0111-KDIB1-3.4010.169.2022.1.PC

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

- wynik (dochód albo strata) z tytułu zbycia Oprzyrządowania lub aparatury testowej wykorzystywanej wyłącznie na terenie SSE powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia), tj. przychód oraz koszty związane z Oprzyrządowaniem lub aparaturą testową powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.;

- wynik (dochód albo strata) z tytułu świadczenia przez Spółkę Usług powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia), tj. przychód oraz koszty związane z Usługami powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

L. sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka prowadzi działalność na terenie (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie Zezwolenia nr (…) z dnia (…) (dalej: „Zezwolenie”), zmienionego decyzją nr (…) z dnia (…), w której wydłużono Wnioskodawcy termin na poniesienie wydatków kwalifikowanych na terenie strefy oraz termin zakończenia inwestycji z 30 czerwca 2019 r. do 31 lipca 2021 r. Wszystkie z warunków wskazanych treścią Zezwolenia i decyzji zmieniającej Zezwolenie zostały przez Spółkę wypełnione.

Aktualnie Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego w związku z działalnością prowadzoną na terenie SSE na podstawie Zezwolenia. Pula dostępnej pomocy wynikająca z Zezwolenia nie została jeszcze przez Wnioskodawcę wykorzystana.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja podzespołów elektronicznych w szczególności dla branży motoryzacyjnej i przemysłowej oraz wykorzystywanych w obszarze automatyki dla domu i budownictwa.

Produkowane przez Spółkę podzespoły elektroniczne składają się z:

- płytek PCB (printed circuit board, płytek obwodów drukowanych) wraz z

- komponentami (np. złącza, elementy plastikowe i metalowe, obudowy)

- i przewodami (kablami) oraz

- dodatkowymi elementami, np.: elastycznymi obwodami drukowanymi (flex), radiatorami, obudowami

(dalej łącznie jako: „Części”).

Na całość procesu produkcyjnego określonego produktu składa się zatem odpowiednie złożenie Części, czyli płytek PCB wraz z dodatkowymi komponentami, przewodami i dodatkowymi elementami - PCBA (printed circuit board assembly) (dalej jako: „Produkty”, „Wyroby”).

Złożenie poszczególnych Części Produktu (płytki PCB, komponentów, przewodów, dodatkowych elementów) musi zostać wykonane w taki sposób, aby gotowy Produkt spełniał wymagania klienta Spółki (przedstawioną przez niego specyfikację - parametry). Produkty są produkowane na zamówienie klienta - Części Produktu oraz sposób ich złożenia składające się na określony Produkt różnią się w zależności od konkretnego zamówienia.

Aby przygotować projekt do produkcji seryjnej cała produkcja oraz wszystkie narzędzia (oprzyrządowanie produkcyjne) muszą zostać właściwie zaprojektowane, wykonane, wdrożone, zatwierdzone i sprawdzone, co wymaga zaangażowania pracowników (inżynierów, pracowników merytorycznych) Spółki. W związku z przedstawioną powyżej produkcją podzespołów Spółka wykonuje następujące usługi:

- usługi wsparcia inżynieryjnego w procesie produkcji,

- usługi wykonania oprzyrządowania procesowego (produkcyjnego),

- usługi testowania wykonywanych Produktów

(dalej łącznie jako: „Usługi”).

Usługi wsparcia inżynieryjnego świadczone przez Spółkę w procesie produkcji polegają na opracowywaniu i przygotowywaniu procesu produkcyjnego - dostosowywaniu tego procesu do produkcji określonego Produktu. Przykładowo usługi wsparcia inżynieryjnego polegają na opracowaniu oprogramowania pozwalającego wyprodukować na maszynach produkcyjnych posiadanych przez Spółkę podzespołów zgodnie z zamówieniem klienta.

