Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 października 2021 r. za pośrednictwem systemu e-puap wpłynął Państwa wniosek

z 13 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

- Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania

podatkowego CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)) stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub

podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT,

- Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych

(tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy

o CIT - w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji,

- Wnioskodawca, po dokonaniu obniżenia stawek amortyzacyjnych (dla wybranych Środków Trwałych) ujętych w Wykazie stawek wg zasad przedstawionych w opisie zdarzenia

przyszłego, będzie uprawniony do podwyższenia tych stawek do poziomu nie wyższego niż wynikający z Wykazu stawek, ze skutkiem od początku roku podatkowego, w

odniesieniu do którego pierwotnie obniżył stawki amortyzacyjne (i w odniesieniu do którego nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca należy do Podatkowej Grupy Kapitałowej (dalej: „PGK”), która na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest odrębnym podatnikiem, o którym mowa w art. 1a Ustawy o CIT.

Zainteresowanym w rozumieniu przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej jest podmiot, którego indywidualnej sprawy dotyczą przepisy prawa podatkowego, podlegające interpretacji. Podstawowym elementem niezbędnym dla wykazania statusu podmiotu „zainteresowanego” jest więc obowiązek stosowania określonych przepisów prawa podatkowego. Zatem każdy podmiot, który ma taki obowiązek w celu zastosowania tych przepisów musi dokonać ich interpretacji. Prawidłowość tej interpretacji może natomiast stanowić przedmiot wniosku o wydanie indywidulanej interpretacji podatkowej i ochrony z niej wynikającej.

Zgodnie z art. 7a ust. 1 Ustawy o CIT, w podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3.

Powyższe oznacza, że wszystkie spółki wchodzące w skład PGK muszą pierwotnie ustalić swój wynik podatkowy, który następnie agregowany jest na poziomie PGK. Taki sposób kalkulacji wyniku podatkowego PGK nakłada więc na każdą ze spółek tworzących podatkową grupę kapitałową obowiązek rozliczania podatkowych przychodów i kosztów oraz stosowanych ulg wynikających z ustawy oraz odliczeń (zdanie trzecie art. 7a ust. 1 ustawy o CIT).

W przedmiotowym wniosku Wnioskodawca nie występuje w imieniu PGK, ani też w celu potwierdzenia skutków podatkowych w zakresie kalkulacji dochodu (straty) PGK w rozumieniu art. 7a ust. 1 ustawy o CIT. Wnioskodawca składa niniejszy wniosek w celu potwierdzenia po jego stronie skutków podatkowych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

Pytania z jakimi zwraca się Wnioskodawca dotyczą jego indywidualnej sprawy. Przedmiotowy wniosek dotyczy Wnioskodawcy i jego obowiązku wyliczenia dochodu na podstawie art. 7a ust. 1 zdanie trzecie w związku z art. 7 ust. 2 - 3 ustawy o CIT. W tym właśnie zakresie, bez wątpienia Wnioskodawca powinien zostać uznany za zainteresowanego uzyskaniem indywidualnej interpretacji.

Stanowisko, że spółki tworzące podatkową grupę kapitałową mogą być zainteresowanymi w rozumieniu przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej było potwierdzane już przez organy podatkowe i sądy administracyjne.

Opis zdarzenia przyszłego.

Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca posiada i wykorzystuje składniki majątkowe stanowiące środki trwałe w rozumieniu art. 16a ustawy o CIT (dalej: Środki Trwałe), podlegające amortyzacji, w tym również środki trwałe podlegające amortyzacji tzw. metodą liniową, o której mowa w art. 16h ustawy o CIT.

Wnioskodawca zamierza podjąć decyzję o obniżeniu stawek amortyzacyjnych dla wybranych Środków Trwałych do dowolnej wysokości, nawet bliskiej zeru, stosowanych przez Wnioskodawcę we wcześniejszych latach podatkowych lub w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu stawek amortyzacyjnych, w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT zgodnie z przepisami ustawy Ordynacji podatkowej i tym samym nie upłynie prawo do korekty rozliczeń CIT. Obniżenie stawek amortyzacyjnych w każdym przypadku będzie miało skutek od początku danego roku podatkowego, za który stawki te zostaną obniżone.

W konsekwencji podjęcia przedmiotowej decyzji, Wnioskodawca złoży korekty zeznań podatkowych CIT-8 za lata podatkowe, w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT, zgodnie z Ordynacją podatkową.

W wyniku dokonanych korekt, Wnioskodawca zmniejszy wysokość odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w ww. latach podatkowych, poprzez zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych obliczonych z zastosowaniem obniżonej (nawet bliskiej zeru) stawki amortyzacji. W zależności od podjętej decyzji, w kolejnych latach podatkowych Wnioskodawca również będzie zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne obliczone z zastosowaniem obniżonej (nawet bliskiej zeru) stawki amortyzacji.

Obniżenie stawek amortyzacyjnych, w tym poprzez korektę stosowanych stawek amortyzacyjnych za poszczególne lata ubiegłe, zostanie zastosowane wyłącznie w odniesieniu do Środków Trwałych, które podlegały lub w dalszym ciągu podlegają amortyzacji dla celów podatkowych tzw. metodą liniową, przewidzianą w art. 16h ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 16i ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z tą metodą amortyzacji, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się przy zastosowaniu stawek nie większych niż stawki podstawowe przewidziane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o CIT (dalej: „Wykazie stawek”).

