Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej który dotyczy ustalenia:

1. Czy wykonanie opisanego w stanie faktycznym Demonstratora wraz z podłączeniem go do infrastruktury energetycznej Spółki w ramach realizacji przez Spółkę oraz Wykonawcę Wspólnego Przedsięwzięcia, nie spowoduje powstania po stronie Spółki przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu CIT (podatek dochodowy od osób prawnych);

2. Czy w razie uznania, że Demonstrator wraz z podłączeniem go do infrastruktury energetycznej Spółki w ramach realizacji przez Spółkę oraz Wykonawcę Wspólnego Przedsięwzięcia, spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu CIT, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym przychód ten ustalony zostać powinien z zastosowaniem art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia, w tym przede wszystkim takich okoliczności jak: ekonomiczna użyteczność Demonstratora dla przedsiębiorstwa Spółki oraz ryzyk i ograniczeń związanych z wykonaniem Demonstratora na gruncie Spółki oraz wykorzystaniem systemu przyłączy Spółki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest jednym z podmiotów z branży energetycznej, której przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej jest „wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych” (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 35.30.Z). Spółka zarejestrowana jest jako czynny podatnik VAT (podatek od towarów i usług). Spółka jest także podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce, a w konsekwencji podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka przy współpracy z podmiotem zewnętrznym (dalej: „Wykonawca”) rozważa realizację wspólnego przedsięwzięcia (…) (dalej: „Wspólne Przedsięwzięcie”). (…) jest przedmiotem zamówienia przedkomercyjnego realizowanego przez Narodowe Centrum Badań i Rozwoju (dalej: „NCBR” lub „Zamawiający”).

Projekt jest jednym z 8 projektów NCBR stanowiących elementy szerszego projektu pozakonkursowego (…), który jest realizowany w ramach projektu pozakonkursowego pt.: (…) działanie 4.1 Badania naukowe i prace rozwojowe, poddziałanie 4.1.3 Innowacyjne metody zarządzania badaniami Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój, współfinansowane ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Zamierzeniem Projektu jest opracowanie innowacyjnej ciepłowni przy wykorzystaniu nowych technologii, innowacji procesowych i jak największego wykorzystania Odnawialnych Źródeł Energii (dalej: „OZE”). W ramach Projektu przeprowadzone zostaną prace badawczo rozwojowe, w wyniku których zostanie opracowana jak najbardziej optymalna koncepcja elektrociepłowni. Zwieńczeniem Projektu będzie wykonanie innowacyjnego rozwiązania systemu ciepłowniczego, zgodnie z wybraną koncepcją.

Zgodnie natomiast z Regulaminem przeprowadzenia postępowania o udzielenie zamówienia na usługi badawczo-rozwojowe w ramach opisywanego Przedsięwzięcia (dalej: „Regulamin”), podstawowym celem Przedsięwzięcia, realizowanym dzięki działaniom Uczestników Przedsięwzięcia, jest opracowanie Rozwiązania (zwanego zamiennie w dokumentacji Przedsięwzięcia „Technologią”) na określone przez NCBR wyzwanie badawcze, w postaci stworzenia innowacyjnego i uniwersalnego modelu systemu ciepłowniczego.

Jak zostało wskazane w Regulaminie, przebudowa gospodarki wynikająca z odejścia od paliw kopalnych to szansa dla polskich przedsiębiorstw, możliwość rozwoju nowych produktów i technologii, a w skali kraju możliwość budowy przemysłu opartego o zasady Europejskiego (…). W duchu tych założeń NCBR realizuje przedsięwzięcie (…). Celem strategicznym Przedsięwzięcia jest stymulowanie - na zasadach rynkowych i z wykorzystaniem zamówień publicznych - rozwoju innowacji w obszarze ciepłownictwa opartego o energię odnawialną, które to innowacje pośrednio pozwolą na jak najefektywniejszą kosztowo, społecznie i technologicznie transformację sektora ciepłowniczego w Polsce.

Wobec powyższego, realizowany projekt stanowi unikatowe przedsięwzięcie na skalę kraju, wymagające wykorzystania specjalistycznej wiedzy, a także udostępnienia odpowiedniej infrastruktury technicznej (systemu ciepłowniczego).

W związku z realizacją ww. przedsięwzięcia (…) pomiędzy NCBR a E (jako uczestnikiem) zostanie zawarta umowa, której przedmiotem będzie m.in. wykonanie przez Wykonawcę prac badawczo-rozwojowych zmierzających do opracowania rozwiązania i demonstracji rozwiązania w skali 1:1 oraz do wybudowania tzw. Demonstratora (dalej: „Umowa NCBR”).

Zgodnie z definicją wskazaną w Załączniku do Regulaminu, „Demonstrator” (jako instalacja) oznacza „zmodernizowany System Demonstracyjny, służący praktycznemu potwierdzeniu zastosowania rozwiązania opracowanego przez danego uczestnika przedsięwzięcia w praktyce”.

„System Demonstracyjny” to natomiast: „wydzielony fragment lub całość systemu ciepłowniczego, który podlega modernizacji w ramach realizacji projektu (…), wraz ze źródłami ciepła, systemem dystrybucji i odbiorami. System Demonstracyjny to system objęty jedną siecią dystrybucyjną zlokalizowaną w jednym geograficznie obszarze, a w Systemie Demonstracyjnym musi istnieć co najmniej jedno wspólne źródło ciepła, które dostarcza ciepło do każdego odbiorcy. System Demonstracyjny oferuje usługę centralnego ogrzewania i ciepłej wody użytkowej.”

Wnioskodawca pragnie przy tym dodać, iż wskazane w stanie faktycznym definicje „Demonstratora” oraz „Systemu Demonstracyjnego” w zakresie, w jakim odwołują się do pojęcia „modernizacja”, stanowią jedynie wykorzystanie tego pojęcia w rozumieniu języka potocznego. Innymi słowy, użyte w Regulaminie określenia dla celów przetargowych, nie uwzględniają specyfiki pojęciowej wykorzystywanej dla potrzeb regulacji podatkowych i tym samym, nie uwzględniają w swym brzmieniu szerokiego i złożonego kontekstu podatkowego. W tym zakresie, mają one zatem dla Wnioskodawcy wyłącznie charakter pomocniczy.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w celu dokonania kompleksowej i gruntownej analizy konsekwencji podatkowych danej transakcji konieczne jest odwołanie się przede wszystkim do istoty całego przedsięwzięcia, czyli wytworzenia nowego procesu technologicznego. Nowy proces technologiczny definiuje charakter Demonstratora, jako zespołu urządzeń o funkcjonalności odrębnej względem infrastruktury technicznej Spółki. Zważywszy na wskazaną istotę uznać należy, iż celem przedsięwzięcia nie jest ulepszenie infrastruktury technicznej Spółki (jakiegokolwiek środka należącego do Spółki), a natomiast ulepszenie procesu technologicznego (innowacyjna, nowoczesna metoda wytwarzania ciepła).

