Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 7 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

- działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie realizacji Projektów B+R stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT,

- Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w zakresie realizacji Projektów B+R stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 Ustawy CIT w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 roku oraz w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 roku.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 lutego 2022 r. (wpływ 22 lutego 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

X Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) to spółka z branży IT zajmująca się opracowywaniem oraz dostarczeniem zaawansowanych rozwiązań informatycznych w formie systemów, programów bądź innych funkcji (dalej: „Oprogramowanie”), wspomagających procesy klientów Spółki (dalej: „Klient” lub zbiorczo „Klienci”). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2021 poz. 1800, z późn. zm., dalej: „Ustawa CIT”). Spółka uzyskuje przede wszystkim przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych.

Wnioskodawca tworzy wysokiej jakości innowacyjne rozwiązania związane z Oprogramowaniem dla Klientów prowadzących działalność w różnych sektorach w Polsce, jak i za granicą. W celu realizacji zleceń, Spółka zatrudnia osoby w oparciu o umowę o pracę, umowę zlecenie oraz umowę o dzieło (dalej: „Pracownicy”) oraz współpracuje z osobami prowadzącymi jednoosobowe działalności gospodarcze w ramach umów o współpracę (dalej: „Podwykonawcy”). Pracownicy oraz Podwykonawcy posiadają odpowiednie kompetencje, doświadczenie i wykształcenie do realizowania projektów z zakresu wytwarzania Oprogramowania.

Spółka jest podmiotem działającym przede wszystkim w modelu tzw. outsourcingu projektowego, tj. realizuje kompleksowe zadania (projekty) definiowane przez Klientów w zakresie tworzenia Oprogramowania, wykorzystując do tego Pracowników oraz Podwykonawców. Spółka współpracuje z Klientami na różnych warunkach, tj. może być odpowiedzialna za zarządzanie projektem i dostarczenie finalnych rozwiązań, jak i może być jedynie realizatorem danych zadań, które przydzielone zostaną przez Klienta. Działania Spółki obejmują również wdrożenie oraz integrację tworzonego Oprogramowania z istniejącymi systemami, a następnie nadzór nad prawidłowym działaniem takiego Oprogramowania.

W ramach działalności Spółki wyróżnić można następujące modele realizacji przez Spółkę projektów:

Model 1 - W tym modelu Spółka jedynie udostępnia Klientom Pracowników oraz Podwykonawców za określone wynagrodzenie rozliczane za każdy dzień oddelegowania Pracownika/Podwykonawcy. Klient ma wizję stworzenia danego rozwiązania informatycznego, a Pracownicy oraz Podwykonawcy są odpowiedzialni za realizację tego projektu, tj. stworzenie kodu źródłowego. Należy przy tym zaznaczyć, że nie jest możliwe stworzenie aplikacji/kodu źródłowego w całości na podstawie otrzymanej od Klienta specyfikacji, tym samym, po stronie Spółki zawsze pojawia się czynnik twórczy związany z utworzeniem koncepcji sposobu opracowania, wytworzenia i implementacji danego kodu źródłowego. Zatem Klient przedstawia pewne założenia, natomiast prace o charakterze twórczym spoczywają na Spółce. W przypadku Modelu 1, niektóre z etapów prac realizowane są we współpracy pomiędzy Pracownikami i Podwykonawcami a pracownikami Klientów.

Model 2 - Analogicznie do Modelu 1, w Modelu 2 współpraca również opiera się na udostępnianiu Klientom Pracowników oraz Podwykonawców do zrealizowania projektu danego Oprogramowania, który opracował Klient. W Modelu 2 natomiast większy wkład jest po stronie Wnioskodawcy ze względu na mniejsze własne zasoby Klienta (np. Klient w Modelu 2 oddelegowuje do prac tylko swojego analityka, podczas gdy reszta zespołu projektowego składa się z Podwykonawców i Pracowników).

Model 3 - Od strony technicznej Spółka odpowiada za opracowanie specyfikacji oraz zbudowanie aplikacji/programu komputerowego, które jest zgodne z zapotrzebowaniem Klienta. Wnioskodawca nie otrzymuje od Klienta żadnych wskazówek i jest odpowiedzialny za samodzielne stworzenie Oprogramowania.

Poza współpracą z klientami zewnętrznymi, Spółka realizuje również projekty wewnętrzne, w następujących modelach:

Model 4 - Projekty realizowane na rzecz klienta wewnętrznego - tj. zespołu/departamentu Spółki, który zgłasza potrzebę danego narzędzia informatycznego. W toku realizacji takich projektów może pojawić się rozwiązanie, które jest następnie wykorzystywane do realizacji projektów z Modeli 1-3, tj. dla Klientów zewnętrznych.

