Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2022 r., za pośrednictwem poczty wpłynął Państwa wniosek z 4 maja 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie, pismami z 16 sierpnia 2022 r. oraz 18 sierpnia 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji tworzyw sztucznych, która obejmuje w szczególności usługi takie jak produkcja opakowań z tworzywa PET w tym:

1. Butelek z tworzywa PET - które to stanowią największy asortyment produktów, wykorzystywane są jako opakowania do żywności, farmaceutyków, odżywek. Spółka oferuje dowolność kształtów i bardzo szeroką gamę pojemności od 10 ml do 2000 ml.

Każda butelka może być też wyposażona w różnego rodzaju gwint.

2. Słoików z tworzywa PET - będących uzupełnieniem produkowanego asortymentu butelek, wykonywanych w tej samej technologii, co butelki Pet i oferowanych z trzema różnymi rodzajami gwintów oraz pojemności od 250 ml do 6500 ml.

3. Opakowania kosmetyczne z tworzywa PET - będące odpowiedzią na zapotrzebowanie branży kosmetycznej, gwarantujące najwyższą transparentność opakowania. Opakowania kosmetyczne oferowane są w różnych kształtach i pojemnościach.

4. Preform z tworzywa PET - są to odpowiednio przygotowane przez xxx dla Klientów dysponujących parkiem maszynowym do samodzielnego wydmuchu butelek. Spółka oferuje bardzo szeroki zakres kształtów i pojemności, także ma możliwość zastosowania całego szeregu połączeń gwintowanych celem dalszej produkcji u Klienta.

5. Produkcja zamknięć do opakowań z tworzyw PET - spółka oferuje także dopełnienie oferty opakowań jakimi są zamknięcia z tworzyw PET, oferowane w różnych rozmiarach i kształtach, a także kolorach wedle życzenia Klienta.

6. Opakowania z tworzywa HDPE (polietylenu) - będących odpowiedzią na zapotrzebowanie przemysłu chemicznego, kosmetycznego i spożywczego. Ich produkcja charakteryzuje się wykorzystaniem granulatu, który rozgrzewa się do temperatury od 160 do 190 stopni Celsjusza, czyli znacznie niższej niż wymagana jest dla tworzyw PET (wymagają one temperatury od 260 do 300 stopni Celsjusza). Z tak rozgrzanej masy wytłaczany jest rękaw, który trafia do formy, w której za pomocą sprężonego powietrza rozdmuchiwany jest odpowiedzi kształt.

Obszar funkcjonowania Wnioskodawcy obejmuje zarówno rynek polski, jak i rynki europejskie dzięki kontaktom, jakie zapewnia jej przynależność do francuskiej grupy kapitałowej STARD.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę dostosowywane są do indywidualnych potrzeb Klientów. W zależności od zapotrzebowania Klienta, działalność może obejmować wszystkie wyżej wymienione usługi lub wyłącznie wybrane procesy.

Spółka tworzy elementy dla branży:

1. FMCG (fast-moving consumer goods) - produkcja opakowań z tworzywa PET i HDPE dla branży spożywczej,

2. Branża kosmetyczna - produkcja opakowań z tworzywa PET dla kosmetyków,

3. Branża farmaceutyczna - produkcja opakowań z tworzywa PET dla środków leczniczych,

4. Dla wszystkich w/w branż - produkcja zamknięć do opakowań z tworzywa PET.

Spółka tworzy również opakowania na indywidualne zlecenie Klientów, w oparciu o istniejące formy opakowań poddawane modyfikacjom z uwzględnieniem założeń przedłożonych przez Klientów.

Spółka oferuje możliwość opracowania własnego kształtu przez Klienta zarówno w odniesieniu do butelek PET, słoików PET czy opakowań kosmetycznych. Możliwe jest też wykonanie na życzenie Klienta preform PET w celu dalszej produkcji opakowania przez Klienta.

W celu uzyskania stosownych certyfikatów dla produkowanych opakowań Spółka korzysta z usług niezależnych laboratoriów badawczych.

II. Struktura, zespół B+R, zakresy obowiązków, ewidencje czasu pracy.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki wyodrębniony został Zespół B+R. W skład zespołu wchodzą pracownicy z pionów: handlu i marketingu, kontroli jakości, produkcji, dyrektora. Osoby te posiadają specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do wykonywania swoich obowiązków.

W Spółce występuje następująca struktura zespołu B+R oraz zakresy obowiązków, które obejmują m.in. następujące stanowiska:

1. Kierownik Działu Badań i Rozwoju;

2. Starszy konstruktor;

3. Konstruktor;

4. Ślusarz;

5. Tokarz - frezer.

Oraz osoby spoza działu B+R zajmujące się wsparciem działu w działalności B+R takie jak:

1. Kierownik ds. jakości;

2. Specjalista ds. jakości;

3. Mistrz utrzymania ruchu;

4. Automatyk przemysłowy.

Kierownik Działu Badań i Rozwoju opracowuje, wdraża i nadzoruje realizację strategii badawczo-rozwojowej przedsiębiorstwa. W tym celu kieruje działem B+R, który w zależności od zapytania Klienta, konstruuje formy wtryskowe ewentualnie kupuje formy testowe, cele wykonania produkcji próbnej nowego wzoru. Co do zasady, Starszy konstruktor projektuje w tym celu formy wtryskowe i rozdmuchowe, zgodnie z założeniami przesłanymi przez Klienta oraz nadzoruje podległych mu konstruktorów. Dobiera on także odpowiednie materiały, barwniki oraz nadzoruje proces zmian dokumentacji form już istniejących. Konstruktorzy zaś zajmują się modelowaniem projektu pod nadzorem kadry kierowniczej oraz tworzą model 3D danej formy.

Następnie, po przekazaniu modelu do działu obróbki skrawaniem odpowiedni personel tego działu tacy jak ślusarze oraz tokarze - frezerzy, na podstawie przedłożonych im materiałów wytwarza formę na obrabiarkach CNC. Po wytworzeniu takich form przekazywane są one do produkcji, gdzie Mistrz utrzymania ruchu dokonuje próbnych wtrysków i rozdmuchów. W przypadku stwierdzenia błędów, tworzone są raporty wraz z analizą przyczyn i możliwymi rozwiązaniami problemu. Raporty te są podstawą ewentualnych zmian wprowadzanych przez dział B+R i zlecanych pracownikom działu obróbki skrawaniem. Po udanym wyprodukowaniu partii próbnej, przechodzi ona kontrolę jakości przez specjalistów ds. jakości i w porozumieniu z działem produkcji, kierownik działu jakości ustala, po akceptacji próbek przez Klienta, ewentualne rozpoczęcie produkcji wyrobu i jego sposób pakowania.

W niektórych sytuacjach, w celu obniżenia kosztów i przyspieszenia procesu projektowania Spółka nabywa za granicą wtryskowe formy testowe, które różnią się od docelowych zarówno jakością wykonania, jak i przede wszystkim ograniczą ilością sztuk, jakie można na nich wykonać. Pozwalają one jednak przyspieszyć proces testowania nowego wzoru, celem przedstawienia go do akceptacji Klientowi. Należy podkreślić, że formy testowe z uwagi na niedokładność ich wykonania oraz ograniczenia liczby sztuk nie mogą być wykorzystywane w produkcji.

Spółka wskazuje, że prowadzona ewidencja czasu pracy pozwala na wydzielenie czasu pracy poświęconego na wykonywanie obowiązków związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Spółka nie otrzymuje żadnego dofinansowania do wynagrodzeń pracowników.

III. Obszary działalności B+R.

Jednym z obszarów działalności gospodarczej Spółki jest produkcja opakowań na indywidualne zapotrzebowanie Klienta. Spółka realizuje zamówienia w podziale na odrębne zlecenia (każde nowe opakowanie to odrębny projekt).