Infrastruktura techniczna, do której podłączony zostanie Demonstrator stanowi przy tym zespół środków trwałych podlegających amortyzacji podatkowej. Pod pojęciem „infrastruktury technicznej” rozumieć bowiem należy cały zespół urządzeń technicznych i budowli, który w sposób funkcjonalny uczestniczy w realizacji procesu produkcji energii cieplnej. Nie jest to zatem jedno urządzenie, a cały zespół takowych.

Należy zatem mieć na uwadze, iż po podłączeniu Demonstratora, istniejąca infrastruktura techniczna oraz Demonstrator nie staną się w żadnym wypadku jednym środkiem trwałym.

W opinii Wnioskodawcy, podłączany do wskazanej infrastruktury technicznej Demonstrator stanowił będzie odrębny od tej infrastruktury zespół urządzeń technicznych. Spółka pragnie zaznaczyć, że Demonstrator sam również nie jest pojedynczym środkiem trwałym, lecz ich zespołem, pracującym w celu produkcji i dystrybucji energii cieplnej. Na ten zespół składają się poszczególne urządzenia, jak pompy ciepła, panele fotowoltaiczne czy akumulator ciepła. Każdy z elementów Demonstratora może zatem zostać połączony z systemem służący produkcji, czy też przesyłu ciepła, w innym technologicznie miejscu, z innym autonomicznym w wybranym aspekcie procesu, środkiem trwałym. W konsekwencji - zwłaszcza na etapie projektowania integracji Demonstratora z istniejącą infrastrukturą - nie można enumeratywnie wskazać wszystkich punktów stycznych takiej integracji.

Samo podłączenie do infrastruktury wynikać będzie natomiast ze specjalnego charakteru technologicznego. Wykonanie Demonstratora ma na celu bowiem ulepszenie procesu technologicznego - wprowadzenie oraz weryfikację innowacyjnej metody wytwarzania ciepła zgodnie z założeniami Projektu. Proces wytwarzania ciepła przy wykorzystaniu Demonstratora może być przy tym procesem towarzyszącym, ale także zupełnie autonomicznym względem istniejącej infrastruktury. Zgodnie jednak z opisanymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej założeniami projektu, konieczne jest podłączenie Demonstratora do istniejącej sieci ciepłowniczej zaopatrującej odbiorców, by móc faktycznie zbadać jego efektywność.

Podkreślenia wymaga fakt, iż Demonstrator w założeniu jest prototypowym rozwiązaniem technologicznym, jednak budowanie odrębnej sieci ciepłowniczej wyłącznie na jego potrzeby byłoby niecelowe.

Spółka wyjaśnia, że istotą opisywanego we wniosku projektu, w ramach którego powstanie Demonstrator, jest opracowanie i przetestowanie prototypowego rozwiązania o niepewnym rezultacie. W razie, gdyby Demonstrator okazał się nieudanym rozwiązaniem technologicznym, Spółka musi mieć możliwość odłączenia go od sieci przy jednoczesnym zachowaniu ciągłości dostaw ciepła. Możliwość taka musi też istnieć z uwagi na zdywersyfikowaną funkcjonalność Demonstratora. Zespół urządzeń zdefiniowanych zbiorczo pod przywołaną nazwą (Demonstrator), może bowiem działać w różnej konfiguracji połączeń, nie zawsze z wykorzystaniem wszystkich jego elementów. Dla przykładu, brak energii słonecznej, czyni nieefektywnym produkcję energii elektrycznej z paneli fotowoltaicznych. Zatem w dni pochmurne i w nocy, zespół Demonstratora złożony z takich paneli, nie będzie uczestniczył w procesie wsparcia produkcji ciepła, a rolę takiego wsparcia przejmie stosowny akumulator, w którym nadwyżka energii zostanie zakumulowana itp.

Tym samym, analizowany zbiór urządzeń technicznych objętych Demonstratorem, wpływać może na główny, zasadniczy proces wytwarzania ciepła, jednakże integracja tych urządzeń ze wskazaną infrastrukturą techniczną, nie jest integracją bezpośrednią, uzależniającą funkcjonowanie jednej infrastruktury od drugiej. Stwierdzić wręcz należy, iż sieć ciepłownicza Wnioskodawcy stanowić będzie wyłącznie swoisty kanał dystrybucji dla ciepła wytworzonego w ramach Demonstratora.

Zgodnie z Umową NCBR, wykonanie jej założeń ma się docelowo odbyć w ramach trzech etapów, tj.:

- Etap I - prowadzenie przez Wykonawcę (oraz innych uczestników konkursu prowadzonego przez NCBR) prac badawczo rozwojowych obejmujących opracowanie, weryfikację i wykonanie tych prac, potwierdzających hipotezę badawczą o rynkowej wykonalności systemu ciepłowniczego o określonych parametrach. Po zakończeniu tego etapu prac, Wykonawca (oraz inni uczestnicy konkursu prowadzonego przez NCBR) przedstawią szczegółowy raport działań i wyników prac badawczo-rozwojowych. Na tej podstawie NCBR dokonuje wyboru, którzy z uczestników wezmą udział w kolejnym etapie.

- Etap II - po pomyślnym przejściu przez Wykonawcę przez Etap I, następuje kontynuacja prac badawczo-rozwojowych po stronie Wykonawcy, których celem jest przeniesienie wyników prac teoretycznych do postaci Demonstratora. Na tym etapie prac, NCBR dokonuje oceny Demonstratora pod kątem zgodności z zadeklarowanymi na koniec Etapu I przez uczestnika wartościami parametrów.

- Etap III - obserwacja Demonstratora przy udziale Wykonawcy, NCBR i Spółki, mająca na celu m.in. zbieranie odpowiednich danych eksploatacyjnych, analizę i formułowanie rekomendacji eksploatacyjnych, pozyskiwanie wiedzy w obszarze eksploatacji urządzeń energetycznych wchodzących w skład Demonstratora i zapewnienie oczekiwanego udziału energii OZE i kosztu ciepła na deklarowanym przez Wykonawcę poziomie.

Wykonawca jako strona Umowy NCBR, otrzyma przy tym środki od NCBR na realizację przedmiotowej inwestycji.

Spółka występować będzie natomiast w roli Użytkownika tj. przedsiębiorstwa energetyki ciepłowniczej, które jest właścicielem/operatorem/dysponentem Systemu Demonstracyjnego, które nie jest stroną Umowy NCBR. Użytkownik realizować będzie zadania w ramach projektu na podstawie odrębnych umów z Wykonawcą.

W związku z powyższym, Spółka jako Użytkownik oraz Wykonawca planują zawarcie odrębnej umowy współdziałania na realizację Wspólnego Przedsięwzięcia określającą zasady współpracy oraz podział praw i obowiązków w ramach projektu.

Zgodnie z podpisanym przez Spółkę oraz Wykonawcę, listem intencyjnym dotyczącym współpracy w ramach Programu (…) Partnerzy (Spółka i Wykonawca) deklarują ścisłą współpracę w realizacji procesu inwestycyjnego w zakresie wybudowania Demonstratora (dalej: „List Intencyjny”).

