Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 kwietnia 2022 r. Przesłanym tego samego dnia za pośrednictwem epuap.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”), jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka zajmuje się przede wszystkim działalnością związaną z wytwarzaniem oprogramowania.

Spółka posiada bogate doświadczenie techniczne w zakresie opracowywania niestandardowych aplikacji, prowadzenia prac badawczo-rozwojowych oraz wdrożeń, integracji systemów i oprogramowania, dostarczając wszystko na wielu platformach i wszelkiego rodzaju urządzeniach. Spółka posiada swoje biuro w Polsce i prace programistyczne są wykonywane w Polsce.

Spółka zaangażowana jest w tworzenie i rozwój oprogramowania i usług dla biznesu, dedykowanych rozwiązań dla klientów korporacyjnych. Produkty informatyczne oferowane przez Spółkę bazują na najnowszych technologiach oraz własnych, innowacyjnych rozwiązaniach. Działania pracowników Spółki pokrywają przy tym wszelkie etapy prac rozwojowych, począwszy od definiowania wymagań, projektowania rozwiązań, poprzez ich analizę, specyfikację, studium wykonalności, konstruowanie, rozwój, testowanie czy też ich usprawnianie.

Projekty realizowane przez Spółkę.

Spółka realizuje projekty badawczo-rozwojowe (dalej: „Projekty B+R”) w następujących obszarach:

1. Internet of Things (IoT) - Internet Rzeczy

a) Ten obszar badawczo-rozwojowy polega na opracowywaniu pilotażowych produktów i usług w oparciu o technologię IoT. W ramach tego obszaru odbywają się np. prace nad algorytmami, które na podstawie analizy danych pochodzących od różnych elementów sieciowych (sensorów, baterii, etc.), pozwalają na monitorowanie stanu poszczególnych elementów, a w kolejnych krokach także na profilowanie i usprawnienie produktów w oparciu o te informacje. W ramach przygotowanych rozwiązań powstaje specjalnie w tym celu tworzone oprogramowanie (aplikacje mobilne, webowe, specyficzne rozwiązania chmurowe czy też aplikacje wbudowane w urządzenia końcowe (embeded)). Przykładowym projektem realizowanym w tej grupie jest aplikacja służąca do wykrywania sygnałów zwiastujących możliwą awarię urządzeń przemysłowych, poprzez opracowanie algorytmów, których zadanie jest wykrywanie anomalii analizując pomiary wibracji urządzenia przemysłowego.

2. Zarządzanie zasobami ludzkimi:

a) W ramach tego obszaru, Spółka opracowuje i udoskonala Produkty IT wspierające pracodawców w rekrutacji i selekcji pracowników oraz w zarządzaniu danymi potencjalnych kandydatów.

b) Do nowatorskich rozwiązań w dziedzinie HR należy system umożliwiający nagranie CV. Jest to jedyne takie narzędzie na rynku, umożliwiające stworzenie CV w formie filmu video. System wyróżnia uniwersalność, brak szczególnych wymagań technologicznych dla kandydatów oraz możliwość dostosowania scenariuszy nagrań do wymogów każdej branży i każdego stanowiska.

c) Innym nowatorskim systemem tego typu jest Project Desk - system rejestracji i zarządzania zgłoszeniami, zadaniami, umowami, rejestracją czasu pracy pracowników i panelem klienta. Oprogramowanie wspiera procesy zachodzące w działach IT firm jak i providerów usług IT w formie outsourcingu. Pomaga zarządzać czasem pracy serwisantów.

d) Kolejnym rozwiązaniem jest system automatyzujący wyliczanie wydajności pracowników w zakładzie produkcyjnym. Na podstawie zaimplementowanych algorytmów oraz możliwym do modyfikacji parametrom, na podstawie danych z rejestratora czasu pracy, system wylicza dane, na podstawie których Kierownicy podejmują decyzje na temat premiowania pracowników. System ten umożliwia również zaimplementowanie wyników do programu kadrowo-płacowego, gdzie wyliczane są listy płac.

