Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych straty powstałej w związku z likwidacją nie w pełni umorzonego środka trwałego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca – Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Przedsiębiorstwo”) jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym, którego podstawowym zadaniem jest realizacja gospodarki komunalnej Gminy X w zakresie zadań własnych Gminy, w szczególności zgodnie z ustawą z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 679) i ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1372). Spółka została zawiązana na mocy aktu założycielskiego. Sto procent udziałów w Spółce do dnia dzisiejszego posiada Gmina X. Przedmiotem działania Spółki według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności)) jest między innymi wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Rada Gminy X podjęła Uchwałę w sprawie powierzenia Spółce zadań własnych Gminy X w zakresie określonym w art. 7 ust. 1 pkt 5, 6, 8, 9, 10, 14, 15 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. z zakresu ochrony zdrowia, pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, edukacji publicznej, kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych), obejmującym budowę oraz administrowanie i zarządzanie infrastrukturą powstałą w wyniku realizacji Projektu: „Budowy obiektów użyteczności publicznych dla obsługi wykonywania zadań własnych Gminy X.”

Tym samym Rada Gminy X postanowiła, w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz. U. 2021 r. poz. 679, z póżn. zm.), o wyborze sposobu i formy prowadzenia gospodarki komunalnej, w zakresie wykonywania zadań własnych Gminy, poprzez powierzenie ich wykonywania podmiotowi prawa publicznego zgodnie z art. 2 przywołanej ustawy. W następstwie powyższego Spółka podjęła się realizacji projektu p.n. `(...)`. Dla celów realizacji tej inwestycji Gmina X wniosła do Spółki aportem dwie działki, w tym jedną zabudowaną.

Uchwałą nr `(...)`., zaprotokołowaną w akcie notarialnym, Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników, reprezentowane przez Wójta Gminy X działającego w imieniu jedynego wspólnika Gminy, dokonało podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, z przeznaczeniem wszystkich nowo utworzonych udziałów dla dotychczasowego wspólnika Gminy X, o kwotę 2 418 500,00 (dwa miliony czterysta osiemnaście tysięcy pięćset 00/100) złotych. Liczba nowych udziałów wynikająca z podwyższenia kapitału zakładowego Spółki wyniosła 4 837 (cztery tysiące osiemset trzydzieści siedem), o wartości nominalnej po 500,00 (pięćset) złotych każdy. Wszystkie 4 837 (cztery tysiące osiemset trzydzieści siedem) nowo utworzonych udziałów zostało pokrytych wkładami niepieniężnymi (aportem) o łącznej wartości 2 418 642,00 (dwóch milionów czterystu osiemnastu tysięcy sześciuset czterdziestu dwóch 00/100) złotych netto w postaci prawa własności:

a) działki zabudowanej o obszarze 1,2685 ha (jeden hektar i dwa tysiące sześćset osiemdziesiąt pięć metrów kwadratowych), położonej w obrębie geodezyjnym X, gmina X, wchodzącej w skład nieruchomości dla której Sąd Rejonowy IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą - o wartości 2 410 621,00 (dwóch milionów czterystu dziesięciu tysięcy sześciuset dwudziestu jeden 00/100) złotych netto

b) działki niezabudowanej o obszarze 0,0055 ha (pięćdziesiąt pięć metrów kwadratowych), położonej w obrębie geodezyjnym X, gmina X, wchodzącej w skład nieruchomości dla której Sąd Rejonowy IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą - o wartości 8 021,00 (ośmiu tysięcy dwudziestu jeden 00/100) złotych netto.

W tym samym dniu, tj. 30 grudnia 2021 r. (winno być: 30 grudnia 2020 r.), Wójt Gminy X działający w imieniu jedynego wspólnika Gminy X, złożył oświadczenie o objęciu nowo utworzonych udziałów przez Gminę X, co zaprotokołowano w akcie notarialnym.

Pokrycie wkładów nastąpiło na podstawie umowy przeniesienia własności objętej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 30 grudnia 2020 r.

Kwota 142,00 (sto czterdzieści dwa 00/100) złote, stanowiąca różnicę pomiędzy sumą wartości netto wkładów niepieniężnych, tj. kwotą 2 418 642,00 (dwa miliony czterysta osiemnaście tysięcy sześćset czterdzieści dwa 00/100) złote, a kwotą kapitału zakładowego obejmowanego za wkłady niepieniężne, tj. 2 418 500,00 (dwa miliony czterysta osiemnaście tysięcy pięćset 00/100) złotych, została przeznaczona na kapitał zapasowy.