Podstawowym obowiązkiem Spółki w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia jest udostępnienie na terenie ciepłowni położnej w (…) gruntu na wykonanie Demonstratora wraz z podłączeniem do infrastruktury technicznej oraz jej modernizacją. Właścicielem przyłącza, do którego zostanie przyłączony Demonstrator jest Spółka i znajduje się ono na jej działce.

Dodatkowo, jak zostało wskazane w Liście Intencyjnym, w ramach umowy współpracy Spółka, jako Użytkownik Demonstratora, zamierza wziąć na siebie między innymi następujące obowiązki:

- do wsparcia w realizacji wszystkich związanych z budową i oceną pracy Systemu Demonstracyjnego zobowiązań Wykonawcy względem NCBR, w tym pełny dostęp do Systemu Demonstracyjnego i Demonstratora w zakresie umożliwiającym jego weryfikację,

- do utrzymania parametrów funkcjonowania Demonstratora zgodnie z wymaganiami obligatoryjnymi udziału Odnawialnych Źródeł Energii w Systemie Ciepłowniczym,

- nie wprowadzania zmian w Demonstratorze, do końca oceny jego pracy, które mogą skutkować pogorszeniem współczynnika udziału Odnawialnych Źródeł Energii, chyba że będą objęte uprzednią zgodą NCBR,

- korzystania z Demonstratora w granicach prawidłowej gospodarki,

- prowadzenia działań nakierowanych na obserwację i optymalizację pracy Demonstratora, w granicach jego bieżącego użytkowania,

- oceny pracy Demonstratora pozwalającą na przygotowanie stosownych raportów.

Ponadto, zgodnie z założeniami, Spółka zobowiązana będzie także do wsparcia Wykonawcy przy pozyskiwaniu wszelkich zgód i pozwoleń formalnych i administracyjnych niezbędnych w zakresie powiązanym z przewidywanymi pracami budowlanymi koniecznymi do wykonania Demonstratora, w szczególności:

- pozyskania prawa do dysponowania na cele budowlane nieruchomościami, na których zbudowany zostanie Demonstrator;

- nieodpłatnego udostępnienia Wykonawcy ww. nieruchomości na podstawie umowy użyczenia, przewidującej uprawnienia do wykonywania wszelkich robót budowlanych w zakresie budowy Demonstratora,

- zapewnienia bieżącego wsparcia osób oddelegowanych do projektu przy wszystkich czynnościach związanych z funkcjonowaniem budowanej infrastruktury.

Spółka dostarczy także danych wejściowych dot. systemu ciepłowniczego, w ramach którego funkcjonować ma instalacja demonstracyjna, oraz współpracować będzie merytorycznie z Wykonawcą przy wypracowywaniu koncepcji Projektu oraz przy udzielaniu odpowiedzi na pytania sformułowane przez NCBiR.

W związku z planowanym podpisaniem odrębnej, szczegółowej umowy między Wykonawcą, a Spółką doprecyzowaniu ulegną wskazane powyżej obowiązki stron w ramach realizacji Wspólnego Przedsięwzięcia. Nie sposób także wykluczyć, iż poszczególne obowiązki mogą ulec jeszcze zmianie lub rozszerzeniu, przy zachowaniu ich istoty.

Wskazać także należy, iż w związku z wykonaniem Demonstratora oraz przyłączeniem go do sieci Spółki, Spółka w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia, bierze na siebie potencjalne ryzyko uszkodzenia infrastruktury już istniejącej, a także potencjalne ryzyko negatywnego wpływu na jej funkcjonowanie, w tym między innymi ryzyko utraty efektywności energetycznej sieci.

Zgodnie z postanowieniami Regulaminu i Umowy NCBR, NCBR nie nabywa praw, w tym prawa własności, do Demonstratora poza określonymi w Umowie NCBR wyraźnie uprawnieniami, w szczególności Wykonawca zobowiązuje się do przeniesienia na NCBR pełni praw własności intelektualnej do wyników prac badawczo-rozwojowych w zakresie komponentu procesowego rozwiązania.

Demonstrator, po stworzeniu, stanie się natomiast własnością właściciela nieruchomości wybranej i zapewnianej przez Uczestnika Przedsięwzięcia tj. Spółki. Co istotne, NCBiR nie wskazuje jednocześnie w jaki sposób i na jakich zasadach miałoby dojść do przeniesienia własności Demonstratora na Użytkownika.

Pytania

1. Czy za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, zgodnie z którym wykonanie opisanego w stanie faktycznym Demonstratora wraz z podłączeniem go do infrastruktury energetycznej Spółki w ramach realizacji przez Spółkę oraz Wykonawcę Wspólnego Przedsięwzięcia, nie spowoduje powstania po stronie Spółki przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu CIT?

2. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest przecząca, a więc wykonanie opisanego w stanie faktycznym Demonstratora wraz z podłączeniem go do infrastruktury energetycznej Spółki w ramach realizacji przez Spółkę oraz Wykonawcę Wspólnego Przedsięwzięcia, spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu CIT, to czy za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym przychód ten ustalony zostać powinien z zastosowaniem art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia, w tym przede wszystkim takich okoliczności jak: ekonomiczna użyteczność Demonstratora dla przedsiębiorstwa Spółki oraz ryzyk i ograniczeń związanych z wykonaniem Demonstratora na gruncie Spółki oraz wykorzystaniem systemu przyłączy Spółki?

Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, za prawidłowe należy uznać stanowisko, zgodnie z którym wykonanie opisanego w stanie faktycznym Demonstratora wraz z podłączeniem do infrastruktury energetycznej Spółki w ramach realizacji przez Spółkę oraz Wykonawcę Wspólnego Przedsięwzięcia, nie spowoduje powstania po stronie Spółki przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu CIT.

Pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż wykonanie opisanego w stanie faktycznym Demonstratora wraz z podłączeniem do infrastruktury energetycznej Spółki w ramach realizacji przez Spółkę oraz Wykonawcę Wspólnego Przedsięwzięcia, spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu CIT, przychód ten ustalony zostać powinien z zastosowaniem art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia, w tym przede wszystkim takich okoliczności jak: ekonomiczna użyteczność Demonstratora dla przedsiębiorstwa Spółki oraz ryzyk i ograniczeń związanych z wykonaniem Demonstratora na gruncie Spółki oraz wykorzystaniem systemu przyłączy Spółki.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY W SPRAWIE:

Pytanie nr 1

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT: „Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.”

Zgodnie z ust. 2. ww. artykułu: „Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.”

Na podstawie natomiast art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności: „wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.”

Art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT jako jedną z kategorii przychodów kształtujących podstawę opodatkowania wskazuje zatem tzw. nieodpłatne świadczenia lub świadczenia częściowo nieodpłatne. Jednocześnie, ustawa o CIT nie definiuje/nie precyzuje co należy rozumieć poprzez analizowane pojęcia. Ustawodawca ograniczył się w tym względzie jedynie do wskazania w art. 12 ust. 6 ustawy o CIT sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych świadczeń.