3. Transport i komunikacja:

a) Pracownicy Spółki tworzą światowej klasy rozwiązania na potrzeby transportu osób. W ramach opisywanego obszaru został przykładowo opracowany innowacyjny system umożliwiający zamówienie przejazdu busem. Unikalną cechą systemu jest, oprócz możliwości zamówienia przejazdu na stałych trasach i przystankach to system umożliwia zamówienie biletu i odbycia podróży busem do innego kraju z możliwością dokupienia usługi door to door, czyli odbioru spod wskazanego adresu i dostarczenia pod adres. Stworzony został specjalny algorytm przeliczający cenę biletu na trasie "door to door", czyli z adresu pod adres. System posiada dodatkowe funkcjonalności przyspieszające proces zakupu biletów, m.in. zintegrowane z wysyłką metody płatności, automatyczne sprawdzanie dostępności konkretnych pojazdów, zaawansowany system rabatowy.

4. Finanse i księgowość:

a) Pracownicy Spółki opracowali na życzenie klienta system automatyzujący proces rozliczeń podatku za granicą. Zostały poczęte daleko idące integracje które po weryfikacji poprawności danych zostają zgłoszone przez opracowany integrator bezpośrednio do bazy danych urzędów podatkowych za granicą.

b) Pracownicy Spółki opracowali na życzenie Klienta - firmy produkującej wyroby małoseryjne, na zlecenie, system rozliczania kosztów wydziałowych na poszczególne zlecenia na podstawie zbieranych według miejsc powstawania kosztów danych o produkcji. System ten przetwarza dane otrzymywane z rejestratorów PLC oraz z paneli produkcyjnych, odczytuje wartości kosztów wydziałowych zagregowane na poszczególnych kontach księgowych i rozdziela ja na zlecenia wykonywane w danym miesiącu.

c) Kolejnym rozwiązaniem stworzonym przez Spółkę jest obliczający odchylenia od cen ewidencyjnych, na podstawie ujednoliconych parametrów opisujących towary, pozycje na dokumentach handlowych, dokumenty handlowe oraz zapisy księgowe. System porównuje wartości ewidencyjne wyrobów gotowych z faktycznymi wartościami kosztów niezbędnych do wyprodukowania jednostki wyrobu, tworząc odpowiednie dekrety na kontach księgowych.

Praca koordynowana jest w Spółce w oparciu o wprowadzone w Spółce nowoczesne metodyki pracy (metodyka SCRUM i KANBAN). Spółka ma przyjęty określony schemat postępowania, według którego planuje, buduje i kontroluje proces rozwoju nowych rozwiązań (tj. systemów, komponentów oprogramowania).

Prace są prowadzone w Spółce równolegle nad kilkoma zagadnieniami, poprzez realizację przez zespoły projektowe w danym momencie kilku zadań oraz dostarczenie efektów pracy w krótkich odstępach czasu. Samoorganizacja zespołu projektowego oraz efektywne zarządzanie projektem, jak również unikanie przestojów prac stanowią istotną część zarządzania zespołami projektowymi. Zgodnie z przyjętymi metodami pracy, projekty prowadzone są w sposób iteracyjny, przyrostowy, pozwalający na bieżące weryfikowanie wyników kolejnych etapów prac i bieżące wprowadzanie udoskonaleń. Ma to doprowadzić do szybkiego wytworzenia wysokiej jakości oprogramowania. Proces rozwoju przygotowywanych w Spółce rozwiązań zawiera także czynności takie jak pisanie lub modyfikowanie kodu, jego restrukturyzowanie, również częściowe przepisywanie, ponowne kodowanie czy adaptowanie do potrzeb nowego rozwiązania. Prace w ramach Projektów B+R realizowane są w sposób systematyczny, uporządkowany i w zależności od projektu trwają od kilku do kilkunastu miesięcy.

