Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 września 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

· czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank będzie posiadał w roku podatkowym 2021 oraz w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać:

1 1) zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Obligacje (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank),

2 2) kwoty, które Bank uzyskuje w związku z wykupem Bonów Pieniężnych, jak i dyskonto, które jest uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Bony Pieniężne (różnica pomiędzy ceną wykupu otrzymywaną przez Bank i ceną nabycia przez Bank),

· czy przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać jako „przychód”:

3 3) w związku z transakcjami, których przedmiotem jest nabywanie i zbywanie przez Bank Bonów Pieniężnych, jedynie kwotę dyskonta (różnicę pomiędzy ceną nabycia i ceną wykupu), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot otrzymywanych przez Bank w związku ze zbyciem przez Bank Bonów Pieniężnych (ceny wykupu),

4. w związku z transakcjami, których przedmiotem jest zakup i sprzedaż przez Bank Obligacji, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 grudnia 2021 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Bank S prowadzi działalność od `(...)` r. i zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Bank funkcjonuje w formie spółdzielni na podstawie ustawy - Prawo bankowe, ustawy - Prawo Spółdzielcze oraz ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających. Bank należy do zrzeszenia działającego pod nazwą Grupa (…) S.A. Zrzeszenie to tworzy Bank (…) S.A. (dalej: „Bank B S.A.”) oraz ponad trzysta zrzeszonych banków spółdzielczych, w tym Bank S (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”). Bank osiąga dochody wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Rokiem podatkowym dla Banku jest rok kalendarzowy. Bank prowadzi działalność sklasyfikowaną pod numerem 6419.Z (Pozostałe pośrednictwo pieniężne) Polskiej Klasyfikacji Działalności. Bank uzyskuje przychody podatkowe przede wszystkim z działalności obejmującej udzielanie kredytów i pożyczek oraz prowadzenie rachunków bankowych. Bank uzyskuje również inne przychody podatkowe, w tym przychody związane z lokowaniem wolnych środków pieniężnych. Do tego rodzaju przychodów należą przychody związane z nabywaniem i zbywaniem przez Bank obligacji skarbowych (dalej: „Obligacje”). Bank, podobnie jak większość banków spółdzielczych, boryka się z problemem nadpłynności. Jest on spowodowany m.in. zmniejszaniem się popytu na kredyty i pożyczki. Bank szuka możliwości takiego ulokowania wolnych środków pieniężnych, który z jednej strony zapewni bezpieczeństwo tych środków a z drugiej strony pozwoli Bankowi na uzyskiwanie możliwe wysokich dochodów. Przed rokiem 2020 Bank lokował wolne środki pieniężne na rachunkach lokat terminowych/lokat Over/Night posiadanych przez Bank w Banku B S.A. (jako banku zrzeszającym). Obecnie oprocentowanie środków ulokowanych na tych rachunkach po trzech kolejnych obniżkach stóp procentowych przez Radę Polityki Pieniężnej w 2020 roku jest zerowe, w związku z czym Bank postanowił znaleźć alternatywny sposób lokowania wolnych środków pieniężnych. Bank uznał, że optymalnym sposobem lokowania tych środków będzie zakup i sprzedaż Obligacji, ponieważ pozwala on, przy zachowaniu bezpieczeństwa ulokowanych środków, na uzyskiwanie wyższych zysków niż zyski uzyskiwane w postaci odsetek od lokat bankowych. Bank zawiera transakcje zakupu i sprzedaży Obligacji z następującymi podmiotami:

- Departament (…),

- Dom Maklerski (…),

- Dom Maklerski (…)

- zwanymi dalej „Kontrahentami”.

Bank każdorazowo sprzedaje Obligacje na rzecz Kontrahenta, od którego wcześniej je kupił. Kontrahenci kupują/sprzedają Obligacje na rynku Catalyst. Bank kupuje Obligacje od Kontrahentów każdorazowo po aktualnej cenie rynkowej. Cena ta może być równa, wyższa lub niższa w stosunku do wartości nominalnej kupowanych Obligacji. Bank sprzedaje Kontrahentom Obligacje każdorazowo po aktualnej cenie rynkowej. Cena ta może być równa, wyższa lub niższa w stosunku do wartości nominalnej sprzedawanych Obligacji. Ponadto cena sprzedaży może być równa, wyższa lub niższa w stosunku do ceny zakupu Obligacji (ceny, po której Bank nabył wcześniej Obligacje od Kontrahenta). W 2020 roku Bank dokonywał sprzedaży Obligacji na rzecz Kontrahentów przed terminem wykupu (datą wykupu) Obligacji. W roku bieżącym (tj. 2021 r.) oraz w przyszłości Bank może sprzedawać Obligacje na rzecz Kontrahenta przed terminem wykupu Obligacji lub w terminie wykupu. W przypadku każdej z dotychczas zrealizowanych transakcji sprzedaży Obligacji Bank uzyskiwał cenę sprzedaży Obligacji wyższą, niż cena ich wcześniejszego zakupu. Bank realizował zatem zysk w postaci dyskonta (różnicy między ceną zakupu a ceną sprzedaży). Obligacje są oprocentowane. Bank otrzymuje odsetki od Obligacji zarówno w trakcie ich posiadania (odsetki mają charakter roczny lub półroczny, tzn. są naliczane i wypłacane właścicielowi Obligacji jeden raz w roku lub dwa razy w roku ). W przypadku sprzedaży Obligacji, odsetki należne za dany rok (w części naliczonej do dnia sprzedaży Obligacji,) są uwzględnione w cenie sprzedaży. Bank w związku z zakupem Obligacji skarbowych uzyskuje roczne dyskonto oraz odsetki. Zarówno dyskonto, jak i odsetki mają wpływ na wynik finansowy i stanowią przychody z tytułu odsetek. W przypadku sprzedaży Obligacji na rzecz Kontrahenta Bank rozpoznawał dotychczas przychody podatkowe, obejmujące każdorazowo kwotę dyskonta, czyli różnicę pomiędzy ceną nabycia, a ceną sprzedaży danych instrumentów finansowych. Ponadto Bank rozpoznawał przychody podatkowe z tytułu otrzymanych odsetek od Obligacji.