W konsekwencji, w analizowanej sytuacji, dla ustalenia znaczenia wskazanego pojęcia, konieczne jest odwołanie się m.in. do zasad wykładni gramatycznej i znaczenia wskazanych sformułowań na gruncie języka potocznego.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „świadczenie” oznacza „obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz; też: to, co jest z tytułu takich zobowiązań wykonywane lub przekazywane”. Natomiast przymiotnik „nieodpłatny”, znaczy tyle co: „niewymagający opłaty”, a „odpłatność” oznacza „obowiązek zapłacenia za jakąś usługę”.

Mając na uwadze powyższe, można więc stwierdzić, że w języku ogólnym zwrot „nieodpłatne świadczenie” oznacza fakt wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz, nie żądając w zamian zapłaty (wzajemności).

Pojęcie świadczeń nieodpłatnych definiowane było także w obszernym orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: NSA) w wyroku z dnia 20 września 2005 r. (sygn. akt FSK 2206/04), wskazał, iż „przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osoby, mające konkretny wymiar finansowy”.

Ponadto, NSA w uchwale składu siedmiu sędziów z 18 listopada 2002 r. (sygn. FPS 9/02) wskazał, iż: „pojęcie "nieodpłatnego świadczenia", użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu/działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - por. art. 353 Kc/, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy /wyrok Sądu Najwyższego z dnia 13 czerwca 2002 r., III RN 106/01, jeszcze nie publ., a także wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 sierpnia 1999 r., III RN 31/99 - OSNAPU 2000 nr 13 poz. 496/.” W uchwale z 16 października 2006 r. NSA w składzie powiększonym (sygn. akt II FPS 1/06 ) podtrzymał definicję nieodpłatnego świadczenia wyrażoną we wcześniejszej uchwale.

W orzecznictwie podkreśla się także, że aby można było zaliczyć określone świadczenie do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie art. 12 ustawy o CIT, dojść musi do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, a drugi podmiot to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób przychody podlegające opodatkowaniu. Tak przykładowo wskazuje w prawomocnym wyroku w sprawie o sygnaturze akt I SA/Kr 783/17 WSA w Krakowie: Wobec powyższego, aby uznać dane świadczenie za świadczenie nieodpłatne, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., musi wystąpić jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu, uzyskującego świadczenie, przysporzenie musi mieć charakter majątkowy i jednocześnie nie może ono być powiązane z istnieniem żadnego zobowiązania o charakterze wzajemnym.

Analizując powyższe, uznać należy, iż istotą świadczeń nieodpłatnych jest fakt, iż otrzymujący takie świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. A contrario, za świadczenie nieodpłatne nie uznaje się świadczenia uzyskanego przez podatnika, w przypadku, w którym spełniający to świadczenie uzyskuje lub ma uzyskać w przyszłości od tego podatnika jakiekolwiek przysporzenie/świadczenie wzajemne. Ponadto, jak wskazane zostało w orzecznictwie, nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT nie musi wynikać ze zobowiązania cywilnoprawnego.

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego stanu faktycznego, konieczne jest ustalenie, czy wykonanie opisanego w stanie faktycznym Demonstratora wraz z podłączeniem do infrastruktury energetycznej Spółki w ramach realizacji przez Spółkę oraz Wykonawcę Wspólnego Przedsięwzięcia, skutkuje otrzymaniem przez Spółkę nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wynika, iż Spółka przy współpracy z Wykonawcą rozważa realizację Wspólnego Przedsięwzięcia (…), będącego przedmiotem zamówienia przedkomercyjnego realizowanego przez NCBR.

W związku z powyższym, Spółka oraz Wykonawca planują zawarcie umowy współdziałania na realizację Wspólnego Przedsięwzięcia określającą zasady współpracy oraz podział praw i obowiązków w ramach projektu. Umowa ta określać ma zobowiązania zarówno Wykonawcy, jak i Spółki w ramach realizacji Wspólnego Przedsięwzięcia. W ramach wskazanej umowy, na gruncie należącym do Spółki wykonany zostanie Demonstrator z jednoczesnym przyłączeniem do instalacji Spółki.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują przy tym pojęcia „Wspólnego Przedsięwzięcia”. W piśmiennictwie niemalże jednolicie przyjmuje się, iż wspólne przedsięwzięcie, to wspólne działanie kilku podmiotów (co najmniej dwóch) dążących do osiągnięcia zamierzonego celu. Wspólne przedsięwzięcie występować będzie przeważnie tam, gdzie realizacja danego celu gospodarczego, ze względu na jego specyfikę, zasadniczo przekraczałaby możliwości wyłącznie jednego podmiotu (czy to możliwości finansowe, czy też techniczne, organizacyjne lub związane ze specjalistyczną wiedzą).

W analizowanym stanie faktycznym natomiast, Wykonawca oraz Spółka, zdecydowały się na wspólną realizację projektu, między innymi ze względu na zakładany rozmiar prac koniecznych do realizacji celu, stopień ich skomplikowania, innowacyjny na skalę kraju charakter, który przerasta możliwości finansowe, organizacyjne, a także techniczne pojedynczego podmiotu. Tym samym, zarówno NCBR, jak i Spółka, czy Wykonawca nie byłyby w stanie zrealizować analizowanego projektu, bez pomocy innych uczestników.

W związku z powyższym, nie sposób jest zatem uznać, iż Spółka otrzyma od Wykonawcy jakiekolwiek świadczenie nieodpłatne we wskazanym zakresie.

Demonstrator wykonany zostanie wprawdzie przede wszystkim na gruncie należącym do Spółki ze środków otrzymanych przez Wykonawcę od NCBR, niemniej jednak Spółka otrzymując wskazane świadczenie, zobowiązana będzie do wykonania zasadniczego świadczenia wzajemnego, w wyniku którego, zdaniem Wnioskodawcy, Wykonawca otrzyma ekwiwalentne przysporzenie.

Wskazać bowiem należy, iż celem Wspólnego Przedsięwzięcia jest osiągnięcie określonego wyniku empirycznego w postaci potwierdzenia założeń teoretycznych funkcjonowania Demonstratora. Zasadniczym efektem współdziałania ma być zatem przeprowadzenie testu sprawności i efektywności funkcjonowania danego przedsięwzięcia - tzw. „know how” dający NCBR, Wykonawcy oraz Spółce informacje na temat innowacyjnego sposobu wytwarzania ciepła, jego efektywności i możliwości potencjalnego wykorzystania w praktyce na szerszą skalę.