Model 5 - Tzw. Projekty Inwestycyjne polegające na tworzeniu nowych, innowacyjnych oraz własnych produktów, które następnie Spółka sprzedawałaby w formie licencji/opłaty za dostęp.

Niektóre z projektów realizowanych przez Spółkę w Modelach 1-5 charakteryzują się tym, że podczas ich realizacji Pracownicy wykonują bardzo twórcze zadania, a wyniki tego typu projektów są innowacyjne, często na skalę kraju lub świata (dalej: „Projekty B+R”). W trakcie realizacji Projektów B+R, Spółka niejednokrotnie musi opracować nowatorskie rozwiązanie. Co ważne, może się zdarzyć, że Projekt B+R nie zostanie zrealizowany zgodnie z przyjętymi początkowo założeniami; innymi słowy, Projekt B+R może zakończyć się niepowodzeniem. Dowodzi to, że prace podejmowane przez Spółkę charakteryzują się wysokim poziomem innowacyjności, jak również wskazuje na niepewność, która wiąże się z poszukiwaniem przez Spółkę nowych rozwiązań.

W świetle powyższego, niektóre z realizowanych przez Spółkę projektów wewnętrznych oraz projektów na rzecz Klientów stanowią Projekty B+R. W trakcie realizacji Projektów B+R powstaje Oprogramowanie. Prawa autorskie do wytworzonego przez Spółkę Oprogramowania przenoszone są na Klienta wraz z przyrostem prac na Projekcie B+R.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że mimo, iż w niektórych Projektach B+R Klient nadzoruje postęp prac, to nie przedstawia on gotowych rozwiązań, które mogłyby pomóc Spółce w stworzeniu finalnego produktu. Klient ma jedynie wgląd do przebiegu Projektu B+R oraz postępu prac nad nim. W przypadku Projektów B+R, to na Spółce spoczywa obowiązek twórczego działania, celem realizacji założeń Projektu B+R Klient jedynie przedstawia te założenia.

Charakter działalności Spółki w zakresie Projektów B+R może być różny. Jak zostało wskazane powyżej, Spółka może być odpowiedzialna za stworzenie Oprogramowania od samego początku bądź za rozwój i ulepszanie Oprogramowania stworzonego pierwotnie przez podmioty trzecie. Wszystko zależy od potrzeb Klienta oraz jego zasobów jakie może przeznaczyć na dany Projekt B+R.

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że w przypadku rozwoju bądź ulepszeń, efektem prac (tj. kiedy Oprogramowanie nie jest tworzone od podstaw) są przykładowo nowe moduły, stanowiące dodatkowe funkcjonalności dla pierwotnej wersji Oprogramowania. W toku takich prac, w celu rozbudowy Oprogramowania, Wnioskodawca wykorzystuje swoją wiedzę i doświadczenie stosownie do potrzeb zgłaszanych przez Klienta. W ramach takich prac Wnioskodawca wytwarza kody źródłowe, algorytmy w językach programowania, w wyniku których powstają samodzielne części Oprogramowania. Wytworzone w ten sposób elementy ze względu na ich poziom złożoności oraz opracowanie nowych zastosowań i funkcji, mogłyby stanowić odrębne Oprogramowanie. Podobnie jak w przypadku Oprogramowania stworzonego „od zera”, Spółka dokonuje przeniesienia na rzecz Klienta praw autorskich do ulepszenia/rozwinięcia Oprogramowania, które powstaje w ramach usług świadczonych przez Spółkę.

Tym samym, rezultatem prac Wnioskodawcy jest utwór, rozumiany jako całość Oprogramowania, dodatkowa funkcjonalność do programu komputerowego bądź też odrębny kod źródłowy do danego programu.

Oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawcę jest przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. 2021 poz. 1062; dalej: „Ustawa PAPP”).

Usługi w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszania Oprogramowania w ramach Projektów B+R realizowane są stopniowo w ramach etapów o określonej długości (tzw. sprinty), w efekcie których powstają kolejne „przyrosty” (części) Oprogramowania.

Prace dotyczące wytwarzania Oprogramowania wykonywane są w systematyczny sposób (o czym świadczą wewnętrzne procedury obowiązujące w Spółce) i w zależności od konkretnego Projektu B+R trwają od kilku miesięcy, do nawet kilku lat. Co więcej, Spółka przeprowadza Projekty B+R systematycznie (tzn. regularnie), a ich realizacja przebiega według przyjętych harmonogramów.