Bank nabywa i zbywa również bony pieniężne Narodowego Banku Polskiego. Bony Pieniężne są emitowane przez Narodowy Bank Polski (dalej: „NBP”) na podstawie Uchwały Zarządu Narodowego Banku Polskiego w sprawie emitowania bonów pieniężnych Narodowego Banku Polskiego z dnia 12 września 2003 r. (Dz. Urz. NBP Nr 15, poz. 24, z późn. zm), zwanej dalej „Uchwałą”. Zgodnie z § 2 Uchwały:

1. NBP emituje bony o wartości nominalnej 10.000 (dziesięć tysięcy) złotych i okresach wykupu wynoszących od 1 do 365 dni, liczonych od obowiązującego terminu zapłaty za bony;

2. Bony są papierami wartościowymi na okaziciela;

3. Sprzedaż bonów następuje z dyskontem.

Zgodnie z ww. przepisem, okres wykupu Bonów Pieniężnych może być różny (mieszcząc się w przedziale od 1 do 365 dni), jednak w praktyce Bank najczęściej nabywa Bony Pieniężne o okresie wykupu 7 dni.

Zgodnie z § 3 Uchwały:

1. Bony mogą nabywać banki krajowe, oddziały banków zagranicznych i oddziały instytucji kredytowych, Bankowy Fundusz Gwarancyjny oraz Krajowa Spółdzielcza Kasa Oszczędnościowo-Kredytowa;

2. Bony mogą być przedmiotem obrotu pomiędzy podmiotami, o których mowa w ust. 1. Bank nabywa Bony Pieniężne za pośrednictwem Banku B S.A. (jako banku zrzeszającego).

W tym celu Bank i Bank B S.A. zawarły umowę, z której wynika m.in., że:

- Bank B S.A. prowadzi dla Banku indywidualny rachunek bonów pieniężnych, na którym prowadzona jest ewidencja ilościowo-wartościowa Bonów Pieniężnych będących własnością Banku oraz wszelkie zmiany posiadania w wyniku zawartych transakcji,

- Bank udzielił Bankowi B S.A. (jako bankowi zrzeszającemu) upoważnienia do każdorazowego obciążania rachunku bieżącego Banku (Bank B S.A. jako bank zrzeszający prowadzi dla Banku rachunek bieżący) z tytułu zawieranych transakcji w zakresie Bonów Pieniężnych na zasadach rynku wtórnego.

Bank B S.A. nabywa bony pieniężne od Narodowego Banku Polskiego i odsprzedaje Bankowi bony pieniężne podlegające wykupowi przez NBP jako emitenta według ich wartości nominalnej, po upływie okresu, na który zostały wyemitowane. Wykupowi podlegają bony pieniężne zarejestrowane na rachunku bonów pieniężnych (prowadzonym przez Bank B S.A. dla Banku), zgodnie z jego stanem w dniu wykupu. W dniu wykupu bonów pieniężnych Bank B S.A. określa wielkość środków pieniężnych przypadających z tytułu wykupu i uznaje kwotą tych środków pieniężnych rachunek Banku. Bank, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 277) klasyfikuje zakupione bony pieniężne do portfela Aktywa finansowe utrzymywane do terminu wymagalności. Bank nabywa bony pieniężne w wartości nominalnej pomniejszonej o dyskonto. Bank w świetle obowiązujących uregulowań prawnych nie ma możliwości nabycia bonów pieniężnych bezpośrednio od Narodowego Banku Polskiego. Bank utrzymuje bony pieniężne zgodnie z terminem, na który zostały wyemitowane (zwykle 7 dni), po upływie tego terminu Bank B S.A. wykupuje bony pieniężne w wartości nominalnej. Bank wprowadza do ksiąg rachunkowych bony pieniężne w cenie zakupu, a w rachunku zysków i strat prezentuje przychód jako wynik z tytułu odsetek - dyskonto, tj. różnicę pomiędzy wartością nominalną bonów i ceną ich zakupu. W praktyce transakcje dotyczące Bonów Pieniężnych przynoszą Bankowi zysk w postaci dyskonta, tj. różnicy pomiędzy wartością nominalną Bonów Pieniężnych (po której są one wykupywane) a ceną zakupu Bonów Pieniężnych przez Bank za pośrednictwem Banku B S.A. (cena zakupu jest niższa od wartości nominalnej). Bank nabywa Bony Pieniężne z powodu wyższego przychodu z tytułu oprocentowania, które Bank uzyskuje w postaci dyskonta od Bonów Pieniężnych, w porównaniu do odsetek, które Bank uzyskiwałby przechowując posiadane nadwyżki środków pieniężnych na rachunkach bankowych. Nabywanie Bonów Pieniężnych stanowi dla Banku, z uwagi na wyższe stopy oprocentowania, alternatywę dla lokowania środków pieniężnych na rachunkach bankowych. Bank rozpoznaje jako przychód podatkowy, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dyskonto od bonów pieniężnych, a nie wartość wykupu tj. wartość nominalną bonów pieniężnych.

W 2020 r. Bank osiągnął przychody bilansowe ustalone w oparciu o zapisy ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 ze zm. i rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 1 października 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości banków w kwocie 10.979.229,27 zł, w tym:

· przychody z tytułu odsetek - 6.803.314,06 zł, w tym dyskonto bonów pieniężnych 217.204,81 zł;

· przychody z tytułu prowizji - 2.711.060,89 zł;

· przychody z udziałów lub akcji, pozostałych papierów wartościowych i innych instrumentów finansowych – 7.200,00 zł;

· wynik na operacjach finansowych papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi – 234.129,80 zł;

· przychody z operacji wymiany - 56.991,63 zł:

· pozostałe przychody operacyjne – 478.335,15 zł;

· przychody z tytułu rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości - 688.197,74 zł.