Środki Trwałe, w odniesieniu do których Wnioskodawca zamierza obniżyć stawki amortyzacyjne nie były (w okresie za który będą korygowane odpisy amortyzacyjne) oraz nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę w działalności, z tytułu której dochody podlegały lub podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym. Tym samym w stosunku do przedmiotowych Środków Trwałych nie znajdzie zastosowania przepis art. 16i ust. 8 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.).

Jednocześnie, możliwa jest sytuacja, w której Wnioskodawca po obniżeniu stawek amortyzacyjnych dla wybranych Środków Trwałych, w kolejnych latach podejmie decyzję o podwyższeniu tych stawek (do poziomu nie wyższego niż wynikający z Wykazu stawek), w tym również w odniesieniu do wcześniejszych lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT, zgodnie z przepisami ustawy Ordynacji podatkowej i tym samym nie upłynie prawo do korekty rozliczeń CIT) lub roku podatkowego, w którym podejmie taką decyzję.

W takiej sytuacji, Wnioskodawca złoży po raz kolejny korekty zeznań podatkowych CIT-8 za lata podatkowe, w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT, zgodnie z Ordynacją podatkową lub też na bieżąco podwyższy stawki amortyzacji podatkowej za rok, w którym podejmie decyzję o podwyższeniu stawek amortyzacji podatkowej (do poziomu nie wyższego niż wynikający z Wykazu stawek).

Pytania

1. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT) stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT?

2. Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT – w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji?

3. Czy Wnioskodawca, po dokonaniu obniżenia stawek amortyzacyjnych (dla wybranych Środków Trwałych) ujętych w Wykazie stawek wg zasad przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, będzie uprawniony do podwyższenia tych stawek do poziomu nie wyższego niż wynikający z Wykazu stawek, ze skutkiem od początku roku podatkowego, w odniesieniu do którego pierwotnie obniżył stawki amortyzacyjne (i w odniesieniu do którego nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT)?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT) stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do zastosowania stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT – w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, po dokonaniu obniżenia stawek amortyzacyjnych (dla wybranych Środków Trwałych) ujętych w Wykazie stawek wg zasad przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie uprawniony do podwyższenia tych stawek do poziomu nie wyższego niż wynikający z Wykazu stawek, ze skutkiem od początku roku podatkowego, w odniesieniu do którego pierwotnie obniżył stawki amortyzacyjne (i w odniesieniu do którego nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT).

Ad. 1 i 2

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są również odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W świetle art. 16a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

a) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

b) maszyny, urządzenia i środki transportu,

c) inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi (art. 16a ust. 1 ustawy o CIT).

W świetle art. 16d ust. 2 ustawy o CIT, składniki majątku, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l (amortyzacja transportu taboru morskiego w budowie) i 16ł (składniki majątku otrzymane do odpłatnego korzystania) ustawy o CIT, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k (tj. wg stawek z Wykazu stawek, stawek podwyższonych, stawek obniżonych, stawek indywidualnie określonych, wg metody degresywnej), dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego (art. 16h ust. 2 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 16i ust. 1 ustawy o CIT, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Przy czym stosownie do treści art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawki amortyzacyjne stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Z przedmiotowego przepisu wynika więc jednoznacznie, iż podatnicy amortyzujący środki trwałe wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej z zastosowaniem metody liniowej, mogą obniżyć stosowane dla celów podatkowych stawki amortyzacyjne w stosunku do stawek określonych w Wykazie stawek.

W ocenie Wnioskodawcy, przepis art. 16i ust. 5 zd. 2, w zakresie w jakim wskazuje on, iż zmiany stawek dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego, należy interpretować w ten sposób, że obniżenia stawki amortyzacji określonej w Wykazie stawek można dokonać zarówno w odniesieniu do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych (lat podatkowych, za które podatnik złożył już deklarację CIT), w tym za wszystkie lata podatkowe wstecz, które nie uległy jeszcze przedawnieniu zgodnie z Ordynacją podatkową.

Wskazać należy w pierwszej kolejności, iż w art. 16i ust. 5 zd. 2 ustawy o CIT nie zostało określone, że zmiana ta musi następować od pierwszego miesiąca roku podatkowego następnego po roku bieżącym, jak również nie zastrzeżono, że zmian stawek amortyzacji nie wolno dokonywać wstecz.

Co istotniejsze jednak wobec faktu, iż przedmiotowy przepis art. 16i ust. 5 zd. 2 ustawy o CIT nie wskazuje, o który tzw. „następny” rok podatkowy chodzi, w ocenie Wnioskodawcy, uznać należy jednoznacznie, iż obniżenia stawki amortyzacyjnej można dokonywać:

a) począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych albo

b) od pierwszego miesiąca każdego (jakiekolwiek) kolejnego roku podatkowego, następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło wprowadzenie środka trwałego do

ewidencji środków trwałych,

- przy czym zmiany te mogą być dokonywane zarówno „na bieżąco”, jak i wstecznie, z uwzględnieniem oczywiście okresu przedawnienia zobowiązania CIT.