Projekty B+R w opisanych powyżej Modelach 1-5 realizowane są w analogiczny sposób. Różnicą jest to, że w Modelach 1-3 Spółka współpracuje z Klientem zewnętrznym, natomiast w Modelach 4-5 z klientem wewnętrznym. Poniżej zaprezentowano przebieg przykładowego Projektu B+R od strony technicznej (tj. opracowanie koncepcji, tworzenie, testowanie Oprogramowania):

W przeważającej większości przypadków, klient (wewnętrzny bądź zewnętrzny) zgłasza do Spółki - w postaci zlecenia - problem, który chciałby rozwiązać poprzez dane narzędzie informatyczne, którego twórcą będzie Spółka. W niektórych przypadkach Klient Spółki przekazuje założenia Oprogramowania, jednak realizacja tego pomysłu spoczywa w pełni na Spółce. W innych przypadkach Klient jedynie sygnalizuje problem, natomiast to Spółka jest odpowiedzialna za zbudowanie koncepcji oraz późniejsze stworzenie Oprogramowania pod tą koncepcję. Pierwszym etapem po zgłoszeniu Klienta jest, co do zasady, dobór osób odpowiedzialnych za realizację Projektu B+R oraz wybór technologii, w której zostanie wytworzone Oprogramowanie (jeżeli nie jest już ustalona).

Spółka ocenia możliwość wykonania projektu zgodnie z przyjętymi założeniami. Jeżeli problem okaże się zbyt skomplikowany lub niemożliwy do rozwiązania, wówczas Spółka wspólnie z Klientem pracuje nad zmianą założeń projektu.

Po ustaleniu potrzeb Klienta następuje rozpoczęcie prac związanych z realizacją zlecenia, tzw. „kick-off”. Zespół projektowy oddelegowany do danego Projektu B+R (dalej: „Zespół Projektowy”) spotyka się, aby omówić zapytanie Klienta oraz nakreślić strategię działania wraz z podziałem obowiązków. Zespół Projektowy składa się w głównej mierze z inżynierów-informatyków. Osoby, które będą należały do Zespołu Projektowego, są wybierane konkretnie pod dane zlecenie, np. ze względu na język programowania jaki będzie używany do stworzenia Oprogramowania oraz doświadczenie Pracowników oraz Podwykonawców.

Przygotowywana jest również dokładna lista wymagań niezbędnych do zaimplementowania w systemie informatycznym. Projekt techniczny składa się z:

- mechanizmów - zbiór zasad definiujących sposób programowania, użycia komponentów, bibliotek, wzorców programowych, wzorców poprawnych interfejsów użytkowania,

- komponentów - zbiór komponentów wspomagających implementację,

- zasad programowania - zbiór zasad niezbędnych do realizacji implementacji oraz opis stylów pisania kodu, dokumentacji.

Poza samym projektem technicznym przygotowywana jest również wstępna architektura Oprogramowania, tj. opis ogólnej budowy i funkcjonowania systemu, określającej jego składowe oraz wzajemne relacje logiczne i występujące między nimi powiązania fizyczne (opis wykorzystywanych serwerów, bibliotek, komponentów oraz komunikacji pomiędzy nimi wraz ze sposobem ich użycia).

Na etapie projektowania systemów, Wnioskodawca uwzględnia również wymagania dotyczące bezpieczeństwa przetwarzanych informacji, które zostały zdefiniowane przez Klienta lub zostały określone w analizie. Dodatkowo Spółka musi stosować zabezpieczenia właściwe dla danej klasy systemów, które podnoszą poziom bezpieczeństwa systemu do wymaganego poziomu.

Jak zostało już wskazane we wcześniejszym fragmencie wniosku, Spółka realizuje usługi w zakresie tworzenia, rozwoju i ulepszania w ramach etapów o określonej długości (tzw. sprinty), w efekcie których powstają kolejne „przyrosty” (części) Oprogramowania w ramach danego Projektu B+R.

Każde zadanie w trakcie danego sprintu jest testowane przez Zespół Projektowy tworzący Oprogramowanie. Testy są prowadzone zarówno manualnie jak i automatycznie. Po zakończeniu sprintu, Spółka przeprowadza tzw. „sprint review”, na podstawie którego dokonuje się oceny zrealizowanych prac podczas danego etapu. Nierzadko podczas „sprint-review” obecna jest również osoba ze strony Klienta. Spółka na tym etapie przeprowadza ponownie testy oraz poprawia błędy, jeżeli takowe się pojawiają;

a) testy ręczne

- wykonywanie testów na zgodność z analizą - tj. sprawdzenie, czy finalnie zintegrowane kody źródłowe oraz algorytmy funkcjonują poprawnie,

- wykonywanie testów użyteczności polegających na weryfikacji ergonomii, przyjazności dla użytkownika, zgodności z przyjętymi zasadami i standardami ergonomii w projekcie,

- testowanie aplikacji pod kątem zgodności z dokumentacją i wymaganiami Klienta,

b) testy automatyczne,

- uruchamianie testów jednostkowych przygotowanych przez programistów,

- testy wydajnościowe/obciążeniowe,

- testy integracyjne,

- wykonywanie testów automatycznych za pomocą narzędzi symulujących pracę użytkownika.