Wymienione powyżej przychody Bank uzyskał z działalności, z tytułu której nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT (podatek od towarów i usług). Bank określił, w myśl ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód podatkowy za 2020 r. w kwocie 10.214.764,44 zł. Zgodnie z art. 7b u.p.d.o.p Bank osiągnięty w 2020 r. przychód podatkowy zaklasyfikował do „przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych”. W stosunku do Banku w 2020 r. nie mały zastosowania wyłączenia wynikające z przepisów art. 19 ust. 1a-1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W 2020 r. Bank naliczył i odprowadził podatek w wysokości 19% podstawy opodatkowania. Z uwagi na trzykrotne obniżki stóp procentowych przez RPP jakie miały miejsce w 2020 roku, Bank przewiduje, że jego przychody zarówno bilansowe jak i podatkowe za 2021 rok będą zdecydowanie niższe niż w roku poprzednim, tj. roku 2020. W ocenie Banku jest wielce prawdopodobne, że zarówno łączne przychody określone w myśl ustawy o rachunkowości jak i łączne przychody określone na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które Bank uzyska w 2021 r. nie przekroczą limitu określonego w art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. 2.000.000 euro (wg średniego kursu EUR ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy 2021r. w zaokrągleniu do 1.000 zł) - w przeliczeniu na PLN – 9.097.000 zł.

Bank do ustalenia limitu określonego w art. 19 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. zaliczy wszystkie przychody, określone zgodnie z art. 12 u.p.d.o.p., osiągnięte w 2021 r. tj. przychody podatkowe, które będą określone w deklaracji CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)-8 za 2021 r. Bank ustalając powyższy limit nie zastosuje wyłączeń przychodów.

Zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 4a pkt 10 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020, małym podatnikiem jest podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym (tj. w 2020 roku) wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000,00 euro, przeliczonej wg kursu z dnia 1 października 2020 r., po zaokrągleniu do 1.000 zł – w przeliczeniu na PLN 9.031.000 zł. Przy określeniu statusu „małego podatnika” w roku 2021 Bank weźmie pod uwagę, w myśl art. 4a pkt 10 u.p.d.o.p., wartość przychodów ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług osiągniętych w poprzednim roku podatkowym tj. od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2020 r.

Pojęcie przychodu ze sprzedaży nie zostało zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Bank przy ustaleniu przychodów ze sprzedaży pomocniczo będzie posiłkował się definicją zawartą w art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. W myśl powołanego artykułu sprzedażą jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Przy obliczeniu statusu „małego podatnika” Bank uwzględni wszelkie przychody ze sprzedaży, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów z innego tytułu niż sprzedaż, w szczególności: uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, odsetki od papierów wartościowych, dyskonto, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów, przychody z tytułu rozwiązania rezerw na ryzyko kredytowe.

Łączne przychody osiągnięte w 2020 r. przez Bank, w ujęciu bilansowym, wynosiły 10.979.229,27 zł. W 2020 r. Bank osiągnął przychody z tytułu których nie był zobowiązany do wykazania należnego podatku VAT. W ocenie Banku, spośród przychodów osiągniętych w 2020 r., przychodów ze sprzedaży nie stanowiły w szczególności:

- uzyskane odsetki od środków na rachunkach Banku prowadzonych przez Bank BS S.A. (jako bank zrzeszający) w kwocie 295.676,15 zł,

- uzyskane dyskonto od bonów pieniężnych NBP w kwocie 217.204,81 zł,

- uzyskane odsetki od zakupionych obligacji komunalnych i komercyjnych w kwocie 507.320,02 zł,

- uzyskane odsetki od zakupionych obligacji skarbowych w kwocie 182.245,00 zł,

- uzyskane przychody ze sprzedaży papierów wartościowych w kwocie 234.129,80 zł,

- otrzymana dywidenda w kwocie 7.200 zł,

- dofinansowanie do wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne z FGŚP (art. 15gg Ustawy o COVID-19) w kwocie 427.707,92 zł

· - przychody z tytułu rozwiązania rezerw na ryzyko kredytowe w kwocie 688.197,74 zł,

- zwrot kosztów postępowania sądowego w kwocie 30.140,73 zł.

Wobec powyższego do limitu określającego status „małego podatnika” w 2021 r. Bank weźmie przychody ze sprzedaży osiągnięte w 2020 r. w kwocie 8.068.355 zł.

Pytania

1. Czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank będzie posiadał w roku podatkowym 2021 oraz w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Obligacje (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank)?

2. Czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank będzie posiadał w roku podatkowym 2021 oraz w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać kwoty, które Bank uzyskuje w związku z wykupem Bonów Pieniężnych, jak i dyskonto, które jest uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Bony Pieniężne (różnica pomiędzy ceną wykupu otrzymywaną przez Bank i ceną nabycia przez Bank)?

3. Czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2, należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem jest nabywanie i zbywanie przez Bank Bonów Pieniężnych, jedynie kwotę dyskonta (różnicę pomiędzy ceną nabycia i ceną wykupu), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot otrzymywanych przez Bank w związku ze zbyciem przez Bank Bonów Pieniężnych (ceny wykupu)?

4. Czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2, należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem jest zakup i sprzedaż przez Bank Obligacji, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. pytania 1 i 2