Wsparcie inżynieryjnie może również obejmować weryfikację specyfikacji Produktu przesłanej przez klienta. Taka sytuacja może mieć miejsce, gdy np. ułożenie komponentów na płytce PCB przedstawione przez klienta będzie powodowało, iż określony Produkt nie będzie działał prawidłowo lub wystarczająco efektywnie (w oczekiwanym przez klienta stopniu). W takiej sytuacji, w ramach świadczonych przez Spółkę usług inżynieryjnych, pracownicy Spółki mogą zaproponować klientowi np. inne ułożenie komponentów, skutkujące bardziej wydajnym działaniem zamówionego podzespołu.

Usługi wykonania oprzyrządowania procesowego (produkcyjnego).

W celu realizacji przez Wnioskodawcę konkretnych projektów produkcyjnych związanych z realizacją określonego Produktu dla klienta niezbędne jest dostosowanie procesu produkcyjnego Spółki poprzez wykonanie dodatkowego zindywidualizowanego oprzyrządowania, które będzie wykorzystywane w tej konkretnej produkcji (dalej: „Oprzyrządowanie”), które umożliwia:

- wytworzenie Produktów o określonych cechach wymaganych przez odbiorców (Oprzyrządowanie nada wytwarzanym Produktom cechy przez nich wymagane) lub

- sprawdzenie jakości wytwarzanych Produktów na potrzeby odbiorcy.

Zauważyć należy, że Oprzyrządowanie to, jest niezbędne do produkcji Wyrobów strefowych, których produkcja objęta jest otrzymanym przez Spółkę Zezwoleniem (dochód uzyskany ze sprzedaży tych Wyrobów jest zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych). Parametry techniczne użytego w procesie produkcyjnym Oprzyrządowania, w bezpośredni sposób wpływają na wytwarzane elementy w zależności od oczekiwań wedle Produktu np. determinując ich kształt, właściwe ułożenie, a także odpowiadają za sprawdzenie ich właściwości - np. czy nie występują braki komponentów lub zwarcia.

Oprzyrządowanie jest wykonywane przez Spółkę przy wykorzystaniu materiałów nabywanych od podmiotów zewnętrznych, ale również Oprzyrządowanie może być nabywane przez Spółkę od podmiotów zewnętrznych. Zasadniczo Oprzyrządowanie podlega zbyciu na rzecz odbiorcy końcowego, dla którego produkowane są Wyroby strefowe. Co do zasady zgodnie z umowami zawieranymi z głównymi klientami, Spółka sprzedaje Oprzyrządowanie służące do produkcji klientom, zaś sam proces produkcyjny jest realizowany przy wykorzystaniu Oprzyrządowania będącego już własnością klienta. W ten sposób, gwarantowana jest wyłączność wykorzystania Oprzyrządowania na rzecz jednego klienta Spółki oraz unikatowość wytwarzanych dla niego Produktów. Wobec tego, po zbyciu finalnemu odbiorcy, Oprzyrządowanie fizycznie pozostaje w posiadaniu Wnioskodawcy na terytorium SSE służąc mu do produkcji Wyrobów strefowych zgodnie z zamówieniem ostatecznego odbiorcy.

Usługi testowania wykonywanych Produktów.

Na usługi testowania wykonywanych Produktów składają się następujące czynności:

- wykonanie lub dostosowanie aparatury testowej, którą dysponuje Spółka, a następnie wykorzystanie tej aparatury w celu weryfikacji, czy produkowane przez Spółkę Produkty - przede wszystkim na etapie produkcji testowej, ale także dalszej produkcji seryjnej - spełniają wymagania określone przez klienta;

- zlecenie przeprowadzenia testów starzeniowych (testów szokowych w komorach klimatycznych) wyspecjalizowanym jednostkom badawczym, dysponującym odpowiednią aparaturą naukowo-badawczą.

Wskazane czynności, składające się na usługi testowania, są wykonywane w przedstawionej kolejności, tzn. najpierw dokonywane są testy przy użyciu aparatury testowej Spółki (dostosowanej lub wykonanej w całości na potrzeby określonego zamówienia - Produktu), a następnie jednostkom badawczym zlecane są testy starzeniowe.