Następnie planowany jest kolejny sprint i proces powtarza się, aż do momentu zakończenia całego Projektu B+R.

W ramach usług związanych z Oprogramowaniem wykonywane są następujące czynności:

a) Tworzenie kodu źródłowego oraz algorytmów

Polega to na tworzeniu kodu oraz algorytmów (programowanie). Dokonuje się tego na podstawie analizy i projektu technicznego zgodnie z założeniami określonymi na dany

sprint.

b) Tworzenie ekranów oprogramowania

Ten etap polega na tworzeniu interfejsu użytkownika do danego programu/systemu.

c) Testy Oprogramowania tzw. unit testy, czyli testy programisty polegające na weryfikacji konkretnych fragmentów kodów źródłowych. Fragment programu poddawany jest

testowaniu, którego wynikiem może być np. stan danego obiektu, wartość oczekiwana lub wyjątek. Do przeprowadzenia takiego testu dedykowane są osoby posiadające

specjalistyczną wiedzę z zakresu programowania.

d) weryfikacja implementacji (tj. wszystkich stworzonych na tym etapie kodów źródłowych oraz algorytmów) pod względem zgodności z przyjętymi zasadami w realizowanym

projekcie (testy automatyczne jak i manualne).

W zakresie budowania Oprogramowania:

Ten etap polega na scalaniu wszystkich elementów programu (tj. stworzonych na etapie implementacji kodów oraz algorytmów).

Przykładem Projektów B+R z Modeli 1-3 są:

- budowa aplikacji do rozliczania podatków od inwestycji w zagraniczne papiery wartościowe i instrumenty finansowe dla (…) Depozytu Papierów Wartościowych - zawierająca zaawansowany algorytm gromadzenia, łączenia i czyszczenia danych o inwestycjach z wielu źródeł i baz danych;

- budowa systemu do rozliczania czasu pracy pracowników tymczasowych dla agencji pracy;

- rozbudowa głównego (tzw. core system) systemu bankowego dla grupy bankowej;

- kompleksowa przebudowa i rozwinięcie systemów sprzedażowych i magazynowych w podmiocie działającym w branży tekstylnej, na potrzeby wsparcia technologii RFID – w tym stworzenie centralnej, wysoko wydanej bazy zdarzeń do śledzenia ruchu towarów w całym łańcuchu dostaw (od fabryki po półki sklepowe).

Jak zostało wskazane na początku, Spółka realizuje również w Modelach 4-5 wewnętrzne Projekty B+R. Wewnętrzne Projekty B+R mają głównie na celu opracowanie innowacyjnych rozwiązań, dla wewnętrznych potrzeb Spółki, ale również rozwiązań, które będą mogły być użyte w przyszłości, podczas realizacji Projektu B+R dla klienta zewnętrznego.

Do realizacji wewnętrznych Projektów B+R oddelegowywani są Pracownicy, którzy aktualnie nie są przypisani do innego Projektu B+R dla klienta zewnętrznego.

Podczas Projektów B+R dla klienta wewnętrznego Spółka buduje oraz rozwija swoje własne schematy rozwiązań (tzw. frameworki), opracowuje biblioteki kodów źródłowych, inne rozwiązania, które mogą stanowić bazę i być wykorzystywane w trakcie implementacji projektów komercyjnych.

Innym celem realizacji wewnętrznych Projektów B+R jest optymalizacja realizowanych zadań, procesów wewnętrznych, wykorzystywania narzędzi. W trakcie prac badane są nowe technologie, ich możliwości i ograniczenia oraz Pracownicy uczą się ich, w celu wykorzystania ich w przyszłości przy realizacji projektów dla klientów zewnętrznych.

Przykładami wewnętrznych Projektów B+R są:

- Projekt W - system do zarządzania składem i kompetencjami członków wszystkich zespołów projektowych Spółki - umożliwia np. wybór odpowiednich Pracowników lub Podwykonawców do danego Projektu B+R;

- Projekt T - system rozliczania czasu pracy Pracowników i Podwykonawców, będący również podstawą rozliczeń z Klientami Spółki;

- Projekt A - system do ewidencji sprzętu, infrastruktury IT i wszelkich licencji i dostępów nadawanych przez Spółkę swoim Pracownikom;

- Projekt D - system do zbierania i analizowania danych finansowych - w tym danych o wynagrodzeniach na rynku pracy i wewnątrz Spółki

Reasumując, Wnioskodawca zauważa, że realizowane Projekty B+R:

1. są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii wskazanej we wcześniejszej części wniosku przez Pracowników oraz Podwykonawców posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;

2. są dokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy,

3. mają na celu tworzenie nowego Oprogramowania.