Aby tego dokonać konieczne jest posiadanie specjalistycznej wiedzy, a także odpowiedniej instalacji, której częścią stanie się wskazany Demonstrator. Uczestnicząc w badaniach tj. prowadząc Wspólne Przedsięwzięcie, instalację tę dostarczać ma Spółka. Instalacja (sieć) znajduje się przy tym na gruncie należącym do Spółki, który Spółka w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia będzie musiała udostępnić w celu wykonania Demonstratora. Jest to teren ciepłowni Spółki położonej w (…), obecnie wykorzystywany przez Spółkę w ramach bieżącej, podstawowej działalności gospodarczej. Wymaga podkreślenia, iż wykonanie przedmiotowego Demonstratora oraz osiągnięcie celu Przedsięwzięcia (określony know-how), nie byłoby możliwe bez udziału odpowiedniej sieci przyłączeniowej. Siecią taką na potrzeby analizowanego projektu, nie dysponuje ani NCBR, ani także Wykonawca. Spółka jako uczestnik Wspólnego Przedsięwzięcia jest zatem w tym zakresie kluczowym, zasadniczym ogniwem umożliwiającym realizację projektu.

Ponadto, w związku z testowaniem instalacji przez okres dwóch lat, Spółka w sposób ograniczony będzie mogła korzystać z własnej instalacji ciepłowniczej, a także gruntu, na którym ta instalacja się znajduje. Z uwagi na rozmiary planowanego Wspólnego Przedsięwzięcia, w okresie jego realizacji, Spółka raczej utraci w znacznym zakresie możliwość realizacji innych inwestycji - w tym potencjalnie bardziej zyskownych dla Spółki. Ze względu na innowacyjność projektu, koszty związane z obsługują systemu są znacząco wyższe od kosztów standardowo ponoszonych przez Spółkę. W tym zakresie, nowy, testowany rodzaj instalacji pozostaje rozwiązaniem nierentownym w krótkim okresie z punktu widzenia przedsiębiorstwa Spółki, na który Spółka nie zdecydowałaby się, gdyby nie realizacja Wspólnego Przedsięwzięcia.

Ponadto, po stronie Spółki istnieje także ryzyko utraty efektywności energetycznej lub nawet uszkodzenia/pogorszenia parametrów istniejącej instalacji w wyniku realizacji Wspólnego Przedsięwzięcia i przyłączeniu do wskazanej instalacji Demonstratora. Spółka obarczona jest zatem potencjalnym ryzykiem utracenia źródła podstawowego przychodu tj. ryzykiem, którego druga strona - Wykonawca nie ponosi. Podkreślenia wymaga jednak fakt, że wykonanie Demonstratora może przynieść Spółce wymierne korzyści w przyszłości. Szczególnie istotne jest ograniczenie emisyjności produkcji Spółki oraz podniesienie wydajności prowadzonej działalności. W razie sukcesu Wspólnego Przedsięwzięcia Spółka uzyskuje sprawdzone, możliwe do powielania innowacyjne rozwiązanie techniczne. Nie zmienia to jednak faktu, iż to ona ponosi jednocześnie najwyższe ryzyko, związane z realizacją omawianych planowanych działań.

Okoliczności te - wskazane powyżej ryzyka i ograniczenia, uznać można zatem za swoisty koszt („zapłatę”) Spółki poniesioną w związku z realizacją Wspólnego Przedsięwzięcia i wykonaniu na jej gruncie Demonstratora. Jednocześnie, koszty te są racjonalne z punktu widzenia Spółki, jako pozwalające na uzyskanie wymiernego efektu finansowego w dalekiej przyszłości.

Dodatkowo, jak zostało wskazane w Liście Intencyjnym, w ramach umowy współpracy Spółka jako Użytkownik Demonstratora, zamierza wziąć na siebie między innymi następujące obowiązki:

- do wsparcia w realizacji wszystkich związanych z budową i oceną pracy Systemu Demonstracyjnego zobowiązań Wykonawcy względem NCBR, w tym pełny dostęp do Systemu Demonstracyjnego i Demonstratora w zakresie umożliwiającym jego weryfikację,

- do utrzymania parametrów funkcjonowania Demonstratora zgodnie z wymaganiami obligatoryjnymi udziału Odnawialnych Źródeł Energii w Systemie Ciepłowniczym,

- nie wprowadzania zmian w Demonstratorze, do końca oceny jego pracy, które mogą skutkować pogorszeniem współczynnika udziału Odnawialnych Źródeł Energii, chyba że będą objęte uprzednią zgodą NCBR,

- korzystania z Demonstratora w granicach prawidłowej gospodarki,

- prowadzenia działań nakierowanych na obserwację i optymalizację pracy Demonstratora, w granicach jego bieżącego użytkowania

Ponadto, Spółka, zobowiązana jest także do:

- wsparcia Wykonawcy przy pozyskiwaniu wszelkich zgód i pozwoleń formalnych i administracyjnych niezbędnych w zakresie powiązanym z przewidywanymi pracami

- budowlanymi koniecznymi do wykonania Demonstratora, w szczególności:

- pozyskania prawa do dysponowania na cele budowlane nieruchomościami, na których zbudowany zostanie Demonstrator;

- nieodpłatnego udostępnienia Wykonawcy ww. nieruchomości na podstawie umowy użyczenia, przewidującej uprawnienia do wykonywania wszelkich robót budowlanych w zakresie budowy Demonstratora,

- dostarczenia danych wejściowych dot. systemu ciepłowniczego, w ramach którego funkcjonować ma instalacja demonstracyjna,

- współpracy merytorycznej z Wykonawcą przy wypracowywaniu koncepcji Projektu oraz przy udzielania odpowiedzi na pytania sformułowane przez NCBiR.

Świadczenia te pozostają w ścisłym związku z procesem udostępniania gruntu i infrastruktury oraz utrzymania Demonstratora w celu uzyskania odpowiednich wyników badań i osiągnięcia celów Wspólnego Przedsięwzięcia. Jednocześnie kompleksowy charakter tychże świadczeń dodatkowo podkreśla fakt, iż nieodpłatne świadczenia w stosunku do Spółki nie wystąpią.

Podsumowując, w analizowanym stanie faktycznym, stwierdzić należy, iż Wykonawca realizować może przedsięwzięcie z NCBiR, przy pomocy Spółki i na majątku Spółki. W przypadku braku udziału Spółki, Wykonawca nie byłby w stanie samodzielnie realizować analizowanego projektu. Zaistniałaby konieczność po stronie Wykonawcy poszukiwania odpowiedniej lokalizacji pod budowę instalacji, oraz ponoszenia kosztów z tym związanych (w tym kosztów udostępnienia gruntu, instalacji, obsługi projektu, utrzymania infrastruktury itd.).

W tym zakresie Wykonawca uzyskuje zatem swoistą korzyść działając na gruncie i instalacji Spółki bez konieczności uiszczania na rzecz Spółki dodatkowego wynagrodzenia za wskazaną aktywność ekonomiczną. Spółka otrzymuje natomiast wykonany na jej gruncie Demonstrator. Ze względu zatem na wzajemny charakter świadczeń Spółki i Wykonawcy, nie wystąpi nieodpłatne przysporzenie majątku Spółki.