Przedstawione powyżej Usługi są zawsze świadczone w związku z produkcją określonych podzespołów - są związane z konkretną, określoną produkcją (konkretnym, określonym Wyrobem) wykonywanymi na zamówienie danego klienta. Spółka nie świadczy Usług niezależnie od wykonywanych Produktów - klient nie ma możliwości nabycia tych usług bez jednoczesnego zamówienia od Spółki (produkcji) określonego Produktu. Jest to również związane z charakterem świadczonych usług - wykonywane w ich ramach czynności są ściśle związane z konkretnym Produktem - ich zakres jest zdeterminowany charakterystyką zindywidualizowanego Wyrobu.

Wynagrodzenie uzyskiwane przez Spółkę z tytułu wykonywanych Usług może być dokumentowane na fakturze wystawianej klientowi jako odrębna pozycja (świadczenie usług) - poza wynagrodzeniem należnym Spółce za wykonanie (określonej liczby zamówionych) Produktów. Natomiast nawet jeżeli określone zamówienie jest dokumentowane jedną pozycją na wystawianej przez Spółkę fakturze jako dostawa Produktów, to w cenie tych Produktów (wynagrodzeniu) Spółka uwzględnia również wynagrodzenie za wykonanie Usług. Spółka wyjaśnia przy tym, że wyodrębnianie na fakturze Usług jako osobnej pozycji wynika przy tym ze względów biznesowych - niektórzy klienci zastrzegają sobie prawo w zawieranych ze Spółką umowach do odstąpienia od zamówienia (produkcji Produktów) po wykonaniu przez Spółkę Usług, poprzedzających zawsze rozpoczęcie przez Spółkę produkcji seryjnej danego Produktu. Usługi mają marginalne znaczenie względem zasadniczej działalności produkcyjnej Spółki, niemniej, są one niezbędnym elementem procesu produkcyjnego.

Uwzględniając realia gospodarcze, bez świadczenia Usług Spółka nie mogłaby uzyskiwać zleceń produkcyjnych czy realizować zamówień składanych przez klientów.

W ramach powyższych Usług Spółka najczęściej dokonuje zbycia (przeniesienia własności) na rzecz klienta Oprzyrządowania i aparatury testowej opracowanych na potrzeby produkcji określonego Produktu dla tego klienta. Zbywanie Oprzyrządowania i aparatury bywa wymogiem biznesowym stawianym przez klientów - w branży motoryzacyjnej, w której działa Spółka, takie zobowiązanie do zbycia opracowanego Oprzyrządowania i aparatury (narzędzi, toolingu) na rzecz podmiotu zlecającego określoną produkcję ma charakter standardowy. Spółka pragnie jednak podkreślić, że zbycie oprzyrządowania i aparatury również nie jest jej celem biznesowym - takim celem jest opracowanie nowego Produktu oraz uruchomienie i wykonanie jego produkcji seryjnej - co jest możliwe wyłącznie dzięki opracowaniu procesu produkcji tego Produktu, co z kolei wymaga opracowania i wykonania odpowiedniego oprzyrządowania oraz aparatury testowej. Z tego względu usługi opracowania Oprzyrządowania procesowego oraz usługi testowania wykonanych Produktów są świadczone także wówczas, gdy Oprzyrządowanie i aparatura wykonywane na potrzeby świadczenia tych usług nie są następnie nabywane przez klientów.

Spółka w tym kontekście pragnie raz jeszcze podkreślić, że przedstawione Usługi są ściśle związane z realizowaną przez Spółkę produkcją na rzecz danego klienta - są zawsze świadczone w związku z produkcją określonych podzespołów elektronicznych. Spółka nie świadczy (nie oferuje klientom świadczenia) Usług niezależnie od wykonywanych Produktów.

Należy podkreślić, że wykonywanie Usług w odniesieniu do konkretnego, określonego Produktu jest niezbędne do jego wyprodukowania - czynności wykonywane w ramach Usług są konieczne, aby wyprodukować gotowy Produkt, który powstaje w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia, a zatem ich sprzedaż generuje przychody alokowane do przychodów korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Bez świadczenia przez Spółkę Usług produkcja podzespołów elektronicznych - ze względu na poziom skomplikowania tych Produktów i precyzyjny charakter produkcji, jaka charakteryzuje tego typu Produkty - byłaby niemożliwa.