Spółka na podstawie zawartych ze Zleceniodawcami umów ramowych, projektowych lub umów o współpracę świadczy usługi programistyczne. W ramach tych umów Spółka udziela licencji lub przenosi na Zleceniodawcę całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych utworów, będących produktami realizowanych prac, za co otrzymuje wynagrodzenie. Prace są rozliczane ze Zleceniodawcami na podstawie faktur VAT (podatek od towarów i usług).

Działania te w Spółce są prowadzone systematycznie i w sposób zorganizowany, zwiększając kapitał intelektualny przedsiębiorstwa. Działania te w Spółce mają charakter twórczy, gdyż są nastawione na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Systematyczność prowadzonych działań przez Spółkę oznacza, że działalność programistyczna nie jest działalnością incydentalną, lecz stanowi główny przedmiot działalności gospodarczej przez Spółkę. Każde działanie Spółki ma również określony cel tj. jest nakierowane na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Istotnym elementem tak prowadzonego procesu jest bieżące zapewnianie jakości opracowywanego oprogramowania przez dedykowane osoby, które w taki sposób wpływają na działania zespołów projektowych, aby już w trakcie tworzenia oprogramowania, na wczesnym etapie realizacji projektów, zespół mógł wykrywać i poprawiać ewentualne błędy czy też zagrożenia związane z bezpieczeństwem nowych rozwiązań. Opracowywane są strategie testów, tworzone środowiska testowe i rekomendacje. Praca zespołów projektowych wspierana jest również przez osoby opracowujące koncepcje tworzenia nowych środowisk infrastruktury IT, które najlepiej odpowiedzą na potrzeby rozwiązań tworzonych w Spółce. Pracownicy przydzieleni do wykonania tych zadań pracują nad automatyzacją procesów wdrażania, poprawą wydajności, dostępnością czy szybkością obsługi nowo wprowadzanych rozwiązań.

Efektem prowadzonych Projektów B+R są autorskie programy komputerowe pogrupowane w odpowiednie produkty informatyczne.

Obok zasadniczych prac związanych z tworzeniem nowych komponentów oprogramowania bądź ulepszaniem już istniejących, pozostaje też monitorowanie rynku, dostarczanie informacji o występujących tendencjach rynkowych oraz aktualnych potrzebach klientów ale również takie kształtowanie nowych funkcjonalności w tworzonych narzędziach informatycznych, które nie tylko odzwierciedli potrzeby rynku i klientów ale i ukształtuje je w sposób, który przyczyni się do znacznego usprawnienia zachowań, prowadząc do innowacji technologicznych. Zadania te prowadzone są w Spółce przede wszystkim przez analityków oraz pracowników kadry menedżerskiej. W szczególności są oni odpowiedzialni za analizę biznesową, konsultacje technologiczne i opracowanie specyfikacji oraz planów rozwojowych poszczególnych produktów i technologii.

Prace realizowane w ramach Projektów B+R mają charakter twórczy i są ukierunkowane na tworzenie nowych, innowacyjnych produktów (dalej, jako „Produkty IT”). Stworzenie takiego oprogramowania wymaga połączenia specjalistycznej wiedzy z różnych dziedzin, w których programy tworzone przez Spółkę znajdują zastosowanie. W ramach podejmowanych prac projektowych, pracownicy Spółki realizują zadania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowania ulepszeń produktów i usług lub całkiem nowych rozwiązań. W ramach prowadzonych prac oceniana jest również przydatność danych rozwiązań technologicznych w budowaniu nowych czy ulepszonych rozwiązań, które będą mogły zostać wprowadzone na rynek.

Nawet wtedy, gdy nowy czy ulepszony Produkt IT trafia na rynek, nadal często zachodzi konieczność rozwiązywania pojawiających się problemów technicznych lub wymagań formalno-prawnych, przy czym niektóre z nich mogą wymagać dalszych prac rozwojowych. Tego rodzaju prace podejmowane na zasadzie „sprzężenia zwrotnego” (feedback R&D) zgodnie z zaleceniami przedstawionymi w podręczniku Frascati z 2015 roku, kwalifikowane są również do projektów badawczo-rozwojowych.

