Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 styczna 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia, czy po przekształceniu spółki jawnej w spółkę komandytową - brak wypłacenia zysku ze spółki za rok 2021 (i lata wcześniejsze) spowoduje, że staną się one świadczeniami nieodpłatnymi powodującymi obowiązek naliczenia przychodów spółki zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka (dalej również: „Wnioskodawca”) jest spółką prawa polskiego, posiadającą siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży hurtowej i detalicznej wyrobów metalowych oraz sprzętu i dodatkowego wyposażenia hydraulicznego i grzejnego. Dotychczas wspólnicy, po zakończeniu każdego roku, podejmowali uchwały o przeznaczeniu zysku dla wspólników proporcjonalnie do wysokości przysługujących im udziałów, lub przekazywali na kapitał zapasowy. W chwili obecnej Wspólnicy planują przyjęcie do Spółki nowego wspólnika osoby prawnej Sp. z o.o., złożą informację CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)-15J i następnie nastąpi przekształcenie spółki jawnej w spółkę komandytową. Wspólnicy planują, że przed datą przekształcenia podejmą uchwałę o podziale między wspólników zysków przekazanych na kapitał zapasowy. Z dniem podjęcia uchwały środki zgromadzone na kapitale zapasowym i zyskach z lat ubiegłych zostaną przeksięgowane na konto księgowe - zobowiązania spółki z tytułu zysku wobec wspólników spółki jawnej. Wspólnicy osoby fizyczne planują, że powyższa kwota może być im wypłacona w ratach już po przekształceniu spółki jawnej w spółkę komandytową. Wypłaty będą ewidencjonowane w księgach rachunkowych i ewidencjonowane odpowiednio z podejmowanymi uchwałami wspólników. Pozostawienie w spółce niepobranych zysków jest niezbędnym warunkiem utrzymania płynności finansowej przez spółkę przekształconą (komandytową). Problemem dla spółki i jej wspólników jest wątpliwość prawna - czy możliwe będzie, bez ustanowienia nowych obciążeń podatkowych dla spółki, pozostawianie nadal niepobranego wcześniej zysku, a zwłaszcza czy pozostawiony w ten sposób zysk nie będzie powodem naliczania dla spółki przekształconej (komandytowej) przychodów z tzw. nieodpłatnych świadczeń.

Pytanie

Czy po przekształceniu spółki jawnej w spółkę komandytową - brak wypłacenia zysku ze spółki za rok 2021 (i lata wcześniejsze) spowoduje, że staną się one świadczeniami nieodpłatnymi powodującymi obowiązek naliczenia przychodów Spółki zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop?

Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawcy pozostawienie w spółce przekształconej (komandytowej) zysku za 2021 rok i lata wcześniejsze nie powinno powodować naliczenia przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, gdyż do przychodów za ten okres stosowane są przepisy podatkowe obowiązujące przed przekształceniem Spółki jawnej w spółkę komandytową.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800, ze zm., dalej: „updop”),

ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

W myśl art. 1 ust. 3 pkt 1 updop,

przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1a) updop, przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

a) przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128, 1163, 1243, 1551 i 1574), lub

b) aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników, lub

c) informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zarejestrowania spółki jawnej - w przypadku nowo utworzonej spółki jawnej oraz spółki jawnej powstałej z przekształcenia innej spółki

- do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Jak stanowi art. 4a pkt 21 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

a. spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b. spółkę kapitałową w organizacji,

c. spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d. spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 updop,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 updop,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Aby dane świadczenie stanowiło świadczenie nieodpłatne, stanowiące źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do powstania stosunku, w ramach którego jeden podmiot dokonuje świadczenia na rzecz drugiego podmiotu, a drugi podmiot otrzymuje to świadczenie nieodpłatnie - bez świadczenia wzajemnego czy też jakiegokolwiek ekwiwalentu. Z uwagi na brak definicji ustawowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” konieczne jest odwołanie się do jego wykładni językowej, w oparciu o definicje zawarte w Słowniku Języka Polskiego (słownik internetowy: https://sjp.pwn.pl). Zgodnie z tym słownikiem termin „świadczenie” oznacza: 1. «obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz; też: to, co jest z tytułu takich zobowiązań wykonywane lub przekazywane» 2. «w prawie cywilnym: zachowanie się dłużnika przewidziane treścią zobowiązania». Sposób rozumienia pojęcia „nieodpłatne świadczenie” został ukształtowany przez orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym w uchwałach składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) - PPS 9/02 z dnia 18 listopada 2002 r. oraz II FPS 1/06 z dnia 16 października 2006 r. NSA stwierdził w nich, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT ma charakter szerszy niż w prawie cywilnym: „Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - art. 353 k.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. Biorąc pod uwagę definicję słownikową pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” oraz ukształtowane w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych, które wskazuje dyrektywy interpretacyjne tego pojęcia, nieodpłatnym świadczeniem na gruncie ustawy o CIT będzie uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów czy też z obowiązkiem wykonania świadczenia wzajemnego lub inną formą ekwiwalentu na rzecz drugiej strony. Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego. W konsekwencji, ustalenie czy określone świadczenie, uzyskane w danym przypadku przez podatnika nieodpłatnie, stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, wymaga w szczególności oceny, czy strona dokonująca tego świadczenia otrzymuje lub może otrzymać (uzyskać) w przyszłości wzajemną korzyść majątkową.

Wskazane powyżej opodatkowanie spółek jawnych i spółek komandytowych zostało wprowadzone ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123, dalej „ustawa nowelizująca”) i obowiązuje od 1 stycznia 2021 r.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wspólnicy planują przyjęcie do Spółki nowego wspólnika osoby prawnej Sp. z o.o, złożą informację CIT-15J i następnie nastąpi przekształcenie spółki jawnej w spółkę komandytową. Wspólnicy planują, że przed datą przekształcenia podejmą uchwałę o podziale między wspólników zysków przekazanych na kapitał zapasowy. Z dniem podjęcia uchwały środki zgromadzone na kapitale zapasowym i zyskach z lat ubiegłych zostaną przeksięgowane na konto księgowe - zobowiązania spółki z tytułu zysku wobec wspólników spółki jawnej. Wspólnicy osoby fizyczne planują, że powyższa kwota może być im wypłacona w ratach już po przekształceniu spółki jawnej w spółkę komandytową. Wypłaty będą ewidencjonowane w księgach rachunkowych i ewidencjonowane odpowiednio z podejmowanymi uchwałami wspólników. Pozostawienie w Spółce niepobranych zysków jest niezbędnym warunkiem utrzymania płynności finansowej przez spółkę przekształconą (komandytową).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika zatem, że spółka jawna po przyjęciu do spółki nowego wspólnika - sp. z o.o. i złożeniu CIT-15J (tj. spółka niebędąca podatnikiem CIT) zostanie przekształcona w spółkę komandytową (podatnika podatku CIT).

W tym miejscu należy powołać przepisy regulujące przekształcenie spółki jawnej w spółkę komandytową. Przekształcenie takie jest procesem polegającym na zmianie formy spółki uregulowanym w art. 551 i nast. ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej: „KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)”).

W myśl art. 551 § 1 i § 4 KSH:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Nie może być przekształcana spółka w likwidacji, która rozpoczęła podział majątku, ani spółka w upadłości.

Stosownie do art. 552 KSH:

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Jak stanowi art. 553 KSH:

§ 1. Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

§ 2. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej.

§ 3. Wspólnicy spółki przekształcanej stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej, z uwzględnieniem art. 5761.

Zgodnie z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1. przekształcenia innej osoby prawnej,

2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Przekształcenie spółki jawnej w komandytową jest procesem, który skutkuje zmianą formy prawnej spółki jawnej na formę spółki komandytowej. Proces ten nie wpływa na ciągłość prowadzonej przez spółkę działalności.

Oznacza to, że spółka komandytowa powstała z przekształcenia spółki jawnej pozostaje w dalszym ciągu podmiotem tych samych praw i obowiązków, co spółka jawna. Nie zachodzi więc konieczność zawierania na nowo umów, czy też uzyskiwania zgód kontrahentów na przeniesienie praw i obowiązków z umowy na inny podmiot.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa, po przekształceniu spółki jawnej w spółkę komandytową (podatnika CIT) brak wypłacenia zysku ze spółki za rok 2021 (i lata wcześniejsze), który zgodnie z wolą wspólników wyrażoną w podejmowanych uchwałach będzie wypłacony im w ratach przez spółkę komandytową, nie będzie powodował powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 updop – pod warunkiem wypłaty zysku w terminach wskazanych w uchwałach wspólników.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).