyłącznej (a z taką mamy do czynienia w tym przypadku), prawo własności intelektualnej nie przewiduje konieczności zachowania formy pisemnej, a zatem licencja na Oprogramowanie nie musi być wyodrębnionym elementem w umowie z Klientem.
Wynagrodzenie za Usługę ustalane jest indywidualnie dla poszczególnych Klientów, w zależności od wybranych przez nich pakietów, a także udzielonych rabatów. Spółka określa cenę w oparciu o szacowane koszty świadczenia Usług, z uwzględnieniem odpowiedniej marży, uwzględniającej przewagę technologiczną osiągniętą dzięki pracom B+R. Wysokość generowanej marży jest m.in. pochodną efektywności procesu produkcji osiąganej dzięki wykorzystywaniu w tym procesie Oprogramowania i Modułów (jak opisano wyżej, dzięki wytworzeniu i stosowaniu ww. Praw Własności Intelektualnej, Spółka uzyskała możliwość tworzenia stron internetowych dla Klientów w większej skali, w krótszym czasie i przy niższym koszcie produkcji).
Klient uiszcza na rzecz Spółki opłatę całościową (bez wydzielenia np. wynagrodzenia za korzystanie z Oprogramowania, opłaty licencyjnej za Moduły itp.), wynikającą z wyświadczenia kompleksowej Usługi. Powyższe jest podyktowane potrzebami biznesowymi i dążeniem do maksymalnego uproszczenia systemu rozliczeń za Produkt dla Klienta.
W umowie określa się łączne wynagrodzenie przysługujące Spółce, które jednocześnie rozbite jest na miesięczne raty przez cały okres trwania umowy, tj. 36 miesięcy – harmonogram spłat stanowi załącznik do umowy. Wynagrodzenie może zostać spłacone przez Klienta również z wyprzedzeniem.
Odpowiednia część dochodu uzyskiwanego w ramach powyższych Usług (wyliczona zgodnie z dalszym wyjaśnieniem wg metod cen transferowych), stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy CIT. Ta kwestia nie jest przedmiotem pytania w ramach wniosku.
Dla pełnego obrazu, Wnioskodawca pragnie wskazać, że Produkt nie stanowi jedynej formy komercjalizacji wyników Projektu. Oprócz głównego Produktu, stworzono także dwa dodatkowe podprodukty, korzystające z tych samych narzędzi: (i) … oraz (ii) … oraz nie wyklucza się wprowadzenia nowych (dalej wszystkie łącznie oraz oddzielnie jako: „Podprodukty”). Oba wspomniane Podprodukty oferowane są Klientom w ramach oddzielnych umów, wobec czego Spółka traktuje je zupełnie niezależnie od głównego Produktu i prowadzi dla nich odrębną ewidencję. Choć Podprodukty korzystają z Oprogramowania i Modułów, z uwagi na odmienną koncepcję biznesową, na ich potrzeby mogą być tworzone odrębne elementy oprogramowania potencjalnie stanowiące odrębny program komputerowy. Spółka aktualnie nie planuje wdrażania IP BOX dla Podproduktów, z uwagi na ich niską dochodowość, jakkolwiek nie wyklucza skorzystania z preferencyjnej stawki w momencie, kiedy będzie to dla niej opłacalne.
3.2. Licencja na rzecz podmiotu powiązanego.
Oprogramowanie i Moduły, które Spółka wykorzystuje w celu świadczenia usług dla własnych Klientów, udostępniane jest dodatkowo przez Spółkę, w formie licencji, spółce powiązanej A Sp. z o.o. (dawniej: B Sp. z o.o.; dalej: „Podmiot Powiązany”). Podmiot Powiązany na podstawie tej licencji, świadczy analogiczne usługi dla swoich klientów. Wnioskodawca generuje zatem w tym zakresie (w ramach umowy licencyjnej) oddzielny strumień przychodów, który dotyczy tylko i wyłącznie Praw Własności Intelektualnej. Umowa licencyjna nie obejmuje dodatkowych usług, które Spółka świadczy w ramach usług dla Klientów, a które nie są Prawami Własności Intelektualnej. Co istotne, Spółka cały czas prowadzi prace B+R związane stricte z rozwojem Oprogramowania i Modułów, w celu zwiększenia efektywności ich działania, a tym samym produkcji stron internetowych. Licencja dla Podmiotu Powiązanego obejmuje również wspomniany rozwój Praw Własności Intelektualnej, a więc dzięki niej Podmiot Powiązany może cały czas zwiększać skalę i rentowność swojej działalności gospodarczej.
Dochód uzyskiwany w ramach umowy licencyjnej z Podmiotem Powiązanym ustalany będzie zgodnie z zasadami cen transferowych. Obecnie Spółka, przy wsparciu doradcy zewnętrznego, prowadzi analizy cen transferowych w ww. zakresie i opracowuje dokumentację związaną z ww. licencją (umowę, dokumentację cen transferowych itp.).
Dochód z ww. licencji na rzecz Podmiotu Powiązanego, stanowi dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy CIT. Ta kwestia nie jest przedmiotem pytania w ramach wniosku.
4. Poboczne rozliczenia wewnątrzgrupowe w zakresie Produktu (niedotyczące licencji dla Podmiotu Powiązanego).
Jak wskazano wyżej, w ramach bieżącego świadczenia Usług, Klienci obsługiwani są przez tzw. zespół produkcyjny. Co istotne, analogicznie usługi na rzecz własnych klientów świadczone są przez Podmiot Powiązany Spółki (w oparciu o nabytą licencję dot. Oprogramowania i Modułów).
W niektórych sytuacjach, Spółka, świadcząc Usługę na rzecz swoich Klientów, korzysta ze wsparcia zespołu produkcyjnego zatrudnionego przez Podmiot Powiązany. Analogicznie, w niektórych przypadkach, Podmiot Powiązany, świadcząc Usługę na rzecz swoich klientów, korzysta ze wsparcia zespołu produkcyjnego zatrudnionego przez Spółkę.
Powyższa współpraca jest objęta umową pomiędzy spółkami, która określa m.in. zakres świadczonych usług, wysokość wynagrodzenia należnego Spółce i Podmiotowi Powiązanemu oraz okresy rozliczeniowe i zasady fakturowania. Warunki współpracy w ww. zakresie zostały ustalone z uwzględnieniem przepisów o cenach transferowych i wpływają na dochód podatkowy Spółki (oraz Podmiotu Powiązanego).
Na podstawie prowadzonej na bieżąco ewidencji, Spółka jest w stanie określić przychody i koszty związane z ww. współpracą z Podmiotem Powiązanym.
5. Planowany sposób kalkulacji dochodu i prowadzona ewidencja na potrzeby IP BOX.
Spółka planuje skorzystać z ulgi przewidzianej w art. 24d Ustawy o CIT (dalej: „IP BOX”) po raz pierwszy w zakresie dochodu z 2021 r. Poniżej przedstawiono sposób prowadzenia ewidencji przez Spółkę i planowany sposób kalkulacji potencjalnego dochodu, który miałby korzystać z IP BOX.
Wnioskodawca od 1 stycznia 2020 r. prowadzi na bieżąco ewidencję rachunkową wyodrębnioną dla Produktu, pozwalającą na wyodrębnienie przychodów i kosztów osiągniętych/poniesionych w związku z Usługą oraz udzielaną licencją dla Podmiotu Powiązanego. Prowadzona ewidencja pozwala na kalkulację dochodu na potrzeby IP BOX zgodnie z dalszym podsumowaniem i pozwala na oddzielną kalkulację dochodu z Usług i dochodu z licencji dla Podmiotu powiązanego. W ewidencji przygotowanej na potrzeby rozliczenia IP BOX wyodrębnione będzie każde prawo własności intelektualnej (zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 1 ustawy CIT), poprzez określenie ich listy, jakkolwiek bieżąca ewidencja przychodów, kosztów i dochodów związanych z tymi prawami prowadzona jest w rozbiciu na produkty. Jednocześnie, prowadzenie ewidencji przychodów i kosztów w takim rozbiciu jest jedyną możliwą i wiarygodną formą, a dokładnie Wnioskodawca ma na myśli fakt, że (z uwagi na charakter prowadzonej działalności i sposoby komercjalizacji):
- w kontekście Usług, miesięczne przychody i koszty musi on wyodrębniać z punktu widzenia całej Usługi, tj. bez wskazywania jaka część przychodów i kosztów dotyczy Oprogramowania oraz Modułów, gdyż nie jest to określone w umowie Usługi (w związku z czym Spółka zamierza zastosować metody cen transferowych w celu wyceny, jaka część łącznego rocznego dochodu z Usługi potencjalnie kwalifikuje się jako dochód podlegający IP BOX),
- w kontekście licencji dla Podmiotu Powiązanego, miesięczne przychody i koszty musi on wyodrębniać z punktu widzenia całej licencji, tj. nie określa ona odrębnego wynagrodzenia na Oprogramowanie i Moduły, które są ze sobą ściśle powiązane i razem stanowią wymaganą wartość dla licencjobiorcy.