Taka interpretacja przedmiotowego przepisu oznacza, że przykładowo, jeśli środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w styczniu 2016 r., to na mocy przepisu art. 16i ust. 5 zdanie 2 ustawy o CIT, podatnik może obniżyć stawkę amortyzacji stosowaną dotychczas, tj. w latach 2016-2021, zarówno na bieżąco, tj. od pierwszego miesiąca roku następującego po roku bieżącym, jak i z mocą wsteczną, tj. począwszy od miesiąca, w którym dany środek został wprowadzony do ewidencji (tu: od stycznia 2016 r.) lub począwszy od pierwszego miesiąca każdego kolejnego roku podatkowego, następującego po roku, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji (czyli od stycznia 2017 r.).

W szczególności za niedopuszczalny należałoby uznać pogląd, iż wyrażenie “każdy następny rok podatkowy”, użyty w ww. przepisie oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Skoro bowiem regulacja wskazuje, że zmiany stawki dokonuje się począwszy od “(…) pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego”, to nie oznacza to, że zmiana ta musi następować od pierwszego miesiąca roku podatkowego następnego po roku bieżącym (np. takim w którym podatnik podejmuje decyzję o obniżeniu stawek amortyzacyjnych). Gdyby bowiem intencją ustawodawcy było to, żeby zmiany stawek były dokonywane wyłącznie począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostaną wprowadzone do ewidencji lub pierwszego miesiąca roku następującego po roku bieżącym to przepis ten musiałby brzmieć nieco inaczej, tj. „Obniżenia stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostaną wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca roku podatkowego następującego po bieżącym roku podatkowym”. Zakładając racjonalność działania ustawodawcy, skoro takiego przepisu ustawodawca nie wprowadził, za uzasadniony i zgodny z literalną wykładnią należy uznać sposób interpretacji Wnioskodawcy. Innymi słowy, gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacyjnych za lata wcześniejsze, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości, właściwie redagując przepis ustawy. Zakazu takiego nie można natomiast domniemywać.

Nie ulega więc wątpliwości, iż przepis ten powinien być interpretowany w świetle uprzedniego wprowadzenia środków trwałych do ewidencji oraz w świetle pierwszego miesiąca każdego, a wiec i jednego z minionych lat podatkowych. Oznacza to, że zawarte w przedmiotowym przepisie terminy nie wprowadzają zakresu czasowego dokonywania tych zmian, lecz określają jedynie „punkty w czasie” (tj. miesiące), od których obniżenie stawki amortyzacyjnej może być dokonywane (tj. od których wysokość odpisów amortyzacyjnych może być ustalana przy zastosowaniu obniżonej stawki). Przepis ten nie wprowadza natomiast limitu czasowego na dokonanie obniżenia stawki amortyzacyjnej. Również literalna wykładnia przedmiotowego przepisu nie pozwala na stwierdzenie, że zmiany stawek amortyzacyjnych można dokonać tylko na przyszłość (tj. tylko na przyszłe okresy rozliczeniowe). W konsekwencji, takiej konstrukcji uregulowań, w ocenie Wnioskodawcy, zmiany stawek amortyzacyjnych można dokonać zarówno „na bieżąco” (tzn. korygując stawki w odniesieniu do przyszłych okresów), jak i „wstecz” (tzn. za okresy wcześniejsze).

Dzięki takiemu rozwiązaniu uznać należy, że samą intencją ustawodawcy było udzielenie podatnikowi prawa do podjęcia swobodnej decyzji, od kiedy zmiana stawki amortyzacyjnej zacznie obowiązywać, nie zakreślając okresu za jaki zmiana stawki amortyzacyjnej będzie możliwa. Natomiast niewątpliwie jedynym ograniczeniem czasowym dokonania obniżenia stawki amortyzacyjnych jest okres przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikający z Ordynacji podatkowej. Przepis art. 16i ust. 5 ustawy o CIT nie odnosi się natomiast w żadnym zakresie do tego czy zmiany stawek amortyzacyjnych można dokonać tylko na przyszłość (tj. tylko na przyszłe okresy rozliczeniowe).

Co więcej, właściwe intencje ustawodawcy należy odczytać również w świetle przebiegu procesu legislacyjnego, w ramach którego przedmiotowa regulacja weszła w życie (począwszy od 1 stycznia 2003 r.; druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.). Jak czytamy w uzasadnieniu projektu ustawy, “zgodnie z założeniami pakietu “Przede wszystkim przedsiębiorczość” zmieniono również Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, ograniczając liczbę pozycji Wykazu. Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania.”