Działka oznaczona nr xxx, objęta księgą wieczystą xxx, była zabudowana budynkiem użyteczności publicznej oraz placem rekreacyjno-wypoczynkowym. Wspomniany budynek użyteczności publicznej - budynek usługowy został oddany do użytku w latach 70-tych XX w., jego powierzchnia użytkowa wynosiła 410 m2, a powierzchnia zabudowy 463 m2.

Na potrzeby dokonania opisanej powyżej czynności wniesienia aportu został sporządzony przez uprawnionego rzeczoznawcę majątkowego operat szacunkowy z dnia 30 listopada 2020 r. Na tej podstawie ustalono wartość początkową środka trwałego, stanowiącego budynek usługowy zlokalizowany na działce nr xxx, na którą złożyła się wartość aportu rzeczowego - prawa własności w kwocie 829 436,00 (osiemset dwadzieścia dziewięć tysięcy czterysta trzydzieści sześć 00/100) złotych i rozliczona procentowa w stosunku do całej transakcji wartość usług notarialnych 582,99 (pięćset osiemdziesiąt dwa 99/100) złotych, łącznie 830 018,99 (osiemset trzydzieści tysięcy osiemnaście 99/100) złotych. Dla ww. środka trwałego przyjęto metodę amortyzacji liniową ze stawką amortyzacji 2,50% i współczynnikiem amortyzacji 1,0000.

Opisany powyżej budynek usługowy, zlokalizowany na działce nr xxx, był w chwili przejścia prawa własności nieruchomości na Spółkę wykorzystywany na potrzeby działalności samorządowej instytucji kultury - Biblioteki Publicznej Gminy X oraz na potrzeby Ochotniczej Straży Pożarnej. W związku z koniecznością zapewnienia w jak najwyższym stopniu niezakłóconego działania tych instytucji, Spółka zawarła stosowne umowy najmu, które stanowiły podstawę korzystania przez ww. instytucje z przedmiotowego budynku.

W dniu 4 września 2020 r. Spółka zawarła, w oparciu o regulacje dotyczące zamówień publicznych, w systemie „zaprojektuj i wybuduj”, umowę z generalnym wykonawcą inwestycji p.n. `(...)`. W ciągu następnych miesięcy trwały prace projektowe, jak również miały miejsce czynności związane z procedurą uzyskania kredytu na sfinansowanie prac.

Decyzją z dnia 6 listopada 2020 r. Starosta Y zatwierdził projekt zagospodarowania terenu oraz projekt architektoniczno-budowlany i udzielił pozwolenia na budowę w przedmiotowej sprawie. Pozwolenie na budowę obejmowało również pozwolenie na rozbiórkę budynku, który był wykorzystywany na potrzeby biblioteki oraz ochotniczej straży pożarnej.

Rozbiórkę przedmiotowego budynku usługowego, zlokalizowanego na działce nr xxx, rozpoczęto w dniu 25 marca 2021 r. Prace rozbiórkowe zostały podzielone na dwa etapy. Pierwszy etap objął cześć budynku wykorzystywaną przez bibliotekę i został ukończony w dniu 12 kwietnia 2021 r. Drugi etap obejmował rozbiórkę pozostałej części budynku, tj. części zajmowanej przez ochotniczą straż pożarną i rozpoczął się w dniu 21 maja 2021 r., a ukończony został w dniu 4 czerwca 2021 r. Powyższe zostało udokumentowane wpisami w dzienniku budowy.

Jak wynika z powyższego Spółka nabyła w wyniku wniesienia aportu dwie działki z przeznaczeniem na planowaną inwestycję - `(...)`. Przy czym jedna z działek była działką zabudowaną budynkiem usługowym, który był w tym czasie wykorzystywany na cele użyteczności publicznej, tj. dla biblioteki oraz ochotniczej straży pożarnej. Celem zapewnienia jak najdłużej niezakłóconego działania tych instytucji Spółka po nabyciu nieruchomości wynajmowała pomieszczenia w ww. budynku na potrzeby dalszego działania biblioteki oraz ochotniczej straży pożarnej. Ostatecznie jednak, w związku z trwającym procesem inwestycyjnym, przystąpiono do prac rozbiórkowych, które zostały podzielone na dwa etapy. Pierwszy etap objął część budynku, która była wykorzystywana na działalność biblioteki i trwał od dnia 25 marca 2021 r. do dnia 12 kwietnia 2021 r. Drugi etap objął część budynku, która była wykorzystywana na działalność ochotniczej straży pożarnej i trwał od dnia 21 maja 2021 r. do dnia 4 czerwca 2021 r. Do czasu rozpoczęcia rozbiórki poszczególne części budynku stanowiły przedmiot umów najmu, o których była mowa powyżej.