Dodatkowo Wnioskodawca:

1. będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości;

2. nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;

3. w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, wykaże koszty kwalifikowane poniesione na tworzenie Oprogramowania w zeznaniach podatkowych składanych za poszczególne lata podatkowe. Koszty kwalifikowane, wykazane w zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy, będą jednocześnie stanowiły koszt uzyskania przychodu w tym roku podatkowym;

4. prowadzi i będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b Ustawy CIT pozwalającą wyodrębnić koszty oraz przychody działalności w zakresie opisanym powyżej;

6. nie posiada/nie posiadał statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

7. nie otrzymał/nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na wynagrodzenia Pracowników, materiałów, surowców i narzędzi oraz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji działalności w zakresie wytwarzania Oprogramowania;

8. nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT;

9. w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, Wnioskodawca wykaże koszty kwalifikowane w zeznaniach podatkowych składanych za poszczególne lata podatkowe.

W Spółce została wdrożona wewnętrzna dokumentacja dotyczącą realizacji Projektów B+R, m.in. Regulamin B+R, który określa m.in. sposób kwalifikacji realizowanych przez Pracowników projektów jako Projekty B+R, a także sposób dokumentowania realizacji Projektów B+R.

W odniesieniu do opisanych powyżej prac Wnioskodawca wskazuje, że do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, związanych z realizowanymi Projektami B+R w zakresie wytwarzania Oprogramowania, Spółka zalicza następujące wydatki (dalej: „Kosztami Projektów B+R”):

1. Wynagrodzenia przeznaczone dla Pracowników biorących udział w realizacji Projektów B+R we wszystkich Modelach 1-5, posiadających specjalistyczną wiedzę, kompetencje oraz doświadczenie.

W ramach realizacji Projektów B+R Pracownicy są przede wszystkim odpowiedzialni za tworzenie Oprogramowania oraz poszukiwanie i opracowywanie nowych rozwiązań

Powyższe znajduje się bezpośrednio w treści umów o pracę zawartych między Wnioskodawcą a Pracownikami bądź w wewnętrznej dokumentacji Wnioskodawcy. Ponadto, Wnioskodawca dysponuje ewidencją czasu pracy, która wskazuje, ile godzin poświęcił dany Pracownik na realizację danego Projektu B+R oraz na projekt niestanowiący Projektu B+R

Do Kosztów Projektów B+R Spółka nie zalicza i nie będzie zaliczać wynagrodzenia Pracowników przypadającego na czas absencji.

2. Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w tej części, w jakiej są wykorzystywane w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego Projektu B+R - z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Tytułem uzupełnienia, wskazali Państwo następujące:

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie realizacji Projektów B+R jest działalnością o charakterze twórczym obejmującą prace rozwojowe - podejmowana jest w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie realizacji Projektów B+R jest działalnością obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Poprzez „oddelegowanie” należy rozumieć, że dany Pracownik/Podwykonawca został wyznaczony/przydzielony do realizacji danego Projektu B+R w ramach Spółki, tj. Spółka realizuje Projekt B+R, natomiast oddelegowuje/wyznacza/przydziela do jego realizacji określonych Pracowników lub Podwykonawców.

W skład wynagrodzeń wchodzą i będą wchodzić: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację Projektów B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu.

Wnioskodawca zaznacza, że do Kosztów Projektów B+R nie są/nie będą zaliczane wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R przypadające na ich absencję w pracy (m.in. urlop, zwolnienia chorobowe, inna nieobecność).

Wynagrodzenia Pracowników, które będą zaliczane do Kosztów Projektów B+R, stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.) lub z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytania

1. Czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie realizacji Projektów B+R stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT?

2. Czy Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w zakresie realizacji Projektów B+R stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 Ustawy CIT w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 roku oraz w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 roku?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie realizacji Projektów B+R stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT.

2. Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w zakresie realizacji Projektów B+R stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 Ustawy CIT w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 roku oraz w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 roku.

Uzasadnienie:

Ad. 1.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności „badawczo-rozwojowej zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, który mówi, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Dodatkowo jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: Objaśnienia) we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.” Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności, uwzględniając zmienne czynniki takie jak choćby odmienne wymagania stawiane przez Klientów przy każdorazowej realizacji Projektów B+R, czy też zidentyfikowane zapotrzebowania Spółki, stanowiące zlecenia od klienta wewnętrznego (zespołu/departamentu Spółki). Prace realizowane przy Projektach B+R mają więc charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, które są wykorzystywane do opracowywania Oprogramowania, tak jak w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Każdy Projekt B+R wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia Dodatkowo prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w szczególności z dziedziny informatyki, architektury oprogramowania, technologii, czy budowania aplikacji.