Przepis art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank będzie posiadał w roku podatkowym 2021 oraz w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Obligacje (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank). Przepis art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank będzie posiadał w roku podatkowym 2021 oraz w kolejnych latach podatkowych status "małego podatnika", przy obliczaniu wysokości "przychodów ze sprzedaży" uzyskiwanych przez Bank należy pomijać zarówno kwoty, które Bank uzyskuje w związku z wykupem Bonów Pieniężnych, jak i dyskonto, które jest uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem będą Bony Pieniężne (różnica pomiędzy ceną wykupu otrzymywaną przez Bank i ceną nabycia przez Bank). W ocenie Banku użyte w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie „wartość przychodu ze sprzedaży” nie zostało w tej ustawie zdefiniowane. Zdaniem Banku, użycie przez ustawodawcę obok słowa „przychodu” wyrażenia „ze sprzedaży” oznacza, że przy ustalaniu, czy Bank posiada status „małego podatnika”, należy każdorazowo brać pod uwagę nie wszystkie przychody podatkowe uzyskane przez Bank w poprzednim roku podatkowym, a jedynie takie przychody podatkowe, które Bank uzyskał w poprzednim roku podatkowym w związku z dokonywaną przez siebie „sprzedażą”. Do przychodów podatkowych uzyskiwanych ze „sprzedaży” należy zaliczyć przychody uzyskiwane przez Bank w związku ze świadczeniem usług (np. prowizje i odsetki od udzielanych przez Bank kredytów i pożyczek, opłaty za prowadzenie przez Bank rachunków bankowych) lub sprzedażą aktywów wykorzystywanych do działalności Banku (np. sprzedaż używanych składników wyposażenia Banku). Pozostałe przychody uzyskiwane przez Bank nie stanowią w ocenie Banku „przychodów ze sprzedaży”. Dotyczy to w szczególności przychodów uzyskiwanych przez Bank w związku z lokowaniem nadwyżek środków pieniężnych, w tym przychodów z tytułu odsetek od lokat bankowych (na rachunkach w Banku B S.A.) oraz przychodów uzyskiwanych w związku ze sprzedażą Obligacji/wykupem Bonów Pieniężnych. „Przychodów ze sprzedaży" nie stanowią przy tym zarówno kwoty uzyskiwane przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z nabywaniem i zbywaniem Obligacji (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ich ceną zakupu poniesioną przez Bank). „Przychodów ze sprzedaży” nie stanowią również kwoty uzyskiwane przez Bank w związku z wykupem Bonów Pieniężnych, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z nabywaniem i zbywaniem Bonów Pieniężnych (różnica pomiędzy ceną wykupu otrzymywaną przez Bank i ceną nabycia przez Bank).

Stanowisko Banku w powyższej kwestii jest zgodne z aktualnym stanowiskiem organów podatkowych, które znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- z dnia 8 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.144.2020.2.BD,

- z dnia 8 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.127.2020.2.BD,

- z dnia 20 grudnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.401C.428.2019.2.SG,

- z dnia 14 listopada 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.349.2019.2.DP,

- z dnia 17 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.276.2020.1.AW.

W związku z nabyciem Bonów Pieniężnych i Obligacji, Bank nie będzie uzyskiwać definitywnego przysporzenia majątkowego. Nabycie przez Bank Bonów Pieniężnych oraz Obligacji będzie bowiem dla Banku sposobem lokowania nadwyżek finansowych, stanowiącym alternatywę dla lokowania tych nadwyżek na rachunkach bankowych (np. na rachunkach lokat w Banku B S.A. jako banku zrzeszającym). Należy przy tym podkreślić, że lokowanie przez Bank nadwyżek finansowych w Obligacje lub krótkoterminowe papiery wartościowe, którymi są Bony Pieniężne (najczęściej z okresem wykupu 7 dni), przyczyni się do spełnienia przez Bank wymogów płynnościowych w zakresie „wskaźnika pokrycia wypływów netto” (LCR), zgodnie przepisami Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (DE) nr 575/2013 z dnia 26 czerwca 2013 r. w sprawie wymogów ostrożnościowych dla instytucji kredytowych i firm inwestycyjnych, zmieniające rozporządzenie (UE) nr 648/2012 (Capital Requirements Regulation, CRR).

Zdaniem Banku, wartość papierów wartościowych (Bony Pieniężne NBP, Obligacje), wartość transakcji związanych z ich zakupem i wykupem, przychód uzyskany przez Bank w postaci odsetek od tych papierów wartościowych jak i sama wartość nominalna nie stanowi przychodów ze sprzedaży. W ocenie Banku, do limitu stanowiącego o statusie małego podatnika nie należy również brać pod uwagę powstałego dyskonta, gdyż przychody te nie stanowią przychodów ze sprzedaży produktów i usług.

Ad. pytania 3

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2, należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać jako przychód w związku z transakcjami, których przedmiotem jest nabywanie i zbywanie przez Bank Bonów Pieniężnych, jedynie kwotę dyskonta (różnicę pomiędzy ceną nabycia i ceną wykupu), nie rozpoznając przy tym przychodu w postaci kwot otrzymywanych przez Bank w związku ze zbyciem przez Bank Bonów Pieniężnych (ceny wykupu). Zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym od 2020 r.:

1. Podatek (`(...)`) wynosi: (`(...)`),

2. 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych

- w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dodatkowym warunkiem stosowania stawki obniżonej w wysokości 9% jest posiadanie przez podatnika statusu małego podatnika. Zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. pod pojęciem małego podatnika należy rozumieć: podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł. Wobec powyższego, uzyskanie przez Bank prawa do zastosowania w roku podatkowym 2021 oraz w kolejnych latach podatkowych obniżonej stawki podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 9%, jest uzależnione od nie przekroczenia żadnego z dwóch limitów:

1. limitu przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) (uzyskanego w poprzednim roku podatkowym),

2. limitu przychodów (bez zawężenia do przychodów jedynie „ze sprzedaży”) uzyskanych w bieżącym roku podatkowym. Bank składa niniejszy wniosek w celu wyjaśnienia wątpliwości co do sposobu uwzględnienia przeprowadzanych przez Bank operacji, których przedmiotem są Bony Pieniężne i Obligacje, przy ustalaniu, czy Bank przekroczy ww. limity w poszczególnych latach.

Uzasadniając swoje stanowisko w tej kwestii Bank chciałby, w odniesieniu do każdego z ww. limitów, wskazać co następuje:

1. Limit przychodów ze sprzedaży.

Użyte w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie wartość przychodu ze sprzedaży nie zostało w tej ustawie zdefiniowane. Zdaniem Banku, użycie przez ustawodawcę obok słowa „przychodu” wyrażenia „ze sprzedaży” oznacza, że przy ustalaniu, czy Bank posiada status „małego podatnika”, należy każdorazowo brać pod uwagę nie wszystkie przychody podatkowe uzyskane przez Bank w poprzednim roku podatkowym a jedynie takie przychody podatkowe, które Bank uzyskał w poprzednim roku podatkowym w związku z dokonywaną przez siebie „sprzedażą”. Do przychodów podatkowych uzyskiwanych ze „sprzedaży” należy zaliczyć przychody uzyskiwane przez Bank w związku ze świadczeniem usług (np. prowizje i odsetki od udzielanych przez Bank kredytów i pożyczek, opłaty za prowadzenie przez Bank rachunków bankowych) lub sprzedażą aktywów wykorzystywanych do działalności Banku (np. sprzedaż używanych składników wyposażenia Banku). Pozostałe przychody uzyskiwane przez Bank nie stanowią „przychodów ze sprzedaży”. Dotyczy to przede wszystkim przychodów uzyskiwanych przez Bank w związku z wykupem Bonów Pieniężnych. „Przychodów ze sprzedaży” nie stanowią przy tym zarówno kwoty uzyskiwane przez Bank w związku z wykupem Bonów Pieniężnych, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z nabywaniem i zbywaniem Bonów Pieniężnych (różnica pomiędzy ceną wykupu otrzymywaną przez Bank i ceną nabycia przez Bank). Stanowisko Banku w powyższej kwestii jest zgodne z aktualnym stanowiskiem organów podatkowych, które znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