W procesie likwidacji środka trwałego należy wyróżnić trzy etapy:

- moment przeznaczenia do samej likwidacji środka trwałego,

- moment postawienia w stan likwidacji, z którym wiąże się wyksięgowanie danego środka z ewidencji bilansowej, a ujęcie go w ewidencji pozabilansowej.

- moment zakończenia likwidacji, czyli ostateczne wyksięgowanie z ewidencji pozabilansowej.

Równocześnie należy zaznaczyć, że wyburzenie (rozbiórkę) części budynku należy uznać za odłączenie jego części składowej, co oznacza, że pozostała część, która nadal spełnia swą funkcję i jest wykorzystywana w prowadzonej działalności stanowi nadal środek trwały o odpowiednio pomniejszonej wartości początkowej.

Wobec powyższego z dniem 25 marca 2021 r. został sporządzony dokument wewnętrzny LT stanowiący podstawę wycofania części środka trwałego (części budynku wykorzystywanej na działalność biblioteki) z ewidencji bilansowej oraz podstawę odpowiedniej korekty wartości początkowej środka trwałego. Natomiast z datą 12 kwietnia 2021 r. został sporządzony protokół likwidacji tej części środka trwałego, dokumentujący zakończenie procesu jej fizycznej likwidacji.

Spółka zastosowała w tym przypadku regulację art. 16g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako „updop”) i zgodnie z tym przepisem wykonała kolejno następujące czynności:

1. obliczyła cenę nabycia odłączanej części składowej budynku,

2. obliczyła wartość odpisów amortyzacyjnych przypadających w okresie połączenia na odłączaną część składową budynku,

3. od ceny nabycia odłączanej części składowej odjęła wartość odpisów amortyzacyjnych przypadających na tę część,

4. pomniejszyła wartość początkową środka trwałego o kwotę obliczoną w pkt 3 w miesiącu następującym po miesiącu odłączenia części składowej.

Według Spółki, w przypadku likwidacji części środka trwałego, korekta wartości początkowej dla celów podatkowych, obliczona jako udział wartości początkowej likwidowanej części w łącznej wartości początkowej środka trwałego, powinna być dokonana na moment zmniejszenia wartości początkowej środka trwałego w ewidencji bilansowej na podstawie dokumentu LT.

Następnie z dniem 21 maja 2021 r. został sporządzony dokument wewnętrzny LT stanowiący podstawę wycofania pozostałej części środka trwałego (części budynku wykorzystywanej na działalność ochotniczej straży pożarnej) z ewidencji bilansowej, a z dniem 4 czerwca 2021 r. został sporządzony protokół jej likwidacji, dokumentujący zakończenie procesu fizycznej likwidacji.

Wycofania części środka trwałego, a następnie jego pozostałej części z ewidencji bilansowej dokonano z chwilą ich postawienia w stan likwidacji, tj. sporządzenia dokumentów LT, z uwagi na to, że zgodnie z art. 9 updop podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że poniesiony przez Spółkę wydatek spełnia warunki zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 15 updop i nie istnieją przesłanki wyłączające ten wydatek z kosztów uzyskania przychodów, w szczególności dlatego, że likwidacja środka trwałego, z uwagi na utratę przez niego przydatności gospodarczej, nie miała miejsca na skutek zmiany rodzaju działalności (art. 16 ust. 1 pkt 6 updop a contrario)?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółka stoi na stanowisku, że poniesiony przez nią wydatek spełnia warunki zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 15 updop i nie istnieją przesłanki wyłączające ten wydatek z kosztów uzyskania przychodów, w szczególności dlatego, że likwidacja środka trwałego, z uwagi na utratę przez niego przydatności gospodarczej, nie miała miejsca na skutek zmiany rodzaju działalności (art. 16 ust. 1 pkt 6 updop a contrario).