W konsekwencji w analizowanej sytuacji nie znajdzie zastosowania wspomniany art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT i po stronie Spółki nie powstanie przychód podatkowy z tytułu otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Pytanie nr 2

W przypadku uznania, iż wykonanie opisanego w stanie faktycznym Demonstratora wraz z podłączeniem do infrastruktury energetycznej Spółki w ramach realizacji przez Spółkę oraz Wykonawcę Wspólnego Przedsięwzięcia, spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu CIT, konieczne jest prawidłowe ustalenie wysokości wykazanego przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Przepisem regulującym zasady ustalania wartości nieodpłatnych świadczeń jest art. 12 ust. 6 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 12 ust. 6 ustawy o CIT: „Wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.”

W art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT zostały określone te przypadki, w których istnieje możliwość porównania wartości nieodpłatnego świadczenia z innymi odpłatnymi świadczeniami dokonywanymi przez podmioty gospodarcze.

Biorąc pod uwagę wyżej wskazane regulacje, w opinii Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym przychód ustalony zostać powinien właśnie z zastosowaniem art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT.

Oznacza to, że przychód ten powinien być skalkulowany na podstawie cen rynkowych stosowanych „przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku”. Ponadto, przy ustalaniu ceny rynkowej przepis nakazuje uwzględniać „w szczególności” stan i stopień zużycia oraz czas i miejsce udostępnienia rzeczy lub praw.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, iż cena rynkowa danego świadczenia musi być ceną zindywidualizowaną, odpowiadająca złożonej rzeczywistości ekonomicznej. Wskazuje na to także posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „w szczególności”. Tym samym stan i stopień zużycia oraz czas i miejsce udostępnienia rzeczy lub praw są jedynie przykładowymi elementami stanu faktycznego, które powinny być brane pod uwagę przy ustalaniu wartości ceny rynkowej.

Przy ustalaniu tej wartości, a co za tym idzie wartości nieodpłatnego świadczenia, podatnik uwzględniać powinien także inne, adekwatne czynniki ekonomiczne. Czynniki te powinny być przy tym istotne zarówno dla specyfiki danego świadczenia, jak i w szerszym kontekście specyfiki całej działalności gospodarczej i branży.

Zasadność wzięcia pod uwagę dodatkowych czynników mogących wpływać na wskazaną wartość rynkową związana jest również z tym, iż wartość ta powinna, co do zasady, opierać się na cenach, po których potencjalni nabywcy byliby skłonni nabyć te rzeczy lub prawa w danym miejscu i czasie. Tym samym, przy określaniu tej wartości nie może być automatyzmu i przyjęcia z góry określonej wartości rynkowej, co znajduje także potwierdzenie w doktrynie i judykaturze.

Wskazać ponadto należy, iż użyte w analizowanym przepisie sformułowanie stan rzeczy lub prawa oznacza nie tylko stan fizyczny, gdyż w przypadku niektórych świadczeń trudnym byłoby rozpatrywać przykładowo stopień ich zużycia. Pojęcie „stan” powinno być zatem traktowane jako zbiór wszelkich elementów mogących wpływać na wartość danego prawa lub rzeczy, w tym między innymi ich stan prawny czy adekwatne czynniki ekonomiczne/biznesowe.

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego stanu faktycznego, w przypadku przyjęcia, iż po stronie Spółki dojdzie do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z wykonaniem i podłączeniem do sieci Spółki Demonstratora, w opinii Spółki dla ustalenia wysokości tego przychodu konieczne będzie przeprowadzenie kompleksowej analizy poszczególnych elementów wchodzących w skład przedmiotowego świadczenia oraz ich charakteru, skutkujące wyborem najbardziej adekwatnej metody wyceny.

Jak zostało bowiem obszernie wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1, wraz z realizacją Wspólnego Przedsięwzięcia i przekazaniem Demonstratora wiąże się określony rozkład ryzyka oraz ograniczenia nałożone na Spółkę o charakterze bieżącym, a także potencjalnie przyszłym. Dodatkowo, sam projekt, ze względu na swój innowacyjny na skalę przedsiębiorstwa i kraju charakter, uniemożliwia stosowanie automatyzmu przy określaniu wartości świadczeń. Uwzględnienie dodatkowych czynników jest zatem niezbędne dla dokonania prawidłowej wyceny.

Tym samym rozpoznając wartość Demonstratora dla potrzeb ustalenia wartości przychodu podatkowego, Wnioskodawca winien opierać się o ekonomiczną użyteczność całej instalacji w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Co bowiem w sprawie istotne, rzeczywista wartość poszczególnych elementów składowych Demonstratora, zwłaszcza w kontekście niepewnego efektu ekonomicznego, jaki zostanie wygenerowany w związku z włączeniem Demonstratora do układu wytwórczego Wnioskodawcy, nie może stanowić wprost wartości przychodu. Dzieje się tak z uwagi na brak prostego powiązania efektywności ekonomicznej Demonstratora z jego wartością. W konsekwencji, Wnioskodawca przystępując do wspólnego przedsięwzięcia ponosi istotne ryzyko przyłączenia do istniejącej infrastruktury produkcyjnej zespołu urządzeń o określonej wartości i nieznanej przydatności ekonomicznej w przyszłości. Istotą wspólnego przedsięwzięcia pozostaje pozyskanie danych na temat użyteczności Demonstratora w układach ciepłowni, które pozwoliłyby na weryfikację hipotezy związanej z wdrożeniem rozwiązań opartych na założeniach immanentnych dla takiego zespołu urządzeń, który tworzy Demonstrator. Cel ten - z uwagi na charakter zadania o charakterze badawczym - w żadnym aspekcie nie łączy się z procesem inwestycyjnym, skutkującym wprost przyrostem aktywów. Jednocześnie, biorąc pod uwagę wymogi dotyczące emisji oraz obecnie trwające prace o charakterze ponadnarodowym dotyczące zmiany kosztów środowiskowych gospodarki, przedsięwzięcia takie, jak opisane w niniejszym wniosku, są nie do uniknięcia.

Zatem ustalenie wartości Demonstratora, który w sposób trwały zostanie zespolony z infrastrukturą Spółki, jedynie z uwagi na realizację Wspólnego Przedsięwzięcia o charakterze badawczo-rozwojowym, nastąpić może jedynie w oparciu o metodę dochodową, opartą o potencjał ekonomicznej sprawności Demonstratora, nie zaś wartość jego poszczególnych składników.

Podsumowując, nie ulega wątpliwości, iż w analizowanym stanie faktycznym, w przypadku uznania, iż po stronie Spółki powstanie przychód, Spółka ustalić powinna wartość tegoż przychodu z zastosowaniem art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT, uwzględniając w szczególności takie okoliczności jak: ekonomiczna użyteczność Demonstratora dla przedsiębiorstwa Spółki oraz ryzyka i ograniczenia związane z wykonaniem Demonstratora na gruncie Spółki oraz wykorzystaniem systemu przyłączy Spółki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”), nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).

