Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 marca 2022 r., za pośrednictwem systemu ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, uzupełniony pismem z 12 maja 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy:

- Wnioskodawca w związku z wytworzeniem oprogramowania T prowadził działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu z należności licencyjnych za korzystanie z oprogramowania T w ramach odrębnej usługi;

- Wnioskodawca w związku z wytworzeniem oprogramowania T prowadził działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu z autorskiego oprogramowania T uwzględnionego w cenie sprzedaży usług TT i TM.

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), jest wiodącym dostawcą kompleksowych usług telekomunikacyjnych, zarejestrowanym w Urzędzie Komunikacji Elektronicznej jako operator telekomunikacyjny. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Usługi świadczone przez Spółkę znajdują szerokie zastosowanie wśród klientów różnych branż (branża finansowa, medyczna, sieci detaliczne, call/contact center), a ich celem jest pełne wsparcie obustronnej komunikacji w działaniach marketingowych, sprzedażowych, serwisowych, windykacyjnych itd. Usługi Spółki są świadczone w oparciu o autorskie oprogramowanie T, składające się z kilku modułów (TT, TM, TE, T CC) skupiających wiele różnych form komunikacji (SMS, MMS, połączenia głosowe, wysyłka wiadomości email, oprogramowanie dla ContactCenter, fax). Moduły z kolei dzielą się na granule funkcjonalne (np. moduł TM dzieli się m.in. na granule wysyłki SMS, wysyłki MMS, odbioru SMS, odbioru MMS). Oprogramowanie T zostało w całości wytworzone przez Wnioskodawcę w wyniku realizowanych przez niego prac badawczo-rozwojowych. Należy podkreślić, że wytworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania T odbyło się w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Prace badawczo-rozwojowe związane z wytworzeniem oprogramowania T realizowane były zgodnie z przyjętym planem, uwzględniając odpowiednie zasoby niezbędne do ich realizacji (tj. wykwalifikowany personel posiadający specjalistyczną wiedzę oraz niezbędny sprzęt, narzędzia, materiały i usługi). W ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca podejmował następujące czynności: opracowanie i weryfikacja koncepcji oprogramowania, analizy możliwości wykorzystania dostępnych obecnie technologii, poszukiwanie nowych rozwiązań i metod realizacji różnego rodzaju procesów obliczeniowych oraz przetwarzania i prezentacji danych, tworzenie nowych algorytmów lub rozwój już istniejących, tworzenie unikalnych kodów programistycznych. W konsekwencji, prace badawczo-rozwojowe, których efektem było wytworzenie oprogramowania T polegały na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym m.in. z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, matematyki i statystyki, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowego programu komputerowego T. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest rozwiązaniem innowacyjnym i nowatorskim na poziomie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz w znacznym stopniu odróżniającym się od podobnych rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że praca nad wytworzeniem oprogramowania T nie miała charakteru działań rutynowych ani okresowych zmian, lecz była systematycznym rozwojem konkretnego projektu informatycznego, który to proces zakończony został powstaniem zupełnie nowego rozwiązania informatycznego (oprogramowania T). Należy wskazać, że nowatorskie oprogramowanie T zwiększa wydajność i bezpieczeństwo połączeń telefonicznych, poprawia ciągłość działania i efektywność pracy działów call center (np. poprzez zwiększenie procentu odebranych połączeń), dostarcza dodatkowych przydatnych funkcjonalności w zakresie obsługi połączeń telefonicznych (np. automatyczna zamiana wiadomości tekstowych na głosowe w celu dostarczenia ich na telefony stacjonarne) oraz narzędzi do prowadzenia czatów z konsumentami, co stanowi znaczącą wartość dodaną, która odróżnia tą usługę od zwykłego, hurtowego ruchu telekomunikacyjnego, terminowanego (sprzedawanego) przez innych operatorów telekomunikacyjnych. W konsekwencji, oprogramowanie T wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności gospodarczej stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dzięki wskazanym wyżej zaawansowanym funkcjonalnościom, usługi Wnioskodawcy oparte na oprogramowaniu T są nabywane przez duże korporacje/przedsiębiorstwa w ramach obsługi własnych call center, ale także przez samych operatorów telekomunikacyjnych w celu udostępnienia jej klientom końcowym. Oprogramowanie nie jest instalowane na komputerze klienta, a udostępnianie w formie SaaS (Software as a Service), czyli za pomocą dostępu poprzez sieć Internet. Wnioskodawca na podstawie zawartych z klientami umów udziela licencji na korzystanie z poszczególnych modułów T (usługa polegająca wyłącznie na udostępnieniu klientowi określonych modułów T) oraz dodatkowo świadczy usługi telekomunikacyjne w oparciu o oprogramowanie T (w granule modułów TM i TT). Usługa TT polega na wysyłaniu i odbieraniu połączeń głosowych oraz wiadomości FAX oraz obsługę wiadomości i połączeń przychodzących w oparciu o numery NDI. W konsekwencji, usługa TT jest połączeniem świadczenia typowych usług telekomunikacyjnych (połączenia telefoniczne) wraz z rozbudowaną obsługą tych połączeń polegającą na:

- udostępnianiu numeracji GSM oraz stacjonarnej ze wszystkich stref numeracyjnych,

- udostępnianiu numeracji zagranicznej,

- autorskiej, dynamicznej podmianie (rotacji) numeracji,

- autorskich algorytmach sztucznej inteligencji obliczającej prawdopodobieństwo dodzwonienia się na dany numer o wybranej porze dnia,

- autorskich mechanizmach uczenia maszynowego wykorzystywanych do wyszukiwania informacji na temat reputacji numeracji udostępnionej klientom,

- autorskich rozwiązaniach software’owych umożliwiających nieprzerwane działanie usług głosowych nawet w przypadku awarii głównego serwera T,

- autorskich rozwiązaniach tzw. „loadbalancingu” pozwalających na nieprzerwane działanie usług głosowych nawet w przypadku awarii jednego z operatorów GSM,

- autorskich rozwiązaniach umożliwiających zamianę sygnalizacji PRA na SIP i odwrotnie, wraz z tablicą translacji tzw. cause’ow.

Usługa TM polega na wysyłaniu i odbieraniu przez Wykonawcę wiadomości SMS, Voice SMS i MMS zawierających treści określone przez Zleceniodawcę na wskazane przez niego numery telefonów komórkowych oraz stacjonarnych za pomocą Oprogramowania oraz obsługę wiadomości przychodzących w oparciu o numery ND, SND, NDI lub SNDI.

W konsekwencji, usługa TM jest połączeniem świadczenia typowych usług telekomunikacyjnych (wysyłka wiadomości SMS i MMS) wraz z rozbudowaną obsługą tych usług polegającą na:

- kreowaniu i przypisywaniu nazw nadawcy (nadpisów) z jakimi wiadomości wyświetlają się u odbiorcy,

- autorskich mechanizmach tworzenia skróconych linków (specjalna domena sms.id) zawieranych w wiadomościach,

- autorskich mechanizmach personalizowania treści wiadomości dla każdego z odbiorców,

- autorskich mechanizmach filtrowania nieaktywnych i nieangażujących się numerów,

- autorskich rozwiązaniach software’owych umożliwiających nieprzerwane działanie usług SMS nawet w przypadku awarii głównego serwera T (zgodnie z wytycznymi KNF oraz EBA),

- autorskich rozwiązaniach tzw. „loadbalancingu” pozwalających na nieprzerwane działanie usług SMS nawet w przypadku awarii jednego z operatorów GSM,

- udostępnianiu numeracji GSM oraz stacjonarnej ze wszystkich stref numeracyjnych,

- udostępnianiu numeracji zagranicznej.

Biorąc pod uwagę powyższe, z oprogramowania T Wnioskodawca generuje 2 strumienie dochodów:

1. z należności licencyjnej z tytułu korzystania z autorskiego programu komputerowego T,

2. z autorskiego programu komputerowego T uwzględnionego w cenie sprzedaży usług TT i TM.

Z uwagi na specyfikę świadczonych, opisanych powyżej, usług Wnioskodawca chcąc korzystać z preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), kalkuluje dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

1. jako różnicę pomiędzy przychodem z tytułu korzystania z autorskiego programu komputerowego T (należności licencyjne) a kosztami uzyskania tego przychodu – w przypadku dochodów z należności licencyjnych za korzystanie z T,

2. poprzez wyodrębnienie z przychodów ze sprzedaży usług TT i TM dochodu osiągniętego z licencji na oprogramowanie T uwzględnionego w cenie sprzedaży usług TT i TM – w przypadku osiągania dochodów z usług TT i TM, będących połączeniem usług telekomunikacyjnych i usługi udzielenia licencji na oprogramowanie T.

