Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 marca 2022 r. za pośrednictwem operatora Poczty Polskiej wpłynął Państwa wniosek z 4 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w związku z tym, że z tytułu pełnionej funkcji w Radzie Nadzorczej Spółki przedstawiciel Funduszu będący pracownikiem A S.A. nie otrzymuje od Spółki wynagrodzenia, po stronie Spółki powstaje przychód podatkowy. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Jednym z udziałowców Wnioskodawcy jest Fundusz (…) reprezentowany przez A S.A., którego to przedstawiciel jest pracownikiem A S.A. i jednocześnie jest członkiem Rady Nadzorczej Wnioskodawcy bez pobierania wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji. Pracownicy A S.A. zasiadający w organach spółek portfelowych (w tym i Spółki) nie pobierają od nich żadnych świadczeń pieniężnych a wynagrodzenie za pełnienie funkcji w spółce portfelowej zawiera się w wynagrodzeniu otrzymywanym z A S.A. z tytułu umowy o pracę lub kontraktu menedżerskiego. W tym miejscu należy wskazać, że przepisy Kodeksu spółek handlowych nie wprowadzają wymogu wynagrodzenia za wykonywanie funkcji członka zarządu spółek kapitałowych, ani zawierania z nim umowy, której przedmiotem jest pełnienie tej funkcji - dopuszczalne jest wykonywanie jej na podstawie samego stosunku powołania. Podobnie przepisy k.s.h. nie wprowadzają zasady, iż członkowie Rady Nadzorczej otrzymują wynagrodzenie z tytułu pełnienia tych funkcji i nie rodzi to żadnych ryzyk prawnych po stronie spółki portfelowej osoby reprezentanta ani A.

Pytanie

Czy w związku z tym, że z tytułu pełnionej funkcji w Radzie Nadzorczej Spółki przedstawiciel Funduszu (…) będący pracownikiem A S.A. nie otrzymuje od Spółki wynagrodzenia, po stronie Spółki powstaje przychód podatkowy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że z tytułu pełnienia funkcji w Radzie Nadzorczej Spółki przedstawiciel funduszu (…) będący pracownikiem A S.A. nie otrzymuje wynagrodzenia od Spółki - po stronie Spółki nie powstaje przychód podatkowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 382 § 1 i § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, ze zm. dalej: „KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)”):

Rada nadzorcza sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki we wszystkich dziedzinach jej działalności.

Do szczególnych obowiązków rady nadzorczej należy ocena sprawozdań, o których mowa w art. 395 § 2 pkt 1, w zakresie ich zgodności z księgami i dokumentami, jak i ze stanem faktycznym, oraz wniosków zarządu dotyczących podziału zysku albo pokrycia straty, a także składanie walnemu zgromadzeniu corocznego pisemnego sprawozdania z wyników tej oceny.

Z kolei, zgodnie z art. 382 § 4 KSH:

W celu wykonania swoich obowiązków rada nadzorcza może badać wszystkie dokumenty spółki, żądać od zarządu i pracowników sprawozdań i wyjaśnień oraz dokonywać rewizji stanu majątku spółki.

Na podstawie art. 392 § 1 KSH, członkom rady nadzorczej może zostać przyznane wynagrodzenie. Wynagrodzenie określa statut lub uchwała walnego zgromadzenia. Należy zatem wnioskować, że członkom rady nadzorczej może być, choć nie musi, przyznane wynagrodzenie. Przywołany przepis nie przewiduje odpłatności pełnienia funkcji w radzie nadzorczej jako zasady. Dopóki w danej spółce nie zapadnie decyzja co do przyznania członkom tego organu wynagrodzenia, wykonują oni swoje obowiązki nieodpłatnie (por. Kidyba Andrzej. Art. 392. Komentarz aktualizowany do art. 301-633 Kodeksu spółek handlowych. System Informacji Prawnej LEX, 2019).

Na gruncie KSH zadania rady nadzorczej wynikające z jego przepisów są wyrazem panującej w Polsce doktryny prawnej o rozdziale zarządzania od nadzoru w spółkach kapitałowych (model dualistyczny). Zgodnie z powyższym, rada nadzorcza powinna przygotowywać corocznie dla udziałowców (akcjonariuszy) własną ocenę sytuacji Spółki, w tym ocenę potencjalnych zagrożeń dla jej dotychczasowej pozycji. Rada nadzorcza jest więc reprezentantem interesu udziałowców, czyli dostarczycieli kapitału finansowego, dlatego też winna w pierwszym rzędzie analizować, oceniać i zapobiegać nieefektywnemu wykorzystaniu tegoż kapitału. Podstawowym warunkiem należytego realizowania przez radę funkcji nadzorczej oraz doradczej jest jednak odpowiednia jakość informacji oraz sprawny system przepływu informacji. Wobec powyższego uzasadnione jest stwierdzenie, że działania członków rady nadzorczej są działaniami podejmowanymi na rzecz właścicieli, a nie samej spółki jako takiej.

Przechodząc na płaszczyznę prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Pojęcie przychodu nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT. Przepis art. 12 tej ustawy zawiera listę jedynie niektórych, przykładowych kategorii (rodzajów) przychodów. Mając na względzie przedmiot niniejszego wniosku należy powołać art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Przepis ten wskazuje, że:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o CIT, jakkolwiek wskazuje, że przychodem jest także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, to nie definiuje tych pojęć, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 6 ustawy o CIT:

Wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z kolei w myśl art. 12 ust. 6a ustawy o CIT:

Wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Z brzmienia powyższych przepisów wynika, że aby dane świadczenie stanowiło świadczenie nieodpłatne, stanowiące źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do powstania stosunku, w ramach którego jeden podmiot dokonuje świadczenia na rzecz drugiego podmiotu, a drugi podmiot otrzymuje to świadczenie nieodpłatnie - bez świadczenia wzajemnego czy też jakiegokolwiek ekwiwalentu.