Obejmują one przede wszystkim:

a) tworzenie opakowania na indywidualne zlecenia Klienta, na podstawie założeń przedstawionych przez Klienta obejmujące stworzenie nowej formy opakowań wraz ze stworzeniem dokumentacji technicznej,

b) tworzenie opakowania na indywidualne zlecenie Klienta - na podstawie modyfikacji formy istniejącej, uwzględniając założenia przedłożone przez Klienta i z uwzględnieniem istotnych zmian w już istniejącej dokumentacji technicznej.

Ad. a)

Pierwszy z nich obejmuje tworzenie opakowania na podstawie założeń przedstawionych przez Klienta. W przypadku tego rodzaju działalności badawczo-rozwojowej powstaje konieczność opracowania nowej technologii w Spółce w celu wytworzenia opakowania zgodnie z założeniami przedstawionymi przez Klienta. Na podstawie tego, opracowywana jest dokumentacja projektowa w Spółce. Wówczas proces tworzenia zindywidualizowanych opakowań obejmuje również prace koncepcyjne - Wnioskodawca tworzy dokumentację techniczną od podstaw w oparciu o uwagi i wytyczne Klienta. Klient określa m.in. ilość sztuk oraz materiał, który ma zostać użyty. Pracownicy spółki przygotowują rysunki techniczne. W celu tworzenia dokumentacji technicznej wykorzystywane jest specjalne oprogramowanie - SolidWorks. Następnie zaś opracowywana jest nowa forma wtryskowo - rozdmuchowa przez dział produkcji. Forma ta jest dalej wykorzystywana w celu wyprodukowania partii próbnej, mającej na celu zweryfikowanie założeń projektowych i ewentualne skorygowanie zmian.

Przygotowanie nowej formy związane jest z potrzebą zwiększenia funkcjonalności narzędzi, urządzeń i maszyn. Projektowanie nowego opakowania zaczyna się od opracowania nowej formy - od szczegółowego rysunku technicznego i doboru surowca. Proces przygotowania opakowania różni się w zależności od projektu. Opakowanie może być tworzone na podstawie jednego elementu lub może być tworzone w programie komputerowym i następnie przygotowywane w centrum obróbczym czy też na elektrodrążarce. Projekty opakowań wykonywane są do konkretnych maszyn i urządzeń. Mają na celu przede wszystkim zwiększenie ich możliwości o nowe funkcje. Projektowanie opakowań wymaga innowacyjnego podejścia, wykorzystania specjalistycznej wiedzy technicznej oraz know-how w zakresie projektowania takich form, w celu wytworzenia udoskonalonych produktów. W twórczym procesie projektowania nowych opakowań należy przewidywać różne parametry środowiska pracy, które mogą ulegać ciągłym zmianom i jednocześnie tak konstruować opakowania, aby zapewniały one wysoką jakość, przy jednoczesnym zapewnieniu powtarzalności procesu wtryskiwania i rozdmuchiwania w danej formie.

W przypadku procesu wprowadzania nowej formy butelki, słoika czy opakowania kosmetycznego działalność obszaru B+R rozpoczyna się od przekazania do działu zapytania Klienta odnośnie np.: możliwości wprowadzenia nowej formy. Następnie lider działu B+R tworzy ofertę i wycenia rysunek nowej formy przygotowywany wespół przez lidera projektu oraz projektanta form. Jeżeli Klient akceptuje wycenę rysunku, projektant przystępuje do jego wykonania i ustalenia gramatury, co podlega akceptacji przez Dyrektora.

Następnie, projekt wraz z uwagami przedstawiany jest Klientowi, który w przypadku jego akceptacji - podpisuje go i odsyła. Tworzony na podstawie takiego zatwierdzonego projektu jest tymczasowy indeks przez planistę wraz ze stworzeniem zamówień w systemie - informowani są kierownik produkcji i projektant. Następnie, dochodzi do zlecenia wykonania formy testowej działowi B+R. Po wykonaniu formy przez dział B+R, planowane są próby - tzw. zlecenie próbne. Jak już wskazano powyżej w niektórych przypadkach w celu obniżenia kosztów i przyspieszenia procesu projektowania Spółka nabywa za granicą wtryskowe formy testowe, które pozwalają przyspieszyć proces testowania nowego wzoru, celem przedstawienia go do akceptacji Klientowi. Próby są wykonywane na pierwszej zmianie przez wyznaczonego pracownika. W przypadku niepowodzeń tworzony jest raport, w którym podana jest dokładna analiza problemu i możliwość jego rozwiązania. W tym przypadku dział B+R wdraża zaproponowane rozwiązania i próby powtarzane są przez pracownika utrzymania ruchu. Następnie, wykonuje się 10 szt. zamówionego produktu do pomiarów i przekazuje do działu B+R, celem weryfikacji z założeniami Klienta. Dodatkowo, parametry weryfikowane są przez specjalistę ds. jakości w zeszycie produkcji.

W przypadku gdy, produkt odpowiada założeniom, wytwarza się partię próbną celem określenia sposobu pakowania produktu. Dział kontroli jakości wraz z działem produkcji ustalają optymalny sposób pakowania produktu. Następnie, planista tworzy już roboczy indeks w systemie i tworzone są próbki przekazywane Klientowi.

W przypadku akceptacji Klienta, przekazuje się zatwierdzoną specyfikację i wzór do działu jakości przez lidera projektu oraz umieszcza się dokumentację w systemie, a także dodaje się opakowanie w ofercie na stronie internetowej - w przypadku braku zastrzeżenia wzoru.

Jest to więc innowacja w zakresie procesu produkcji, która uprzednio nie była w Spółce stosowana. Wymaga to kreatywnego podejścia i opracowania od początku nowego, innowacyjnego procesu produkcyjnego. Uprzednio taki proces technologiczny nie był w Spółce znany. Zostaje on stworzony ze względu na konieczność realizacji zlecenia na nowe opakowanie, który jest wykonywany zgodnie z założeniami Klienta i opracowywaną na ich podstawie dokumentacją techniczną.

Ad. b)

W przypadku optymalizacji procesu produkcyjnego poprzez przyśpieszenie cyklu, zmniejszenie gramatury lub dobranie alternatywnych barwników dla form już istniejących proces ten wygląda następująco:

Począwszy od zapytania Klienta w sprawie, oferuje się wstępną wycenę próbek form istniejących - za co odpowiada lider projektu. Następnie przedstawia się założenia projektu

optymalizacji procesu wraz z wymaganiami Klienta zespołowi produkcyjnemu np.: odnośnie innej gramatury czy barwnika. W tym celu planista tworzy tymczasowy indeks w systemie, a lider projektu zleca wykonanie prób na formach już istniejących bądź zamawia nowe formy w dziale obróbki CNC. Po ustaleniu terminu prób, wyznaczony pracownik działu utrzymania ruchu wykonuje je. W przypadku stwierdzenia błędów, tworzony jest raport na temat błędów wraz z analizą przyczyn oraz zaproponowanymi rozwiązaniami tej sytuacji. Planista wdraża następnie zaproponowane rozwiązania oraz ponawia próby. Po uzyskaniu odpowiednich produktów w tzw. partii próbnej, podlegają one ocenie specjalisty ds. jakości. W przypadku ich zatwierdzenia, następuje zapakowanie ich do kartonu i przekazanie na magazyn. Następnie, partia próbna trafia do Klienta celem weryfikacji czy spełnia jego oczekiwania. W przypadku akceptacji, przesyła on ponownie podpisany wzór, który zostaje przez lidera projektu przekazany do działu jakości.