Mając na uwadze, że zgodnie z art. 24d ust. 8 ustawy o CIT, do obliczania dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawartego w cenie produktu/usługi należy stosować przepisy art. 11c, w przypadku, o którym mowa w pkt 2 powyżej, Spółka oblicza kwalifikowany dochód z licencji na oprogramowanie T w oparciu o zasadę ceny rynkowej. W tym celu stosuje jedną z metod weryfikacji cen transferowych wskazanych w art. 11d ustawy o CIT, i w rozporządzeniu w sprawie cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „Rozporządzenie TP”). W ocenie Spółki, istnieje możliwość rynkowego porównania cen usług telekomunikacyjnych (telefonii) obowiązujących na polskim rynku. W tym zakresie należy wskazać, że rynek usług telekomunikacyjnych jest rynkiem, nad którym nadzór pełni Urząd Komunikacji Elektronicznej (dalej: „UKE”). Do zadań UKE należy m.in. regulowanie cen na tym rynku poprzez wyznaczenie maksymalnych stawek opłat za 1 minutę połączenia głosowego. W praktyce oznacza to, że żaden operator telekomunikacyjny nie może sprzedać hurtowemu odbiorcy usług telefonii (połączeń głosowych) w cenie wyższej niż określona przez UKE. W konsekwencji, Wnioskodawca do kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własność intelektualnej zawartego w cenie usługi stosuje metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej.

W piśmie uzupełniającym z 12 maja 2022 r., wskazaliście Państwo ponadto, że:

- prowadzicie ewidencję rachunkową zgodnie z art. 24e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

- ww. ewidencja rachunkowa, jest prowadzona od początku prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej związanej z wytwarzaniem Oprogramowania T.

Pytania

1. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca w związku z wytworzeniem oprogramowania T prowadził działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu z należności licencyjnych za korzystanie z oprogramowania T w ramach odrębnej usługi?

2. Czy w świetle opisanego stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego), Wnioskodawca w związku z wytworzeniem oprogramowania T prowadził działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu z autorskiego oprogramowania T uwzględnionego w cenie sprzedaży usług TT i TM?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Wnioskodawca jest zdania, że w związku z wytworzeniem oprogramowania T, prowadził działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu z należności licencyjnych za korzystanie z oprogramowania T w ramach odrębnej usługi.

Ad. 2

Wnioskodawca jest zdania, że w związku z wytworzeniem oprogramowania T prowadził działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu z autorskiego oprogramowania T uwzględnionego w cenie sprzedaży usług TT i TM.

Uzasadnienie stanowiska.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Aktualnie przez prace rozwojowe należy rozumieć zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „Prawo o SWiN”). Tym samym, prace rozwojowe na gruncie ustawy o CIT, oznaczają działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W rozumieniu tego przepisu określona działalność spełnia definicję prac rozwojowych, jeżeli łącznie zachodzą następujące przesłanki: działalność ma charakter twórczy, działalność jest podejmowana w sposób systematyczny, działalność ma na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca wskazuje, że kryteria te zostały wyróżnione oraz omówione przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia MF”). Zgodnie z Objaśnieniami MF, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia. Z kolei w doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Ponadto, uznać należy, iż na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo- rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Z kolei „systematyczność” oznacza prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Należy wskazać, że pomocne w zakresie klasyfikacji prac rozwojowych są także dokumenty opracowane przez OECD. W krajach OECD do celów statystycznych w zakresie prac badawczo-rozwojowych stosowany jest Podręcznik Frascati Manual 2015 („Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development”, dalej: „Podręcznik Frascati”). Zgodnie z treścią Podręcznika Frascati, do działalności badawczo-rozwojowej w obszarze IT należy zaliczać: rozwój nowych systemów operacyjnych lub języków, rozwój technologii związanych z internetem - projektowanie i wdrożenie nowych wyszukiwarek w oparciu o oryginalne technologie, rozwiązywanie konfliktów występujących pomiędzy hardwarem i softwarem wynikające z procesu, działania zmierzające do rozwiązywania konfliktów w ramach sprzętu lub oprogramowania w oparciu o proces reorganizacji systemu lub sieci, tworzenie nowych lub bardziej efektywnych algorytmów bazujących na nowych technikach, tworzenie nowych i oryginalnych technik szyfrowania lub bezpieczeństwa, prace rozwojowe ukierunkowane na wypełnienie luk w wiedzy technicznej będące niezbędnym krokiem w procesie tworzenia programu lub systemu.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że działalność Spółki w zakresie oprogramowania T wymagała m.in. opracowania koncepcji oprogramowania, analizy możliwości wykorzystania dostępnych obecnie technologii, weryfikacji wstępnej koncepcji, poszukiwania nowych rozwiązań i metod realizacji różnego rodzaju procesów obliczeniowych oraz przetwarzania i prezentacji danych, tworzenia nowych algorytmów lub rozwoju już istniejących, tworzenia unikalnych kodów programistycznych, co oznacza, że ma w pełni twórczy charakter. Co więcej, prace programistyczne Wnioskodawcy w zakresie wytworzenia T, nie były związane ze standardowymi, rutynowymi i okresowymi zmianami w oprogramowaniu, zaś tworzone oprogramowanie jest rozwiązaniem innowacyjnym i nowatorskim na poziomie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz w znacznym stopniu odróżniającym się od podobnych rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Ponadto, prace w ramach projektu wytworzenia T były prowadzone w sposób uporządkowany, według określonego planu oraz przez intencjonalnie wybrane osoby, posiadające właściwe kompetencje i wykształcenie. Tym samym, prace w ramach wytworzenia oprogramowania T można uznać za działalność podejmowaną w sposób systematyczny.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, charakter realizowanych przez Spółkę prac w zakresie wytworzenia oprogramowania T wyczerpuje opisane w ustawie o CIT, kryteria kwalifikacji działalności badawczo-rozwojowej. Jak wynika bowiem z powyższego opisu stanu faktycznego (winno być: oraz zdarzenia przyszłego), prowadzone przez Spółkę prace: dotyczyły opracowania nowego rozwiązania informatycznego (oprogramowanie T), wykorzystywały dostępną wiedzę lub pozyskiwały nową wiedzę do tworzenia nowych rozwiązań IT (nowego oprogramowania), były prowadzone w sposób systematyczny, uporządkowany, według określonego harmonogramu, mają charakter twórczy, gdyż były nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowego oprogramowania, były prowadzone według procedury opracowania oprogramowania, która wymaga nabywania, łączenia i wykorzystywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności w szczególności z obszaru informatyki i technologii IT. Zakończeniem prac było stworzenie nowego oprogramowania T. W świetle powyższego uznać należy, że działalność programistyczna polegająca na wytworzeniu oprogramowania T, prowadzona przez Wnioskodawcę i opisana w niniejszym wniosku, ma charakter działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, w myśl art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r., poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus). Natomiast, zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 24d ust. 8 ustawy o CIT, do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