W większości przypadków po zakończeniu Projektu B+R Spółka otrzymuje kolejne zlecenia w zakresie rozbudowy danego Produktu IT o nowe moduły, czy udoskonalone rozwiązania.

Podkreślenia wymaga fakt, że prace związane z utrzymaniem już wdrożonych rozwiązań, czy też korektą ewentualnych błędów, nie są przez Spółkę kwalifikowane do prac badawczo-rozwojowych, jako że są to zadania rutynowe, związane z bieżącą obsługą wdrożonych i znanych już rozwiązań i w związku z tym nie są objęte zakresem niniejszego wniosku.

Pracownicy i współpracownicy.

W celu realizacji zadań biznesowych Spółka współpracuje z wysoko wykwalifikowanymi specjalistami, np. programistów/inżynierów oprogramowania, architektów systemów i oprogramowania, specjalistów ds. jakości/testerów, architektów testów, projektantów, menedżerów i inżynierów projektów i produktów, specjalistów od dokumentacji technicznej, grafików a także kadrę zarządzająca oraz personel wspierający. Zatrudnia ich na podstawie umów o pracę (dalej, jako „Pracownicy BR”), współpracuje na podstawie umów cywilnoprawnych (o dzieło, zlecenia) czy też umów o współpracę z osobami prowadzącymi jednoosobową działalność gospodarczą (dalej: „Umowy B2B”; dalej łącznie jako: „Współpracownicy”).

Każdy z typów umów zawiera postanowienia przenoszące na Spółkę autorskie prawa majątkowe do wytworzonych w ramach tych umów utworów w rozumieniu ustawy prawo autorskie i prawa pokrewne. Spółka jest zatem ostatecznie właścicielem autorskich praw majątkowych do poszczególnych kwalifikowanych IP (Produktów IT), które komercjalizuje.

Wynagrodzenie z tytułu zawartych Umów B2B ustalane jest najczęściej w stawkach godzinowych za wykonanie usługi, przy czym tak ustalone wynagrodzenie zawiera już wynagrodzenie za przejście majątkowych praw autorskich do programu komputerowego, tworzonego w ramach prowadzonych przez Spółkę projektów B+R. Na podobnych zasadach rozliczane są umowy zlecenia. W przypadku zaś umów o dzieło kwota umowy stanowić będzie zapłatę za wykonanie dzieła w postaci programu komputerowego (bądź jego elementów) stworzonego w ramach prowadzonych przez Spółkę Projektów B+R i przejście na Spółkę majątkowych praw autorskich do tychże programów.

Sposób ustalania kosztów kwalifikowanych na potrzeby ulgi B+R.

Spółka prowadzi ewidencję rachunkową stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 w związku z art. 9 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”), z której w szczególności, na podstawie listy imion i nazwisk Pracowników B+R jest w stanie wyodrębnić koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „koszty kwalifikowane B+R”), stanowiące koszty uzyskania przychodów o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, czyli należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „Ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”), oraz składki z tytułu tych należności na ubezpieczenie społeczne, w części finansowanej przez płatnika (dalej łącznie jako: „Koszty Pracy”).

W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 roku nowych regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d Ustawy o CIT (z uwzględnieniem zmian wprowadzonych w tym przepisie kolejnymi nowelizacjami Ustawy o CIT) Spółka zamierza skorzystać z ulgi w odniesieniu do ponoszonych Kosztów Pracy Pracowników B+R. Na potrzeby wykorzystania ulgi z tytułu kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, Spółka zamierza obliczać wysokość kosztów kwalifikowanych w następujący sposób: koszty kwalifikowane równałyby się sumie poniesionych przez Spółkę w poszczególnych miesiącach danego roku podatkowego Kosztów Pracy poszczególnych Pracowników B+R pomnożonych przez Wskaźnik B+R, stanowiący stosunek czasu przeznaczonego przez danego pracownika na realizację działalności B+R do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu albo poprzez bezpośrednie przypisanie czasu poświęconego na realizację działalności B+R przez poszczególnych Pracowników B+R.