Pytania:

1. Czy wynik (dochód albo strata) z tytułu zbycia Oprzyrządowania lub aparatury testowej wykorzystywanej wyłącznie na terenie SSE powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia), tj. przychód oraz koszty związane z Oprzyrządowaniem lub aparaturą testową powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.?

2. Czy wynik (dochód albo strata) z tytułu świadczenia przez Spółkę Usług powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia), tj. przychód oraz koszty związane z Usługami powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.?

Państwa stanowisko w sprawie:

Zdaniem Wnioskodawcy, wynik (dochód albo strata) z tytułu zbycia Oprzyrządowania lub aparatury testowej powinien być alokowany do działalności strefowej (tj. zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym) oraz koszty związane z nabyciem/wytworzeniem Oprzyrządowania lub aparatury testowej powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

W ocenie Spółki także wynik (dochód albo strata) z tytułu świadczenia przez Spółkę Usług związanych z Oprzyrządowaniem lub aparaturą testową powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia), tj. przychód oraz koszty związane z Usługami powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., wolne od podatku dochodowego są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (dalej: „Zezwolenie SSE”), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 u.p.d.o.p. zwolnienie podatkowe, o którym mowa powyżej przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu.

W konsekwencji, zwolnieniu z podatku dochodowego podlega dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej:

- na terenie SSE,

- na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej.

Zgodnie z poglądem prezentowanym przez NSA w wyroku z dnia 15 lutego 2018 r., sygn. II FSK 245/16 dochodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w Zezwoleniu.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., ma charakter przedmiotowy i odnosi się do dochodów uzyskanych z określonego źródła, tj. działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu i na podstawie stosownego Zezwolenia SSE, a więc w jego ramach i w granicach zakreślonych przedmiotem działalności gospodarczej ujętej w Zezwoleniu SSE (Wyrok NSA z dnia 19 czerwca 2018 r., II FSK 1591/16, Wyrok NSA z dnia 30 czerwca 2014 r., II FSK 1727/12)

NSA zwracał również uwagę, że w toku prowadzonej działalności gospodarczej podmiot strefowy może uzyskać przychód (dochód) wynikający bezpośrednio z wytworzonego produktu końcowego, na produkcję którego uzyskał Zezwolenie SSE, ale mogą to być również przychody związane pośrednio z prowadzoną produkcją. Jeżeli taki przychód wiąże się ściśle z procesem produkcji, na który podmiot strefowy posiada Zezwolenie SSE, to również będzie on podlegać zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Podkreślenia wymaga fakt, że produkcja Wyrobów strefowych odbywa się na terenie SSE w ramach działalności gospodarczej, która została opisana w Zezwoleniu, a świadczone przez Wnioskodawcę Usługi są wykorzystywane wyłącznie do produkcji Wyrobów. Spółka pragnie zaznaczyć, że prowadzi działalność gospodarczą na terenie SSE tożsamą z działalnością wymienioną w treści posiadanego Zezwolenia, a tym samym uzyskiwane przez nią dochody spełniają wszystkie przesłanki umożliwiające zakwalifikowanie ich jako dochodów podlegających zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Bez właściwego zaprojektowania produkcji, wykonania Oprzyrządowania czy wykonania testów produktowych nie byłaby możliwa cała produkcja seryjna. Bez świadczenia Usług Spółka nie miałaby możliwości prowadzenia działalności polegającej na produkcji konkretnych Wyrobów. W konsekwencji, każdorazowo po przekazaniu Spółce danego projektu produkcyjnego, Spółka w pierwszej kolejności opracowuje i przygotowuje proces produkcyjny poprzez dostosowanie go do produkcji konkretnego Produktu. W dalszej kolejności Wnioskodawca wykonuje Oprzyrządowanie niezbędne do realizacji tego projektu, które następnie podlega odsprzedaży na rzecz klienta Spółki. Oprzyrządowanie ma specyficzne parametry i jest dedykowane do konkretnej produkcji na rzecz danego klienta. Dlatego też Oprzyrządowanie może być odsprzedane wyłącznie temu klientowi, który zamówił produkcję określonych Wyrobów. Jednocześnie Wnioskodawca wykonuje usługi testowania w celu weryfikacji (zarówno na etapie produkcji testowej, jak i produkcji seryjnej), czy produkowane Wyroby spełniają wymagania określone przez klienta, które obejmują wytworzenie lub dostosowanie aparatury testowej (niekiedy odsprzedawanej na rzecz klienta), a także testy starzeniowe.