W wyniku tych zmian dochodzi do modyfikacji istotnych cech fizykochemicznych opakowań już istniejących jak np.: zmiana zabarwienia powodująca zmianę odporności na ekspozycję promieniowania UV. Spółka opracowuje zatem zmodyfikowaną formę mającą na celu uwzględnienie zaprojektowanych zmian - celem wyprodukowania opakowania zgodnego z założeniami przedstawionymi przez Klienta.

Spółka może realizować kompleksowo wiele procesów lub tylko pojedyncze, w zależności od potrzeb Klienta. Posiadana wiedza i doświadczenie pozwala wykonywać poszczególne elementy na specjalne i indywidualne zamówienie Klienta. Zatem, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu mogą obejmować poszczególne procesy - w zależności od zlecenia przekazanego przez Klienta.

W ramach każdego zlecenia, w oparciu o oryginalne rozwiązania zaprojektowane przez pracowników Spółki, powstaje opakowanie, które stanowi nowy, dotychczas nieoferowany przez Spółkę produkt.

Projekty o charakterystyce opisanej powyżej (badawczo-rozwojowe) są prowadzone w sposób zorganizowany i nie mają charakteru incydentalnego. Po zrealizowaniu jednego projektu (zlecenia) B+R Spółka rozpoczyna kolejny projekt; zdarza się niekiedy również prowadzenie równolegle dwóch projektów B+R.

IV. Dokumentacja prac B+R.

Opisany proces produkcji opakowań z tworzyw sztucznych dokumentowany jest na każdym etapie. Na bieżąco tworzona jest dokumentacja techniczna, w tym w szczególności rysunki techniczne.

Dodatkowo, Spółka na potrzeby prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej prowadzi także ewidencję czasu pracy osób zaangażowanych w realizację projektów zarówno w przypadku osób, które zajmują się wyłącznie pracą w ramach działalności B+R, jak i tych osób, które zajmują się innymi niż działalność B+R zadaniami. Spółka wskazuje, że prowadzona ewidencja czasu pracy, w postaci Miesięcznego Arkusza Czasu Pracy B+R, pozwala na wydzielenie czasu pracy poświęconego na wykonywanie obowiązków związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Spółka dokonuje zakupów zbiorczo. Materiały zamawiane są w oparciu o zamówienie (zlecenie) Klienta lub prognozy otrzymywane od Klientów. Natomiast, w zakresie ewidencji kosztów materiałów, surowców potrzebnych do realizacji projektów Wnioskodawca prowadzi ewidencję w taki sposób, aby dokładnie przypisać odpowiednie materiały i surowce (oraz ich ilość) do konkretnych zleceń. Spółka jest w stanie wyodrębnić również koszty energii elektrycznej wykorzystywanej na działalność badawczo-rozwojową, na podstawie Miesięcznego Arkusza Rozliczenia Kosztów Energii Elektrycznej, prowadzonego dla poszczególnych maszyn. W celach ewidencyjnych, Spółka oznacza faktury na zakup materiałów i surowców przeznaczanych na prowadzenie prac B+R. Ponadto, Spółka dokumentuje wydanie materiałów na cele B+R przy pomocy dokumentu RW. Jednocześnie, co miesiąc Spółka inwentaryzuje stan magazynowy.

V. Wykorzystywane mienie (maszyny, towary, oprogramowanie).

Wśród środków trwałych wykorzystywanych w zakresie badań i rozwoju wymienić należy m.in.:

- automaty rozdmuchowe (…);

- wtryskarki (…);

- dozownik barwnika grawimetryczny z podajnikiem (…);

- pionowe centrum obróbkowe HAAS;

- elektrodrążarka;

- sprężarki tłokowe;

- suszarki pomocnicze;

- testery szczelności;

- owijarki;

- osuszacze chłodnicze (…);

- formy rozdmuchowe wraz z osprzętem;

- formy do preform;

- formy wtryskowe;

- formy testowe.

Spółka wykorzystuje w działalności B+R centrum obróbcze, elektrodrążarkę, wtryskarki, automaty rozdmuchowe, dozowniki barwnika z podajnikami, suszarki pomocnicze, sprężarki tłokowe, testery szczelności, owijarki, osuszacze chłodnicze.

Centrum obróbcze i pozostałe maszyny i urządzenia mają swój własny wewnętrzny system operacyjny, który nie może być modyfikowany.

Urządzenia te wykorzystywane są zarówno w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, jak i do innych celów niż działalność badawczo-rozwojowa.

Opakowania tworzone przez Wnioskodawcę wykonywane są z różnych tworzyw sztucznych- HDPE, PET. W przypadku tworzywa PET początkowo ma postać granulatu, który rozgrzewa się do odpowiedniej temperatury (dla PET jest to od 260 do 300 stopni Celsjusza). Następnie, tworzywo zamienia się w płynną masę, tłoczoną do odpowiedniej maszyny, po czym następuje wtrysk do odpowiedniej formy. W niej zaś, tworzywo nabiera pożądanego kształtu, a następnie stygnie i usztywnia się - następuje proces krystalizacji - tak powstaje preforma PET.

Preforma PET podgrzewana jest następnie do ok. 80 stopni Celsjusza, dzięki czemu zachowuje swój kształt ale staje się elastyczna. Umieszcza się ja w odpowiedniej formie i rozdmuchuje strumieniem powietrza pod wysokim ciśnieniem, aż osiągnie zadany kształt. Następnie, taki produkt stygnie w efekcie czego powstaje gotowy produkt - butelka, słoik bądź opakowanie kosmetyczne.

W przypadku tworzywa HDPE, które również jest dostarczane w postaci granulatu, następuje jego rozgrzanie do temperatury od 160 do 190 stopni Celsjusza. Z tak rozgrzanej masy wytłacza się tzw. ,,rękaw” który trafia bezpośrednio do formy, w której za pomocą sprężonego powietrza rozdmuchiwany jest odpowiedni kształt. Następnie następuje stygnięcie i proces krystalizacji produktu.

Zlecenia są różnorodne co do ilości sztuk w serii jak i powtarzalności elementów. Spółka wykorzystuje przede wszystkim tworzywa PET i HDPE, które od momentu dostawy bezpośrednio obrabiane są na terenie Spółki. Spółka wykorzystuje także w działalności formy testowe. Formy testowe różnią się od form produkcyjnych wieloma czynnikami, m.in. swoją trwałością oraz jakością wykonania. Formy testowe są pozyskiwane przez spółkę z innego źródła niż formy produkcyjne - ich celem nie jest bowiem minimalizacja kosztów produkcji gotowego wyrobu, tylko możliwość wprowadzenia nowego produktu w proces produkcyjny. Zasadniczo, pozwalają one także na wprowadzanie modyfikacji w przypadku kiedy produkt testowy nie spełnia oczekiwań klienta. W związku z czym, są one jakościowo gorsze od form produkcyjnych i nie nadają się do wykorzystania bezpośrednio w procesie produkcyjnym. Pozyskiwane są one od tańszych producentów form - zazwyczaj chińskich.

Formy testowe zamawiane są pod konkretnego klienta - z parametrami wynikającymi z projektu, jednak zazwyczaj dochodzi do ich modyfikacji u Wnioskodawcy w trakcie procesu wdrażania produktu. Same formy testowe po wdrożeniu produktu, nie są już dalej wykorzystywane - nie jest to możliwe ze względów technologicznych - ani poprzez modyfikacje ani wymianę elementów formy.