Z uwagi na brak definicji ustawowej pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” konieczne jest odwołanie się do jego wykładni językowej, w oparciu o definicje zawarte w Słowniku Języka Polskiego (słownik internetowy: https://sjp.pwn.pl). Zgodnie z tym słownikiem termin „świadczenie” oznacza:

1. obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz; też: to, co jest z tytułu takich zobowiązań wykonywane lub przekazywane

2. w prawie cywilnym: zachowanie się dłużnika przewidziane treścią zobowiązania.

Należy zauważyć, że sposób rozumienia pojęcia „nieodpłatne świadczenie” został ukształtowany przez orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym w uchwałach składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) - PPS 9/02 z dnia 18 listopada 2002 r. oraz II FPS 1/06 z dnia 16 października 2006 r. NSA stwierdził w nich, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT ma charakter szerszy niż w prawie cywilnym: „Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - art. 353 k.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Biorąc pod uwagę definicję słownikową pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” oraz ukształtowane w tym zakresie orzecznictwo sądów administracyjnych, nieodpłatnym świadczeniem na gruncie ustawy o CIT będzie uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów czy też z obowiązkiem wykonania świadczenia wzajemnego lub inną formą ekwiwalentu na rzecz drugiej strony.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Jednym z udziałowców Wnioskodawcy jest Fundusz (…) reprezentowany przez A S.A., którego to przedstawiciel jest pracownikiem A S.A. i jednocześnie jest członkiem Rady Nadzorczej Wnioskodawcy bez pobierania wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji. Pracownicy A S.A. zasiadający w organach spółek portfelowych (w tym i Spółki) nie pobierają od nich żadnych świadczeń pieniężnych a wynagrodzenie za pełnienie funkcji w spółce portfelowej zawiera się w wynagrodzeniu otrzymywanym z A S.A. z tytułu umowy o pracę lub kontraktu menedżerskiego

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w związku z tym, że z tytułu pełnionej funkcji w Radzie Nadzorczej Spółki przedstawiciel Funduszu będący pracownikiem A S.A. nie otrzymuje od Spółki wynagrodzenia, po stronie Spółki powstaje przychód podatkowy.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że ustalenie czy określone świadczenie, uzyskane w danym przypadku przez podatnika nieodpłatnie, stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, wymaga w szczególności oceny, czy strona dokonująca tego świadczenia otrzymuje lub może otrzymać (uzyskać) w przyszłości wzajemną korzyść majątkową. Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego, w którym Członkowie Rady Nadzorczej Wnioskodawcy, będący jednocześnie pracownikami A, nie otrzymują wynagrodzenia z tytułu pełnionej funkcji, należy ponownie przywołać art. 392 KSH, zgodnie z którym członkom rady nadzorczej może zostać przyznane wynagrodzenie. Przepisy KSH nie wprowadzają wymogu przyznania takiego wynagrodzenia. Powyższe wskazuje, że wykonywanie obowiązków członków rady nadzorczej nie stanowi czynności, które ze swej istoty lub co do zasady są wykonywane odpłatnie, gdyż decyzję o odpłatności czy też jej braku ustawodawca pozostawił samej spółce.

Kolejnym argumentem potwierdzającym poprawność stanowiska Wnioskodawcy jest brak podstaw do uznania, iż na gruncie analizowanego przypadku Spółka uzyskuje korzyść majątkową kosztem majątku innego podmiotu. Wnioskodawca nie uzyskuje korzyści majątkowej kosztem majątku osób pełniących funkcję Członków Rady Nadzorczej Wnioskodawcy, tj. wykonywanie przez nich tej funkcji u Wnioskodawcy nie wiąże się z żadnym uszczupleniem po ich stronie. Osoby te pełnią funkcję w Spółce w ramach swoich obowiązków pracowniczych wynikających z umowy o pracę lub kontraktu menadżerskiego, która łączy je z A i z tego tytułu uzyskują wynagrodzenie. Pełnienie funkcji członka rady nadzorczej w spółkach portfelowych stanowi obowiązek pracowniczy tych osób. Za realizację tego obowiązku otrzymują wynagrodzenie.

Powyższe, jak wskazano, stoi również w zgodzie z polityką wewnętrzną A. Wynika z niej, iż pracownicy A, zasiadający w organach spółek portfelowych (w tym i Spółki), nie pobierają od tych spółek żadnych świadczeń pieniężnych z tego tytułu. Wynagrodzenie za pełnienie funkcji w spółce portfelowej zawiera się już w wynagrodzeniu otrzymywanym przez te osoby z A z tytułu umowy o pracę (lub kontraktu menedżerskiego). Nie sposób więc twierdzić, że po stronie osób będących Członkami Rady Nadzorczej Spółki występuje jakiekolwiek uszczuplenie. Wykonują one swoje obowiązki służbowe, za które są wynagradzane w ramach umowy o pracę z A (lub kontraktu menadżerskiego).

Zatem, w przypadku nieodpłatnego pełnienia funkcji członków rady nadzorczej spółki kapitałowej przez osoby będące przedstawicielami podmiotu będącego udziałowcem Spółki, po stronie Spółki (podatnika) nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

Osoby te działają bowiem w interesie udziałowca - a nie w interesie podatnika (Spółki), który uzyskuje w związku z tym korzyść ekonomiczną w postaci udziału w zysku Spółki.

Tym samym, po stronie Wnioskodawcy nie powstał przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z nieodpłatnym pełnieniu funkcji Członka Rady Nadzorczej Wnioskodawcy przez osoby powołane przez Fundusz, otrzymujące wynagrodzenie od A.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).