Zasadniczo zarówno usługi wsparcia inżynieryjnego w procesie produkcji, jak i wytworzone Oprzyrządowanie czy usługi testowe są ściśle związane z określonym procesem produkcyjnym. Podkreślenia wymaga fakt, że świadczenie przez Spółkę wskazanych w stanie faktycznym Usług na rzecz odbiorców Wyrobów strefowych jest ściśle związane z działalnością zwolnioną z podatku dochodowego od osób prawnych i ma wobec niej pomocniczy charakter.

Wszystkie Usługi są niezbędne do prowadzenia produkcji Wyrobów strefowych i są świadczone wyłącznie na rzecz konkretnego klienta. Proces produkcyjny jest dostosowany do konkretnego Produktu strefowego. Brak jest możliwości równoczesnego wykorzystania Oprzyrządowania do produkcji innych Wyrobów (produkowanych przez Spółkę dla innych klientów), za czym przemawia konieczność ochrony tajemnicy handlowej związanej z procesem produkcyjnym danego Wyrobu. Również usługi testowania wykonywanych Produktów są niezbędne do określenia, czy produkowane przez Spółkę Wyroby spełniają wymagania określone przez klienta.

Konsekwencją odmowy świadczenia usług wsparcia inżynieryjnego i dostosowania procesu produkcji do konkretnego Produktu, wytworzenia/nabycia i odsprzedaży Oprzyrządowania, wykonania testów produkowanych Wyrobów przez Spółkę byłaby więc utrata zlecenia, a w konsekwencji spadek rentowności działalności Wnioskodawcy. Bez świadczenia Usług nie byłoby możliwe osiągnięcie przez Spółkę dochodu z działalności objętej Zezwoleniem, tj. z tytułu produkcji Wyrobu strefowego, bowiem:

- wydatki na dostosowanie produkcji do konkretnego Wyrobu (np. wydatki na wynagrodzenia pracowników merytorycznych Spółki, którzy dostosowują oprogramowanie maszyn, weryfikują specyfikację Produktów), wydatki na opracowanie/nabycie czy modyfikację Oprzyrządowania, a także wydatki na stworzenie / dostosowanie aparatury testowej, przeprowadzenie testów produktowych są konieczne z perspektywy umów zawieranych z ostatecznymi odbiorcami, wpływają zatem bezpośrednio na uzyskanie zamówienia od ostatecznych odbiorców – a w konsekwencji na uzyskanie przychodu ze sprzedaży Wyrobu strefowego,

- świadczenie Usług, a następnie odsprzedaż Oprzyrządowania czy aparatury testowej na rzecz klienta jest konieczne ze względów biznesowych, co wynika z warunków umów handlowych charakterystycznych dla branży, w której działa Wnioskodawca.

Jeśli Spółka nie zgodziłaby się na warunki transakcji obejmujące dostosowanie przez Wnioskodawcę procesu produkcji określonego Produktu, wytworzenie/nabycie, a następnie sprzedaż Oprzyrządowania klientowi, a także wykonanie / zlecenie usług testowych to nie uzyskałaby zamówienia na konkretne Wyroby. W konsekwencji dochód strefowy z tytułu produkcji Wyrobów strefowych w ogóle by nie powstał.