Znaczna część stanowiska Wnioskodawcy, została także zawarta w części opisowej wniosku, gdzie wskazano, że zdaniem Spółki odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych dokonywane są do końca miesiąca, w którym postawiono środek trwały lub jego część w stan likwidacji, tj. sporządzono dokumentu LT. W tym samym miesiącu dokonywane jest także, dla celów podatkowych, usunięcie środka trwałego z ewidencji lub też, w przypadku likwidacji jego części, korekta wartości początkowej danego środka trwałego. Stosownie bowiem do art. 16h ust. 1 pkt 1 updop odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego bądź jego części, tj. w takiej sytuacji jak opisana w niniejszym wniosku, dokonywanej bezpośrednio w związku z przeprowadzaną przez Spółkę inwestycją, wartość podatkowa netto środka trwałego lub jego części powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu faktycznej likwidacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Kosztami uzyskania przychodów są, pozostające w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, zarówno koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty pośrednie, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów winno zatem wynikać ze związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz z tym, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym. W przedmiotowym przypadku omawiany środek trwały został pozyskany w związku z planowaną inwestycją. Niemniej jednak już od daty jego pozyskania był wykorzystywany w dotychczasowej postaci na cele prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności stanowił przedmiot umów najmu w związku z koniecznością zapewnienia w jak najwyższym stopniu i jak najdłużej niezakłóconego funkcjonowania instytucji w postaci biblioteki gminnej i ochotniczej straży pożarnej. Następnie zaś, w związku z trwającym procesem inwestycyjnym konieczna była stopniowa likwidacja tego środka trwałego, gdyż na zajmowanym przez niego terenie powstaje Centrum Samorządowe, w skład którego będą wchodzić między innymi budynki, które przejmą funkcję budynku usługowego, który został rozebrany. Po ich powstaniu i oddaniu do użytkowania Spółka będzie je wynajmować, w odpowiedniej części, między innymi na działalność biblioteki gminnej oraz ochotniczej straży pożarnej, co będzie stanowiło realizację powierzonych jej zadań własnych Gminy, o czym była mowa na wstępie. Sama inwestycja służy zaś wytworzeniu nowocześniejszych, większych, lepiej przystosowanych budynków, które będą spełniać, oprócz wyżej wymienionych, również szereg innych funkcji.

Spółka stoi na stanowisku, że w przedmiotowym wniosku sytuacji likwidacja przedmiotowego środka trwałego nie jest wynikiem zmiany rodzaju działalności, ani też jej zaprzestania. Ma ona bowiem służyć wybudowaniu nowych lepiej przystosowanych do realizacji powierzonych jej przez Radę Gminę zadań własnych Gminy budynków, odpowiadających współczesnym wymogom technicznym (technologicznym) i funkcjonalnym, co jest ekonomicznie i gospodarczo uzasadnione.

Stąd też, zdaniem Spółki, może ona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną część wartości zlikwidowanego środka trwałego, odpowiednio uprzednio jego części, jako że jest to koszt poniesiony w celu uzyskania przychodu i nie mieści się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt podatkowy. W szczególności nie miała bowiem miejsca zmiana rodzaju prowadzonej przez Spółkę działalności, wobec czego nie utracił on przydatności gospodarczej w związku z taką zmianą, a zatem jego likwidacja również nie miała związku z tego rodzaju zmianą. Niezamortyzowana wartość środka trwałego (jego części) poddanego likwidacji może więc stanowić koszt uzyskania przychodów dla Spółki, jako że w jego miejsce powstaną nowe środki trwałe - budynki lepiej przystosowane do prowadzonej działalności gospodarczej. Straty z tytułu likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego powstały więc na skutek zdarzeń niezwiązanych ze zmianą rodzaju działalności i mogą zostać uznane jednorazowo za koszty uzyskania przychodu w wysokości niezamortyzowanej wartości likwidowanego środka trwałego, odpowiednio jego części.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zauważyć, że przedmiotem interpretacji zgodnie z zadanym pytaniem wyznaczającym jej zakres, jest wyłącznie kwestia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części wartości zlikwidowanego środka trwałego – budynku usługowego oraz zastosowania ograniczenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”)

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1

W myśl tego przepisu, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby zatem wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów należy oceniać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczyniać się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości.

Należy jednak mieć na uwadze zamknięty katalog wydatków zawarty w art. 16 ust. 1 updop, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pomimo, że pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością i zostały przez niego poniesione w celu uzyskania przychodu.