- z dnia 8 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.144.2020.2.BD,

- z dnia 8 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.127.2020.2.BD,

- z dnia 20 grudnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-1.401C.428.2019.2.SG,

- z dnia 14 listopada 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.349.2019.2.DP,

- z dnia 17 września 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.276.2020.1.AW.

2. Limit przychodów.

Przepisy ustawy o p.d.o.p. nie zawierają przepisów, które określałyby sposób ustalania przychodu uzyskiwanego przez podatnika, który nabył papiery wartościowe takie jak Bony Pieniężne, w związku z wykupem tych papierów. Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „przychodu”, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z nabywaniem Bonów Pieniężnych, Bank nie uzyskuje takiego definitywnego przysporzenia majątkowego. Nabycie przez Bank Bonów Pieniężnych jest bowiem dla Banku sposobem lokowania nadwyżek finansowych, stanowiącym alternatywę dla lokowania tych nadwyżek na rachunkach bankowych (np. na rachunkach lokat w Banku B S.A). Należy przy tym podkreślić, że lokowanie przez Bank nadwyżek finansowych w krótkoterminowe papiery wartościowe, którymi są Bony Pieniężne (najczęściej z okresem wykupu 7 dni), przyczynia się do spełnienia przez Bank wymogów płynnościowych w zakresie „wskaźnika pokrycia wypływów netto” (LCR), zgodnie przepisami Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (DE) nr 575/2013 z dnia 26 czerwca 2013 r. w sprawie wymogów ostrożnościowych dla instytucji kredytowych i firm inwestycyjnych, zmieniające rozporządzenie (UE) nr 648/2012 (Capital Requirements Regulation, CRR). Wobec powyższego, przychody, które Bank uzyskuje w związku z transakcjami w zakresie Bonów Pieniężnych, powinny być w ocenie Banku rozpoznawane w sposób analogiczny jak w przypadku przychodów z tytułu lokat bankowych lub z tytułu udzielanych kredytów tj. w postaci odsetek (w tym dyskonta stanowiącego z ekonomicznego punktu widzenia formę wynagrodzenia za udostępnienie kapitału analogiczną jak odsetki) a nie w postaci „ceny wykupu”. Stanowisko Banku w kwestii rozpoznawania „przychodu” jedynie w postaci odsetek/dyskonta jest zgodne ze stanowiskiem wyrażanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w następujących interpretacjach:

• indywidualnej interpretacji z 20 grudnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.428.2019.2.SG (interpretacja dotycząca Bonów Pieniężnych, wydana na wniosek jednego z banków spółdzielczych),

• indywidualnej interpretacji z 17 września 2020 r. Znak: 0111-KDIB1- 1.4010.276.2020.1.AW (interpretacja dotycząca Bonów Pieniężnych, wydana na wniosek jednego z banków spółdzielczych).

Wobec powyższego, przychody, które Bank będzie uzyskiwać w związku z transakcjami w zakresie Bonów Pieniężnych, powinny być rozpoznawane w sposób analogiczny jak w przypadku przychodów z tytułu lokat bankowych lub z tytułu udzielanych kredytów tj. w postaci odsetek (w tym dyskonta stanowiącego z ekonomicznego punktu widzenia formę wynagrodzenia za udostępnienie kapitału analogiczną jak odsetki) a nie w postaci „ceny wykupu”.

Ad. Pytania 4

Przepisy ustawy o pdop, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2, należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem jest zakup i sprzedaż przez Bank Obligacji, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów.

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o pdop nie definiują pojęcia „przychodu”, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o pdop.

W związku z nabyciem Obligacji Bank nie uzyskuje takiego definitywnego przysporzenia majątkowego. Nabycie przez Bank Obligacji stanowi bowiem dla Banku sposób lokowania nadwyżek finansowych, stanowiący alternatywę dla lokowania tych nadwyżek na rachunkach bankowych (np. na rachunkach w Banku B S.A. jako banku zrzeszającym). Wobec powyższego, przychody uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami w zakresie Obligacji powinny być rozpoznawane w sposób analogiczny jak w przypadku przychodów z tytułu lokat bankowych tj. w postaci odsetek (w tym dyskonta stanowiącego z ekonomicznego punktu widzenia formę wynagrodzenia analogiczną jak odsetki), a nie w postaci ceny sprzedaży Obligacji na rzecz Kontrahentów. Stanowisko Banku, zgodnie z którym „przychodem” podatkowym Banku w związku ze sprzedażą papierów wartościowych w postaci Obligacji jest dyskonto, a nie cena sprzedaży, przy czym Bank nie uzyskuje w ogóle „przychodu ze sprzedaży”, znajduje potwierdzenie w licznych w ostatnim czasie interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS wydawanych na wniosek banków spółdzielczych. Interpretacje te dotyczą różnych rodzajów papierów wartościowych nabywanych i sprzedawanych przez banki spółdzielcze. W praktyce, obok obligacji skarbowych, popularne wśród tych banków jest lokowanie środków pieniężnych również w bony pieniężne NBP oraz obligacje inne niż obligacje skarbowe. Jako przykłady stanowiska Dyrektora KIS zgodnego ze stanowiskiem Banku można wymienić m.in. następujące przykładowe interpretacje indywidualne dotyczące różnych papierów wartościowych kupowanych i sprzedawanych przez banki spółdzielcze:

1. Interpretacja z 18 grudnia 2020 r. nr 0111-KDIB2-l.4010.438.2020.3.MK

2. Interpretacja z 1 grudnia 2020 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.347.2020.2.PB

3. Interpretacja z 26 listopada 2020 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.373.2020.2.AW

4. Interpretacja z 6 listopada 2020 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.368.2020.2.AP

5. Interpretacja z 27 października 2020 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.306.2020.1.AP

6. Interpretacja z 7 września 2020 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.224.2020.3.AR

7. Interpretacja z 25 sierpnia 2020 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.242.2020.2.DP

8. Interpretacja z 30 lipca 2020 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.170.2020.2.MK

9. Interpretacja z 10 lipca 2020 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.200.2020.2.BD

10. Interpretacja z 10 lipca 2020 r. nr 0111-KD1B2-1.4010.151.2020.2.MK

11. Interpretacja z 10 lipca2020 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.149.2020.2.AW

12. Interpretacja z 8 czerwca 2020 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.144.2020.2.BD

13. Interpretacja z 8 czerwca 2020 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.127.2020.2.BD

Wobec powyższego przychody, które Bank uzyskuje w związku z transakcjami w zakresie Obligacji , powinny być rozpoznawane w sposób analogiczny jak w przypadku przychodów z tytułu lokat bankowych lub z tytułu udzielanych kredytów tj. w postaci odsetek (w tym dyskonta stanowiącego z ekonomicznego punktu widzenia formę wynagrodzenia za udostępnienie kapitału analogiczną jak odsetki) a nie w postaci „ceny wykupu”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Treść uzasadnienia:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”),

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na mocy ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące m.in. art. 19 updop.

Zgodnie z treścią znowelizowanego art. 19 ust. 1 updop, podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1. 19% podstawy opodatkowania;

2. 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Obniżona stawka podatku 9% jest stosowana w odniesieniu do przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych i ma zastosowanie wyłącznie do małych podatników oraz podatników rozpoczynających działalność, z zastrzeżeniem ust. 1a-1e ww. ustawy, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 2.000.000 euro. Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d updop,

podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

Z kolei w myśl art. 19 ust. 1e updop,

warunek, o którym mowa w ust. 1d, nie dotyczy podatników rozpoczynających prowadzenie działalności, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1c, w roku rozpoczęcia tej działalności.

Powyższe przepisy odwołują się niejednokrotnie do pojęcia „małego podatnika”. Definicja „małego podatnika” została zawarta w art. 4a pkt 10 updop, zgodnie z którą

ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku – oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że za małego podatnika w 2021 r. uznaje się podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2020 r. nie przekroczyła kwoty 9.030 600 zł. Wg wyliczenia średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na 1 października 2020 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 1 października 2020 r. Nr 192/A/NBP/2020) wynosił: 4,5153 x 2.000 000 euro = 9.030.600, w zaokrągleniu: 9.031.000 zł.

W kolejnym 2022 r. za małego podatnika uznaje się podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2021 r. nie przekroczyła kwoty 9.188.200 zł. Wg wyliczenia średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na 1 października 2021 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 1 października 2021 r. Nr 191/A/NBP/2021) wynosił: 4,5941 x 2.000.000 euro = 9.188.200 w zaokrągleniu 9.188.000 zł.

Wątpliwości Banku wynikające z pytania oznaczonego nr 1 i nr 2 dotyczą ustalenia czy przepis art. 4a pkt 10 updop należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank będzie posiadał w roku podatkowym 2021 oraz w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać:

· zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Obligacje (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank);

· kwoty, które Bank uzyskuje w związku z wykupem Bonów Pieniężnych, jak i dyskonto, które jest uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Bony Pieniężne (różnica pomiędzy ceną wykupu otrzymywaną przez Bank i ceną nabycia przez Bank).

Kluczowym aspektem analizy tego zagadnienia jest rozumienie sformułowania „wartość przychodu ze sprzedaży”, wskazanego w art. 4a pkt 10 updop. Zauważa się, że pojęcie to nie zostało zdefiniowane w tej ustawie. Wskazać także należy, że nie można tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym, należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia. Przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów.

Wobec powyższych wyjaśnień, skoro przychód ze sprzedaży należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną, to oznacza, że do limitu decydującego o uznaniu podatnika za „małego” w rozumieniu updop, należy sumować wartość wszystkich przychodów stanowiących przychody ze sprzedaży (a więc wynikające z czynności sprzedaży).

W tym miejscu należy zauważyć, że jeśli podatnik uzyskuje przychód z wykupu Bonów Pieniężnych oraz wskazanych Obligacji to przychód ten nie powinien być uwzględniony w przychodach ze sprzedaży decydujących o statusie małego podatnika. Sama wartość nominalna bonów pieniężnych oraz obligacji nie stanowi także przychodów ze sprzedaży, nie jest więc zaliczana do limitu przy określaniu statusu małego podatnika. Do limitu liczonego dla małego podatnika, nie należy również brać pod uwagę powstałego od tych papierów wartościowych dyskonta, ponieważ przychody te nie stanowią przychodów ze sprzedaży.

Wskazać należy że w odniesieniu do przychodów z wykupu papierów wartościowych w postaci wykupu obligacji, bonów pieniężnych, to każde z tych praw zawiera własne regulacje odnoszące się do zasad obrotu nimi, w tym wykupu. Jako cechę wspólną można wskazać, to że takie zbycie (wykup) możliwe jest tylko wobec konkretnego katalogu podmiotów, w wyniku spełnienia szeregu szczegółowych warunków. Dodatkowo w wyniku wykonania takiej czynności najczęściej dochodzi do powrotu takiego prawa do emitenta/wystawcy i jego unicestwienia. Nie będą to zatem czynności typowe dla umowy sprzedaży, która charakteryzuje się swobodą zawierania umów, czy wyboru kontrahenta.