W piśmie uzupełniającym z 16 sierpnia 2022 r., wskazaliście Państwo ponadto, że:

- zarówno działalność polegająca na produkcji opakowań na indywidualne zlecenia na podstawie założeń przedstawionych przez Klientów, a także na podstawie modyfikacji dokumentacji form opakowań już istniejących, jest działalnością prowadzoną w sposób twórczy, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

- działalność opisana we wniosku jest prowadzona w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia;

- działalność opisana we wniosku obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń;

- Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

- Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

- Wnioskodawca wskazuje, że zatrudnia pracowników, których wynagrodzenie zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, wyłącznie na podstawie umów o pracę

- Wnioskodawca wskazuje, że w skład kosztów pracowniczych wchodzą następujące elementy wynagrodzenia:

a) wynagrodzenie zasadnicze;

b) premia kwartalna;

c) inne dodatki;

d) dodatek za dojazdy;

e) dyżur;

f) premia;

g) nadgodziny;

h) godziny nocne.

- Wnioskodawca potwierdza, że elementy wynagrodzenia składające się na koszty pracy wypłaca pracownikom. Wnioskodawca wskazuje, że koszty pracownicze będące przedmiotem wniosku to należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotem wniosku objęte są również sfinansowane przez Wnioskodawcę (jako płatnika) składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych;

- wydatki ponoszone w związku z realizacją prac badawczo-rozwojowych nie zostały przez niego odliczone od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

- wydatki, które Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo- rozwojowej, stanowią dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

- Wnioskodawca wyodrębnia koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pytania

1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, prowadzone przez Niego prace w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów, na podstawie założeń przedstawionych przez Klientów, na podstawie których dochodzi do opracowania dokumentacji technicznej przygotowywanej przez Wnioskodawcę, opisane w stanie faktycznym, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, prowadzone przez Niego prace w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów, na podstawie modyfikacji dokumentacji technicznej form opakowań już istniejących, opisane w stanie faktycznym, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

3. Czy w kosztach kwalifikowanych Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty osobowe pracowników Zespołu B+R zatrudnionych na umowy o pracę, oraz osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, które nie wchodzą w skład Zespołu B+R, lecz wspomagających prace wyżej wymienionego działu B+R - w części odpowiadającej pracy związanej z działalnością badawczo- rozwojową produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów?

4. Czy w kosztach kwalifikowanych, w rodzaju wskazanym w art. 18d ust. 3 updop - Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych opisanych w stanie faktycznym i wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w zakresie produkcji opakowań z tworzyw na indywidualne zlecenia Klientów?

5. Czy Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty nabycia i wytworzenia materiałów i surowców zużytych do wytworzenia form opakowań oraz samych opakowań w ramach działalności badawczo- rozwojowej w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów?

6. Czy Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty nabycia form testowych wykorzystywanych w ramach działalności badawczo-rozwojowej, w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów?

7. Czy Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty energii elektrycznej zużywanej przez maszyny używane w ramach działalności badawczo-rozwojowej opisane w stanie faktycznym?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „UPDOP”), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Co istotne zgodnie z art. 4a pkt 27 UPDOP, poprzez badania naukowe rozumie się:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, zgodnie z art. 4 ust. 2 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Wskazać należy, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określone zostały również prace rozwojowe, które również mogą korzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Zgodnie z art. 4a pkt 28 UPDOP, poprzez prace rozwojowe należy rozumieć prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Przy czym, zgodnie z art. 4 ust. 3 Ustawy prawo o szkolnictwie wyższym, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy, definiujące działalność badawczo - rozwojową, taka działalność ma miejsce, gdy realizowane projekty:

- mają twórczy charakter,

- są prowadzone w systematyczny sposób,

- mają określony cel - zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Wskazane powyżej stanowisko, prezentowane jest również przez Ministerstwo Finansów. W Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, wskazane zostało:

Powyższe ukazuje, że ustawodawca użył, ale nie zdefiniował w ustawie o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) i ustawie o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), pojęć spoza ustaw podatkowych na potrzeby pełnego zrekonstruowania definicji działalności badawczo-rozwojowej mającej znaczenie dla zastosowania przepisów podatkowych. Dotyczy to nie tylko stosowania omawianej preferencji IP Box, ale i obowiązującej w polskim systemie prawa podatkowego ulgi badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji, kryteria działalności badawczo-rozwojowej:

- twórczość;

- systematyczność oraz

- zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W objaśnieniach tych zdefiniowano również w/w pojęcia, na gruncie ustawy o podatku dochodowym, i tak:

a) Twórczość, należy rozumieć jako:

Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

b) Systematyczność należy rozumieć jako:

„W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo „systematycznie” odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, Klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

(`(...)`) Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany”.

c) Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań należy rozumieć jako:

W świetle konstrukcji definicji badawczo-rozwojowej należy uznać, że „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo- rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat”.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że z tak zdefiniowanymi przesłankami, jakie musi spełniać działalność badawczo-rozwojowa, zgadzają się organy podatkowe. Prezentowane przez nie rozumienie działalności badawczo-rozwojowej jest zbliżone.

Przykładem tego może być interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 grudnia 2017 r., wskazano, że „Zatem wskazać należy, że innowacja jest to każda zmiana, która coś ulepsza, daje nową jakość lub pozwala stworzyć nowy produkt, usługę bądź nową jakość Może to być zmiana radykalna, dająca zupełnie nowy produkt, ale również cząstkowa, prowadzona do udoskonalenia produktu. Dlatego też definicja tego słowa jest bardzo szeroka”.

Również w Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 kwietnia 2019 r. sygn. 0114-KDIP3-1.4011.143.2019.1.ES, wskazano, iż: „Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli chodzi o bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych podjętych w przyszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wskazane powyżej cechy występują w przypadku realizowanych przez Spółkę prac opisanych w stanie faktycznym. Działalność pracowników Wnioskodawcy cechuje się złożonością, bowiem uzyskanie pożądanego, unikatowego opakowania, zgodnego ze zleceniem Klienta wymaga wielu prób, które nie zawsze kończą się wynikiem pozytywnym i konieczne jest ich powtórzenie, a także wykorzystania wiedzy i doświadczenia pracowników. Dzięki przeprowadzaniu prób i testów możliwe jest przeprowadzenie modyfikacji, które w konsekwencji przekładają się na stworzenie produktu o nowych, ulepszonych parametrach, a finalnie mają ogromne znaczenie na etapie produkcyjnym. Wnioskodawca wskazuje, że prace te nie należą do zakresu zadań rutynowych i nie mają (nie będą miały) charakteru okresowych zmian wprowadzanych do istniejących już produktów. Prace przebiegają według nakreślonego schematu, w którym podstawę stanowi propozycja nowego produktu (rozwiązania technologicznego)/udoskonalenie istniejącego rozwiązania, na podstawie analizy materiałów i posiadanej wiedzy technologicznej.

Odnosząc wskazaną powyżej analizę definicji prac badawczo-rozwojowych do projektów realizowanych przez Spółkę w ramach wskazanej działalności badawczo-rozwojowej należy zauważyć, że:

a) dotyczy ona opracowywania nowych opakowań z tworzyw sztucznych w następstwie przeprowadzanych prób, przy czym nie są to zmiany rutynowe bądź okresowe;

b) prace są prowadzone w sposób systematyczny, według określonego harmonogramu oraz nakreślonego planu;

c) ma charakter twórczy, gdyż działania Pracowników nakierowane są na stworzenie nowego produktu, korzystając przy tym m.in. ze specjalistycznego oprogramowania oraz sprzętu;

d) jest realizowana przez Pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę, niezbędną do realizacji projektów z obszarów B+R oraz doświadczenie praktyczne.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Spółka opracowuje opakowania od samego początku, bez pomocy ze strony Klienta, który przekazuje jedynie podstawowe wymagania w zakresie i wytyczne dotyczące np. kształtu formy. Opakowania tworzone są przez Spółkę samodzielnie. Powoduje to, że czynności wykonywane przez Spółkę w ramach tworzenia opakowania nie mają charakteru „odtwórczego”. Spółka jest wówczas odpowiedzialna za opracowanie koncepcji danego opakowania począwszy od idei, aż po dostosowanie produktu do linii produkcyjnej. Działa zatem w sposób twórczy.