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają również najnowsze wyroki WSA, tj:

a) wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 grudnia 2018 r. (III SA/Wa 566/18), w którym sąd stwierdził, że: „brzmienie tego przepisu pozwala podatnikom podatku dochodowego na zmianę stawek amortyzacyjnych w odniesieniu zarówno do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych (…) w ocenie Sądu wykładnia art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. zaprezentowana przez organ w zaskarżonej interpretacji jest przede wszystkim sprzeczna z wykładnią gramatyczną tego przepisu. Z językowego znaczenia ww. regulacji wynika zatem, że podatnicy mogą obniżyć stosowane stawki zaczynając od miesiąca (rozliczenia za ten miesiąc) - rozumianego jako punkt w czasie - w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji lub od pierwszego miesiąca któregokolwiek z następnych lat podatkowych. (`(...)`) Sąd podzielając stanowisko zawarte w skardze uznał, że rację ma Skarżąca, że treść art. 16i ust 5 u.p.d.o.p. wskazuje jedynie, że „punktem w czasie" w którym mogą zostać obniżone stawki amortyzacyjne jest: miesiąc wprowadzenia środka trwałego do ewidencji lub pierwszy miesiąc jakiegokolwiek następującego po nim roku podatkowego Podzielić należy pogląd, że omawiany przepis posługuje się konstrukcją językową „Zmiany (`(...)`) dokonuje się począwszy od (.. .) albo od (`(...)`)”, która wyraźnie wskazuje „na punkt w czasie", od którego można dokonać przedmiotowej zmiany stawek. (`(...)`) Regulacja ta nie odnosi się natomiast w żadnym zakresie do momentu, w którym podatnik jest uprawniony do „technicznej” zmiany stawek amortyzacyjnych (tj. w którym momencie można wprowadzić zmniejszenie stawek w księgach podatkowych podatnika) ani do tego czy zmiany tej można dokonać tylko na przyszłość (tj. tylko na przyszłe okresy rozliczeniowe). Sąd przyjął jako własne stanowisko Skarżącej, że wręcz przeciwnie, użycie pojęcia „od", bezpośrednio odnosi się również do okresów w przeszłości wskazuje, że zmiany tych stawek można również dokonać wstecz. (`(...)`)”;

b) wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 25 marca 2021 r. (I SA/Go 32/21) w którym Sąd orzekł, iż „za słusznością stanowisko strony przemawia (…) również to, że wsteczna zmiana stawek amortyzacji podatkowej, w istocie stanowi jedynie techniczne rozliczenie kosztu w czasie, które nie rzutuje wstecznie na treść obowiązków podatkowych. Nie spowoduje jednocześnie, że podatnicy uzyskają w rozliczeniu globalnym korzyści podatkowe, ponieważ górną granicą sumy odpisów amortyzacyjnych pozostaje wartość początkowa środka trwałego podlegającego amortyzacji. Brak zatem racjonalnego uzasadnienia do odmowy retrospektywnego zmniejszenia stawek amortyzacji”. Konkludując, Sąd uznał, że “podatnicy mogą dokonywać zmiany stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnym momencie, także za okres, w którym wskutek ponoszenia straty podatkowej, ujmowane w trakcie trwania roku podatkowego odpisy amortyzacyjne nie wpływały na wysokość zobowiązania podatkowego. Wbrew stanowisku organu Spółka ma prawo do obniżenia stawki amortyzacyjnej za lata ubiegłe z uwzględnieniem okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych, do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru), dla wybranych lub wszystkich środków trwałych, dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej”.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca będzie uprawniony do:

a) skorygowania deklaracji podatkowych za lata wcześniejsze (w odniesieniu do których nie minął okres przedawnienia zgodnie z Ordynacją podatkową), na podstawie art. 81

§ 1 Ordynacji Podatkowej, jak również

b) bieżącego skorygowania rozliczenia podatku dochodowego za bieżący rok podatkowy, w którym podejmie decyzję o obniżeniu stawek amortyzacyjnych.

Podsumowując, powyższe argumenty, jak również orzecznictwo wojewódzkich sądów administracyjnych, uzasadniają jednoznacznie prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym niezależnie od stawek amortyzacji podatkowej stosowanych w trakcie poprzednich lat podatkowych, Wnioskodawca jest uprawniony, do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych, w przypadku których nie upłynął okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT, jak również w odniesieniu do bieżącego roku podatkowego (w którym Wnioskodawca podejmie decyzję o obniżeniu stawek amortyzacji podatkowej), stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 3

Powyżej zaprezentowane uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytań 1 i 2 znajduje również odpowiednie zastosowanie do uzasadnienia stanowiska w odniesieniu do pytania nr 3, przy czym Wnioskodawca dla celów zachowania przejrzystości swojego stanowiska, pragnie je odpowiednio zredagować.

Jak zaprezentowano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 1 i 2, artykuł 16i ust. 5 ustawy o CIT stanowi, iż podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek, stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Ustawa o CIT jednocześnie nie przewiduje wprost przepisu, który określałby sposób zwiększenia stawki amortyzacyjnej po pierwotnym jej zmniejszeniu. Przepis art. 16i ust. 2 pkt 1 - 3 w zw. z art. 16i ust. 4 wskazuje jedynie na możliwość podwyższenia podanych w Wykazie stawek dla określonych grup środków trwałych przy zastosowaniu określonych współczynników.

