Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy :

- Który z podmiotów, tj. Wnioskodawca czy Spółka Przejmująca, będzie uprawniona do rozliczenia korekt przychodów związanych z działalnością ZCP Wydzielanym dotyczących przychodów rozpoznanych przed dniem podziału?

- Który z podmiotów, tj. Wnioskodawca czy Spółka Przejmująca, będzie uprawniona do rozliczenia korekt kosztów związanych z działalnością ZCP Wydzielanym dotyczących kosztów poniesionych przed dniem podziału?

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:

X

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Y

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, mającym siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność w obszarze:

a) systemu oświaty - tworzenie treści edukacyjnych i wydawanie podręczników oraz materiałów edukacyjnych, w tym cyfrowych oraz obrót tego typu treściami i produktami; tworzenie i udostępnianie rozwiązań edukacyjnych oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli, z wyłączeniem usług nauki

języków obcych; oraz

b) prowadzenia szkół językowych, tj. prowadzenia grupowych i indywidualnych językowych i niejęzykowych kursów (stacjonarnych i on-line), z wyłączeniem świadczenia usług w związku z podnoszeniem pozajęzykowych kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli.

Akcjonariusz Wnioskodawcy planuje dokonać podziału poprzez wydzielenie do Spółki Przejmującej materialnych i niematerialnych składników majątku stanowiących na moment podziału zorganizowaną część przedsiębiorstwa (zorganizowana część przedsiębiorstwa dalej: „ZCP”, majątek wydzielany dalej: „ZCP Wydzielany”) w rozumieniu przepisów podatkowych. Przedmiotem wydzielenia do Spółki Przejmującej będzie działalność w obszarze prowadzenia szkół językowych.

Jednocześnie w związku z przeprowadzonym podziałem przez wydzielenie w Spółce Dzielonej pozostanie majątek służący do realizacji zadań gospodarczych, w szczególności do działalności w obszarze systemu oświaty oraz podnoszenia kwalifikacji zawodowych dyrektorów placówek oświatowych i nauczycieli. Pozostający u Wnioskodawcy majątek będzie stanowił ZCP (dalej: „Majątek Pozostający”) w rozumieniu w rozumieniu przepisów podatkowych.

Podział przez wydzielenie zostanie przeprowadzony w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.). W następstwie podziału przez wydzielenie akcjonariusz Wnioskodawcy otrzyma udziały Spółki Przejmującej.

Podział Wnioskodawcy zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tego podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Celem przeprowadzenia podziału jest wydzielenie do odrębnych spółek dwóch niepowiązanych ze sobą funkcjonalnie działów Wnioskodawcy w sposób zapewniający jednocześnie pełną sukcesję prawną.

Może dojść do sytuacji w której usługi lub towary nabyte przed dniem wydzielenia będą przeznaczone do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług związanych z działalnością ZCP Wydzielanego.

Jednocześnie mając na uwadze praktykę obrotu nie będzie można uniknąć sytuacji, w których zajdzie konieczność dokonania korekty podstawy opodatkowania w odniesieniu do wcześniej zrealizowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, co może być spowodowane pomyłką przy wystawianiu faktury lub różnymi przypadkami udzielania rabatów itp.

W odniesieniu do towarów oraz usług nabywanych przez Wnioskodawcę na rzecz ZCP Wydzielanego może dojść do sytuacji, w których także po dokonaniu wydzielenia ZCP Wydzielanego do Spółki Przejmującej zajdzie konieczność dokonania korekty faktur zakupowych związanych z majątkiem przypisanym w planie podziału do ZCP Wydzielanego.

Pytania

1. Który z podmiotów, tj. Wnioskodawca czy Spółka Przejmująca, będzie uprawniona do rozliczenia korekt przychodów związanych z działalnością ZCP Wydzielanym dotyczących przychodów rozpoznanych przed dniem podziału?

2. Który z podmiotów, tj. Wnioskodawca czy Spółka Przejmująca, będzie uprawniona do rozliczenia korekt kosztów związanych z działalnością ZCP Wydzielanym dotyczących kosztów poniesionych przed dniem podziału?

Państwa stanowisko w sprawie

Do ujęcia korekt faktur sprzedażowych/zakupowych lub innych dokumentów potwierdzających korekty zmniejszające albo zwiększające przychody/koszty uzyskania przychodów związane z ZCP Wydzielanym, do skorygowania przychodów/kosztów uzyskania przychodów w dniu podziału lub później, w sytuacji, gdy przyczyną korekty będzie/będą:

- błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka - będzie uprawniony Wnioskodawca,

- różne inne przypadki niż błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, np. udzielenie rabatów - będzie uprawniona Spółka Przejmująca.