Przygotowanie opakowania „od zera” wymaga specjalistycznej wiedzy i przeprowadzenia szeregu prób i testów, w celu doboru właściwego surowca i osiągnięcia odpowiednich parametrów opakowania. Nawet najmniejsza zmiana w zakresie parametrów, skutkuje daleko idącymi zmianami i wpływa na ostateczny kształt opakowania. Wprowadzenie nowych opakowań wymaga od Spółki innowacji i wdrożenia nowych koncepcji, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

Powoduje to, że działanie te są niewątpliwe nastawione na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego lub wtórnego charakteru.

Tworząc nowe opakowanie, Spółka musi przeprowadzić od podstaw szereg prób i testów pozwalających na dobór właściwych materiałów i określonych parametrów (np. rozdmuchu materiału pod odpowiednim ciśnieniem), tak aby uzyskać pożądany kształt opakowania o określonych właściwościach fizykochemicznych. Wymaga to wielu prób i testów.

Co istotne, działalność badawczo-rozwojowa w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na zlecenie Klientów, obejmująca również stworzenie dokumentacji technicznej, jest również podejmowana przez Wnioskodawcę w systematyczny sposób. Wynika to z faktu, że prace realizowane w Spółce nie mają incydentalnego charakteru, lecz wykonywane są w sposób ciągły. Działania są podejmowane w sposób zaplanowany, a osiąganie wyznaczonych celów jest na bieżąco monitorowane. Cały proces tworzenia dokumentowany jest na każdym etapie - począwszy od przygotowania dokumentacji technicznej, poprzez stworzenie Karty Technologiczno-Produkcyjnej, czy też ewidencję wykorzystywanych surowców, protokoły ze spotkań wewnętrznych.

Działalność badawczo-rozwojowa musi także mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach projektów aktywności ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy, która obejmuje również wiedzę nieodstępną na rynku. Nie ulega wątpliwości, że pracownicy uczestniczący w pracach nad projektami zmierzają do zdobycia nowej wiedzy, umożliwiającej im tworzenie coraz to lepszych opakowań. Prowadzone przez Spółkę prace skutkują m.in. zwiększeniem kapitału intelektualnego Spółki oraz wykorzystaniu zdobywanej wiedzy do tworzenia nowych lub ulepszonych produktów.

Co istotne, działalność Wnioskodawcy w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów realizowana jest przez pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę, niezbędną do realizacji projektów z obszaru B+R oraz doświadczenie praktyczne. Każde zadanie przed którym stawiani są pracownicy, wymaga indywidualnego podejścia oraz zastosowania posiadanej wiedzy i umiejętności w praktyce. Pracownicy korzystają przy tym m.in. ze specjalistycznego oprogramowania oraz sprzętu laboratoryjnego.

Powoduje to, że działalność Spółki w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych, charakteryzuje się tym, że:

a) u jej podstaw leżą oryginalne koncepcje i hipotezy (działalność innowacyjna);

b) jest zaplanowana, wykonywana w sposób ciągły oraz jest uwzględniona w budżecie (działalność systematyczna);

c) jej wyniki mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy opisywana w stanie faktycznym działalność w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia

Klientów, na podstawie dokumentacji technicznej przygotowywanej przez Wnioskodawcę, wypełnia ustawową definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Stanowisko Wnioskodawcy, iż powyższe cechy potwierdzają badawczo-rozwojowy charakter działalności potwierdzają liczne interpretacje organów skarbowych wydawanych w zbliżonych stanach faktycznych, czego przykładem są m.in.:

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 września 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.293.2019.2.JKT;

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.91.2019.1.PC;

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r. sygn. 0111-KDIB1-3 4010.168.2018.1.APO;

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.207.2019.2.JKT;

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.2.2020.2.IM;

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 sierpnia 2020 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4011.401.2020.2.MC;

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.94.2020.1.IM.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 UPDOP, stanowi realizacja opakowania (zlecenia) na podstawie założeń przedstawionych przez Klienta, poprzez modyfikację istniejącej dokumentacji technicznej opakowania wytwarzanego już przez spółkę.

Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku, gdy Spółka realizuje opakowanie (zlecenie) na podstawie założeń przedstawionych przez Klienta w oparciu o istniejąca dokumentację techniczną podlegającą istotnym modyfikacjom, to zdaniem Wnioskodawcy, taka działalność ma charakter działalności twórczej, podejmowanej w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Podczas modyfikacji istniejącej dokumentacji technicznej zgodnie z założeniami przedstawionymi przez Klienta np.: dotyczącymi wielkości opakowania czy też jego zabarwienia, dochodzi w efekcie do powstania nowego opakowania o zmienionych właściwościach fizykochemicznych.

Każde zlecenie wymagające prac badawczo-rozwojowych jest wykonywane według powyższego schematu w celu osiągnięcia oczekiwanych przez Klientów parametrów technicznych opakowania, co jednoznacznie wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa Spółki jest prowadzona w sposób twórczy i systematyczny w celu zwiększania zasobów wiedzy.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT2- 3.4011.380.2020.2.RR

W świetle stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2 wskazać należy, że Spółka realizuje metodologiczny proces badawczo-rozwojowy - planuje i nadzoruje cały proces, począwszy od opracowania założeń aż do zamknięcia procesu, który nastąpi wraz z opracowaniem docelowego produktu o pożądanych parametrach. Cały cykl począwszy od opracowania idei produktu, aż po etap przygotowania partii próbnej stanowi nierozerwalny cykl prac badawczo-rozwojowych.

Między poszczególnymi fazami prac istnieje wyraźny związek - tworzą one spójny proces pozwalający na opracowanie opakowania o określonych parametrach. Nie może bowiem powstać produkt bez przeprowadzenia szeregu badań i testów, ustawienia odpowiednich parametrów urządzeń wykorzystywanych do jego stworzenia, jak i testowania różnych rozwiązań. W konsekwencji, między poszczególnymi fazami istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo - skutkowy.

Każde zlecenie wymagające prac badawczo-rozwojowych jest wykonywane według powyższego schematu, w który wpisuje się również etap partii próbnej, w celu osiągnięcia oczekiwanych przez Klientów parametrów technicznych opakowania, co jednoznacznie wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa Spółki jest prowadzona w sposób twórczy i systematyczny w celu zwiększania zasobów wiedzy.

Wprowadzenie do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 3-7.

Przyjmując założenie, iż prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenie Klientów można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uprawniać to będzie Wnioskodawcę do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, ponoszone przez Niego koszty wskazane w opisie stanu faktycznego, związane z tworzeniem opakowań, będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1-2 oraz pkt 5, ust. 3 UPDOP, podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania.

Koszty realizacji opisanych we wniosku prac Wnioskodawca ponosi ze środków własnych. Wnioskodawca zaznacza, że w ramach kosztów kwalifikowanych mieszczą się tylko te koszty, które nie zostaną mu zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 UPDOP, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu. Co więcej, art. 9 ust. 1b UPDOP wskazuje na konieczność wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej kosztów działalności B+R.