Niemniej jak wskazuje się powszechnie w praktyce podatkowej, zmiany stawek, o których mowa w zdaniu drugim art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, obejmują zarówno obniżanie stawki, w tym dalsze obniżanie stawki uprzednio obniżonej, jak i podwyższanie, w tym powrót do stawki wskazanej w Wykazie stawek. Potwierdzeniem tej praktyki jest przede wszystkim dorobek orzeczniczy oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, w których wskazuje się na możliwość obniżenia ale i podwyższenia stawek określonych w Wykazie stawek (w oparciu o art. 16i ust. 5 ustawy o CIT), a mianowicie:

a) wyrok WSA w Łodzi z dnia 17 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 401/11, w którym sąd zgadzając się ze stanowiskiem podatnika, stwierdził iż „(`(...)`) ani powyższe unormowania zawarte w art. 16i Ustawy o CIT, ani też inne przepisy nie wyłączają możliwości zmiany obniżonych stawek amortyzacyjnych. Jedyne granice jakie ustalił ustawodawca dotyczą maksymalnej wysokości stawki oraz tego od jakiej chwili nowa stawka znajduje zastosowanie. Zmiana stawki może w szczególności polegać na jej podwyższeniu, przy czym, podwyższenie nie musi wcale oznaczać powrotu do pierwotnej wysokości przewidzianej w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Zastosowanie stawki obniżonej (art. 16 ust. 5 Ustawy o CIT) nie wyklucza również jej podwyższenia z zastosowaniem wskaźników o których mowa w art. 16i ust. 2 Ustawy o CIT. Maksymalne granice stawek podwyższonych określa wspomniany art. 16i ust. 2, natomiast zasady na jakich można dokonać takiej operacji na stawkach amortyzacyjnych określają ust. 3-4 i 6 tego artykułu. (`(...)`) Podatnik może zatem podwyższyć poprzednio obniżone na podstawie art. 16i ust. 5 Ustawy o CIT stawki, dotyczące środków trwałych określonych w art. 16i ust. 2 Ustawy o CIT, od razu do maksymalnej ich wysokości wskazanej w tym przepisie, tj. do stawek wynikających z Wykazu stawek amortyzacyjnych, powiększonych o odpowiedni współczynnik wymieniony w ust. 2 art. 16i Ustawy o CIT; (`(...)`) za powyższą interpretacją art. 16i Ustawy o CIT przemawia nie tylko wykładnia gramatyczna wspomnianych unormowań ale również wykładnia celowościowa. Jeżeli bowiem ustawodawca przewidział wprost, że w stosunku do enumeratywnie wymienionych środków trwałych dopuszczalne jest podwyższanie stawek amortyzacyjnych w stosunku do wielkości zawartych w wykazie stawek amortyzacyjnych, to sprzeczne z intencją ustawodawcy byłoby ograniczenie tego uprawnienia podatnikom którzy uprzednio obniżyli wysokość stawek amortyzacyjnych na podstawie art. 16i ust. 5 Ustawy o CIT, a następnie zdecydowali się te stawki podwyższyć.”

b) w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2011 r., Znak: ITPB3/423-225b/11/PST, w kwestii zapytania podatnika, który prowadzi działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej Organ potwierdził powyższe stanowiska a mianowicie " (`(...)`) podwyższenie wcześniej obniżonej stawki dla danego środka trwałego jest dowolne i pozostaje w gestii podatnika. Mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego oraz powyższe przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik ma prawo na wyżej wymienionych zasadach do dowolnego podwyższenia wcześniej obniżonych stawek amortyzacyjnych, jednakże do poziomu nie wyższego niż wynika to z wykazu stawek amortyzacyjnych."

c) w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 lutego 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-863/15/JW "(`(...)`) podatnik przy zachowaniu terminów wskazanych w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, może dokonać podwyższenia uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych środków trwałych amortyzowanych metodą liniową. Podwyższenia tego Wnioskodawca może dokonać zarówno dla wybranych, jak i wszystkich środków trwałych, przy czym wysokość podwyższenia może zostać zindywidualizowana dla poszczególnych środków trwałych, których stawka uprzednio została obniżona. Wysokość podwyższenia zaś ograniczona jest poziomem stawek ustalonym w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych (zał. nr 1 do ustawy o CIT)."

d) w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 kwietnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.52.2019.2.BM "(`(...)`) Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT pomimo, że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Z powyższego wynika, że możliwość obniżania lub podwyższania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności. Taką decyzję podejmuje podatnik. Ponadto, wysokość obniżenia lub podwyższenia stawki amortyzacyjnej dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika (z ww. zastrzeżeniem dot. stawki wynikającej z Wykazu).”

e) w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 6 maja 2016 r., Znak: IPPB3/4510-210/16-2/EŻ "(`(...)`) zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego przepisu wynika, iż dla środków trwałych wprowadzonych już do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podatnika CIT zmiany stawek amortyzacyjnych - co obejmie zarówno obniżanie stawki, w tym dalsze obniżanie stawki uprzednio obniżonej, jak i jej podwyższanie w tym powrót do stawki wskazanej w Wykazie stawek amortyzacyjnych - dokonywać się powinno od pierwszego miesiąca wybranego przez podatnika CIT roku podatkowego). Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, po obniżeniu stawek amortyzacyjnych, o którym mowa w pytaniu 1, Wnioskodawca będzie miał możliwość podwyższenia stawek amortyzacyjnych dla poszczególnych środków trwałych przejętych przez Wnioskodawcę w wyniku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką przejmowaną do wysokości wynikającej z Załącznika nr 1 do Ustawy CIT (Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych), od pierwszego miesiąca dowolnego wybranego przez Wnioskodawcę roku podatkowego następującego po jego roku podatkowym od początku którego dokonał obniżenia stawek amortyzacyjnych dla tych środków trwałych."