W analogiczny sposób Spółka jest w stanie wyodrębnić koszty kwalifikowane B+R stanowiące koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1a, w zw. z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, czyli należności z tytułów o których mowa w art. 13 pkt 8 Ustawy o PIT, oraz składki z tytułu tych należności na ubezpieczenie społeczne, w części finansowanej przez płatnika.

W piśmie z 19 kwietnia 2022 r., będącym uzupełnieniem wniosku, wskazali Państwo, że:

1. koszty kwalifikowane, o których mowa we wniosku, nie zostały Spółce (podatnikowi) zwrócone w jakiejkolwiek formie ani też nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania;

2. w skład wynagrodzeń pracowników oraz współpracowników wykonujących prace dotyczące Projektów B+R, które są objęte przedmiotem pytania oznaczonego nr 1 wchodzą:

- wynagrodzenie zasadnicze

- wynagrodzenie za nadgodziny;

- premie;

- wynagrodzenie za czas niewykonywania pracy (urlop, choroba).

3. Spółka nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pytania

Wnioskodawca prosi o potwierdzenie, że:

1. Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz pkt 1a Ustawy o CIT, może zaliczyć:

a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu?

oraz

b) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu?

2. działalność Wnioskodawcy, która będzie prowadzona w ramach projektów znajdujących się w obszarach opisanych w stanie faktycznym, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d Ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie (sformułowane we wniosku oraz jego uzupełnieniu).

Zdaniem Wnioskodawcy,

1. Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz pkt 1a Ustawy o CIT, może zaliczyć:

a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu

oraz

b) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

2. działalność Wnioskodawcy, która będzie prowadzona w ramach projektów znajdujących się w obszarach opisanych w stanie faktycznym, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT, która uprawnia do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d Ustawy o CIT.

Ad. 1

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej "kosztami kwalifikowanymi". Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Stosownie do art. 18 ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

2. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

W myśl art. 18d ust. 5 Ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów (art. 18d ust. 6 Ustawy o CIT).

Stosownie do art. 18d ust. 7 Ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 6 Ustawy CIT).

Zgodnie z art. 18d ust. 8 Ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy o CIT,

3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT,

4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5. podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) lub jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.),

6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie o CIT,

9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc się do kwestii uznania wskazanych przez Wnioskodawcę kosztów pracy za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, należy wskazać, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Należy zaznaczyć, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o CIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy o CIT).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy i przedstawiony opis stanu faktycznego należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy zgodnie z którym może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej wydatki poniesione na:

1. wynagrodzenie pracowników wynikające z ewidencji B+R;

2. wynagrodzenie współpracowników (bez B2B);

3. koszty dodatkowe:

a. związane z pracownikami i współpracownikami (bez B2B),

b. a więc: dodatkowe ubezpieczenie medyczne pracowników i współpracowników ubezpieczenia grupowe, koszt tzw. programu benefitowego (do wykorzystania na np.: kartę sportową, wydarzenia kulturalne, podróże) oraz

c. benefitu w postaci np. kursu programistycznego; koszty związane ze szkoleniami pracowników i współpracowników (związane z prowadzeniem prac badawczo-rozwojowych) oraz

d. wydatki Wnioskodawcy na podróże służbowe pracowników i współpracowników związane z pracami w zakresie prac badawczo - rozwojowych (m.in. diety i inne należności związane z podróżą, wydatki na nocleg, bilety, koszty paliwa itp.),

w zakresie w jakim dotyczą one pracowników i stanowią należności pracowników z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT, a w zakresie w jakim dotyczą współpracowników stanowią przychód z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT.