W konsekwencji, podatnikowi podatku CIT przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym pod warunkiem, że:

a) poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 UPDOP,

b) koszty działalności badawczo-rozwojowej stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu UPDOP,

c) koszty działalności B+R mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3b UPDOP,

d) w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b UPDOP, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

e) wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,

f) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w UPDOP,

g) koszty kwalifikowane nie zostały mu zwrócone w jakiekolwiek formie.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają dodatkowych warunków, jakie podatnik powinien spełnić w przypadku, gdy postanowi on ujmować koszty prac rozwojowych dla celów podatkowych zgodnie z art. 15 ust. 4a pkt 1, albo punkt 2 albo punkt 3 UPDOP. W rezultacie, zgodnie z wyborem podatnika, w przypadku prowadzenia prac rozwojowych ich koszty mogą być przez podatnika rozpoznawane jako koszty podatkowe w trakcie trwania tych prac, bądź jednorazowo na moment ich zakończenia, albo też podatnik może rozpoznawać koszty tych prac poprzez odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych, które powstaną co do zasady w przypadku zakończenia prac rozwojowych wynikiem pozytywnym.

Wnioskodawca może zatem podjąć decyzję o sposobie potrącalności wydatków związanych z pracami badawczo-rozwojowymi, a następnie stosując ulgę i obliczając wysokość kosztów kwalifikowanych, ujętych uprzednio w rachunku podatkowym jako koszt, odliczyć je od podstawy opodatkowania w roku podatkowym, w którym dany koszt został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4a UPDOP, od decyzji Wnioskodawcy zależy forma rozliczania wydatków ponoszonych z tytułu prac rozwojowych.

Wybrana przez Wnioskodawcę metoda zaliczenia wydatków dotyczących działalności badawczo-rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decydowała będzie o momencie, w którym uprawniony on będzie do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (przy założeniu, że koszty te spełnią warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi).

Potwierdzeniem tego stanowisko jest np. Interpretacja indywidualna z 27 lutego 2019 r. 0113-KDIPT2-3.4011.596.2018.4.RR.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty osobowe pracowników Zespołu badawczo-rozwojowego zajmującego się działalnością w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów, zatrudnionych na umowy o pracę oraz osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, które nie wchodzą w skład Zespołu B+R, lecz wspomagających prace wyżej wymienionego Zespołu - w części odpowiadającej pracy związanej z działalnością badawczo-rozwojową, podatnik może uznać za koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a UPDOP, w zakresie w jakim nie zostaną mu zwrócone.

Wskazany przepis za koszty kwalifikowane uznaje:

a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12, przychody ze stosunku pracy, służbowego, pracy nakładczej, pojęcie pracownika ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

b) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13, przychód z działalności wykonywanej osobiście pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Powyższe oznacza, że do kosztów kwalifikowanych można zaliczyć wydatki poniesione na pracowników wykonujących prace B+R, tj. wydatki na wynagrodzenie, godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, stanowiące przychody ze stosunku pracy, jak również sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, tj. składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe.

Pracownicy działu B+R zasadniczo realizują prace stanowiące, w ocenie Wnioskodawcy, prace badawczo-rozwojowe. Jeśli pracownicy ci będą realizowali również inne zadania, Wnioskodawca zamierza zaliczać do kosztów kwalifikowanych czas w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu, a ponadto w stosunku do wynagrodzeń pracowników, do których Wnioskodawca otrzymał częściowe dofinansowanie - tylko w zakresie niedofinansowanym ze środków unijnych.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza m.in. interpretacja z dnia 23 stycznia 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011 652.2019.2.RR.

Ad. 4

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu 18d ust. 3 UPDOP, w zakresie w jakim nie zostaną mu zwrócone.

Środki trwałe takie jak m.in. centrum obróbcze, elektrodrążarka, wtryskarki czy automaty do rozdmuchiwania zostały ujawniane w ewidencji, jako środki trwałe, a od ich wartości początkowej dokonywane są odpisy amortyzacyjne według stawek określonych w ustawie o CIT.

Zakupione przez Spółkę środki trwałe wprawdzie zostały zakupione w poprzednich latach (w okresie nieobjętym wnioskiem), jednakże obecnie są wykorzystywane w ramach działalności badawczo-rozwojowej przez pracowników Zespołu B+R. W związku z tym, odpisy amortyzacyjne, które pozostały do końca użyteczności ekonomicznej urządzeń powinny zostać zaklasyfikowane jako koszty kwalifikowane.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne, m.in.:

- interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 listopada 2016 r., Nr 2461-IBPB-1-2.4510.929.2016.1.BG, w której Dyrektor w pełni przyjął argumentację Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów od licencji nabytych przed rokiem objętym wnioskiem: „Wnioskodawca w celu realizacji prac inżynieryjnych korzysta z licencji na specjalistyczne programy komputerowe nabyte zarówno przed 2016 r. jak i nabywane na bieżąco. Z powołanego wyżej art. 18d ust. 3 updop wynika, że dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane. Dla skorzystania z odpisu kosztów kwalifikowanych znaczenie ma data dokonania odpisu amortyzacyjnego (przy założeniu, że odpis jest dokonywany zgodnie z zasadami wynikającymi z przepisów art. 16a-16m updop). Zatem, do kalkulacji podstawy ulgi opisanej w art. 18d updop można włączyć odpisy amortyzacyjne od licencji na specjalistyczne programy komputerowe służące wykonywaniu prac inżynieryjnych”.

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 marca 2018 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.20.2018.2.MBD, w której zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostały nabyte w okresie nieobjętym wnioskiem. Wnioskodawca w swojej argumentacji powołał się na interpretację 2461-IBPB-1-2.4510.929.2016.1.BG: „Należy podkreślić, że powołane powyżej przepisy art. 18d ustawy o CIT, nie odnoszą się do momentu nabycia lub wytworzenia przez podatnika aktywów podlegających amortyzacji, odpisy od których mają stanowić koszt kwalifikowany. Warunkiem zaliczenia odpisów amortyzacyjnych do bazy kosztów kwalifikowanych jest wykorzystywanie przedmiotu amortyzacji w działalności badawczo-rozwojowej oraz zaliczenie odpisu amortyzacyjnego do kosztów uzyskania przychodu w roku podatkowym w którym mają być one zaliczone do bazy kosztów kwalifikowanych”.

Natomiast w przypadku, gdy środki trwałe, jak i wartości niematerialne i prawne są wykorzystywane jedynie częściowo w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, to wówczas wyłącznie w tej części, w jakiej będą wykorzystywane na potrzeby prac badawczo- rozwojowych, mogą zostać odliczone przez Wnioskodawcę w ramach kosztów kwalifikowanych.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie mieć prawo do uznania za koszty kwalifikowane dokonywanych w danym roku podatkowym i zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od urządzeń i oprogramowania, stanowiących środki trwałe, bądź wartości niematerialne i prawne.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje organów podatkowych, np.:

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 maja 2017 r., Nr 0111-KDIB1-3.4010.11.2017.2.IZ, w której czytamy: „Natomiast, odnosząc się do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych (w tym maszyn, urządzeń oraz sprzętu biurowego), wykorzystywanych przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej należy zauważyć, że z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że do procesu rozwojowego nowego produktu leczniczego wykorzystywane są urządzenia, maszyny oraz inne środki trwałe Wnioskodawcy zakupione w celu prowadzenia prac badawczo-rozwojowych tego produktu, podlegające amortyzacji. Skoro, jak wskazuje Wnioskodawca, środki trwałe, wskazane we wniosku przez Wnioskodawcę, są związane i wykorzystywane w prowadzonych przez Wnioskodawcę pracach badawczo-rozwojowych, to również, w ocenie tut. Organu, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 updop”.

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2017 r., Nr 1462-IPPB5.4510.82.2017.1.MR, w której czytamy: „Tym samym wskazać należy, że odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych uwzględniające oprócz kosztów wdrożenia wydatki na ich nabycie, należy zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w pełnej wysokości, stosownie do treści art. 18d ust. 3 ustawy, a następnie dla ustalenia wysokości odliczenia na podstawie art. 18d ust. 5 ustawy należy wyłączyć tą ich część, która nie odpowiada wkładowi własnemu związanemu zarówno z ich wdrożeniem, jak i nabyciem, bowiem obie kategorie tych wydatków wpływają na ich wartość początkową”.

- Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.623.2019.1.BM, zgodnie z którą: „istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych. (`(...)`) powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej”.

Do kosztów kwalifikowanych zaliczone będą mogły zostać również koszty związane z odpisami amortyzacyjnymi w zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10.000.00 zł i do których stosuje się możliwość skorzystania z tzw. jednorazowej amortyzacji. Należy bowiem wskazać, że przepisy UPDOP, nie wyłączają z kategorii kosztów kwalifikowanych wydatków tego rodzaju. Z tego względu, stosując zasadę o uznawaniu za koszty kwalifikowane odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w działalności B+R, również odpisy jednorazowe (dokonywane w ramach tzw. jednorazowej amortyzacji) będą objęte zakresem art. 18d ust. 3 UPDOP.

Tożsamy pogląd wyraził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 13 czerwca 2019 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.113.2019.2.AA, który uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w zakresie zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów, m.in. kosztów sprzętu komputerowego oraz elektronicznego o wartości poniżej 10 000 zł.

Ad. 5

Koszty zakupu surowców i materiałów wykorzystywanych w działalności badawczo- rozwojowej w zakresie wytworzenia form do produkcji opakowań z tworzyw sztucznych oraz

samych opakowań stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, jeśli nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie i są przeznaczone na działalność B+R.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Należy zwrócić uwagę, iż ww. przepis posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiąc przy tym, iż w podstawie obliczania Ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

W zakresie definicji surowca wypowiedziała się również Rada Języka Polskiego. W ocenie Rady „nie ma podstaw, by kategorycznie wymagać od sposobu rozumienia hasła surowiec tego, aby był to wyłącznie materiał naturalny [`(...)`] Współczesna definicja leksykograficzna hasła surowiec używanego we współczesnej polszczyźnie powinna mieć postać następującą: Substancja w pierwotnym stanie, zwykle pochodzenia naturalnego, stanowiąca materiał wyjściowy służący do wytwarzania jakichś rzeczy lub energii”.

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, w ocenie Wnioskodawcy, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351, dalej: „UoR”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 UoR, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się iż materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Podkreślić należy, iż pierwotnym i głównym celem nabycia i wytworzenia materiałów i surowców w ramach produkcji opakowań z tworzyw sztucznych są potrzeby prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej. Bez zakupu i wytworzenia materiałów i surowców niemożliwe byłoby bowiem prowadzenie prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy surowcami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być wszelkiego rodzaju produkty niezbędne w procesie wytworzenia form opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenie Klienta, w tym również wytworzenie z form próbnych, opakowań zgodnych z zaleceniami Klienta.

Ustawodawca nie objaśnia również, co należy rozumieć przez bezpośredni związek nabywanych materiałów i surowców z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, pozostawiając tym samym swobodę podatnikom w zakresie możliwości udowodnienia takiego związku. Zasadne wydaje się przyjęcie, że materiały i surowce nabyte i wykorzystane na potrzeby prowadzonej działalności innowacyjnej (np.: celem wytworzenia formy do produkcji opakowania z tworzywa sztucznego) są bezpośrednio z tą działalnością związane.

W stanie faktycznym, wskazanym przez Wnioskodawcę, nabywane surowce i materiały wykorzystywane są w celu wytworzenia nowych elementów testowych, np. form do produkcji opakowań z tworzyw sztucznych oraz samych opakowań próbnych w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Formy te, jak i uzyskiwane z nich opakowania stanowią swoiste novum - posiadają zespół cech odróżniających je od dotychczasowych produktów oferowanych przez Wnioskodawcę co świadczy o ich nowatorskim charakterze.

Natomiast z uwagi na fakt, że surowce i materiały ulegają zużyciu (nabyte surowce i materiały nie mogą być wykorzystane wielokrotnie), istnieje pewność, że poniesione koszty nabycia stanowią w całości koszty działalności B+R.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż koszty nabycia i wytworzenia form opakowań i samych opakowań można w całości zaliczyć do kosztów działalności badawczo-rozwojowej. Nadto, należy wspomnieć, iż bez względu na fakt, czy formy opakowań byłyby utylizowane czy sprzedawane bądź przekazywane klientowi, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.536.2018.2.JKT, uznał, że „spółka będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych na ich wytworzenie, niezależnie od tego czy finalnie zostaną one sprzedane, zezłomowane lub w inny sposób zutylizowane, gdyż okoliczność ta nie ma znaczenia dla możliwości rozliczenia kosztów w ramach ulgi B+R”.

Na temat zaliczenia do kosztów kwalifikowanych surowców i materiałów wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 23 stycznia 2020 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.652.2019.2.RR, który w pełni przyjął argumentację Wnioskodawcy opartą na powyższych założeniach.

„Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na materiały oraz surowce, które są następnie wykorzystywane do działań badawczo-rozwojowych wynika również z literalnego brzmienia przepisów”.

Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.346.2018.2.JS: „Kosztem kwalifikowanym u Wnioskodawcy, w myśl art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, mogą być również wydatki poniesione w pełnej wysokości na materiały i surowce, z uwagi na fakt, że były/są/będą wykorzystywane wyłącznie do realizacji działalności B+R. Powyższe dotyczy również wymienionych we wniosku narzędzi, o ile wykorzystywane są one wyłącznie do zadań w ramach realizacji prac B+R. W przeciwnym wypadku, narzędzia będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej będą one służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”.

Stanowisko to zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 stycznia 2020 r., sygn.0111-KDIB1-3.4010.627.2019.1.JKU, zgodnie z którą: „Biorąc pod uwagę cytowane przepisy stwierdzić należy, że konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów, surowców i wyposażenia, które są kosztami uzyskania przychodów i wykorzystywane są bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności”.

Wnioskodawca zauważa, że w interpretacji indywidualnej z dnia 26 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.479.2020.2.BM, Organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym mógł on uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty nabycia i wytworzenia materiałów i surowców zużytych na testowanie i wytworzenie nowych barwników, płytek z poglądowym kolorem, folii oraz kształtek w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, wydatki na nabycie surowców i materiałów wykorzystywanych przez Spółkę w działalności (np. tworzywo PET, HDPE etc.), będą mogły stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu powołanego wyżej przepisu.

Ad. 6

Zdaniem Wnioskodawcy, może on uwzględnić a następnie rozliczyć koszty nabycia form testowych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenie klientów.

W przypadku produkcji zaakceptowanych i wdrożonych produktów, Spółka korzysta z form produkcyjnych o długim okresie żywotności - celem jest minimalizacja kosztów produkcji poprzez maksymalne wykorzystanie poszczególnych form. Formy produkcyjne odznaczają się dużą trwałością i ponadprzeciętną jakością z racji ich ciągłego wykorzystywania we wdrożonych już procesach produkcyjnych. Pozyskiwane są one od kontrahenta z Japonii, który dostarczył również urządzenia wykorzystywane w procesie produkcyjnym.

W przypadku nabywania form testowych, ich jakość (rozumiana jako dokładność wykonania) jest zasadniczo gorsza od gotowych form produkcyjnych - stanowią one podbudowę do wyprodukowania maksymalnie kilku partii produktu - są z zasady nieprzydatne do produkcji. Ponadto, umożliwiają one wykonanie bardzo ograniczonej partii próbnej, gdyż są przygotowane pod minimalną liczbę sztuk.