Uzasadnienie stanowiska:

Na gruncie prawa podatkowego przejście praw i obowiązków podatkowych w przypadku podziału przez wydzielenie reguluje art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Powyższy przepis stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej). Opisane w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej zasady przejścia praw i obowiązków noszą nazwę sukcesji uniwersalnej częściowej.

Opisane w przepisie zasady przejścia praw i obowiązków noszą nazwę sukcesji generalnej. W przypadku podziału przez wydzielenie sukcesja ta nabiera szczególnego charakteru, sukcesji generalnej częściowej. Oznacza to, że podmiot wydzielany przejmuje tylko te prawa i obowiązki, które zostały mu przypisane w planie podziału.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, zarówno wydzielany zespół składników majątku, jak i pozostający w Spółce Dzielonej majątek stanowić będzie ZCP, Spółka Przejmująca wstąpi więc we wszelkie prawa i obowiązki podatkowe Wnioskodawcy związane ze składnikami majątku wchodzącymi w skład ZCP Wydzielanego.

Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie definiuje pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będących przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, należy przyjąć, że sukcesji nie podlegają te prawa i obowiązki, które na mocy obowiązujących przepisów podatkowych zostały przypisane do osoby dzielonego podatnika. Sukcesji zaś podlegają prawa i obowiązki, które choć wynikają ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to nie uległy konkretyzacji do tej daty na gruncie rozliczeń podatkowych (przychód i koszt).

W przypadku podziału przez wydzielenie decydujące znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek powstało i istniało przed dniem wydzielenia. Wniosek taki wynika z literalnej wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub spółce nowo powstałej w wyniku podziału składnikami majątku. W przepisie tym, ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. Stąd, przedmiotem sukcesji mogą być wyłącznie „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki, które na dzień wydzielenia „pozostają” jeszcze w związku z przydzielonymi spółce przejmującej lub spółce nowo powstałej w wyniku podziału składnikami majątku.

Z literalnej wykładni przepisu wynika zatem, że nie odnosi się on do praw i obowiązków, które „pozostawały” w związku z danymi składnikami majątku przed dniem wydzielenia.

W konsekwencji, jeżeli dane prawo bądź obowiązek powstało przed dniem wydzielenia lub dotyczy okresu poprzedzającego podział (powinno być rozliczone w tym właśnie czasie), skutki podatkowe z nim związane ściśle wiążą się z rozliczeniami podatkowymi spółki dzielonej, tj. na dzień wydzielenia nie „pozostają” w związku z wydzielanym majątkiem.

Z kolei, w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało w dniu wydzielenia lub po tej dacie (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi podziałowi), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie spółki przejmującej.

Następstwo prawne (sukcesję generalną częściową), zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną, a nie jako przejęcie przez spółki nowo zawiązane lub przejmujące całości rozliczeń podatkowych wydzielanych części przedsiębiorstwa z okresu przed podziałem.

Analizy zasad sukcesji podatkowej na gruncie prawa podatkowego należy dokonać z uwzględnieniem konstrukcji danego podatku.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Tym samym moment ujęcia faktury korygującej będzie uzależniony od okoliczności jakich ta faktura dotyczy.

W myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Stosownie do art. 12 ust. 3l pkt 1 ustawy o CIT, przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Stosownie do art. 15 ust. 4j ustawy o CIT, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 15 ust. 4k pkt 1 ustawy o CIT, przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do korekty kosztów uzyskania przychodów, do których ma zastosowanie art. 15b, oraz jeżeli korekta dotyczy kosztu uzyskania przychodów związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Jak wskazano powyżej, instytucję prawną przejścia praw i obowiązków podatkowych w sytuacji podziału przez wydzielenie reguluje art. 93c Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem osoby prawne przejmujące lub osoby prawe powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Oznacza to, że korekty związane ze składnikami majątku (przydzielonymi w planie podziału), które przeszły na spółkę przejmującą powinny być ujmowane w spółce przejmującej, o ile korekty te zgodnie z ustawą o CIT ujmowane są w przychodach/kosztach podatkowych w dacie podziału spółki lub później.