f) w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 października 2014 r., Znak: IBPBI/2/423-801/14/IZ "(`(...)`) Zatem, powołany w zdaniu poprzednim przepis nie zabrania obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy, a następnie jej podwyższenia. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zmniejszenia bądź zwiększenia uprzednio obniżonej począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Ma on w tej sytuacji możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (`(...)`). Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT pomimo, że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Z powyższego wynika zatem, że możliwość obniżania lub podwyższania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności. Taką decyzję podejmuje podatnik. Ponadto, wysokość obniżenia lub podwyższenia dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika. Może on, na podstawie art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, obniżyć dla poszczególnych środków trwałych stawkę amortyzacyjną wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych, bądź podwyższyć uprzednio obniżoną stawkę począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Ponadto, przy podwyższaniu uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych należy pamiętać, że górną granicę tego podwyższenia stanowi Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych."

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16i ust. 5 ustawy o CIT ma on prawo do podwyższenia uprzednio obniżonej stawki amortyzacji nie przekraczając wartości maksymalnej stawki wynikającej z Wykazu stawek.

Jednocześnie w związku z faktem, iż jak przedstawił Wnioskodawca w uzasadnieniu do pytania nr 1 i 2, przepis art. 16i ust. 5 ustawy o CIT należy interpretować w ten sposób, że obniżenia stawki amortyzacji określonej w Wykazie stawek można dokonać zarówno w odniesieniu do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych (lat podatkowych, za które podatnik złożył już deklarację CIT), w tym za wszystkie lata podatkowe wstecz, które nie uległy jeszcze przedawnieniu zgodnie z Ordynacją podatkową, zdaniem Wnioskodawcy tożsame uzasadnienie znajdzie zastosowanie w przypadku podwyższenia obniżonych wcześniej stawek amortyzacyjnych (do poziomu nie wyższego niż wynikający z Wykazu stawek amortyzacyjnych).

W ocenie Wnioskodawcy, należy jednoznacznie wskazać, iż podwyższenia obniżonej wcześniej stawki amortyzacyjnej można dokonywać:

a) począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych albo,

b) od pierwszego miesiąca każdego (jakiekolwiek) kolejnego roku podatkowego, następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło wprowadzenie środka trwałego do

ewidencji środków trwałych,

- przy czym zmiany te (podwyższenie stawek amortyzacyjnych) mogą być dokonywane zarówno „na bieżąco”, jak i wstecznie, z uwzględnieniem oczywiście okresu przedawnienia zobowiązania CIT.

Podobnie jak zauważył Wnioskodawca w uzasadnieniu swojego stanowiska do pytań 1 i 2, zawarte w przedmiotowym przepisie terminy nie wprowadzają zakresu czasowego dokonywania zmian stawek amortyzacyjnych (w tym ich zwiększenia), lecz określają jedynie „punkty w czasie” (tj. miesiące), od których zmiana stawki amortyzacyjnej może być dokonywana (tj. od których wysokość odpisów amortyzacyjnych może być ustalana przy zastosowaniu obniżonej lub podwyższonej stawki). Przepis ten nie wprowadza natomiast limitu czasowego na dokonanie podwyższenia stawki amortyzacyjnej. Również literalna wykładnia przedmiotowego przepisu nie pozwala na stwierdzenie, że zmiany (w tym przypadku podwyższenia) stawek amortyzacyjnych można dokonać tylko na przyszłość (tj. tylko na przyszłe okresy rozliczeniowe). W konsekwencji takiej konstrukcji uregulowań, w ocenie Wnioskodawcy, zmiany stawek amortyzacyjnych można dokonać zarówno „na bieżąco” (tzn. korygując stawki w odniesieniu do przyszłych okresów), jak i „wstecz” (tzn. za okresy wcześniejsze).

Taka interpretacja przedmiotowego przepisu oznacza, że przykładowo, jeśli środek trwały został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w styczniu 2016 r., i następnie Wnioskodawca podejmie decyzję o obniżeniu stawek amortyzacyjnych w odniesieniu do tego środka trwałego (w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego) – np. w styczniu 2021 r., Wnioskodawca będzie uprawniony do podwyższenia tych stawek (wcześniej obniżonych) do poziomu nie wyższego niż wynikający z Wykazu stawek (np. w styczniu 2022 r.), począwszy od miesiąca, w którym dany środek został wprowadzony do ewidencji (tu: od stycznia 2016 r.) lub począwszy od pierwszego miesiąca każdego kolejnego roku podatkowego, następującego po roku, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji (czyli od stycznia 2017 r.).

W takiej sytuacji Wnioskodawca złoży po raz kolejny korekty zeznań podatkowych CIT-8 za lata podatkowe, w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT, zgodnie z Ordynacją podatkową lub też na bieżąco podwyższy stawki amortyzacji podatkowej za rok podatkowy, w którym podejmie decyzję o podwyższeniu stawek amortyzacji podatkowej (do poziomu nie wyższego niż wynikający z Wykazu stawek).