Co istotne, również koszty B+R nie są oddzielnie ewidencjonowane pomiędzy Oprogramowanie i Moduły, ponieważ elementy te są ze sobą ściśle powiązane, a kontrolowanie, które prace dotyczą Oprogramowania, a które Modułów byłoby utrudnione i nie było prowadzone przez Wnioskodawcę (co istotne prace B+R rozpoczęły się w okresach przed pojawieniem się IP BOX w polskim prawie).
Jeśli dany koszt dotyczy jednocześnie Usług, licencji dla Podmiotu Powiązanego lub innych produktów, w tym Podproduktów (tj. … i …), kalkulując dochód związany ze sprzedażą Usług/ licencji dla Podmiotu Powiązanego, Spółka uwzględnia jedynie (wg właściwego klucza alokacji, zgodnie z dalszym wyjaśnieniem) odpowiednią proporcję tego kosztu, na co pozwala jej prowadzona na bieżąco ewidencja.
W celu potencjalnego skorzystania z IP BOX, na podstawie prowadzonej na bieżąco ewidencji, po zakończeniu roku podatkowego, Spółka zamierza przygotować, w ramach arkuszy excel, odrębne zestawienia (w rozbiciu na dochód z Usług i na dochód z licencji udzielonej na rzecz Podmiotu Powiązanego) wskazujące kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „Dochód IP BOX”), przy czym dochód ten rozbity zostanie na poszczególne miesiące. W kolejnych latach, ww. zestawienie podobnie będzie sporządzane w oparciu o prowadzoną na bieżąco ewidencję, po zakończeniu danego roku podatkowego.
Sposób, w jaki Spółka zamierza dokonać kalkulacji Dochodu IP BOX, polega na oddzielnej kalkulacji kwalifikowalnego dochodu w zakresie Usług i licencji dla Podmiotu Powiązanego (szczegóły przedstawiono niżej), a następnie na zsumowaniu obu tych kwalifikowalnych dochodów w celu ustalenia łącznej podstawy opodatkowania stawką 5%.
W zakresie Usług, kalkulacja potencjalnego kwalifikowalnego dochodu polega kolejno na:
- osiąganych z tytułu sprzedaży Usług Klientom, w oparciu o faktury wystawiane na rzecz Klientów - zgodnie ze standardowym ujęciem przychodów na potrzeby kalkulacji podatku dochodowego, uwzględniając całość przychodów za świadczone Usługi,
· koszty produktowe (bezpośrednie), takie jak:
i. koszty hostingu, serwerów, domen,
ii. koszty wynagrodzeń w zakresie prac B+R opisanych w pkt 2 „Opis prac związanych z Projektem w kontekście definicji B+R”,
iii. koszty wynagrodzeń zespołu produkcyjnego dedykowanego dla Produktu,
iv. koszty wynagrodzeń zespołu obsługi klientów dedykowanego dla Produktu,
v. koszty doradztwa w zakresie Produktu,
vi. inne takie jak np. koszty licencji zewnętrznych niezbędnych do świadczenia Usług, oraz
- koszty ogólne, tj.:
i. koszty finansowe,
ii. koszty zespołu windykacji i windykacji zewnętrznej,
iii. koszty działu obsługi klientów, zajmującego się sprawami ogólnymi, innymi niż ww. zespół dedykowany dla Produktu,
iv. szeroko pojęte koszty sprzedaży, back office, pośrednie koszty produkcji (takie jak np. koszty wynagrodzeń działów IT, analiz, księgowości, finansów, administracji, zarządu, koszt wynajmu i eksploatacji biur, koszt wynajmu samochodów i paliwa, koszty doradztwa, koszty IT, koszty telefonów i Internetu, koszty marketingu, koszty opłat sądowych i bankowych, koszty usług medycznych dla pracowników, koszty pocztowe i kurierskie, koszty artykułów biurowych, koszty podróży służbowych, koszty szkolenia i rekrutacji, koszty ubezpieczeń, wynagrodzenia sprzedawców, prowizje i premie sprzedażowe),
v. pozostałe koszty operacyjne (koszty spisanych należności, koszty reklamacji).
- z Usług świadczonych na rzecz Klientów (przychody z punktu pierwszego minus koszty z punktu drugiego), a następnie ustaleniu zgodnie z zasadami cen transferowych (art. 11c ustawy CIT), odpowiedniej części tego dochodu związanej z Prawami Własności Intelektualnej,
W zakresie licencji dla Podmiotu Powiązanego, kalkulacja kwalifikowalnego dochodu polega kolejno na:
- z opłat licencyjnych uzyskiwanych w ramach transakcji z Podmiotem Powiązanym (przychód w całości dotyczył będzie jedynie Praw Własności Intelektualnej i ustalany będzie zgodnie z zasadami cen transferowych),
- koszty produktowe (bezpośrednie), takie jak:
i. koszty wynagrodzeń w zakresie prac B+R opisanych w pkt 2 „Opis prac związanych z Projektem w kontekście definicji B+R”,
- koszty ogólne, tj.:
i. koszty finansowe,
ii. koszty zespołu windykacji i windykacji zewnętrznej,
iii. koszty działu obsługi klientów, zajmującego się sprawami ogólnymi, innymi niż ww. zespół dedykowany dla Produktu,
iv. szeroko pojęte koszty sprzedaży, back office, pośrednie koszty produkcji (takie jak np. koszty wynagrodzeń działów IT, analiz, księgowości, finansów, administracji, zarządu, koszt wynajmu i eksploatacji biur, koszt wynajmu samochodów i paliwa, koszty doradztwa, koszty IT, koszty telefonów i Internetu, koszty marketingu, koszty opłat sądowych i bankowych, koszty usług medycznych dla pracowników, koszty pocztowe i kurierskie, koszty artykułów biurowych, koszty podróży służbowych, koszty szkolenia i rekrutacji, koszty ubezpieczeń, wynagrodzenia sprzedawców, prowizje i premie sprzedażowe),
v. pozostałe koszty operacyjne (koszty spisanych należności, koszty reklamacji,
- z opłat licencyjnych uzyskiwanych w ramach transakcji z Podmiotem Powiązanym (przychody z punktu pierwszego minus koszty z punktu drugiego),
Dodatkowe wyjaśnienia w kontekście metodyki kalkulacji kosztów dla obu ww. dochodów.