Uwzględniając opisany powyżej związek ze strefową działalnością produkcyjną Wnioskodawcy należy wskazać, że opisywane we wniosku Usługi stanowią działalność pomocniczą w stosunku do działalności głównej, w związku z którą Spółka uzyskała Zezwolenie. Świadczenie Usług jest działalnością:

- konieczną dla prowadzenia działalności głównej (objętej Zezwoleniami),

- pozostającą z działalnością główną (objętą Zezwoleniami) w funkcjonalnym związku,

- mającą w stosunku do działalności głównej (objętej Zezwoleniami) charakter służebny, pomocniczy.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, wynik podatkowy z tego typu działalności (tj. świadczenia opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Usług oraz sprzedaży Oprzyrządowania/aparatury testowej) powinien zostać uwzględniony w kalkulacji dochodu podlegającego zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych.

Powyższe wnioski są zbieżne z ugruntowaną i stabilną linią interpretacyjną organów podatkowych w odniesieniu do analogicznych do opisanego we wniosku stanów faktycznych charakterystycznych dla współpracy pomiędzy przedsiębiorcami działającymi w branży automotive.

Spółka wskazuje, że w zbliżonym stanie faktycznym wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 listopada 2019 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.426.2019.1.PC, gdzie organ w pełni zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że „(`(...)`) dla zakwalifikowania przychodu ze sprzedaży oprzyrządowania do przychodu zwolnionego nie ma znaczenia fakt pozyskania oprzyrządowania przez Spółkę od podmiotu zewnętrznego, działającego poza strefą. W szczególności okoliczność, że Spółka nabyła takie oprzyrządowanie, nie może być uznane za prowadzenie przez nią odrębnej działalności nieobjętej zezwoleniem. Jest to jedynie element działalności strefowej określonej w zezwoleniu, będący konieczny m etapem realizacji procesu produkcji wyrobów strefowych.”

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 listopada 2021 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.452.2021.1.AN: „należy zwrócić uwagę na specyfikę branży, w której działa Wnioskodawca oraz fakt, że prowadzenie działalności polegającej na produkcji wyrobów charakteryzujących się konkretnymi cechami i właściwościami wymusza nabycie specjalistycznego oprzyrządowania, które, co do zasady, jest dostosowane i przeznaczone wyłącznie do celów produkcji danego typu Produktu (wyrobów objętych Zezwoleniem), a zatem nie istnieje możliwość wykorzystania oprzyrządowania do innej działalności w innym procesie produkcyjnym.

Tym samym, należy przyjąć, że przychody ze sprzedaży oprzyrządowania wykorzystywanego wyłącznie do produkcji Wyrobów strefowych w sytuacji, gdy pozostaje ono na terenie SSE, podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, natomiast poniesione koszty nabycia oprzyrządowania powinny być uznane wyłącznie za koszty uzyskania ww. przychodów zwolnionych z podatku dochodowego od osób prawnych, tj. koszty działalności strefowej.

Odnosząc się natomiast do sytuacji, w której Spółka dokonuje modyfikacji oprzyrządowania na zlecenie odbiorcy, kiedy modyfikacja oprzyrządowania dokonywana jest przez Spółkę na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej, tut. Organ zgadza się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przychód z tego tytułu Spółka powinna traktować jako przychód objęty zwolnieniem z opodatkowania na podstawie uzyskanego Zezwolenia.”

Podobne stanowisko zaprezentowane zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 29 stycznia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.474.2019.1.IZ) oraz w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 20 grudnia 2018 r. (0111-KDIB1-1.4010.437.2018.1.BK).