4. składki na ubezpieczania społeczne pracowników i współpracowników w części finansowanej przez Spółkę (z wyłączeniem Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych) w takiej ich części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej (tworzenie oprogramowania) pracowników, zleceniobiorców (współpracowników bez B2B) pozostaje (będzie pozostawał) w ogólnym czasie ich pracy w danym miesiącu.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy prace, które będą realizowane w ramach projektów opisanych w stanie faktycznym (Projekty B+R) będą stanowić działalność badawczo-rozwojową zdefiniowaną w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT, zgodnie z którym działalność badawczo-rozwojowa to działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4a pkt 27 Ustawy o CIT badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z 20 lipca 2018 roku Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej, jako „uPSWN”) tj. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 uPSWN, tj. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast, prace rozwojowe zostały zdefiniowane w art. 4a pkt 28 uCIT i oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 uPSWN, tj. prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Opisane w stanie faktycznym prace, które będą podejmowane przez Wnioskodawcę stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, a konkretnie prace rozwojowe określone w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT w zw. z art. 4 ust. 3 uPSWN. Działalność, która będzie wykonywana przez Wnioskodawcę będzie miała na celu zdobycie nowej wiedzy, która będzie następnie wykorzystywana do projektowania nowych rozwiązań programistycznych. Należy podkreślić, że prace prowadzone przez Wnioskodawcę w ramach przedstawionych obszarów będą spełniać wszystkie wymogi prac badawczo- rozwojowych określone w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, tj. prace te będą stanowić działalność twórczą, będą prowadzone w sposób systematyczny oraz będą prowadzone w celu zwiększenia zasobów wiedzy. Wobec powyższego, koszty obszarów opisanych w stanie faktycznym, będą mogły być rozliczane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej jako koszty kwalifikowany, w rozumieniu art. 18d Ustawy o CIT. Projekty, realizowane przez Wnioskodawcę są prowadzone w sposób systematyczny, tj. mają jasno określony harmonogram.

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Ponadto, w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, w definiowaniu działalności badawczo- rozwojowej następuje odniesienie do kryteriów z Podręcznika Frascati. Według podręcznika, działalność badawczo-rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu nowego oprogramowania komputerowego w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe klientów Spółki. Działania te stanowią prace rozwojowe, gdyż polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny, jak i kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność badawczo-rozwojową, działalność Wnioskodawcy spełnia cechy takowej:

1. nowatorskość i twórczość: Wnioskodawca tworzy oprogramowanie w zależności od potrzeb klientów Spółki, a działalność Spółki ma na celu zwiększenie innowacyjności rozwiązań programistycznych lub stworzenie zupełnie nowych rozwiązań;

2. nieprzewidywalność: klienci oczekują od Wnioskodawcy wykonywania prac, których skutek co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (oprogramowania), pomimo korzystania z istniejących metod informatycznych i języków programistycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację istniejących rozwiązań,

3. metodyczność: Wnioskodawca zobowiązany jest w ramach umów do ścisłej, zgodnej z harmonogramem współpracy z klientami, którą zobowiązany jest należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami klientów

Dodatkowo, prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu, dalszym rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania, mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania. Prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie oprogramowania w przyszłości.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stwierdza, że tworzenie przez niego oprogramowania w zakresie opisanym w stanie faktycznym spełnia kryteria działalności badawczo-rozwojowej, zawarte w Podręczniku Frascati oraz w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl z art. 18d ust. 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

W myśl art. 18d ust. 5 updop,

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Stosownie do art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b updop,

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Jak wynika z powyższych przepisów, przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (`(...)`).

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu oraz wynagrodzeń za czas choroby - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT), również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia i o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Zatem, mając na uwadze treść powołanych wyżej przepisów, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe, odstąpiono od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

1. Wnioskodawca do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 oraz pkt 1a updop, może zaliczyć:

a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu

oraz

b) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a Ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2. działalność Wnioskodawcy, która będzie prowadzona w ramach projektów znajdujących się w obszarach opisanych w stanie faktycznym, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 updop, która uprawnia do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d updop,

należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w zakresie pytania oznaczonego nr 2 na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.