W konsekwencji, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej „zawarty” w cenie danego produktu lub usługi winien być ustalany w oparciu o zasadę ceny rynkowej (zgodnie z przepisami art. 11c ustawy o CIT). Przez odpowiednie stosowanie zasad cen transferowych do obliczania dochodu z kwalifikowanego IP rozumie się również stosowanie metod weryfikacji cen transferowych oraz przepisów wykonawczych w tym zakresie. W myśl art. 11c ust. 1 ustawy o CIT, podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Zgodnie natomiast z ust. 2 powołanego przepisu, jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Stosownie do treści art. 11d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ceny transferowe weryfikuje się, stosując metodę najbardziej odpowiednią w danych okolicznościach, wybraną spośród następujących metod:

1. porównywalnej ceny niekontrolowanej,

2. ceny odprzedaży,

3. koszt plus,

4. marży transakcyjnej netto,

5. podziału zysku.

W świetle ust. 2 ww. przepisu, w przypadku gdy nie jest możliwe zastosowanie metod, o których mowa w ust. 1, stosuje się inną metodę, w tym techniki wyceny, najbardziej odpowiednią w danych okolicznościach. Jak wynika z kolei z ust. 3, przy wyborze metody najbardziej odpowiedniej w danych okolicznościach uwzględnia się w szczególności warunki, jakie zostały ustalone lub narzucone pomiędzy podmiotami powiązanymi, dostępność informacji niezbędnych do prawidłowego zastosowania metody oraz specyficzne kryteria jej zastosowania. Należy wyjaśnić, że odesłanie w przepisach dotyczących ulgi IP BOX do odpowiedniego stosowania przepisów o cenach transferowych nie dotyczy ustalenia cen produktów/usług, a jedynie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie produktu/usługi. Zatem, to dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty w cenie danego produktu/usługi winien być ustalany na podstawie ceny rynkowej (zgodnie z przepisami art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca uzyskuje dochody z udzielania licencji na korzystanie z autorskiego oprogramowania T ramach odrębnej usługi udzielania licencji oraz dochody z udzielania licencji na korzystanie z autorskiego oprogramowania T zawartego w cenie usług TT i TM. W oparciu o powyższe regulacje Wnioskodawca przy zastosowaniu wybranej metody weryfikacji cen transferowych (metody porównywalnej ceny niekontrolowanej) w zakresie usług TT i TM dokonuje obliczenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w sposób, jaki zastosowałyby podmioty niepowiązane. W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo stosować preferencyjną 5% stawkę CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu osiągniętego z licencji na oprogramowanie T składającego się z dochodu z należności licencyjnych za korzystanie z oprogramowania T w ramach odrębnej usługi oraz dochodu z autorskiego oprogramowania T, uwzględnionego w cenie sprzedaży usług TT i TM. Jak wykazano powyżej, oprogramowanie T zostało wytworzone w ramach prowadzonych przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, a dochód uzyskiwany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty w cenie sprzedaży usługi jest kalkulowany zgodnie z regułami określonymi w art. 24d ust. 4 i ust. 8 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą, do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”, „updop”, „ustawa o CIT”), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć

działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z opisu sprawy wynika, że wytworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania T odbyło się w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności o charakterze twórczym, podejmowanej w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany). Prace badawczo-rozwojowe związane z wytworzeniem oprogramowania T realizowane były zgodnie z przyjętym planem, uwzględniając odpowiednie zasoby niezbędne do ich realizacji (tj. wykwalifikowany personel posiadający specjalistyczną wiedzę oraz niezbędny sprzęt, narzędzia, materiały i usługi). Ponadto, prace badawczo-rozwojowe, których efektem było wytworzenie oprogramowania T polegały na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym m.in. z zakresu narzędzi informatycznych, oprogramowania, matematyki i statystyki, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług) w postaci nowego programu komputerowego T. Wytworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest rozwiązaniem innowacyjnym i nowatorskim na poziomie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz w znacznym stopniu odróżniającym się od podobnych rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Praca nad wytworzeniem oprogramowania T nie miała charakteru działań rutynowych ani okresowych zmian, lecz była systematycznym rozwojem konkretnego projektu informatycznego, który to proces zakończony został powstaniem zupełnie nowego rozwiązania informatycznego (oprogramowania T).

Z powyższego wynika, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność związana z wytworzeniem oprogramowania T spełnia przesłanki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową, w myśl art. 4a pkt 26 updop.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi IP Box zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop:

Podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej zawarte zostały w zamkniętym katalogu opisanym w art. 24d ust. 2 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r., poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop:

Zgodnie z treścią tego przepisu:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a + b) * 1,3) / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 updop:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

- ten sam inny podmiot lub

- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Natomiast, zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 3 updop:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach niepowiązanych - oznacza to podmioty inne niż podmioty powiązane.

Art. 24d ust. 5 updop stanowi, że:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W myśl art. 24d ust. 6 updop:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

- z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

- z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

Zgodnie z art. 24e ust. 1 updop:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej,

2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3,

5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop:

W przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej: „Objaśnienia IP Box”), ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy:

Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim:

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy:

Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 Ustawy o prawie autorskim, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Przedstawione wątpliwości dotyczą ustalenia, czy spełniają Państwo przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu z:

- należności licencyjnych za korzystanie z oprogramowania T w ramach odrębnej usługi;

- autorskiego oprogramowania T uwzględnionego w cenie sprzedaży usług TT i TM.

Wskazać należy, że ustalając dochód z ww. tytułu należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto, wyżej wymienione regulacje powinny być stosowane z uwzględnieniem pozostałych przepisów art. 24d updop oraz art. 24e updop, który reguluje zasady prowadzenia szczegółowej ewidencji rachunkowej.

Odnosząc powyższe do realiów sprawy stwierdzić należy, że skoro:

- oprogramowanie zostało w całości wytworzone przez Państwa w ramach prac stanowiących działalność B+R w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

- oprogramowanie stanowi program komputerowy podlegający ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

- prowadzicie Państwo ewidencję, o której mowa w art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

to wytwarzacie Państwo kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, i są Państwo uprawnieni do skorzystania z ulgi IP Box, w stosunku do dochodu uzyskiwanego z tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu z tytułu należności licencyjnych za korzystanie z oprogramowania T w ramach odrębnej usługi oraz dochodu z autorskiego oprogramowania T uwzględnionego w cenie sprzedaży usług TT i TM.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

- Wnioskodawca w związku z wytworzeniem oprogramowania T prowadził działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu z należności licencyjnych za korzystanie z oprogramowania T w ramach odrębnej usługi - jest prawidłowe;

- Wnioskodawca w związku z wytworzeniem oprogramowania T prowadził działalność badawczo-rozwojową, a tym samym spełnia przesłanki uprawniające do stosowania 5% stawki CIT, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, do kwalifikowanego dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanego prawa własności tj. do przemnożonego stosownym wskaźnikiem nexus dochodu z autorskiego oprogramowania T uwzględnionego w cenie sprzedaży usług TT i TM - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).