Mając zatem na uwadze zasady sukcesji generalnej wynikające z art. 93c Ordynacji podatkowej oraz przepisy art. 12 ust. 3j oraz art. 15 ust. 4i ustawy o CIT należy przyjąć, że jeżeli wierzytelność z tytułu sprzedaży towarów/usług przez Spółkę Dzieloną lub środki pieniężne w przypadku zapłaty za sprzedane towary przez kontrahenta weszły do majątku Spółki Przejmującej, to korekta związana np. z udzieleniem rabatu w dniu podziału lub później (jako nowe odrębne zdarzenie gospodarcze), powinna mieć wpływ na przychody Spółki Przejmującej. Chociaż przychód podatkowy wykazała Spółka Dzielona, zwiększenia/zmniejszenia przychodu dokona Spółka Przejmująca. Natomiast jeśli korekta wynika z błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki powinna być uwzględniona przez spółkę dzieloną w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotnie wykazano przychód. Analogicznie jeśli spółka dzielona rozpoznała koszty, które zostały skorygowane w dniu podziału lub później, a przyczyną korekty jest oczywista omyłka lub błąd rachunkowy, korekty kosztów powinna dokonać Spółka Dzielona w okresie rozliczeniowym, w którym rozpoznała koszty. Jeśli Spółka Dzielona rozpoznała koszty, które zostały skorygowane w dniu podziału lub później np. z uwagi na udzielony rabat, skutki korekty w rozliczeniu podatkowym powinna wykazać (na bieżąco) Spółka Przejmująca.

Podsumowując, do ujęcia korekt faktur sprzedażowych/zakupowych lub innych dokumentów potwierdzających korekty zmniejszające albo zwiększające przychody/koszty uzyskania przychodów związane z ZCP Wydzielanym, do skorygowania przychodów/kosztów uzyskania przychodów w dniu podziału lub później, w sytuacji, gdy przyczyną korekty będzie/będą:

- błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka - będzie uprawniony Wnioskodawca,

- inne przypadku niż błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, np. udzielenie rabatów - będzie uprawniona Spółka Przejmująca.

Powyższe stanowisko potwierdza praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 14 sierpnia 2019 r., sygn. 0111- KDIB2-1.4010.273.2019.1.AR:

„do ujęcia korekt faktur sprzedażowych/zakupowych zmniejszających albo zwiększających przychody/koszty uzyskania przychodów związane z wydzielanym Działem Nieruchomości, do skorygowania przychodów/kosztów uzyskania przychodów w dniu podziału lub później, w sytuacji, gdy przyczyną korekty będzie/będą:

- błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka - będzie uprawniony Wnioskodawca,

- różne przypadki udzielania rabatów - będzie uprawniona Spółka Przejmująca."

- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 października 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.418.2018.1.AK:

„Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że jeżeli Spółka Dzielona rozpoznała koszty, które zostały skorygowane w dniu podziału lub później, a przyczyną korekty jest oczywista omyłka, korekty kosztów powinna dokonać Spółka Dzielona w okresie rozliczeniowym, w którym rozpoznała koszty. Jeśli Spółka Dzielona rozpoznała koszty, które zostały skorygowane w dniu podziału lub później np. z uwagi na udzielony rabat, skutki korekty w rozliczeniu podatkowym powinna wykazać (na bieżąco) Spółka Przejmująca." Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 18 października 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.355.2018.1.AK:

„Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy że jeżeli wierzytelność (lub środki pieniężne) ze sprzedaży związanej z wydzielanymi ZCP przez Spółkę Dzieloną weszły do majątku Spółki Przejmującej, to korekta związana z udzieleniem rabatu w dniu podziału lub później (jako nowe odrębne zdarzenie gospodarcze) powinna mieć wpływ na przychody Spółki Przejmującej. Mimo, że przychód podatkowy wykazała Spółka Dzielona zmniejszenia/zwiększenia przychodu dokona Spółka Przejmująca. Faktury korygujące sprzedażowe (zwiększające lub zmniejszające przychody) wystawione w dniu lub po dniu wydzielenia nie będą rozliczane przez Spółkę dzieloną. Do ich rozliczenia będzie uprawniona/zobowiązana na bieżąco Spółka Przejmująca.

Natomiast w sytuacji, w której korekta faktury sprzedażowej wystawionej w dniu podziału lub po dniu podziału będzie spowodowana błędem lub inną oczywistą omyłką wówczas do rozliczenia korekty wstecz będzie zobowiązana Spółka Dzielona w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotnie wykazano przychód."