Z istoty podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Powołana ustawa ustala zdarzenia, które powodują powstanie obowiązku podatkowego, czyli powinności przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem tych zdarzeń. Ustala, kiedy i w jakich sytuacjach powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że powstaje on w okolicznościach wskazanych przez prawo, niezależnie od woli podlegających mu osób, czy podmiotów. Na gruncie ustaw podatkowych abstrakcyjny obowiązek podatkowy przekształca się w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe. Zdarzeniem, z którym ustawodawca wiąże obowiązek podatkowy jest m.in. otrzymanie „nieodpłatnego świadczenia”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności:

wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Z powołanego art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wynika więc, że gdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą otrzyma nieodpłatne świadczenie (lub świadczenie częściowo odpłatne) obowiązany jest wykazać z tego tytułu przychód podatkowy. Co istotne, przysporzenie majątkowe musi być powiązane z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązanej z jakimkolwiek świadczeniem ekwiwalentnym. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczając nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje przy tym, co należy rozumieć przez „nieodpłatne” czy „częściowo odpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 5-6a ustawy, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Mimo że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, to jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowała się linia orzecznicza, zgodnie z którą pojęcie to ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy” (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, potwierdzona uchwałą powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06). Aby móc w pełni zdefiniować pojęcie „nieodpłatne” zasadnym jest także odwołanie się do wykładni gramatycznej, zgodnie z którą odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).

Zatem, nieodpłatnym świadczeniem są wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

O nieodpłatnym świadczeniu, mającym cechy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym można więc mówić tylko w sytuacji, gdy:

- podmiot, na rzecz którego dokonywane jest tego rodzaju świadczenie odnosi korzyść, a więc musi zaistnieć u niego trwałe przysporzenie majątkowe,

- korzyść ta musi zostać odniesiona kosztem innego podmiotu, a więc powinna istnieć możliwość ustalenia kto poniósł ekonomiczny ciężar owego przesunięcia majątkowego,

- korzyść musi mieć konkretny wymiar finansowy,

- świadczenie musi mieć charakter nieodpłatny – nie może ono zatem wiązać się z jakimkolwiek ekwiwalentem ze strony podatnika.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów. Świadczenia otrzymującego, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie podmiotu je otrzymującego przychodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Najbardziej istotną dla pojęcia nieodpłatnego świadczenia jest przesłanka, dotycząca ekwiwalentności, w istocie pozwalająca na stwierdzenie, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Tylko świadczenia nieekwiwalentne mogą stanowić przychód podatkowy po stronie otrzymującego. Ekwiwalentność, która wyłącza możliwość powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego przysporzenia, oznacza wystąpienie świadczenia wzajemnego. Ekwiwalentność nie może wystąpić ani w momencie dokonywania świadczenia, ani w jakimkolwiek momencie w przyszłości. Jeżeli bowiem występuje ekwiwalent, jest też korzyść po drugiej stronie, a więc wyłączona jest możliwość uznania świadczenia za nieodpłatne. Przysporzenie w majątku podatnika musi mieć dla niego pewną wartość, którą można wyrazić w wymiarze finansowym. Chodzi o to, by świadczenie otrzymane bez wynagrodzenia było dla otrzymującego wartościowe. Świadczenie nieodpłatne będące przychodem podatkowym powinno wynikać z dwustronnego stosunku, tzn. powinien istnieć możliwy do identyfikacji podmiot świadczący oraz podmiot otrzymujący. Wynika to wprost z brzmienia ustawy, która mówi o świadczeniu, a nie o przysporzeniu. Zgodnie z definicją słownikową „świadczenie” oznacza obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Należy podkreślić, że o świadczeniu wzajemnym możemy mówić wówczas, gdy podmiot uzyskujący świadczenie wykonuje ekwiwalentne świadczenie na rzecz podmiotu, od którego to świadczenie uzyskuje. Brak świadczenia wzajemnego świadczy natomiast o braku ekwiwalentności.

Pojęcie „ekwiwalentny” należy rozumieć jako równoważny, równowartościowy, współmierny, identyczny, analogiczny, tożsamy. Podnieść także należy, że ekwiwalentność ta powinna odnosić się do dwóch konkretnych podmiotów udzielających sobie wzajemnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o CIT:

Wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania, z zastrzeżeniem ust. 6b.

Jak stanowi art. 12 ust. 5a ustawy o CIT:

Wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 12 ust. 6 ustawy o CIT:

Wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 6a ustawy o CIT:

Wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Ustawa o CIT nie definiuje również pojęcia wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia. Podatnikami podatku dochodowego są jego poszczególni uczestnicy, zgodnie z zasadą, określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednym z podmiotów z branży energetycznej. Spółka przy współpracy z podmiotem zewnętrznym (Wykonawcą) rozważa realizację wspólnego przedsięwzięcia. Przedsięwzięcie jest przedmiotem zamówienia przedkomercyjnego realizowanego przez NCBR (Zamawiającego). Zamierzeniem Projektu jest opracowanie innowacyjnej ciepłowni przy wykorzystaniu nowych technologii, innowacji procesowych i jak największego wykorzystania Odnawialnych Źródeł Energii. W ramach Projektu przeprowadzone zostaną prace badawczo rozwojowe, w wyniku których zostanie opracowana jak najbardziej optymalna koncepcja elektrociepłowni. Zwieńczeniem Projektu będzie wykonanie innowacyjnego rozwiązania systemu ciepłowniczego, zgodnie z wybraną koncepcją. Celem strategicznym Przedsięwzięcia jest stymulowanie - na zasadach rynkowych i z wykorzystaniem zamówień publicznych - rozwoju innowacji w obszarze ciepłownictwa opartego o energię odnawialną. W związku z realizacją ww. Przedsięwzięcia pomiędzy NCBR a E (jako uczestnikiem) zostanie zawarta umowa, której przedmiotem będzie m.in. wykonanie przez Wykonawcę prac badawczo-rozwojowych zmierzających do opracowania rozwiązania i demonstracji rozwiązania w skali 1:1 oraz do wybudowania tzw. Demonstratora, który oznacza „zmodernizowany System Demonstracyjny, służący praktycznemu potwierdzeniu zastosowania rozwiązania opracowanego przez danego uczestnika przedsięwzięcia w praktyce”. Wytworzenie w ramach Przedsięwzięcia nowego procesu technologicznego definiuje charakter Demonstratora, jako zespołu urządzeń o funkcjonalności odrębnej względem infrastruktury technicznej Spółki. Celem Przedsięwzięcia nie jest ulepszenie infrastruktury technicznej Spółki, a natomiast ulepszenie procesu technologicznego. Infrastruktura techniczna, do której podłączony zostanie Demonstrator stanowi przy tym zespół środków trwałych podlegających amortyzacji podatkowej. Pod pojęciem „infrastruktury technicznej” rozumieć bowiem należy cały zespół urządzeń technicznych i budowli, który w sposób funkcjonalny uczestniczy w realizacji procesu produkcji energii cieplnej. Po podłączeniu Demonstratora, istniejąca infrastruktura techniczna oraz Demonstrator nie staną się w żadnym wypadku jednym środkiem trwałym. Demonstrator sam również nie jest pojedynczym środkiem trwałym, lecz ich zespołem, pracującym w celu produkcji i dystrybucji energii cieplnej. Zgodnie z założeniami projektu, konieczne jest podłączenie Demonstratora do istniejącej sieci ciepłowniczej zaopatrującej odbiorców, by móc faktycznie zbadać jego efektywność. Istotą opisywanego we wniosku projektu, w ramach którego powstanie Demonstrator, jest opracowanie i przetestowanie prototypowego rozwiązania o niepewnym rezultacie. Sieć ciepłownicza Wnioskodawcy stanowić będzie wyłącznie swoisty kanał dystrybucji dla ciepła wytworzonego w ramach Demonstratora. Wykonawca jako strona Umowy NCBR, otrzyma przy tym środki od NCBR na realizację przedmiotowej inwestycji. Spółka występować będzie w roli Użytkownika tj. przedsiębiorstwa energetyki ciepłowniczej, które jest właścicielem/operatorem/dysponentem Systemu Demonstracyjnego, które nie jest stroną Umowy NCBR. Użytkownik realizować będzie zadania w ramach projektu na podstawie odrębnych umów z Wykonawcą. Podstawowym obowiązkiem Spółki w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia jest udostępnienie na terenie ciepłowni położnej w (…) gruntu na wykonanie Demonstratora wraz z podłączeniem do infrastruktury technicznej oraz jej modernizacją.