W świetle wyżej przytoczonych definicji, prace realizowane przez Spółkę mają charakter „twórczy”.

Zgodnie z art. 4a pkt 28 Ustawy CIT wskazano, że „prace rozwojowe” (w odniesieniu do art. 4 ust. 3 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r.) są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Należy również wspomnieć, że realizowane prace związane z wytwarzaniem Oprogramowania, były/są dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i miały/mają różny zakres. Wypełnione zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT. Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe działalności wykonywanej w sposób rutynowy i okresowy. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” (http://sjp.pwn.pl) stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

W przypadku Wnioskodawcy nie mamy do czynienia z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane wyżej: Wnioskodawca zajmuje się opracowywaniem nowego Oprogramowania. Nie można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według utartych schematów, gdyż wszystkie czynności podejmowane w trakcie realizacji prac będących przedmiotem wniosku, są zindywidualizowane i dostosowane do potrzeb Klienta, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne.

Istotą realizacji Projektów B+R jest wysiłek intelektualny oraz twórczy wkład dedykowanych Pracowników w proces tworzenia Oprogramowania. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacyjności, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji zlecenia, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy” Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Z tego wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, ponieważ - jak już zostało wskazane na wcześniejszym etapie wniosku - czynności związane z zaprojektowaniem i wytworzeniem Oprogramowania każdorazowo podejmowane są w odpowiedzi na zupełnie nowe zapotrzebowanie, pojawiające się ze strony Klienta bądź z wewnętrznej inicjatywy Spółki.

W przypadku wykonywania zleceń realizowanych na zamówienie Klientów, Projekty B+R zostają dopasowane do indywidualnych wymagań Klienta, co każdorazowo wiążę się z wykonaniem prac twórczych, które pozwolą na wytworzenie nowego Oprogramowania. W przypadku prac realizowanych na potrzeby wewnętrzne Spółki, prace realizowane są w zakresie tworzenia i rozwoju własnych produktów i projektów Spółki. Przedmiotem projektów realizowanych na potrzeby wewnętrzne Spółki jest: stworzenie nowego Oprogramowania lub rozwiązania wykorzystywanego na późniejszym etapie do realizacji projektów na zlecenia Klientów zewnętrznych.

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że prace realizowane przez Zespoły Projektowe są prowadzone w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, jaki przedstawiono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca stworzył we własnym zakresie wewnętrzne harmonogramy prac prowadzących do wytworzenia Oprogramowania. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka realizuje prace w ramach etapów o określonej długości (tzw. sprinty), w efekcie których powstają kolejne „przyrosty” (części) Oprogramowania W czasie sprintów przeprowadzane są prace związane z budowaniem Oprogramowania. Takie usystematyzowanie podejmowanych działań dowodzi ich systematyczności oraz braku incydentalności.

Należy więc zauważyć, że cały cykl działań podejmowanych przez Spółkę w trakcie realizacji Projektu B+R, od momentu przyjęcia zlecenia od Klienta zewnętrznego lub z własnej inicjatywy Spółki, poprzez tworzenie Oprogramowania, aż po zakończenie prac, stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek; tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na wytworzenie od podstaw innowacyjnego rozwiązania w postaci Oprogramowania Nie byłoby to możliwe bez opracowania koncepcji, stworzenia projektu, fazy testów, opracowania technologii. W konsekwencji między poszczególnymi etapami procesu twórczego (tj. Projektu B+R) istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo-skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

W większości Projektów B+R Wnioskodawca jest odpowiedzialny za samodzielne opracowanie koncepcji, która pozwoli na wytworzenie funkcjonalnego Oprogramowania. Podstawą do działania jest wiedza oraz doświadczenie wyspecjalizowanych Pracowników, co pozwala na stworzenie Oprogramowania dopasowanego do potrzeb Klienta lub zgodnego z wewnętrznym zapotrzebowaniem Spółki. Wnioskodawca dokonuje wstępnej analizy otrzymanego zlecenia, buduje założenia koncepcyjne oraz opracowuje cały proces tworzenia Oprogramowania.

Prace realizowane w zakresie Projektów B+R nie są „odtwórczym” bądź „rutynowym” działaniem, które nie spełniałoby definicji prac rozwojowych, o których mowa w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.

Reasumując, realizowane przez Spółkę prace, związane w wytwarzaniem Oprogramowania, wpisują się w definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w Ustawie CIT, ponieważ mają charakter twórczy, nie obejmują zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Wnioskodawcę Projekty B+R dążą do stworzenia nowych rozwiązań technologicznych w postaci innowacyjnego Oprogramowania. W rezultacie uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych określonych w art. 18d Ustawy CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, które odnoszą się do branży IT. Dla potwierdzenia, Spółka pragnie przywołać fragmenty interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- Interpretacja Indywidualna z dnia 8 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3 4010.117.2020.1.JKT, w której organ przychylił się do stanowiska wnioskodawcy w zakresie: „Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy spełnienie ww. przesłanek, w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz przywiedzionych przepisów prawa potwierdza, że przedmiotowa działalność stanowi działalność rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z pkt 28 ustawy CIT, uprawniającą Spółkę do skorzystania z ulgi B+R, na podstawie art 18d ustawy CIT.”