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy powyższe wystarczająco uzasadnia, iż po dokonaniu obniżenia stawek amortyzacyjnych ujętych w Wykazie stawek wg zasad przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie uprawniony do podwyższenia tych stawek do poziomu nie wyższego niż wynikający z Wykazu stawek, ze skutkiem od początku roku podatkowego, w odniesieniu do którego pierwotnie obniżył stawki amortyzacyjne (i w odniesieniu do którego nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”):

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Warunkiem uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu jest istnienie pomiędzy nim, a osiągnięciem przychodu związku przyczynowo - skutkowego, czyli wykazanie, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, jego zabezpieczenie lub zachowanie.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o CIT:

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Zasady dotyczące dokonywania odpisów z tytułu zużycia środków trwałych (odpisów amortyzacyjnych) zawarte zostały w art. 16a - 16m ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT:

amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

maszyny, urządzenia i środki transportu,

inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Treść powyższego przepisu oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w dłuższym okresie. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie Stawek Amortyzacyjnych.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 ustawy o CIT:

podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

W myśl art. 16f ust. 3 ustawy o CIT:

odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Stosownie do art. 16h ust. 2 ustawy o CIT:

podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Dodatkowo zauważyć należy, że zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o CIT:

podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego, z uwzględnieniem art. 16i. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego.

Jak stanowi art. 16i ust. 1 ustawy o CIT:

odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Stosownie zaś do art. 16i ust. 5 ustawy o CIT:

podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Przy czym zgodnie z art. 16i ust. 8 ustawy o CIT:

przepisów ust. 4 i 5 nie stosuje się do środków trwałych wykorzystywanych przez podatników w działalności, z której dochody podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym - w okresie korzystania z takiego zwolnienia.

Powołany przepis art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie zabrania obniżenia stawki amortyzacyjnej danego środka trwałego nawet kilka razy. Podatnik może zatem dokonać zmiany stawki, tj. jej zmniejszenia począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo jej zmniejszenia bądź zwiększenia uprzednio obniżonej począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym tylko zastrzeżeniem, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, pomimo że nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, powinna być dokonywana z uwzględnieniem pozostałych przepisów ustawy. Zatem, ww. przepis umożliwił podatnikom obniżanie stawek amortyzacyjnych, nie określając przy tym szczegółowych zasad tego procesu, za wyjątkiem określenia terminów, w których może do tych zmian dojść (czyli począwszy od miesiąca wprowadzenia do ewidencji lub od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego) oraz w przypadku stosowania dla tych środków trwałych odpisów amortyzacyjnych metodą liniową.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, ustawodawca jasno określił, kiedy może nastąpić obniżenie stawki z Wykazu, stwierdzając, że zmiany stawki w odniesieniu do:

a. środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji – dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji;

b. środków pozostających już w ewidencji – dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Przepis ten nie oznacza, że zmiany stawki amortyzacji można dokonać „wstecz”. Wyrażenie „następny”, zdaniem Organu, oznacza każdy następny rok podatkowy po obecnym. Tak więc zmiany obniżenia stawek amortyzacji można dokonać tylko na początku każdego roku po bieżącym. Wskazuje na to także treść uzasadnienia projektu ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (druk sejmowy nr 411 z dnia 17 kwietnia 2002 r.) „zgodnie z założeniami pakietu „Przede wszystkim przedsiębiorczość” zmieniono również Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych, ograniczając liczbę pozycji Wykazu. Wprowadzono też możliwość zmniejszenia stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnej wysokości oraz w wybranym przez podatnika momencie. Taka zmiana podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego instrumentu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania”.

W uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej wskazano zatem na możliwość zaplanowania obniżonych stawek amortyzacji dla celów podatkowych w okresie ponoszenia strat, a tym samym wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania. Nie można jednak uznać, że art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, zezwala na modyfikowanie odpisów amortyzacyjnych (a więc w konsekwencji wysokości kosztów podatkowych) za okresy wcześniejsze. Podatnicy nie są uprawnieni do modyfikowania kosztów uzyskania przychodów w dowolnym dla siebie momencie i za dowolny okres w przeszłości według własnego uznania, bez wyraźnej przyczyny powodującej korektę. Taką przyczyną może być m.in. błąd rachunkowy, oczywista omyłka czy też błędnie stosowane stawki amortyzacji.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o CIT:

rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

W związku z powyższym, obniżenia stawek amortyzacyjnych przy stosowaniu metody liniowej Wnioskodawca może dokonać począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji lub od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, przy czym przez słowo „następny” należy rozumieć każdy następny po obecnym (bieżącym) roku podatkowym. Wnioskodawca nie może natomiast w trakcie roku podjąć decyzji dotyczącej obniżenia stawki amortyzacyjnej ze skutkiem wstecz, dokonując korekty uprzednio dokonywanych odpisów amortyzacyjnych wg stawek wynikających z Wykazu i stosując za poprzednie lata podatkowe obniżone stawki amortyzacyjne, ponieważ jak wynika z wyżej powołanego przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, podatnik może dokonać zmiany od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Kolejne obniżenie stawki amortyzacyjnej dla tych konkretnych środków trwałych będzie możliwe jak wynika z przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika m.in., że rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca posiada i wykorzystuje składniki majątkowe stanowiące środki trwałe w rozumieniu art. 16a ustawy o CIT (dalej: „Środki Trwałe”), podlegające amortyzacji, w tym również środki trwałe podlegające amortyzacji tzw. metodą liniową, o której mowa w art. 16h ustawy o CIT. Wnioskodawca zamierza podjąć decyzję o obniżeniu stawek amortyzacyjnych dla wybranych Środków Trwałych do dowolnej wysokości, nawet bliskiej zeru, stosowanych przez Wnioskodawcę we wcześniejszych latach podatkowych lub w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu stawek amortyzacyjnych, w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT zgodnie z przepisami ustawy Ordynacji podatkowej i tym samym nie upłynie prawo do korekty rozliczeń CIT.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt analizowanej sprawy należy stwierdzić, że w rozumieniu art. 16i ust. 5 omawianej ustawy, zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Ustawodawca stworzył więc możliwość obniżenia stawek określonych w Wykazie, a decyzję w tym zakresie pozostawił podatnikowi, nie wymagając jednocześnie wystąpienia żadnych szczególnych okoliczności, w których stawka może być obniżona. Jednocześnie brzmienie art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie pozostawia wątpliwości co do momentu, w którym może nastąpić obniżenie stawki z Wykazu – jest to (w odniesieniu do środków będących już w ewidencji) – pierwszy miesiąc każdego następnego roku podatkowego. Zmiana stawki (a dokładniej jej obniżenie) nie może być więc dokonana, jak twierdzi Spółka, „wstecz”, w trakcie roku podatkowego, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji czy też ze skutkiem od początku roku podatkowego, w odniesieniu do którego pierwotnie obniżyła stawki amortyzacyjne. Gdyby istniała taka możliwość przepis art. 16i ust. 5 musiałby mieć brzmienie: „zmiany stawki można dokonać „wstecz” lub w trakcie roku podatkowego ze skutkiem począwszy od pierwszego miesiąca roku podatkowego”. Należy zauważyć, że z brzmienia przepisu nie wynika nawet możliwość obniżenia stawki w stosunku do stawki z Wykazu w miesiącu dokonania pierwszego w roku odpisu amortyzacyjnego (co zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o CIT może mieć miejsce co miesiąc, co kwartał lub raz w roku). Potwierdzenie powyższego znajdujemy w prawomocnym wyroku WSA w Warszawie z 22 czerwca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2817/11.

Reasumując, literalna wykładnia przepisu art. 16i ust. 5 ustawy o CIT, nie daje podstaw do dokonania obniżenia stawki amortyzacyjnej, a więc podjęcia przez podatnika decyzji w tym zakresie, w miesiącu innym niż pierwszy miesiąc każdego roku podatkowego, przy czym ustawa nie wskazuje, w jaki sposób decyzja podatnika ma znaleźć odzwierciedlenie w jego dokumentacji podatkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Natomiast, w przypadku gdy Spółka nie podejmie decyzji o obniżeniu stawek z Wykazu w pierwszym miesiącu bieżącego roku podatkowego (lecz podejmie tylko decyzję o powrocie do stawek z Wykazu), co ma miejsce w zakresie pytania nr 3, to oznacza to, że w roku podjęcia decyzji o obniżeniu stawek amortyzacyjnych nie może dokonywać odpisów amortyzacyjnych wg obniżonych stawek.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

- Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania w odniesieniu do poprzednich lat podatkowych (w odniesieniu do których nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania

podatkowego CIT) stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych (tzn. takich, które podlegają lub

podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy o CIT - jest nieprawidłowe,

- Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do dowolnej wysokości (nawet bliskiej zeru) dla wybranych Środków Trwałych

(tzn. takich, które podlegają lub podlegały amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej, zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 1 ustawy

o CIT - w roku podatkowym, w którym podejmie decyzję o obniżeniu tej stawki amortyzacji - jest nieprawidłowe,

- Wnioskodawca, po dokonaniu obniżenia stawek amortyzacyjnych (dla wybranych Środków Trwałych) ujętych w Wykazie stawek wg zasad przedstawionych w opisie zdarzenia

przyszłego, będzie uprawniony do podwyższenia tych stawek do poziomu nie wyższego niż wynikający z Wykazu stawek, ze skutkiem od początku roku podatkowego, w

odniesieniu do którego pierwotnie obniżył stawki amortyzacyjne (i w odniesieniu do którego nie upłynie okres przedawnienia zobowiązania podatkowego CIT) - jest

nieprawidłowe.

Końcowo, należy podkreślić, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki z 11 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 566/18 oraz z 25 marca 2021 r. sygn. akt I SA/Go 32/21 są nieprawomocne oraz prezentują odmienne stanowisko niż zawarte w wyroku WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 1 kwietnia 2008 r., sygn. akt I SA/Go 975/07 (a także w powołanym wyroku z 22 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2817/11).

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników,

w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z

opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego

we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).