Jako przykład można podać, że odmiennymi czynnościami zbycia będzie zbycie obligacji na rynku papierów wartościowych na rzecz osoby trzeciej niezwiązanej wspólnymi regulacjami ze zbywcą, a zbycie obligacji na rzecz emitenta w określonym terminie. Pierwsza czynność polega na swobodnej decyzji zbywcy wyboru kontrahenta, ukierunkowanej uzyskaniem jak najbardziej korzystnej ceny. Odbywa się ona na wolnym rynku (papierów wartościowych), który kształtuje cenę i nie ogranicza katalogu nabywców. Przychód uzyskany z takiego zbycia będzie przychodem ze sprzedaży w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop. Natomiast przychód uzyskany ze zbycia w związku z wykupem obligacji obwarowany jest szczegółowymi warunkami wśród których najważniejszymi będą ograniczenie katalogu nabywców do praktycznie jednego - emitenta oraz z góry ustalona cena zbycia.

Zatem zbycie papierów wartościowych w drodze wykupu przez uprawiony podmiot - emitenta/fundusz stanowi wykonanie ograniczonego i inkorporowanego w nich prawa i jako takie nie powinno być rozpoznane jako sprzedaż.

Jak wynika z opisu sprawy Bank każdorazowo sprzedaje Obligacje na rzecz Kontrahenta, od którego wcześniej je kupił. Kontrahenci kupują/sprzedają Obligacje na rynku Catalyst. Bank kupuje Obligacje od Kontrahentów każdorazowo po aktualnej cenie rynkowej. Cena ta może być równa, wyższa lub niższa w stosunku do wartości nominalnej kupowanych Obligacji. Bank sprzedaje Kontrahentom Obligacje każdorazowo po aktualnej cenie rynkowej. Cena ta może być równa, wyższa lub niższa w stosunku do wartości nominalnej sprzedawanych Obligacji. Ponadto cena sprzedaży może być równa, wyższa lub niższa w stosunku do ceny zakupu Obligacji (ceny, po której Bank nabył wcześniej Obligacje od Kontrahenta). W 2020 roku Bank dokonywał sprzedaży Obligacji na rzecz Kontrahentów przed terminem wykupu (datą wykupu) Obligacji. W roku bieżącym (tj. 2021 r.) oraz w przyszłości Bank może sprzedawać Obligacje na rzecz Kontrahenta przed terminem wykupu Obligacji lub w terminie wykupu.

W opisanej sytuacji zakupu i sprzedaży Obligacji mamy do czynienia z transakcją w której powstanie przychód ze sprzedaży liczony jako cena sprzedaży Obligacji uzyskiwana przez Bank.

Czynność sprzedaży papierów wartościowych na rzecz Kontrahenta, polega bowiem na swobodnej decyzji zbywcy, wyborze kontrahenta, ukierunkowanej uzyskaniem jak najbardziej korzystnej ceny, odbywa się na rynku wolnym i nie ogranicza katalogu nabywców. A zatem przychód uzyskany ze zbycia papierów wartościowych (Obligacji) na rzecz Kontrahenta będzie przychodem ze sprzedaży w rozumieniu art. 4a pkt 10 updop.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem nieprawidłowe.

Odpowiadając na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 odnoszące się do sytuacji gdzie Bank B S.A. nabywa bony pieniężne od Narodowego Banku Polskiego i odsprzedaje Bankowi bony pieniężne podlegające wykupowi przez NBP jako emitenta według ich wartości nominalnej, po upływie okresu, na który zostały wyemitowane - zauważyć należy że Bank B S.A. (Zrzeszający) działa jako pośrednik/koordynator.

Zatem, w sytuacji gdy Bank nabywa Bony pieniężne w wartości nominalnej pomniejszonej o dyskonto gdzie Bank w świetle obowiązujących uregulowań prawnych nie ma możliwości nabycia bonów pieniężnych bezpośrednio od Narodowego Banku Polskiego oraz utrzymuje bony pieniężne zgodnie z terminem, na który zostały wyemitowane (zwykle 7 dni), po upływie tego terminu Bank B S.A. wykupuje bony pieniężne w wartości nominalnej – przychód z takiej transakcji nie należy rozpoznawać w kategoriach sprzedaży.

Kwoty, które Bank uzyskuje w związku z wykupem Bonów Pieniężnych, jak i dyskonto, które jest uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Bony Pieniężne (różnica pomiędzy ceną wykupu otrzymywaną przez Bank i ceną nabycia przez Bank) – nie będą przychodem ze sprzedaży o którym mowa w art. 4a pkt 10 updop.

Tym samym pytanie oznaczone we wniosku nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Banku wynikające z pytania 3 i 4 na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, dotyczą odpowiednio kwestii ustalenia, czy przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać jako „przychód”:

· w związku z transakcjami, których przedmiotem jest nabywanie i zbywanie przez Bank Bonów Pieniężnych, jedynie kwotę dyskonta (różnicę pomiędzy ceną nabycia i ceną wykupu), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot otrzymywanych przez Bank w związku ze zbyciem przez Bank Bonów Pieniężnych (ceny wykupu);

· w związku z transakcjami, których przedmiotem jest zakup i sprzedaż przez Bank Obligacji, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodem są z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz 14, w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z powołanych wyżej regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza pasywa. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi, a więc takie którym może on rozporządzać jak właściciel. Jednocześnie, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisów regulujących bezpośrednio sposobu rozpoznawania przychodów z wykupu Obligacji oraz Bonów Pieniężnych NBP. Brak jest również definicji legalnej Bonu Pieniężnego. Na stronach Portalu Edukacji Ekonomicznej Narodowego Banku Polskiego zmieszczona jest informacja, że Bon Pieniężny NBP jako krótkoterminowy papier wartościowy służy pomocą dla zwykłego (komercyjnego) banku. Bank centralny pożycza środki pieniężne bankom pod zastaw bezpiecznych papierów dłużnych (najczęściej bonów lub obligacji skarbowych).

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 stycznia 2015 r. o obligacjach (Dz.U. z 2020 r., poz. 1208 ze zm.), obligacje są papierami wartościowymi emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji, zwanego dalej „obligatariuszem”, i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia.