- Interpretacja indywidualna z dnia 8 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.135.2020.2.DP: „Odnosząc wyżej cytowane przepisy do opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, że prace związane z wytwarzaniem/ulepszaniem oprogramowania prowadzone przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy, systematyczny oraz nakierowane są na zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, tego typu działania Spółki spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26 ustawy o CIT”.

- Interpretacja indywidualna z dnia 16 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.153.2020.2.JKU, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy w zakresie: „Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prace realizowane przez dział WEB i IDR w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT posiadają cechy funkcjonalne pozwalające świadczyć, że za ich pośrednictwem usługi lub oferowane produkty - rozwiązania informatyczne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przyczyniają się do powiększenia majątku Wnioskodawcy, a wykonywane przez Wnioskodawcę prace związane z rozwojem produktów, realizowane zarówno w okresie przed rozpoczęciem sprzedaży produktów lub świadczenia usług opartych o te prace, jak również realizowane po tym okresie, stanowią prace badawczo-rozwojowe.”

Mając powyższe na uwadze, wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego prace, podejmowane w ramach realizowanych Projektów B+R, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, co w rezultacie uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT.

Ad. 2.

Ustawodawca w art. 18d ust. 2 pkt 1a Ustawy CIT wskazał, że kosztami kwalifikowanymi są poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2021 poz. 1128; dalej: „Ustawa PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „Ustawa ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych)”), w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Dodatkowo stosownie do art. 18d ust. 5 Ustawy CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 Ustawy CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

- w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikro-przedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

- w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

- w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 Ustawy CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Natomiast stosownie do art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 3k Ustawy CIT, do kosztów kwalifikowanych stanowiących odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 nie stosuje się.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

Koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 13 (art. 15 ust. 12 Ustawy CIT).

Natomiast, w rozumieniu z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą

Zgodnie z art. 15 ust. 4h Ustawy CIT, składki z tytułu należności, o których mowa w ust. 4g, określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, składki na Fundusz Pracy, Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 40, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który należności te są należne, pod warunkiem że składki zostaną opłacone:

1. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu, za który są należne - w terminie wynikającym z odrębnych przepisów;

2. z tytułu należności wypłacanych lub postawionych do dyspozycji w miesiącu następnym, w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony - nie później niż do 15 dnia tego miesiąca.

W przypadku uchybienia tym terminom do składek tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57a i ust. 7d.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów należy stwierdzić, że aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;

- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 Ustawy CIT;

- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust 1b Ustawy CIT, Wnioskodawca wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;

- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT;

- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie;

- Wnioskodawca w roku podatkowym, za który ma być zastosowana ulga badawczo-rozwojowa, nie korzystał ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT oraz nie zamierza z niego skorzystać w latach kolejnych.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki na grunt analizowanej sprawy, Wnioskodawca spełnia wszystkie powyższe wymagania. Poniesione Koszty Projektów B+R są związane z działalnością badawczo-rozwojową, za którą uznaje się wytwarzanie Oprogramowania w toku działalności gospodarczej Wnioskodawcy, koszty te stanowią również koszty uzyskania przychodu, wszystkie koszty mieszczą się w katalogu zamkniętym. Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca dokumentuje Koszty Projektów B+R w prowadzonej ewidencji, jak również zamierza prowadzić taką ewidencję w przyszłości. Wnioskodawca planuje również wykazać kwotę podlegającą odliczeniu w rocznym zeznaniu podatkowym w załączniku CIT/BR.

Zajmowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach organów podatkowych. Wnioskodawca pragnie przywołać poniżej fragmenty interpretacji indywidualnych, odnoszących się do kosztów, które ponosi w ramach realizacji Projektów B+R.

1. Pracownicy.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że prawo do uznania wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w prace badawczo-rozwojowe wynika z literalnego brzmienia przepisów, art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT.

Możliwość zaliczenia wydatków poniesionych na wynagrodzenia Pracowników biorących udział w realizacji prac badawczo-rozwojowych została wielokrotnie potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, m.in. w:

- Interpretacji Indywidualnej z dnia 17 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.116.2020.2.IM: „Reasumując, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „składki na ubezpieczenie społeczne”, w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek, przysługujące Pracownikom, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy tych Pracowników w danym miesiącu, stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Oddziału w ramach stosowania ulgi na prace badawczo rozwojowe - jest prawidłowe.”