Wnioski zaprezentowane przez Spółkę potwierdza również utrwalona praktyka orzecznicza sądów administracyjnych. Przykładowo NSA w wyroku z 12 czerwca 2019 r. sygn. II FSK 2016/17 wskazał, że „Sąd pierwszej instancji słusznie zwrócił uwagę, że w obecnych realiach życia gospodarczego można zaobserwować wysoką specjalizację, że niezbędne staje się korzystanie z towarów i usług dostarczonych przez inne podmioty. Trudno sobie wyobrazić jakąkolwiek działalność gospodarczą, w której podmiot nie korzysta z zakupów towarów i usług, w rozpoznawanym przypadku od podmiotów działających poza strefą. Zakup towarów i usług od podmiotów zewnętrznych nie powinien automatycznie prowadzić do utraty, bądź ograniczenia korzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.300.2018.1.SG, w której organ w pełni zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, że „(`(...)`) zbycie klientom oprzyrządowania wykorzystywanego do działalności prowadzonej na terenie Strefy, które zostało zakupione lub wykonane na ich zlecenie w celu wykorzystania go do produkcji wyrobów objętych Zezwoleniami, stanowi normalne następstwo prowadzenia działalności gospodarczej i jest ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie SSE na podstawie Zezwoleń. Na podkreślenie zasługuje również fakt, że zbycie, wykonanie lub modyfikacja, bądź rozbudowanie takiego oprzyrządowania jest typowym zjawiskiem występującym w przemyśle (`(...)`) i wiąże się z jego specyfiką. Wydatki poniesione na zakup bądź wytworzenie we własnym zakresie oprzyrządowania stanowią zatem wydatki dokonane w związku z prowadzoną działalnością w Strefie. W konsekwencji, wynik na sprzedaży takiego oprzyrządowania dokonanej na rzecz odbiorcy produktów strefowych Spółki, wykonywanych przy jego wykorzystaniu, powinien zostać alokowany do działalności strefowej (tj. zwolnionej z PDOP)”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 7 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPB-1- 3.4510.1102.2016.1.PC przyznał rację stanowisku podatnika, że „koszty nabycia oprzyrządowania bądź wytworzenia go we własnym zakresie stanowią koszty uzyskania przychodów działalności strefowej. W konsekwencji wynik z tytułu zbycia takiego oprzyrządowania, tj. odpowiednio dochód albo strata powinien również zostać alokowany do działalności zwolnionej z opodatkowania PDOP, tj. korzystającej ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP”.

NSA w wyroku z 10 września 2015 r. (sygn. II FSK 1766/13) stwierdził: „Analizując powyższe normy przede wszystkim dostrzec należy zestawienie celów ustanowienia specjalnych stref ekonomicznych. Nie ulega wątpliwości, że ich tworzenie ma stanowić impuls do rozwoju regionalnego, ma przede wszystkim zachęcić potencjalnych inwestorów - przedsiębiorców - do przenoszenia miejsc prowadzenia całości działalności z innych państw lub miejsc w kraju. Z takimi działaniami związane są istniejące korzyści podatkowe. Skoro działalność podmiotów położonych na terenie SSE powinna przyczyniać się do tworzenia dodatkowych miejsc pracy na rynku regionalnym, to będzie to możliwe m.in. dzięki nabywaniu przez podmioty strefowe towarów i usług od lokalnych podmiotów działających poza terenem SSE”.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska wskazuje również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 marca 2014 r., Znak: IBPBI/2/423- 1729/13/JD, 1 lutego 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-52/13/AK oraz 3 listopada 2011 r. Znak: IBPBI/2/423- 981/11/AK, w której organ stwierdził, że w związku z tym, iż specjalistyczne oprzyrządowanie jest wykorzystywane do produkcji prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie odpowiedniego zezwolenia to koszty nabycia oprzyrządowania winny zostać zaliczone do kosztów działalności strefowej. Również wynik (tj. odpowiednio dochód lub strata) na transakcji sprzedaży tego oprzyrządowania wpływa na wysokość dochodu z tytułu działalności strefowej, zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na względzie powyższe, nie powinno zatem budzić wątpliwości, że wynik (dochód albo strata) z tytułu świadczenia przez Spółkę Usług, a także wynik (dochód albo strata) z tytułu zbycia Oprzyrządowania lub aparatury testowej) powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia), tj. przychód oraz koszty związane z Usługami powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 2 updop

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop,

dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Z kolei, stosownie do art. 17 ust. 4 updop,

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1670 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”). Podstawą do korzystania z pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej specjalnej strefy ekonomicznej, uprawniające do korzystania z tej pomocy (art. 16 ust. 1 ustawy o SSE).