Szczegółowa metodologia w zakresie kalkulacji kosztów i kluczy alokacji będzie następująca:
- Koszty opisane powyżej stanowią koszty wynikające z zaangażowania własnych zasobów Spółki, lub zakupu usług/towarów od podmiotów zewnętrznych, lub zakupu usług od podmiotów powiązanych (w takim wypadku, wartość wynagrodzenia należnego podmiotowi powiązanemu jest ustalana zgodnie z metodami cen transferowych);
- Koszty, które dotyczą wyłącznie Usług, są uwzględniane w całości w ramach kalkulacji dochodu z Usług potencjalnie kwalifikowanego w IP BOX. Są to np. koszty zespołu obsługi klientów Produktu, czy koszty doradztwa w zakresie Produktu. W przypadku kosztów dot. licencji dla Podmiotu powiązanego, takie koszty (tj. niepowiązane z innymi obszarami) nie występują;
- W przypadku, gdy dany koszt dotyczy zarówno Usług, licencji dla Podmiotu Powiązanego, jak i innych produktów (w tym powiązanych Podproduktów, tj. … lub …), w kalkulacji potencjalnego dochodu IP BOX uwzględniana jest jedynie odpowiednia proporcja kosztu (odpowiednio dla ww. Usług i licencji dla Podmiotu Powiązanego), według najbardziej racjonalnego w ocenie Wnioskodawcy klucza podziału. Co do zasady, ww. alokacja następuje w oparciu o klucz przychodowy (koszt jest uwzględniany w takim procencie, w jakim przychody księgowe z Usług/licencji dla Podmiotu Powiązanego, stanowią część całości przychodów danej grupy produktów związanej z kosztem);
- W kontekście ww. klucza alokacji, Wnioskodawca chciałby wyjaśnić, że przychód księgowy (a nie podatkowy) lepiej obrazuje sposób ponoszenia przez Spółkę kosztów związanych z Produktem – tj. fakt, że większa część kosztów ponoszona jest na samym początku trwania umowy. Przychód księgowy jest rozpoznawany zgodnie z metodą zaawansowania kosztowego. Przychód podatkowy rozpoznawany jest natomiast zgodnie z wystawianiem faktur – tj. równomiernie w każdym miesiącu trwania umowy. Tym samym, zastosowanie do alokacji kosztów klucza przychodowego opartego o przychody księgowe, jest bardziej racjonalne i odpowiada rzeczywistemu zaangażowaniu pracy i innych kosztów związanych z działalnością w analizowanym obszarze;
- Proporcjonalne obliczanie kosztów wg klucza alokacji dotyczy niektórych kosztów produktowych (np. zewnętrzne licencje, czy też wynagrodzenia za prace B+R dot. Oprogramowania i Modułów) oraz wszystkich kosztów pośrednich;
- Zgodnie z wcześniejszym opisem, Spółka uwzględnia w dochodzie IP BOX koszty jedynie w takiej części, w jakiej dotyczą one przychodów wspomnianych w punkcie 1, tj. z wyłączeniem kosztów, które dotyczyły obsługi klientów Podmiotu Powiązanego.
Metodologia ustalania wartości potencjalnego wskaźnika NEXUS będzie następująca:
- Zgodnie z treścią ustawy o CIT, w kalkulacji wskaźnika NEXUS należy uwzględniać tylko i wyłącznie koszty działalności badawczo-rozwojowej, bezpośrednio związanej z rozwojem kwalifikowanego IP. W przypadku Spółki, jedynym kosztem bezpośrednim były koszty wynagrodzeń programistów rozwijających w ramach prac B+R Oprogramowanie i Moduły;
- Programiści są odpowiedzialni za opracowanie poszczególnych części, w tym np. konkretnych modułów, do których przenoszą również prawa autorskie na Spółkę. Część programistów (nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) prowadzi własną działalność gospodarczą, realizując usługi dla Spółki. Z punktu widzenia docelowego Produktu, w celu jego wdrożenia, Spółka implementuje i konfiguruje wszystkie rozwiązania programistyczne (nabyte od usługodawców) w taki sposób, że ostatecznie tworzą one nowe, innowacyjne programy komputerowe;
- Programiści zatrudnieni są w Spółce na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenie/o dzieło. Wszystkie koszty wynagrodzeń (ponoszonych przez Spółkę na podstawie ww. umów o pracę i umów zlecenia/o dzieło) uwzględniane są w lit. a wskaźnika NEXUS, a więc jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;
- Wnioskodawca również współpracuje z programistami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie umowy o świadczenie usług, którzy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Koszty wynagrodzeń ponoszonych na podstawie ww. umów o świadczenie usług uwzględniane są w lit. b wskaźnika NEXUS, a więc jako koszty nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotów niepowiązanych. Są to koszty dotyczące rozwoju Oprogramowania i Modułów w ramach prac o charakterze badawczo-rozwojowym. Współpracownicy Spółki wytwarzają samodzielnie, odrębne utwory objęte prawem autorskim (wyniki prac B+R), mające charakter utworów zależnych (zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Prawa do ww. utworów zależnych (programów komputerowych) przekazywane są jednak każdorazowo Wnioskodawcy w oparciu o stosowne umowy łączące Spółkę z Pracownikami i Współpracownikami. Spółka implementuje i konfiguruje wszystkie rozwiązania programistyczne (nabyte od Pracowników i Współpracowników) w ramach szeroko zakrojonego projektu rozwijania i ulepszania Produktu w taki sposób, że ostatecznie tworzą one nowe, innowacyjne programy komputerowe;
- Ww. koszty wynagrodzeń stanowią jedyny koszt uwzględniany w ramach wskaźnika NEXUS, ponieważ Spółka nie ponosiła do tej pory jakichkolwiek innych kosztów bezpośrednio na potrzeby Projektu. Przykładowo, wykorzystywane przez programistów komputery zostały nabyte przez Spółkę nie na potrzeby rozwoju Oprogramowania i Modułów, lecz w celu prowadzenia bieżącej działalności, która obejmuje również częściowo rozwój Praw Własności Intelektualnej. Zakup przykładowych komputerów, nawet jeśli odbył się w trakcie prowadzenia prac B+R, nie był jedynie uwarunkowany potrzebą rozwoju Praw Własności Intelektualnej, a komputery co do zasady wykorzystywane były również na inne potrzeby, przy czym nie prowadzono ewidencji ich wykorzystania na poszczególne prace. Analogicznie, Spółka nie ponosiła również żadnych innych kosztów, bezpośrednio powiązanych z Projektem. Z powyższego względu, Spółka nie uwzględnia innych kosztów w kalkulacji wskaźnika NEXUS. Jeżeli jednak w przyszłości, Spółka poniesie inne koszty bezpośrednio na potrzeby Projektu, to wartość ww. kosztów zostanie uwzględniona w kalkulacji wskaźnika NEXUS;
- Powyższa metodologia obliczania wskaźnika NEXUS po raz pierwszy zostanie zastosowana w 2021 r., a wskaźnik będzie liczony kumulatywnie w kolejnych latach według tej samej metodyki.
Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację nie są następujące zagadnienia:
Zagadnienie, czy prace realizowane w ramach Projektu, rozpoznawane wewnętrznie przez Spółkę jako prace mające charakter B+R, stanowią działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT;
Zagadnienie, czy Spółka będzie uprawniona do skorzystania z ulgi IP BOX, w stosunku do:
dochodu uzyskanego z tytułu świadczenia Usługi na rzecz Klientów, w części dotyczącej dochodu z Praw Własności Intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży Usługi oraz
dochodu uzyskanego z tytułu udzielenia Podmiotowi Powiązanemu licencji na korzystanie z Praw Własności Intelektualnej.
W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo ponadto, że:
Wnioskodawca nabywa od programistów prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą wyniki prac badawczo-rozwojowych i jednocześnie w rozumieniu Wnioskodawcy nie można stwierdzić, że nabywa on od tych podmiotów kwalifikowane prawa własności intelektualnej.
Wynagrodzenie wypłacane jest Programistom, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą (Współpracownikom Spółki) z tytułu świadczenia usług, obejmujących realizację prac polegających na rozwijaniu/modyfikacji Programów Komputerowych (rozumianych jako Oprogramowanie oraz Moduły) poprzez wykonywanie czynności takich jak modyfikacja kodu źródłowego istniejących Programów Komputerowych, bądź tworzenie nowych części Programów Komputerowych.
Rezultaty ww. prac będą miały co do zasady charakter twórczy o indywidualnym charakterze – tj. będą spełniać przesłanki określone w art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „PAIPP”), przy czym będą one utworami zależnymi względem utworu pierwotnego – Programów Komputerowych (zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, twórcze opracowanie cudzego utworu – w tym wypadku Programu Komputerowego – jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa do utworu pierwotnego). Tym samym, Wnioskodawca podkreślił, że w jego rozumieniu nie nabywa od Programistów, z którymi współpracuje, kwalifikowanych praw własności intelektualnej (z punktu widzenia kalkulacji dochodu Spółki objętego preferencyjną stawką w ramach IP BOX i kalkulacji wskaźnika NEXUS).