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Z dniem 1 stycznia 2016 r. do ustawy o CIT wprowadzone zostały nowe przepisy dotyczące uproszczonych zasad korygowania przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów. Istota tych zmian polega na rozliczaniu faktury korygującej lub innych dokumentów korygujących w zakresie korekty przychodów bądź kosztów uzyskania przychodów w bieżącym okresie rozliczeniowym, jeżeli korekta nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”) :

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT,

jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT,

jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Stosownie do art. 12 ust. 3l ustawy o CIT,

Przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się do:

1. korekty dotyczącej przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;

2. korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Pojęcie kosztów uzyskania przychodów definiuje art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT,

jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Stosownie do art. 15 ust. 4j ustawy o CIT,

jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 15 ust. 4k ustawy o CIT,

przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do:

1. korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;

2. korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Mając na względzie wyżej przytoczone przepisy precyzujące zasady dotyczące sukcesji praw i obowiązków prawnopodatkowych, wskazane w art. 93c Ordynacji podatkowej, należy zauważyć, że korekty związane ze składnikami majątku przydzielonymi w ramach podziału, które przeszły na Spółkę przejmującą powinny być ujmowane w Spółce przejmującej, o ile korekty te zgodnie z przepisami ustawy o CIT ujmowane są w przychodach/kosztach podatkowych od Dnia Wydzielenia (włącznie).

Mając zatem na uwadze ww. zasady sukcesji generalnej wynikające z art. 93c Ordynacji podatkowej oraz przepisy art. 12 ust. 3j oraz art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, należy przyjąć, że jeżeli wierzytelność z tytułu sprzedaży towarów/usług przez Spółkę dzieloną lub środki pieniężne w przypadku zapłaty przez kontrahenta weszły do majątku Spółki przejmującej, to korekta związana np. z udzieleniem rabatu w/od Dnia Wydzielenia (włącznie), jako nowe odrębne zdarzenie gospodarcze, powinna mieć wpływ na przychody Spółki przejmującej. Chociaż przychód podatkowy wykazała Spółka dzielona, zwiększenia/zmniejszenia przychodu powinna dokonać Spółka przejmująca. Podobna zasada powinna znaleźć zastosowanie do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast jeśli korekta wynika z błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki powinna być uwzględniona przez Spółkę dzieloną w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotnie wykazano przychód. Analogicznie, jeśli Spółka dzielona rozpozna koszty, które zostaną skorygowane w/od Dnia Wydzielenia (włącznie), a przyczyną korekty jest oczywista omyłka lub błąd rachunkowy, korekty kosztów powinna dokonać Spółka dzielona w okresie rozliczeniowym, w którym rozpoznała koszty. Z kolei jeśli Spółka dzielona rozpozna koszty, które zostaną skorygowane od Dnia Wydzielenia (włącznie) np. z uwagi na udzielony rabat, skutki korekty w rozliczeniu podatkowym powinna wykazać (na bieżąco) Spółka przejmująca.

Podsumowując, rozliczenia korekt zmniejszających albo zwiększających przychody/koszty uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielanego ZCP dotyczących przychodów/kosztów powstałych przed Dniem Wydzielenia w sytuacji, w której przyczyną korekty będzie błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, powinna dokonać Spółka dzielona, z kolei w pozostałych sytuacjach (np. w przypadku udzielenia rabatu) rozliczenia korekt przychodów/kosztów powinna dokonać Spółka przejmująca.

Wnioskodawca pragnie przy tym zauważyć, iż przedmiotowe pytania dotyczą sytuacji, w której w Dniu Wydzielenia bądź po Dniu Wydzielenia odpowiednia spółka wystawi, bądź otrzyma fakturę korygującą lub inny dokument potwierdzający przyczynę dokonania korekty. Po Dniu Wydzielenia zarówno Spółka dzielona, jak i Spółka przejmująca, może otrzymać odpowiedni dokument potwierdzający dokonanie korekty kosztów.

W świetle powyższej argumentacji, stanowisko Zainteresowanych z którego wynika, że do ujęcia korekt faktur sprzedażowych/zakupowych lub innych dokumentów potwierdzających korekty zmniejszające albo zwiększające przychody/koszty uzyskania przychodów związane z ZCP Wydzielanym, do skorygowania przychodów/kosztów uzyskania przychodów w dniu podziału lub później, w sytuacji, gdy przyczyną korekty będzie/będą:

- błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka - będzie uprawniony Wnioskodawca - jest prawidłowe;

- różne inne przypadki niż błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka, np. udzielenie rabatów - będzie uprawniona Spółka Przejmująca - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

`(...)`S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).