W związku z tym, wykluczona jest możliwość ich zastosowania w ogólnym procesie produkcyjnym, np.: na potrzeby innych klientów. Formy testowe nabywane są w określonym celu przyspieszenia i uproszczenia procesu projektowania nowego opakowania - umożliwiają również modyfikacje procesu poprzez zmiany ustawień maszyn i form, w przypadku, kiedy partia testowa nie spełnia oczekiwań klienta. W związku z powyższym, formy te cechują się niską ,,dokładnością” i nie mogą być wykorzystywane w innych projektach ani nie mogą stanowić form produkcyjnych. Pozyskiwane są one jako tańsze odpowiedniki form docelowych (głównie od producentów chińskich).

Zakup form testowych odbywa się po złożeniu zamówienia i zaakceptowaniu projektu przez konkretnego klienta - formy te są pozyskiwane, co do zasady, z innych źródeł niż formy produkcyjne.

Po wdrożeniu produktu i zaakceptowaniu go przez klienta, formy testowe podlegają utylizacji, zastępują je bowiem zamówione nowe formy produkcyjne.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, powyższe wykorzystanie form testowych tylko w działalności B+R wypełnia dyspozycję z przepisu art. 4a ust. 26 (winno być: art. 4a pkt 26) - ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jest możliwe uwzględnienie i rozliczenie takich form w kosztach działalności.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza dotychczasowa praktyka KIS, czego dowodem jest np. Pismo z dnia 16 stycznia 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111- KDIB1-3.4010.516.2019.1.JKU, zgodnie z którym, koszty nabycia form testowych oraz koszty nabycia materiałów do wytworzenia formy które są wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, mogą stanowić koszty kwalifikowane.

Ad. 7

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty energii elektrycznej zużywanej przez maszyny używane w ramach działalności badawczo-rozwojowej opisanej w stanie faktycznym stanowią koszt kwalifikowany w rozumieniu 18d ust. 2 pkt 2 UPDOP, jeśli nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie i są przeznaczone na działalność B+R.

Koszty energii zużywanej przez maszyny używane w ramach działalności badawczo- rozwojowej opisanej w stanie faktycznym należy traktować jako materiały, gdyż służy ona do realizacji całego cyklu operacyjnego jakim jest działalność badawczo-rozwojowa. Wnioskodawca wskazuje, że jest w stanie wyodrębnić koszty energii elektrycznej wykorzystywanej w działalności badawczo-rozwojowej.

W doktrynie, gdzie podkreśla się, iż materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące, np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał. Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Zatem, jako składniki majątku wskazuje się m.in. paliwa, które właśnie służą do wytwarzania energii. Tym samym, zasadnym jest klasyfikowanie energii elektrycznej na potrzeby ulgi B+R jako materiału czyli składnika majątku Spółki, który inicjuje proces badawczo-rozwojowy. Bez energii elektrycznej, która jest zużywana przez maszyny wykorzystywane w ramach prac badawczo-rozwojowych przeprowadzenie tych prac byłoby niemożliwe.

Wnioskodawca zauważa, że możliwość skorzystania z ulgi B+R w odniesieniu do kosztów energii elektrycznej została wielokrotnie potwierdzona przez organy podatkowe w wydanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo, w interpretacji indywidualnej z:

- 10 lipca 2019 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.186.2019.2.APG, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko spółki o możliwości odliczenia kosztów materiałów wykorzystywanych do opracowania prototypów, w tym wody i energii elektrycznej;

- 11 stycznia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.231.2018.1.MO, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko spółki o możliwości odliczenia materiałów, półproduktów i energii elektrycznej wykorzystywanych do produkcji próbnej;

- 29 grudnia 2020 r., 0111-KDIB1-2.4010.453.2020.2.SK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że koszty przerobu (energii elektrycznej oraz gazu) zużytej na działalności badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane działalności badawczo- rozwojowej;

- 23 lipca 2021 r., nr 0115-KDIT3.4011.379.2021.2.PS, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że Wnioskodawca może uwzględnić i rozliczyć koszty energii elektrycznej zużywanej przez maszyny używane w ramach działalności badawczo- rozwojowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1, 2

Stanowisko, które przedstawili Państwo w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2 jest prawidłowe. Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w ww. zakresie.

Ad. 3-7

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

W art. 18d ust. 5 updop, zawarto zastrzeżenie, że:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop,

Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 3

Odnosząc się do kwestii będących przedmiotem pytania nr 3stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 updof

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (`(...)`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (`(...)`).

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Oznacza to, że poniesione koszty pracownicze mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu (okresie rozliczeniowym).

Zatem, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. 3 z którego wynika, że w kosztach kwalifikowanych Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty osobowe pracowników Zespołu B+R zatrudnionych na umowy o pracę, oraz osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, które nie wchodzą w skład Zespołu B+R, lecz wspomagających prace wyżej wymienionego działu B+R - w części odpowiadającej pracy związanej z działalnością badawczo - rozwojową produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów.

Ad. 4

Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczenia do kosztów kwalifikowanych kosztów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych opisanych w stanie faktycznym i wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w zakresie produkcji opakowań z tworzyw na indywidualne zlecenia Klientów, należy stwierdzić, że w myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Odnosząc się do opisu sprawy w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady, odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d ustawy o CIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że w kosztach kwalifikowanych, w rodzaju wskazanym w art. 18d ust. 3 updop - Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych opisanych w stanie faktycznym i wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w zakresie produkcji opakowań z tworzyw na indywidualne zlecenia Klientów.

Ad. 5-7

Art. 18d ust. 2 pkt 2 updop stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach updop, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r., poz. 217 ze zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Konstrukcja cytowanego powyżej art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Zatem, przyjmuje się, że nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku którego istnieje możliwość przypisania go do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

W świetle powyższego, jako prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej:

- koszty nabycia i wytworzenia materiałów i surowców zużytych do wytworzenia form opakowań oraz samych opakowań w ramach działalności badawczo-rozwojowej w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów;

- koszty nabycia form testowych wykorzystywanych w ramach działalności badawczo - rozwojowej, w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów;

- koszty energii elektrycznej zużywanej przez maszyny używane w ramach działalności badawczo-rozwojowej opisane w stanie faktycznym.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, prowadzone przez Niego prace w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów, na podstawie założeń przedstawionych przez Klientów, na podstawie których dochodzi do opracowania dokumentacji technicznej przygotowywanej przez Wnioskodawcę, opisane w stanie faktycznym, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe;

- prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym, prowadzone przez Niego prace w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów, na podstawie modyfikacji dokumentacji technicznej form opakowań już istniejących, opisane w stanie faktycznym, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe;

- w kosztach kwalifikowanych Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty osobowe pracowników Zespołu B+R zatrudnionych na umowy o pracę, oraz osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, które nie wchodzą w skład Zespołu B+R, lecz wspomagających prace wyżej wymienionego działu B+R - w części odpowiadającej pracy związanej z działalnością badawczo-rozwojową produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów, jest prawidłowe;

- w kosztach kwalifikowanych, w rodzaju wskazanym w art. 18d ust. 3 updop - Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych opisanych w stanie faktycznym i wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w zakresie produkcji opakowań z tworzyw na indywidualne zlecenia Klientów, jest prawidłowe;

- Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty nabycia i wytworzenia materiałów i surowców zużytych do wytworzenia form opakowań oraz samych opakowań w ramach działalności badawczo- rozwojowej w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów, jest prawidłowe;

- Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty nabycia form testowych wykorzystywanych w ramach działalności badawczo - rozwojowej, w zakresie produkcji opakowań z tworzyw sztucznych na indywidualne zlecenia Klientów, jest prawidłowe;

- Wnioskodawca może uwzględnić, a następnie rozliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, koszty energii elektrycznej zużywanej przez maszyny używane w ramach działalności badawczo-rozwojowej opisane w stanie faktycznym, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).