Oprogramowanie i Moduły są rozwijane oraz ulepszane przez Pracowników i Współpracowników Spółki, którzy wytwarzają samodzielnie, odrębne utwory objęte prawem autorskim, mające charakter utworów zależnych. Prawa do ww. utworów zależnych (programów komputerowych) przekazywane są jednak każdorazowo Wnioskodawcy w oparciu o stosowne umowy łączące Spółkę z Pracownikami i Współpracownikami. Spółka implementuje i konfiguruje wszystkie rozwiązania programistyczne (nabyte od Pracowników i Współpracowników) w ramach szeroko zakrojonego projektu rozwijania i ulepszania Produktu w taki sposób, że ostatecznie tworzą one nowe, innowacyjne programy komputerowe. Nie można zatem twierdzić, że prawa do utworów zależnych nabywane od Współpracowników stanowią prawa własności intelektualnej, o których mowa m.in. w lit. d wskaźnika NEXUS kalkulowanego przez Wnioskodawcę. Takie podejście zostało potwierdzone przykładowo w interpretacji Dyrektora KIS z dn. 6 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.535.2019.2.SG.
Jednocześnie, prace Współpracowników związane z rozwojem i ulepszaniem Oprogramowania i Modułów spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych. Zakres powyższych prac rozpoznawany jest wewnętrznie przez Spółkę jako prace mające charakter B+R i stanowiące działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Spółka otrzymała interpretację indywidualną, wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dn. 17 stycznia 2022 r. (sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.479.2021.2. AW), potwierdzającą że przedstawiony zakres prac, obejmujący rozwijanie/modyfikację Oprogramowania oraz Modułów poprzez wykonywanie czynności takich jak modyfikacja kodu źródłowego istniejących Programów Komputerowych, bądź tworzenie nowych części Programów Komputerowych stanowi działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy CIT.
Ponadto, Wnioskodawca podkreślił, że w wezwaniu do uzupełnienia braków formalnych wniosku o interpretację podatkową Dyrektor KIS nie może przerzucić na podatnika odpowiedzialności w zakresie oceny, czy koszty opisanych szczegółowo usług świadczonych przez Współpracowników, nabywane przez podatnika powinny zostać przypisane do lit. b) wskaźnika NEXUS (nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej), czy też powinny zostać przypisane do lit. d) (nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej). Zagadnienie to jest bowiem przedmiotem zapytania Wnioskodawcy przedstawionego we Wniosku i sprowadza się do interpretacji przepisów dot. IP Box w oparciu o przedstawiony szczegółowo stan faktyczny.
Dyrektor KIS może żądać od podatnika wskazania w stanie faktycznym faktów, a nie ocen. To własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego jest odpowiednim miejscem na zawieranie tego typu ocen, co Wnioskodawca uczynił. Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że na etapie złożenia Wniosku przedstawił okoliczności faktyczne, które są niezbędne dla przeprowadzenia procesu wykładni przepisu stanowiącego przedmiot Wniosku i rolą Organu jest subsumpcja przedstawionego stanu faktycznego do treści normy prawnej, przy jednoczesnym odniesieniu się do stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we Wniosku, co również warto wskazać, nawet jeśli zagadnienia wykraczają poza samą ustawę o CIT.
Powyższe stanowisko jest zgodne z ugruntowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych. Dla przykładu można powołać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 16 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 31/21: „to Organ powinien ocenić, czy działalność Wnioskodawcy obejmuje badania naukowe i/lub badania rozwojowe, właśnie dlatego że jest to klucz do stwierdzenia, czy podatnik prowadzi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Organ może od podatnika wymagać opisu faktów – lecz nie ocen”. Tak również: WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 12 maja 2021 r., sygn. akt I SA/GI 372/21; WSA w Łodzi w wyroku z dnia 12 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Łd 217/21; WSA w Krakowie w wyrokach: z dnia 11 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 124/21 oraz z dnia 18 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Kr 178/21; WSA w Bydgoszczy z dnia 15 czerwca 2021 r., sygn. akt I SA/Bd 314/21 WSA w Gdańsku w wyrokach z dnia 4 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 655/19, z dnia 5 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 203/21, z dnia 26 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 451/21 oraz z dnia 10 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gd 812/21.
Pytania
1. Czy w świetle art. 24d ust. 9 oraz 24e ust. 1 ustawy o CIT Wnioskodawca jest uprawniony do kalkulacji Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji dla Produktu, bez konieczności kalkulowania Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji osobno w stosunku do Oprogramowania i Modułów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
2. Czy Wnioskodawca ma prawo stosować ulgę IP BOX w odniesieniu do dochodu z wybranych przez siebie produktów opierających się o Oprogramowanie i Moduły? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Państwa stanowisko w sprawie
W ocenie Wnioskodawcy:
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.
1. Produkty i Podprodukty jako osobne rodzaje produktów/oddzielne produkty.
Zgodnie z art. 24d ust. 9 ustawy o CIT jeśli podatnik nie ma możliwości ustalenia dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, może on obliczyć Dochód IP BOX dla tego samego „rodzaju produktu lub usługi” lub dla tej samej „grupy produktów lub usług”, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.
Natomiast na mocy art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT podatnicy korzystający z IP BOX, w przypadku gdy wykorzystują jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie albo w produktach, a w prowadzonej ewidencji nie jest możliwe spełnienie warunków określonych w pkt 2-4 tego ustępu, są obowiązani dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do „tego produktu” albo do „tych produktów”.
Słowem wstępu Wnioskodawca zaznacza, że zarówno Produkt oraz Podprodukty zostały stworzone w oparciu i wykorzystują te same Prawa Własności Intelektualnej w postaci Oprogramowania i Modułów. Dodatkowo, jak Spółka wskazywała w opisie stanu faktycznego, w przyszłości mogą powstać również inne produkty oparte o Prawa Własności Intelektualnej oraz jednocześnie o inne programy komputerowe w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8.
Opracowany przez Wnioskodawcę Produkt stanowi odrębny od Podproduktów produkt/ rodzaj produktu, pod względem biznesowym oraz marketingowym, skierowany do innej grupy odbiorców z uwagi na posiadanie częściowo oddzielnych funkcjonalności. Zarówno Produkt jak i Podprodukty są przedmiotem innego rodzaju umów oraz rozliczeń z klientami, co narzuca Spółce sposób prowadzenia ewidencji.
Mając na uwadze fakt, iż Produkt oraz Podprodukty, mają zróżnicowaną charakterystykę z biznesowego i marketingowego punktu widzenia, są przedmiotem odrębnych umów oraz że w odniesieniu do Produktu oraz Podproduktów prowadzona jest osobna ewidencja (szersze wyjaśnienie dalej), w ocenie Wnioskodawcy stanowią one osobne rodzaje produktów w świetle art. 24d ust. 9 ustawy o CIT oraz oddzielne produkty w świetle art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.
2. Regulacje prawne w obszarze ewidencji i kalkulacji dochodu IP BOX.
Przy powyższych założeniach, Wnioskodawca wskazuje poniżej szczegółowe regulacje prawne istotne w kontekście pytania, wraz z odpowiednim odniesieniem.
Preferencja IP BOX skierowana jest do wszystkich podatników CIT, prowadzących działalność badawczo – rozwojową, którzy osiągają dochody z kwalifikowanych praw IP, tj. praw objętych patentem lub innym prawem ochronnym (art. 24d ust. 2 ustawy o CIT). Ulga IP BOX stanowi więc jeden z rodzajów ulg/zwolnień podatkowych skierowaną do określonej grupy podatników.
Zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy korzystający z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% z tytułu ulgi IP BOX, zobowiązani są do prowadzenia ewidencji rachunkowej w taki sposób, by:
Powyższe oznacza obowiązek, nałożony na podatników chcących skorzystać z opodatkowania obniżoną stawką 5%, prowadzenia ewidencji rachunkowej we wskazany w ustawie sposób.