Z powyższego można przyjąć, że charakter Bonów Pieniężnych NBP oraz Obligacji jest zbliżony do pożyczki, która w myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740, ze zm.) stanowi umowę, na mocy której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Tym samym, do określania na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów z wykupu Bonów Pieniężnych NBP oraz Obligacji przez analogię stosować należy przepisy o rozpoznawaniu przychodów z pożyczek. W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 updop, do przychodów nie zalicza się otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Powyższy przepis zawiera katalog wyłączeń z przychodów, tj. wpływów których nie uważa się za przychód podatkowy i nie uwzględnia się w obliczeniu dochodu do opodatkowania. Praktycznie jest to swego rodzaju zwolnienie przedmiotowe, uzasadnione zwykle specjalnym charakterem określonego rozliczenia bądź szczególnym uregulowaniem kwestii kosztów dotyczących przychodów danego rodzaju. Na mocy tego przepisu do przychodów podatkowych nie zalicza się m.in. otrzymanych, jak i zwróconych pożyczek i kredytów. Jednocześnie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) omawianej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Generalną zasadą obowiązującą w podatku dochodowym w odniesieniu do udzielonych (otrzymanych) kredytów (pożyczek) jest to, że kwota główna (kapitał) jest podatkowo obojętna. Zarówno udzielenie/otrzymanie, jak i zwrot kredytu nie wpływa na powstanie przychodów i kosztów podatkowych, zarówno u pożyczkodawcy jak i pożyczkobiorcy. Tak więc sama kwota kredytu (pożyczki) dla pożyczkodawcy, zarówno w momencie udzielenia kredytu (pożyczki) i otrzymania jego zwrotu od pożyczkobiorcy nie wpływa na powstanie kosztów ani przychodów podatkowych. Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 updop, do przychodów nie zalicza się również kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Oznacza to, że przychodu nie stanowi spłata pożyczki w części kapitałowej oraz odsetki, które pozostają naliczone, a nie zostały otrzymane.

Przekładając powyższe na przypadek Bonów Pieniężnych NBP, stwierdzić należy, że nie będą stanowić przychodu transakcje, których przedmiotem będzie nabywanie i zbywanie (w dacie wykupu) przez Bank Bonów Pieniężnych NBP a jedynie przychodem podlegającym opodatkowaniu będzie kwota dyskonta od tych Bonów Pieniężnych NBP, jak również otrzymane odsetki od tych Bonów. Natomiast w ww. limicie nie uwzględnia się kwot otrzymanych w związku z ich zbyciem.

W związku z powyższym, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że przepisy ustawy o CIT w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 updop (w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem jest nabywanie i zbywanie przez Bank Bonów Pieniężnych, jedynie kwotę dyskonta (różnicę pomiędzy ceną nabycia i ceną wykupu), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot otrzymywanych przez Bank w związku ze zbyciem przez Bank Bonów Pieniężnych (ceny wykupu).

Zatem stanowisko Banku w zakresie pytania 3 należy uznać za prawidłowe.

W przypadku obligacji wysokość przychodu podatkowego zależy od tego czy mamy do czynienia z wykupem przez emitenta czy ze zbyciem na rynku wtórnym. Tylko w tej pierwszej sytuacji przychodem jest wartość samego dyskonta lub odsetek. Emisję i wykup obligacji, jako papieru wartościowego o charakterze dłużnym, należy w tym przypadku traktować jak udzielenie i zwrot pożyczki, które to zdarzenia są neutralne podatkowo w części dotyczącej kapitału pożyczki (art. 12 ust. 4 pkt 1, art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a updop). Inna sytuacja ma miejsce w przypadku gdy obligatariusz zbywa papier wartościowy, jakim jest obligacja przed terminem wykupu, na rynku wtórnym. Wówczas nie mamy do czynienia z neutralnym podatkowo zwrotem kapitału pożyczki przez emitenta. Przychodem jest cała kwota uzyskana ze zbycia a kosztem - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 updop - wydatki na nabycie obligacji.

O ile bowiem – jak wcześniej wskazano – zarówno bony NBP, jak i obligacje jako instrumenty finansowe mogą być przez analogię traktowane jako pożyczki (z konsekwencjami podatkowymi dla nich przewidzianymi), to sprzedaż Obligacji na rynku wtórnym (na rzecz Kontrahentów) należy traktować jako zbycie wierzytelności ze wszystkimi tego konsekwencjami podatkowymi.

Odnosząc się zatem do kwestii objętej pytaniem 4 dotyczącej ustalenia, czy przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 updop (w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem jest zakup i sprzedaż przez Bank Obligacji, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów - należy stwierdzić, że stanowisko Banku w tym zakresie jest nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

· czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank będzie posiadał w roku podatkowym 2021 oraz w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać:

1. zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Obligacje (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank) – jest nieprawidłowe,

2. kwoty, które Bank uzyskuje w związku z wykupem Bonów Pieniężnych, jak i dyskonto, które jest uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Bony Pieniężne (różnica pomiędzy ceną wykupu otrzymywaną przez Bank i ceną nabycia przez Bank) – jest prawidłowe,

· czy przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać jako „przychód”:

3. w związku z transakcjami, których przedmiotem jest nabywanie i zbywanie przez Bank Bonów Pieniężnych, jedynie kwotę dyskonta (różnicę pomiędzy ceną nabycia i ceną wykupu), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot otrzymywanych przez Bank w związku ze zbyciem przez Bank Bonów Pieniężnych (ceny wykupu) – jest prawidłowe,

4. w związku z transakcjami, których przedmiotem jest zakup i sprzedaż przez Bank Obligacji, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank, a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Obligacji na rzecz Kontrahentów – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Końcowo należy dodać, że tut. Organ w niniejszej interpretacji nie odniósł się do danych liczbowych przedstawionych przez Wnioskodawcę. Weryfikacja danych liczbowych może mieć miejsce wyłącznie w toku postępowania podatkowego, w którym możliwa jest analiza dokumentów i weryfikacja ustalonej przez Wnioskodawcę wysokości podstawy opodatkowania.

Stosownie do zadanych pytań wyznaczających zakres wniosku, przedmiotem interpretacji indywidualnej jest jedynie kwestia sposobu określania przychodów powstałych w związku obrotem Obligacjami oraz Bonami Pieniężnymi w świetle art. 4a pkt 10 oraz art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W odniesieniu do powołanych interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że dotyczą one tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, pomimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwa do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)`

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).