Z uwagi na fakt, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia/wytworzenia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki na ich nabycie/wytworzenie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Stosownie do art. 15 ust. 6 updop,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Na podstawie art. 16a ust. 1 updop,

amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi

Natomiast, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 6 updop,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka nabyła w wyniku wniesienia aportu dwie działki z przeznaczeniem na planowaną inwestycję - Budowę Centrum Samorządowego. Przy czym jedna z działek była działką zabudowaną budynkiem usługowym, który był w tym czasie wykorzystywany na cele użyteczności publicznej, tj. na potrzeby biblioteki oraz ochotniczej straży pożarnej. Celem zapewnienia jak najdłużej niezakłóconego działania tych instytucji, Spółka po nabyciu nieruchomości wynajmowała pomieszczenia w ww. budynku na potrzeby dalszego działania biblioteki oraz ochotniczej straży pożarnej. Ostatecznie, w związku z trwającym procesem inwestycyjnym, przystąpiono do prac rozbiórkowych, które zostały podzielone na dwa etapy. Pierwszy etap objął część budynku, która była wykorzystywana na działalność biblioteki, drugi etap objął część budynku, która była wykorzystywana na działalność ochotniczej straży pożarnej. Do czasu rozpoczęcia rozbiórki poszczególne części budynku stanowiły przedmiot umów najmu. W związku z trwającym procesem inwestycyjnym konieczna była stopniowa likwidacja środka trwałego, gdyż na zajmowanym przez niego terenie powstaje Centrum Samorządowe, w skład którego będą wchodzić między innymi budynki, które przejmą funkcję budynku usługowego, który został rozebrany. Po ich powstaniu i oddaniu do użytkowania Spółka będzie je wynajmować, w odpowiedniej części, między innymi na działalność biblioteki gminnej oraz ochotniczej straży pożarnej, co będzie stanowiło realizację powierzonych jej zadań własnych Gminy. Sama inwestycja służy zaś wytworzeniu nowocześniejszych, większych, lepiej przystosowanych budynków, które będą spełniać, oprócz wyżej wymienionych, również szereg innych funkcji.

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia dotycząca możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych niezamortyzowanej część wartości zlikwidowanego środka trwałego, o którym mowa we wniosku, w tym czy zastosowanie znajdzie ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 6 updop.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy updop nie zawierają definicji pojęcia „likwidacja”, zatem zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej. Zgodnie z definicją słownikową „likwidować to dokonywać likwidacji, usuwać coś, pozbywać się czegoś, uwalniać się od czegoś” (Słownik języka polskiego, pod red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa 1979, t. II, str. 35). W związku z takim rozumieniem tego pojęcia - likwidacją będzie definitywne pozbycie się środka trwałego (wykreślenie z ewidencji), np. poprzez jego zniszczenie, usunięcie, czy sprzedaż.

Z kolei, przez utratę przydatności gospodarczej środków trwałych należy rozumieć, nie tylko ich fizyczne zużycie, np. w wyniku długotrwałej eksploatacji, a więc utratę cech zapewniających zdatność do użytku, lecz także brak opłacalności korzystania z nich.

Z literalnej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 6 updop jasno wynika, że ustawodawca uzależnia możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat w wyniku nieumorzonych środków trwałych od zmiany rodzaju działalności.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wyłączenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 6 updop, nie znajdzie zastosowanie w niniejszej sprawie.

Możliwość uznania za koszt uzyskania przychodów nieumorzonej wartości środka trwałego w części niepokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, należy oceniać zarówno przez pryzmat kryterium racjonalnego i ekonomicznego działania Spółki oraz z punktu widzenia realizacji celów wskazanych w art. 15 ust. 1 updop, a więc osiągania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Istotny jest również fakt, czy likwidacja nastąpiła w wyniku zmiany rodzaju działalności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka po zakończeniu inwestycji polegającej na budowie Centrum Samorządowego będzie kontynuowała w nowym obiekcie działalność, którą prowadziła w budynkach poddanych rozbiórce, w tym m.in. będzie wynajmowała pomieszczenia w nowym obiekcie w odpowiedniej części na działalność biblioteki gminnej oraz ochotniczej straży pożarnej.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w rezultacie Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną część wartości zlikwidowanego środka trwałego - budynku usługowego, bowiem ograniczenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 6 updop nie znajdzie zastosowania.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w(…), (…),(…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.