Zgodnie z ww. przepisami, w przypadku gdy podatnik nie ma możliwości prowadzenia ewidencji przychodów i kosztów (a więc i dochodu) w rozbiciu na poszczególne prawa własności intelektualnej (w przypadku Wnioskodawcy, z punktu widzenia przepisów dot. praw autorskich do programu komputerowego, oddzielne prawa można rozpoznawać w zakresie i Oprogramowania i Modułów), to ma on możliwość prowadzenia ewidencji dla tych praw łącznie, zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W przypadku natomiast, gdy dodatkowo nie może on również wyodrębnić kosztów i przychodów łącznie w zakresie tych praw, ma on wtedy możliwość prowadzenia ewidencji w odniesieniu do produktu/ produktów lub usługi/usług, które zawierają w sobie prawo/prawa własności intelektualnej, zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. Kwestia ograniczeń w prowadzeniu ewidencji Wnioskodawcy została szczegółowo przeanalizowana w kolejnym punkcie.
Dodatkową, korespondującą kwestią jest sposób kalkulacji kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, która unormowana została w art. 24d ust. 9 ustawy o CIT. W przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.
Przy założeniu że Produkt oraz Podprodukty stanowią oddzielny „produkt”/„rodzaj produktu” w świetle ww. przepisów, z powyższego wynika, że Spółka ma prawo prowadzić ewidencję w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu, a także prowadzić samą kalkulację dochodu łącznie w odniesieniu do Produktu (i Podproduktów, w przypadku wdrożenia IP BOX w tym zakresie), pod warunkiem, że nie jest możliwe prowadzenie ewidencji zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, tj. umożliwiającej ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (oddzielnie dla Oprogramowania i Modułów), ani też zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, tj. łącznie dla tych praw (łącznie dla Oprogramowania i Modułów).
3. Brak możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji, w odniesieniu do Oprogramowania i Modułów, zarówno oddzielnie, jak i łącznie dla tych praw (brak możliwości spełnienia warunków, o których mowa w art. 24e ust. 1 pkt 2-4 ustawy CIT).
Co istotne, jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, koszty B+R nie są oddzielnie ewidencjonowane pomiędzy Oprogramowanie i Moduły, ponieważ elementy te są ze sobą ściśle powiązane, a kontrolowanie, które prace dotyczą Oprogramowania, a które Modułów byłoby utrudnione i nie było prowadzone przez Wnioskodawcę (co istotne prace B+R rozpoczęły się w okresach przed pojawieniem się IP BOX w polskim prawie). Już sam ten fakt sprawia, że nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w art. 24e ust. 1 pkt 2-3 ustawy CIT, tj. wyodrębnienie w ewidencji oddzielnie Oprogramowania i Modułów.
W kontekście licencji dla Podmiotu Powiązanego, miesięczne przychody i koszty musi on wyodrębniać z punktu widzenia całej licencji, tj. nie określa ona odrębnego wynagrodzenia na Oprogramowanie i Moduły, które to choć mogą być uznane za odrębne programy, są ze sobą ściśle powiązane i razem stanowią wymaganą wartość biznesową dla licencjobiorcy. Sposób prowadzenia ewidencji jest w przypadku Spółki podyktowany charakterystyką przedmiotu licencji, co jest zdaniem Wnioskodawcy naturalne i zostało przewidziane przez ustawodawcę w art. 24e ust. 1 Ustawy o CIT. Ten fakt również wyklucza prowadzenie odrębnej ewidencji dla Oprogramowania i Modułów.
Podobnie, w przypadku Usług nie jest możliwe takie wyodrębnienie, gdyż uzyskiwane wynagrodzenie dotyczy całości Usług, które świadczone są w oparciu o Prawa Własności Intelektualnej. Docelowej wartości dla odbiorcy nie stanowi jednak samo w sobie ani Oprogramowanie ani Moduły, lecz ich połączenie w ramach Usługi, za którą Spółka uzyskuje łączne przychody, bez rozbicia na poszczególne elementy. Jest to zdaniem Wnioskodawcy naturalne i wymuszone charakterystyką rynku, a z tego właśnie względu ustawodawca przewidział możliwość prowadzenia odrębnej ewidencji dla dochodu w odniesieniu do produktu, a także możliwość następczej wyceny wartości praw własności intelektualnej, zawartej w tym dochodzie.
Należy też wskazać, że Spółka wykorzystuje Oprogramowanie i Moduły w kilku produktach, o odmiennej koncepcji biznesowej, będących przedmiotem odrębnych umów, w tym w zakresie Podproduktów. Wnioskodawca prowadzi ewidencję rachunkową pozwalającą na wyodrębnienie przychodów i kosztów osiągniętych/poniesionych w związku z każdym z tych produktów. Wnioskodawca chciałby również podkreślić, że z uwagi na odrębną koncepcję biznesową produktów, choć korzystają one wspólnie z Oprogramowania i Modułów, przykładowo na potrzeby Podproduktów mogą pojawiać się dodatkowe zmiany, które mogą potencjalnie skutkować powstaniem odrębnego programu komputerowego w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy CIT. Taka sytuacja dodatkowo wymusza prowadzenie ewidencji w taki sposób jak opisał Wnioskodawca.
Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Spółka nie jest również w stanie spełnić warunku, o którym mowa w art. 24e ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, tj. prowadzić ewidencję zapewniającą ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tj. z pominięciem dochodu, który nie jest bezpośrednio związany z tymi prawami), gdyż są one zawarte w poszczególnych produktach, dla których uniemożliwione jest wyodrębnienie w ewidencji tych praw, nawet łącznie. Jest to naturalną sytuacją przewidzianą przez ustawodawcę, a z tego względu niezbędne jest w tym scenariuszu zastosowanie metodyki cen transferowych, zgodnie z art. 24e ust. 8 (winno być: art. 24d ust. 8) ustawy CIT.
Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka prowadzi jednak bieżącą ewidencję przychodów i kosztów w rozbiciu na Produkt, Podprodukty, a także w zakresie udzielanej licencji dla Podmiotu Powiązanego, co umożliwia jej prawidłowe ustalenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dodatkowe uzasadnienie w kolejnej części).
Podsumowując, Spółka spełnia wymagania art. 24e ust. 1 pkt 5, gdyż prowadzi ewidencję rachunkową w taki sposób, by zapewnić ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do produktów, w których wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw, a jednocześnie w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w art. 24e ust. 1 pkt 2-4 ustawy CIT.
4. Kalkulacja Dochodu IP BOX przez Wnioskodawcę.
Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochód ze źródła przychodów stanowi nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.
Dochodem Wnioskodawcy dla celów zastosowania ulgi IP BOX jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT) oraz dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT). Do wyliczenia tego pierwszego stosuje się jednocześnie metody wyceny TP, w zakresie wyceny dochodu z Praw Własności Intelektualnej uwzględnionych w cenie Produktu.
Niewątpliwie sposób kalkulacji dochodu wynika wprost z prowadzonej ewidencji księgowej. Ustawodawca przewidział więc korespondujące ze sobą przepisy o IP BOX zarówno w zakresie prowadzonej ewidencji jak i kalkulacji dochodu. Poza wspomnianymi wcześniej przepisami wskazanymi w art. 24d ust. 1 ustawy CIT, Ustawodawca wskazał również, że zgodnie z art. 24d ust. 9 ustawy CIT, w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.
W przypadku Wnioskodawcy, zgodnie z wcześniejszym uzasadnieniem, z uwagi na wymuszony charakterystyką działalności sposób ewidencji, zdaniem Spółki może on kalkulować kwalifikowalne dochody z kwalifikowalnych praw własności intelektualnej zgodnie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, tj. w rozbiciu na Usługi dla klientów (kalkulacja łącznego dochodu, a następnie wyodrębnienie części związanej z prawami IP) i licencji dla Podmiotu Powiązanego. W przypadku wdrożenia IP BOX w tym zakresie, odrębną kalkulację dochodu Wnioskodawca będzie mógł przeprowadzić dla Podproduktów.