Zgodnie z art. 12 tej ustawy,

dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych (…).

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cyt. powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

- prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

- uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, zgodnie z wykładnią językową danej regulacji.

Dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy wskazać, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również dochody z takiej działalności nie będą podlegały zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko dochody uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu. Zwolnieniem podatkowym objęty jest zatem dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu. Zwolnieniem nie będą natomiast objęte dochody związane z działalnością gospodarczą na terenie strefy.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy, a także opis stanu faktycznego należy zwrócić uwagę, że produkcja Wyrobów strefowych odbywa się na terenie SSE w ramach działalności gospodarczej, która została opisana w Zezwoleniu, a świadczone przez Wnioskodawcę Usługi są wykorzystywane wyłącznie do produkcji Wyrobów. Prowadzone przez Spółkę działalność gospodarcza na terenie SSE jest tożsama z działalnością wymienioną w treści posiadanego Zezwolenia, a tym samym uzyskiwane przez nią dochody spełniają wszystkie przesłanki umożliwiające zakwalifikowanie ich jako dochodów podlegających zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Jak wskazał zaś Wnioskodawca we wniosku, bez właściwego zaprojektowania produkcji, wykonania Oprzyrządowania czy wykonania testów produktowych nie byłaby możliwa cała produkcja seryjna. Bez świadczenia Usług Spółka nie miałaby możliwości prowadzenia działalności polegającej na produkcji konkretnych Wyrobów. W konsekwencji, każdorazowo po przekazaniu Spółce danego projektu produkcyjnego, Spółka w pierwszej kolejności opracowuje i przygotowuje proces produkcyjny poprzez dostosowanie go do produkcji konkretnego Produktu. W dalszej kolejności Wnioskodawca wykonuje Oprzyrządowanie niezbędne do realizacji tego projektu, które następnie podlega odsprzedaży na rzecz klienta Spółki. Oprzyrządowanie ma specyficzne parametry i jest dedykowane do konkretnej produkcji na rzecz danego klienta. Dlatego też Oprzyrządowanie może być odsprzedane wyłącznie temu klientowi, który zamówił produkcję określonych Wyrobów. Jednocześnie Wnioskodawca wykonuje usługi testowania w celu weryfikacji (zarówno na etapie produkcji testowej, jak i produkcji seryjnej), czy produkowane Wyroby spełniają wymagania określone przez klienta, które obejmują wytworzenie lub dostosowanie aparatury testowej (niekiedy odsprzedawanej na rzecz klienta), a także testy starzeniowe.

Zasadniczo zarówno usługi wsparcia inżynieryjnego w procesie produkcji, jak i wytworzone Oprzyrządowanie czy usługi testowe są ściśle związane z określonym procesem produkcyjnym. Podkreślenia wymaga fakt, że świadczenie przez Spółkę wskazanych w stanie faktycznym Usług na rzecz odbiorców Wyrobów strefowych jest ściśle związane z działalnością zwolnioną z podatku dochodowego od osób prawnych i ma wobec niej pomocniczy charakter.

Tym samym, należy przyjąć, że wynik (dochód albo strata) z tytułu zbycia Oprzyrządowania lub aparatury testowej wykorzystywanej wyłącznie na terenie SSE powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia), tj. przychód oraz koszty związane z Oprzyrządowaniem lub aparaturą testową powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Również, wynik (dochód albo strata) z tytułu świadczenia przez Spółkę Usług powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia), tj. przychód oraz koszty związane z Usługami powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

- wynik (dochód albo strata) z tytułu zbycia Oprzyrządowania lub aparatury testowej wykorzystywanej wyłącznie na terenie SSE powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia), tj. przychód oraz koszty związane z Oprzyrządowaniem lub aparaturą testową powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, jest prawidłowe;

- wynik (dochód albo strata) z tytułu świadczenia przez Spółkę Usług powinien być alokowany do działalności strefowej (zwolnionej z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie Zezwolenia), tj. przychód oraz koszty związane z Usługami powinny być alokowane do działalności strefowej, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).