Do zadań Wnioskodawcy w ramach umowy z Wykonawcą należy:

- wsparcie w realizacji wszystkich związanych z budową i oceną pracy Systemu Demonstracyjnego zobowiązań Wykonawcy względem NCBR,

- utrzymanie parametrów funkcjonowania Demonstratora,

- nie wprowadzanie zmian w Demonstratorze, do końca oceny jego pracy,

- korzystanie z Demonstratora w granicach prawidłowej gospodarki,

- prowadzenie działań nakierowanych na obserwację i optymalizację pracy Demonstratora, w granicach jego bieżącego użytkowania,

- ocena pracy Demonstratora pozwalająca na przygotowanie stosownych raportów.

Ponadto, zgodnie z założeniami, Spółka zobowiązana będzie także do wsparcia Wykonawcy przy pozyskiwaniu wszelkich zgód i pozwoleń formalnych i administracyjnych niezbędnych w zakresie powiązanym z przewidywanymi pracami budowlanymi koniecznymi do wykonania Demonstratora, w szczególności:

- pozyskania prawa do dysponowania na cele budowlane nieruchomościami, na których zbudowany zostanie Demonstrator;

- nieodpłatnego udostępnienia Wykonawcy ww. nieruchomości na podstawie umowy użyczenia, przewidującej uprawnienia do wykonywania wszelkich robót budowlanych w zakresie budowy Demonstratora,

- zapewnienia bieżącego wsparcia osób oddelegowanych do projektu przy wszystkich czynnościach związanych z funkcjonowaniem budowanej infrastruktury.

Spółka dostarczy także danych wejściowych dot. systemu ciepłowniczego, w ramach którego funkcjonować ma instalacja demonstracyjna, oraz współpracować będzie merytorycznie z Wykonawcą przy wypracowywaniu koncepcji Projektu oraz przy udzielaniu odpowiedzi na pytania sformułowane przez NCBiR. Wykonawca zobowiązuje się do przeniesienia na NCBR pełni praw własności intelektualnej do wyników prac badawczo-rozwojowych w zakresie komponentu procesowego rozwiązania. Demonstrator, po stworzeniu, stanie się własnością właściciela nieruchomości wybranej i zapewnianej przez Uczestnika Przedsięwzięcia tj. Wnioskodawcy.

Przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest ustalenie, czy wykonanie opisanego Demonstratora wraz z podłączeniem go do infrastruktury energetycznej Spółki w ramach realizacji przez Spółkę oraz Wykonawcę Wspólnego Przedsięwzięcia, nie spowoduje powstanie po stronie Spółki przychodu podatkowego podlegającego podatkowaniu CIT.

Odnosząc się do powyższego zauważyć należy, że aby powstał przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, otrzymujący takie świadczenie nie może być zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Aby zatem dane świadczenie mogło być uznane za świadczenie nieodpłatne, konieczne jest, aby polegało ono wyłącznie na jednostronnym przysporzeniu po stronie podmiotu, który świadczenie to uzyskał. Z taką sytuacją mamy do czynienia w omawianej sprawie. Wnioskodawca otrzymuje nieodpłatnie Demonstrator w celu podłączenia go do istniejącej sieci ciepłowniczej zaopatrującej odbiorców, by móc faktycznie zbadać jego efektywność. Demonstrator ma bowiem na celu ulepszenie procesu technologicznego – wprowadzenie oraz weryfikację innowacyjnej metody wytwarzania ciepła.

Podsumowując, ze względu na okoliczność, że w analizowanej sprawie nie można mówić o wzajemności i ekwiwalentności świadczeń, co jest niezbędnym warunkiem braku powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z udostępnieniem na rzecz Wnioskodawcy Demonstratora.

Stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Ad 2.

Zgodzić należy się w części z Wnioskodawcą, że przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w przypadku przejęcia na własność opisanego we wniosku Demonstratora należy określić na podstawie art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jednak stosowanie metody dochodowej, którą wskazuje Spółka we wniosku opartej o potencjał ekonomicznej sprawności Demonstratora nie jest dopuszczalne na gruncie art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że w związku z niepewnym wynikiem ekonomicznym prac nad Demonstratorem to właśnie m.in. wynik jakim zakończą się prace oraz materiały użyte do jego wykonania odzwierciedlać będą wartość rynkową Demonstratora (cenę po jakiej zespół takich urządzeń służących do wytwarzania ciepła będzie nabywany/zamawiany na rynku komercyjnym). Zważywszy, że Demonstrator będzie nowym urządzeniem/zespołem urządzeń nie można mówić o stopniu jego zużycia.

Natomiast jeśli prace zakończą się wynikiem negatywnym Demonstrator również będzie przedstawiał określaną wartość rynkową o której mowa w art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT w zależności od tego w jaki sposób zostanie wykorzystywany przez Spółkę.

Podkreślić jednak należy, że w postępowaniu interpretacyjnym nie jest możliwe potwierdzenie, jakie konkretnie okoliczności należy brać pod uwagę ustalając wartość rynkową nieodpłatnego świadczenia. Okoliczności te mogą być weryfikowane przez organ w postępowaniu podatkowym.

Stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym przychód z tytułu otrzymania Demonstratora ustalony zostać powinien z zastosowaniem:

- art. 12 ust. 6 pkt 4 ustawy o CIT, tj. na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia – jest prawidłowe,

- „metody dochodowej” w tym przede wszystkim ustalenia takich okoliczności jak ekonomiczna użyteczność Demonstratora dla przedsiębiorstwa Spółki oraz ryzyk i ograniczeń związanych z wykonaniem Demonstratora na gruncie Spółki oraz wykorzystaniem systemu przyłączy Spółki - jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).