W odniesieniu do całości pytania nr 1, Wnioskodawca chciałby również odnieść się do praktyki interpretacyjnej w przypadku działalności analogicznej do przedmiotowej działalności Spółki, która potwierdza prawidłowość stanowiska Spółki. Warto wskazać przykładową interpretację indywidualną z dnia 5 października 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.251.2020.2.BD). We wspomnianej interpretacji, wnioskodawca wykorzystuje różnego rodzaju powiązane ze sobą oprogramowanie, które w ramach szerszych i spersonalizowanych usług dla swoich klientów odpowiednio konfiguruje, wobec czego zapytał, czy może obliczyć kwalifikowany dochód dla tego samego rodzaju produktu lub usług lub dla tej samej grupy produktów lub usług.
Jak wskazał organ, „Mając na uwadze okoliczność ustalenia, czy w przypadku, gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej Wnioskodawca może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej zauważyć należy, że kwestia ta unormowana została w art. 24d ust. 9 ustawy o CIT.
Zgodnie z art. 24d ust. 9 ustawy o CIT, w przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 24d ust. 4-6 ustawy o CIT dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.
Z powyższą regulacją korespondują przepisy art. 24e updop regulujące obowiązki formalne (ewidencyjne) podatników korzystających z preferencyjnego opodatkowania IP Box. Zgodnie z powołaną regulacją, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop zobowiązani są m.in. do dokonywania zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Wobec powyższego, w sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej Wnioskodawca może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej dla tego samego rodzaju produktu lub usług lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej”.
Podsumowując uzasadnienie do pytania nr 1, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w świetle art. 24d ust. 9 oraz 24e ust. 1 ustawy o CIT Wnioskodawca jest uprawniony do kalkulacji Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji dla Produktu, bez konieczności kalkulowania Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji osobno w stosunku do Oprogramowania i Modułów. Spółka jest w stanie prawidłowo obliczyć roczny kwalifikowany dochód uzyskany z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z warunkiem wynikającym z przepisu art. 24e ust. 2 ustawy o CIT.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą problemu, czy w rozliczeniu za poszczególne lata podatkowe ma on prawo samodzielnie decydować, że Dochodem IP BOX jest dochód osiągany wyłącznie z niektórych, wybranych produktów/rodzajów produktów (nawet jeśli produkty uwzględnione i wyłączone z IP BOX częściowo opierają się na tych samych programach komputerowych, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy CIT).
W pierwszej kolejności należy zauważyć, że podatnik decydujący się na zastosowanie IP BOX musi liczyć się z dodatkowymi obowiązkami, tj. zobowiązany jest, zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, do prowadzenia ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Brak ewidencji równoznaczny jest z koniecznością zapłaty podatku zgodnie z art. 19 ustawy o CIT. Oznacza to, że aby skorzystać z ulgi IP BOX, poza spełnieniem warunków do jej zastosowania, podatnik każdorazowo musi podjąć dodatkowe działania w postaci prowadzenia ewidencji i kalkulacji kwalifikowanego dochodu w odpowiedni sposób.
Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe oznacza, że zakres wykorzystania ulgi IP BOX z jednej strony wyznaczany jest przez przepisy prawa określające warunki jej stosowania, a jednocześnie z drugiej strony o finalnym jej kształcie decyduje podatnik wybierając te kwalifikowane prawa własności intelektualnej (lub też oparte o nie produkty), spełniające warunki określone w reżimie dotyczącym IP BOX, które uzna za stosowne.
Niewątpliwie, skorzystanie z ulg/zwolnień podatkowych określonych w ustawach podatkowych stanowi odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, a skorzystanie z danej ulgi stanowi prawo, a nie obowiązek podatnika. Możliwość, a nie obowiązek skorzystania z IP BOX podkreśla fakt, że podatnik celem skorzystania z ulgi musi spełnić dodatkowe, określone wymogi ustawowe, którymi nie są objęci podatnicy niekorzystający z ulgi.
Powyższe stanowisko zostało wskazane w różnych interpretacjach indywidualnych dotyczących możliwości wyboru przez podatnika preferencyjnego opodatkowania w formie IP BOX w odniesieniu do wybranych przez niego kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Takie stanowisko zostało przykładowo wyrażone w interpretacji z 2 sierpnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.264.2021.1.MF): „W związku z tym, w ocenie Spółki, przepisy art. 24d i 24e należy zatem interpretować w taki sposób, że Spółce przysługuje prawo do zastosowania Ulgi do dochodów z dowolnie wybranych przez siebie Praw IP, pod warunkiem spełnienia odpowiednich warunków ewidencyjnych wynikających z art. 24e ustawy o CIT. Jednocześnie, nawet w razie spełnienia wszystkich warunków do zastosowania Ulgi, Spółka może zrezygnować z objęcia Ulgą dochodów z niektórych Praw IP i wybrać opodatkowanie na zasadach ogólnych (co jednak nie będzie uniemożliwiało Spółce zastosowania Ulgi do dochodów z innych Praw IP)”. Analogiczne stanowisko przedstawiono również w interpretacji indywidualnej z 24 sierpnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.238.2020.2.MF oraz w interpretacji z dnia 28 sierpnia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.202.2020.2.AR).
Należy również wskazać na art. 24d ust. 9 ustawy CIT, który w określonych przypadkach (takich jak Wnioskodawcy), mówi o kalkulacji dochodu nie w rozbiciu na prawa własności intelektualnej, lecz w rozbiciu na rodzaje produktów. Dotyczy to sytuacji, w której oddzielna kalkulacja dochodu dla danego prawa własności intelektualnej jest niemożliwa, wobec czego wskazane w przykładowej interpretacji (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.264.2021.1.MF) „prawo do stosowania ulgi do dochodów z dowolnie wybranych przez siebie Praw IP” w takim przypadku rozpatruje się w ocenie Wnioskodawcy w odniesieniu do różnego rodzaju produktów, zgodnie z prowadzoną przez niego ewidencją, zgodną z przepisami o IP BOX.
W kontekście obecnej sytuacji Wnioskodawcy, dochodowość Podproduktów jest relatywnie niska, co nie uzasadnia ponoszenia dodatkowych kosztów związanych z wdrożeniem IP BOX dla tych Podproduktów. Dodatkowe koszty (a także odpowiedzialność) wynika z faktu, iż Spółka byłaby zobowiązana do prowadzenia odrębnej ewidencji w większym zakresie oraz, przy ustalaniu Dochodu IP BOX, do podjęcia, na podstawie art. 24d ust. 8 ustawy o CIT dodatkowych działań w zakresie stosowania cen transferowych. Wnioskodawca podkreśla również, że do tej pory nie korzystał z IP BOX w kontekście Podproduktów, tj. … oraz …, a po raz pierwszy planuje skorzystać z IP BOX dla Podproduktów dopiero w momencie pojawienia się istotnego dochodu w tym zakresie.
Zgodnie z przytoczoną praktyką interpretacyjną, w opinii Wnioskodawcy będzie on mieć prawo do skorzystania z IP BOX jedynie w odniesieniu do dochodu z Usług w zakresie Produktu oraz z licencji dla Podmiotu Powiązanego na Oprogramowanie i Moduły. Wdrożenie IP BOX w tym zakresie nie będzie rodziło konieczności objęcia tym instrumentem również Podproduktów, tj. (i) …, oraz (ii) …, a także ewentualnych innych produktów wdrożonych w przyszłości, które również opierać się będą na Oprogramowaniu i Modułach.
Inna interpretacja niż powyższa byłaby sprzeczna także z zapisami Objaśnień, w których w punkcie 158 Ministerstwo Finansów podkreśla, że podatnik ma możliwość wyboru formy rozliczeń podatkowych tak, by było to dla niego korzystne oraz zgodne z treścią i celami preferencji IP BOX, tj. stymulacją rozwoju działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do dalszej transformacji w kierunku gospodarki opartej na technologii i wiedzy.