- Interpretacji Indywidualnej z dnia 3 lutego 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.545.2019.1.MBD: „Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.”

W związku z powyższym, nie jest sporne zaliczenie wynagrodzeń Pracowników za realizację prac polegających na wytworzeniu Oprogramowania do kosztów kwalifikowanych. Osoby te bowiem zajmują się realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

2. Amortyzacja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, od sprzętu i narzędzi wykorzystywanych wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych, do kosztów kwalifikowanych, wynika wprost z przepisów Ustawy CIT. To samo tyczy się środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej na prace badawczo-rozwojowe. Na potwierdzenie powyższego można przytoczyć m.in. Interpretację Indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.128.2019.3.JKT: „Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, wskazać należy, że odpisy amortyzacyjne dokonywane zarówno od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, stanowią/będą stanowiły u Wnioskodawcy koszty kwalifikowane, stosownie do treści art. 18d ust 3 uCIT, w całości, w przypadku, gdy wykorzystywane są one wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych. Natomiast w przypadku, gdy środki trwałe, jak i wartości niematerialne i prawne wykorzystywane są jedynie częściowo w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, to wówczas wyłącznie w tej części, w jakiej były/są/będą wykorzystywane na potrzeby prac badawczo-rozwojowych, mogą zostać odliczone przez Wnioskodawcę w ramach kosztów kwalifikowanych. Kosztów kwalifikowanych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej nie będą bowiem stanowiły ww. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części, w której dane środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne są/będą wykorzystywane w bieżącej, operacyjnej działalności Wnioskodawcy. Zatem, w przedmiotowej sprawie, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej będą stanowiły koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 3 u CIT, w części w jakiej są/będą wykorzystywane do tej działalności.”

Zatem odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w tej części, w jakiej Spółka wykorzystuje je w prowadzonej działalności związanej z realizacją Projektów B+R, będą stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 3 Ustawy CIT.

Reasumując, Koszty Projektów B+R stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d Ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),

działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

- badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

- badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

W myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT:

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, stosownie do treści art. 18d ust. 6 ustawy o CIT:

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2021 r. kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Stosownie do art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od stycznia 2022 r. kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do końca grudnia 2021 r.:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od stycznia 2022 r.:

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wynika, że:

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,

4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

6. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

7. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,

8. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie,

9. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu.

Ad 1.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytania Nr 1 dotyczącej rozstrzygnięcia, czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie realizacji Projektów B+R stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT, należy w pierwszej kolejności przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca prowadzi działalność informatyczną polegającą na projektowaniu, tworzeniu i wdrażaniu oprogramowania. Tworzone przez Wnioskodawcę rozwiązania mają postać programów komputerowych opartych na najnowszych technologiach programistycznych, w tym także wytworzonych we własnym zakresie przez Wnioskodawcę. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w zakresie realizacji Projektów B+R jest działalnością o charakterze twórczym obejmującą prace rozwojowe - podejmowana jest w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań oraz jest działalnością obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Zdaniem tut. Organu, powyższe wyjaśnienia oraz przedstawione wyżej okoliczności sprawy pozwalają na stwierdzenie, że działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie realizacji Projektów B+R stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT.

Zatem, skoro tego typu działania Spółki spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop, to Wnioskodawca uprawniany jest do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

W odniesieniu do „kosztów pracowniczych”, ustawodawca w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ww. ustawy doprecyzował, że kosztami kwalifikowanymi są m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: „updof”), oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, również należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 updof,

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przywołany powyżej art. 12 ust. 1 updof, odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.

Ponadto, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

W przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.

Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim, itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, związane z wynagrodzeniami pracowników, którzy realizują wskazany cel (tj. działalność badawczo-rozwojową). Należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie (w całości lub w części) stanowi koszt kwalifikowany.

W przypadku więc, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 13 pkt 8 lit. a updof:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Dodatkowo należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego wyodrębnienia (podziału) części wynagrodzenia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego wskazane jest, aby dla celów dowodowych, prowadzona była ewidencja czasu pracy pracowników zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową podatnika, co też Spółka czyni.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (`(...)`).

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Ponadto, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Odnosząc się natomiast do uznania odpisów amortyzacyjnych za koszty kwalifikowane działalności B+R, należy mieć na uwadze cytowany już art. 18d ust. 3 updop, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższych przepisów, koszty osobowe - koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę/umów cywilnoprawnych oraz odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych ponoszonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonych projektów, opisanych we wniosku, stanowią i będą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy Koszty Projektów B+R ponoszone przez Spółkę, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w zakresie realizacji Projektów B+R stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 Ustawy CIT w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 roku oraz w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 roku należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).