Powyższe można rozpatrzyć na przykładzie podatnika, który korzysta z IP BOX w zakresie określonego produktu opartego o dane prawo własności intelektualnej. Celem preferencji podatkowej jest zgodnie z Objaśnieniami stymulowanie dalszej działalności badawczo-rozwojowej, co również może dotyczyć rozwoju tego samego prawa własności intelektualnej w celu wdrożenia nowych, odrębnych produktów. Jak wynika z natury działalności B+R, istnieje duże ryzyko, że niektóre z takich produktów nie znajdą biznesowego zastosowania i nie będą generować dochodu uzasadniającego korzystanie z IP BOX. Każdy z produktów objęty IP BOX wymaga bowiem od podatnika dodatkowych obowiązków administracyjnych, a co więcej, stosowanie IP BOX wobec nich może również rodzić bezpośredni negatywny efekt podatkowy – np. w przypadku straty, której podatnik nie może rozliczyć w tzw. koszyku ogólnym (z uwagi na wyższą stawkę podatku, byłoby to dla niego bardziej opłacalne).
W takiej sytuacji, przy interpretacji innej niż Wnioskodawcy, omawiany podatnik wdrażający dodatkowe produkty w efekcie prac B+R, musiałby ponieść dodatkowe koszty zw. z rozliczeniem dla nich IP BOX, nawet jeśli wiązałoby się to jedynie z dodatkowymi kosztami oraz zwiększeniem całościowego zobowiązania podatkowego (dochód ogólny i IP BOX). Zatem fakt, że podatnik korzysta z IP BOX, de facto zniechęcałby go do podejmowania działalności B+R w przypadku dużego ryzyka jej niepowodzenia/niskiej dochodowości (co z założenia występuje bardzo często), a przecież jak wskazuje Ministerstwo Finansów, cel wprowadzenia tych przepisów był zupełnie odwrotny, gdyż miały one stymulować działalność B+R. Powyższe bezpośrednio wskazuje na to, że tylko interpretacja Wnioskodawcy jest słuszna.
Dodatkowo, zdaniem Spółki bez znaczenia dla objęcia IP BOX w danym roku podatkowym tylko niektórych produktów, pozostaje to, czy produkty/rodzaje produktów były objęte w poprzednich latach podatkowych tym reżimem. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna z dn. 2 sierpnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-1.4010.264.2021.1.MF), w ramach której DKIS zgodził się ze stanowiskiem podatnika, który wskazał:
„Jednocześnie, mając na uwadze, że skorzystanie z ulgi podatkowej jest prawem podatnika, ma on nie tylko możliwość podjęcia decyzji o skorzystaniu z ulgi, lecz również decyzji o zakresie skorzystania z ulgi. Na wybór zakresu skorzystania z ulgi podatkowej może mieć w szczególności wpływ zdolność podatnika (lub jej brak) do spełnienia warunków zastosowania ulgi, np. w zakresie udokumentowania określonych kosztów.
Analogicznie, w odniesieniu do Ulgi na innowacje, jej fakultatywny charakter powinien przejawiać się nie tylko w możliwości zastosowania Ulgi do dochodów z wszystkich posiadanych przez Spółkę Praw IP, lecz również możliwości zastosowania Ulgi do dochodów z dowolnie wybranych przez siebie Praw IP w rozliczeniu za dany rok podatkowy (niezależnie od zakresu zastosowania Ulgi w rozliczeniu za inne lata podatkowe).
Na tej podstawie, Spółka stoi na stanowisku, że w ramach rozliczenia Ulgi na innowacje Spółce przysługuje prawo objęcia Ulgą tylko niektórych, dowolnie wybranych Praw IP, w tym także prawo rezygnacji z kontynuacji stosowania Ulgi do dochodów uzyskanych z danego Prawa IP w kolejnych latach podatkowych. Konsekwentnie, możliwość swobodnego objęcia Ulgą dowolnie wybranych Praw IP powinna występować w stosunku do każdego roku podatkowego, niezależnie od zakresu zastosowania Ulgi w roku poprzednim”.
Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w rozliczeniach za poszczególne lata podatkowe ma ona prawo samodzielnie decydować, że Dochodem IP BOX jest dochód osiągany wyłącznie z niektórych, wybranych produktów/rodzajów produktów (nawet jeśli częściowo opierają się na tych samych programach komputerowych, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy CIT).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie ustalenia:
- czy w świetle art. 24d ust. 9 oraz 24e ust. 1 ustawy o CIT Wnioskodawca jest uprawniony do kalkulacji Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji dla Produktu, bez konieczności kalkulowania Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji osobno w stosunku do Oprogramowania i Modułów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe,
- czy Wnioskodawca ma prawo stosować ulgę IP BOX w odniesieniu do dochodu z wybranych przez siebie produktów opierających się o Oprogramowanie i Moduły (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie zauważyć należy, że z uwagi na Państwa wskazanie, że pytania nie dotyczą kwestii technicznych, a Wnioskodawca jest świadomy, że niezależnie od uzyskanej interpretacji, kontroli mogą zostać poddane kwestie techniczne związane z kalkulacją dochodu IP BOX, wpływające na finalną prawidłowość skorzystania z preferencyjnego opodatkowania, w niniejszej interpretacji nie odniesiono się do kwestii związanej z technicznymi aspektami prowadzenia przez Państwa opisanej we wniosku ewidencji.
Ponadto, zgodnie z Państwa wskazaniem, że poniższe zagadnienia nie stanowią przedmiotu zapytania w ramach złożonego wniosku, jako element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przyjęto, że:
- Prace związane z rozwojem praw własności intelektualnej (programów komputerowych) na potrzeby Produktu, podejmowane w ramach Projektu, stanowią działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
- Prawa Własności Intelektualnej, tj. Oprogramowanie i Moduły, stanowią programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie przepisów ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.);
- Odpowiednia część dochodu uzyskiwanego w ramach (…) Usług (wyliczona zgodnie z (…) wyjaśnieniem wg metod cen transferowych), stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 updop;
- Dochód z (…) licencji na rzecz Podmiotu Powiązanego, stanowi dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 updop.
Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą, do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych – tzw. Innovation Box.
Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”) zostały odzwierciedlone w art. 24d i 24e tej ustawy.
Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop:
Podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
W myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy:
Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
patent,
prawo ochronne na wzór użytkowy,
prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),
autorskie prawo do programu komputerowego
- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Stosownie do art. 24d ust. 3 updop:
Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.
Zgodnie natomiast z art. 24d ust. 4 updop:
Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
(a+b)*1,3/(a+b+c+d)
w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Jak stanowi art. 24d ust. 5 updop:
Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.
W myśl art. 24d ust. 6 updop:
W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.
Zgodnie z art. 24d ust. 7 updop:
Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:
z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
W art. 24d ust. 8 updop wskazano, że:
Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 11c i art. 11d stosuje się odpowiednio.
Jak stanowi art. 24d ust. 9 updop:
W przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.
Stosownie do art. 24d ust. 11 updop:
Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).
Dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika.
Ponadto, podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.
W myśl bowiem art. 24e ust. 1 updop:
1. Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:
wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.
Na podstawie art. 24d ust. 2 updop:
W przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.
Państwa wątpliwości w opisywanej sprawie dotyczą m.in. ustalenia, czy są Państwo uprawnieni do kalkulacji Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji dla Produktu bez konieczności kalkulowania Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji osobno w stosunku do Oprogramowania i Modułów.
Z treści wniosku wynika m.in., że od 1 stycznia 2020 r. prowadzą Państwo na bieżąco ewidencję rachunkową wyodrębnioną dla Produktu, pozwalającą na wyodrębnienie przychodów i kosztów osiągniętych/poniesionych w związku z Usługą oraz udzielaną licencją dla Podmiotu Powiązanego. Prowadzona ewidencja pozwala na kalkulację dochodu na potrzeby IP BOX zgodnie z dalszym podsumowaniem i pozwala na oddzielną kalkulację dochodu z Usług i dochodu z licencji dla Podmiotu powiązanego. W ewidencji przygotowanej na potrzeby rozliczenia IP BOX wyodrębnione będzie każde prawo własności intelektualnej (zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 1 updop), poprzez określenie ich listy, jakkolwiek bieżąca ewidencja przychodów, kosztów i dochodów związanych z tymi prawami prowadzona jest w rozbiciu na produkty. Jednocześnie, prowadzenie ewidencji przychodów i kosztów w takim rozbiciu jest jedyną możliwą i wiarygodną formą, a dokładnie mają Państwo na myśli fakt, że (z uwagi na charakter prowadzonej działalności i sposoby komercjalizacji):
- w kontekście Usług, miesięczne przychody i koszty musi on wyodrębniać z punktu widzenia całej Usługi, tj. bez wskazywania jaka część przychodów i kosztów dotyczy Oprogramowania oraz Modułów, gdyż nie jest to określone w umowie Usługi (w związku z czym Spółka zamierza zastosować metody cen transferowych w celu wyceny, jaka część łącznego rocznego dochodu z Usługi potencjalnie kwalifikuje się jako dochód podlegający IP BOX),
- w kontekście licencji dla Podmiotu Powiązanego, miesięczne przychody i koszty musi on wyodrębniać z punktu widzenia całej licencji, tj. nie określa ona odrębnego wynagrodzenia na Oprogramowanie i Moduły, które są ze sobą ściśle powiązane i razem stanowią wymaganą wartość dla licencjobiorcy.
Co istotne, również koszty B+R nie są oddzielnie ewidencjonowane pomiędzy Oprogramowanie i Moduły, ponieważ elementy te są ze sobą ściśle powiązane, a kontrolowanie, które prace dotyczą Oprogramowania, a które Modułów byłoby utrudnione i nie było prowadzone przez Państwa (co istotne prace B+R rozpoczęły się w okresach przed pojawieniem się IP BOX w polskim prawie).
Jeśli dany koszt dotyczy jednocześnie Usług, licencji dla Podmiotu Powiązanego lub innych produktów, w tym Podproduktów (tj. … i …), kalkulując dochód związany ze sprzedażą Usług/ licencji dla Podmiotu Powiązanego, uwzględniają Państwo jedynie (wg właściwego klucza alokacji, (…)) odpowiednią proporcję tego kosztu, na co pozwala Państwu prowadzona na bieżąco ewidencja.
W celu potencjalnego skorzystania z IP BOX, na podstawie prowadzonej na bieżąco ewidencji, po zakończeniu roku podatkowego, zamierzają Państwo przygotować, w ramach arkuszy excel, odrębne zestawienia (w rozbiciu na dochód z Usług i na dochód z licencji udzielonej na rzecz Podmiotu Powiązanego) wskazujące kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „Dochód IP BOX”), przy czym dochód ten rozbity zostanie na poszczególne miesiące. W kolejnych latach, ww. zestawienie podobnie będzie sporządzane w oparciu o prowadzoną na bieżąco ewidencję, po zakończeniu danego roku podatkowego.
Sposób, w jaki zamierzają Państwo dokonać kalkulacji Dochodu IP BOX, polega na oddzielnej kalkulacji kwalifikowalnego dochodu w zakresie Usług i licencji dla Podmiotu Powiązanego (…), a następnie na zsumowaniu obu tych kwalifikowalnych dochodów w celu ustalenia łącznej podstawy opodatkowania stawką 5%.
Jednocześnie z wniosku wynika, że odpowiednia część dochodu uzyskiwanego w ramach (…) Usług (wyliczona zgodnie z (…) wyjaśnieniem wg metod cen transferowych), stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 updop. Dochód z (…) licencji na rzecz Podmiotu Powiązanego, stanowi dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 updop.
Odnosząc się do powyższego, w pierwszej kolejności należy odwołać się do Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej: „Objaśnienia”).
W punkcie 5 (akapit 174) Objaśnień podkreślono, że „Podatnicy, którzy zdecydują się na skorzystanie z preferencji IP BOX mają obowiązek prowadzenia odrębnej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5%, oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu. Sposoby prowadzenia takiej ewidencji można wyinterpretować z różnych przepisów ustawy o CIT oraz ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”.
Jak wynika z powołanego już wcześniej art. 24d ust. 9 updop:
W przypadku gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z ust. 4-6 dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.
Z powyższą regulacją koresponduje przepis art. 24e updop, regulujący obowiązki formalne (ewidencyjne) podatników korzystających z preferencyjnego opodatkowania IP BOX. W myśl cytowanego już art. 24e ust. 1 pkt 5 updop, w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4, podatnik powinien dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo tych produktów i usług.
Odnosząc się do powyższego, należy zgodzić się ze stwierdzeniem, że w opisywanej sprawie są Państwo uprawnieni do kalkulacji Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji dla Produktu, bez konieczności kalkulowania Dochodu IP BOX oraz prowadzenia ewidencji osobno w stosunku do Oprogramowania i Modułów.
Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
Kolejną z poruszonych przez Państwa kwestii jest możliwość zastosowania ulgi IP BOX w odniesieniu do dochodu z wybranych przez Państwa produktów, opierających się o Oprogramowanie i Moduły.
W tym kontekście ponownego podkreślenia wymaga fakt, że podatnik stosujący preferencyjne opodatkowanie IP BOX zobowiązany jest do prowadzenia ewidencji rachunkowej, spełniającej warunki, o których mowa w art. 24e updop. Brak możliwości ustalenia dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej skutkuje tym, iż podatnik zobowiązany jest opodatkować dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej według podstawowej 19% stawki podatkowej (art. 24e ust. 2 updop).
W związku z powyższym, pomimo identyfikacji kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu w art. 24d ust. 2 updop, a także identyfikacji dochodów osiąganych z przedmiotowych kwalifikowanych praw własności intelektualnej spełniających w rozumieniu art. 24d ust. 7 updop, podatnik w odniesieniu do danego roku podatkowego może podjąć decyzję w przedmiocie braku wyodrębniania przychodów i kosztów osiąganych/ ponoszonych w związku z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, a tym samym w istocie dokonać wyboru w przedmiocie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej podstawową stawką podatkową.
Jak wynika z pkt 4.5 (akapit 154) Objaśnień: „W związku z tym, że skorzystanie z ulgi B+R albo/i z preferencji IP Box to prawo, a nie obowiązek podatnika, podatnik może zadecydować o skorzystaniu tylko z ulgi B+R, lub tylko z preferencji IP Box, lub zarówno z ulgi, jak i preferencji, w zależności od jego sytuacji faktycznej, w szczególności warunkowanej cyklem rozwojowym kwalifikowanego IP”.
Podsumowując, stosowanie ulgi IP BOX (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.
Należy więc zgodzić się z Państwa stwierdzeniem, że w rozliczeniach za poszczególne lata podatkowe mają Państwo prawo zdecydować, w odniesieniu do których produktów/ rodzajów produktów zastosują Państwo ulgę IP BOX (przy założeniu, że w zakresie danego produktu/rodzaju produktu spełnią Państwo warunki określone w art. 24d i art. 24e updop).
Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy zatem uznać za prawidłowe.
Końcowo, w związku z Państwa stwierdzeniem, że zastosowanie do alokacji kosztów klucza przychodowego opartego o przychody księgowe, jest bardziej racjonalne i odpowiada rzeczywistemu zaangażowaniu pracy i innych kosztów związanych z działalnością w analizowanym obszarze, należy stwierdzić, że art. 24d i art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszą się do pojęcia przychodów w znaczeniu ustawy podatkowej.
Według jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (zob. wyroki NSA: z 9 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1237/13; z 24 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13; z 20 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 414/10). Przychodami mającymi wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych są tylko te przychody, które zostały wyraźnie określone w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Ponadto, zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest przychodem podatkowym. Księgi rachunkowe służą ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z 4 lutego 1994 r. sygn. akt U 2/90).
Z uwagi na fakt, że kwestia ta nie była przedmiotem postawionych we wniosku pytań, odstąpiono od uznania nieprawidłowości Państwa stanowiska w tym zakresie.
Jednocześnie wskazać należy, że wybór metody ustalenia odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja Państwa stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postepowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postepowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy – Ordynacja podatkowa.
Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy:
- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 i 4 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili