Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy:

- zasadne jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym stanie faktycznym Przedmiotem Umowy jest „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

- Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową ŚT oraz WNiP, w rozumieniu i na potrzeby stosowania art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości ich wartości rynkowej;

- wartość początkowa ŚT oraz WNiP ustalona w sposób wskazany w odpowiedzi na pytanie nr 2, a także dodatnia wartość firmy będzie podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę;

- odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej ŚT, WNiP oraz wartości firmy jak również część odsetkowa rat leasingowych będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 5 stycznia 2022 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy e-PUAP).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwana dalej „Korzystającym” lub „Wnioskodawcą”) jest polską spółką prawa handlowego opodatkowaną od całości swoich dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Korzystający zamierza zawrzeć umowę leasingu finansowego przedsiębiorstwa z Finansującym (dalej: „Umowa”).

Finansujący prowadzi obecnie działalność gospodarczą w zakresie produkcji materiałów budowlanych, przede wszystkim (`(...)`) (działalność produkcyjna). Działalność ta prowadzona jest jako działalność gospodarcza osoby fizycznej (w oparciu o wpis do Ewidencji Działalności Gospodarczej) pod firmą (…).

Mając na względzie wielkość prowadzonej działalności produkcyjnej, szereg ryzyk gospodarczych i prawnych związanych z prowadzeniem tejże działalności, a także ewentualne plany życiowe, Finansujący planuje oddanie całości działalności związanej z produkcją materiałów budowlanych, do prowadzenia w ramach umowy leasingu przedsiębiorstwa Korzystającemu.

Należy wskazać, że przedmiotem Umowy będzie całość prowadzonego przez Finansującego przedsiębiorstwa, tj. całość składników materialnych i niematerialnych (w tym praw) skoncentrowany na prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie produkcji (`(...)`) (Przedsiębiorstwo).

Działalność Produkcyjna Finansującego skupiona jest wokół dwóch węzłów (`(...)`) w miejscowościach (…) i (…).

W skład Przedsiębiorstwa mającego być przedmiotem Umowy wchodzą w szczególności:

1. grunty związane z działalnością Przedsiębiorstwa,

2. wszelkie budynki i budowle posadowione na ww. nieruchomościach, w szczególności kontenery, silosy, budynek warsztatowy, budynek socjalno-biurowy,

3. urządzenia techniczne oraz maszyny, w tym w szczególności związane z produkcją `(...)` (m.in. węzeł do produkcji `(...)`, kruszarka szczękowa, prasa, koparka, system sterowania `(...)`, waga pojazdowa),

4. środki transportu (wózki widłowe, samochody) oraz ich przynależności związane z działalnością Przedsiębiorstwa,

5. pozostałe środki trwałe niewymienione szczegółowo powyżej (zestaw mebli biurowych, forma do bloczków),

6. dokumenty związane z prowadzeniem działalności Przedsiębiorstwa,

7. prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z zawartych umów związanych z Przedsiębiorstwem, a w szczególności z:

- umów z dostawcami mediów na dostawę energii elektrycznej, odbiór ścieków z nieruchomości, usługi telekomunikacyjne,

- umów na zakup usług (np. usługi ochrony, gospodarowania odpadami, opróżniania zbiorników bezodpływowych, usługi księgowe),

- prawa wynikające z zawartych umów leasingu, umów najmu,

- zobowiązania wynikające z bankowego kredytu obrotowego,

- umów z pracownikami Przedsiębiorstwa.

W ramach umowy leasingu przedsiębiorstwa zawierającej wymienione wyżej składniki materialne i niematerialne do Korzystającego przeniesieni zostaną także dotychczasowi pracownicy z zachowaniem obecnie istniejących struktur organizacyjnych, zależności służbowych etc. Powyższe materialne i niematerialne składniki majątku tworzą jednolitą całość pod względem organizacyjnym związaną z głównym obszarem wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności produkcyjnej.

Z przedmiotem Umowy związane są następujące zobowiązania:

1. zobowiązania wynikające z zawartych umów leasingu, umów najmu oraz innych umów cywilnoprawnych o podobnym charakterze,

2. zobowiązania z innych umów cywilnoprawnych funkcjonalnie związanych z Przedsiębiorstwem a niewymienionych powyżej,

3. zobowiązania z tytułu wynagrodzeń pracowników oraz innych związanych z tymi wynagrodzeniami świadczeń za miesiąc zawarcia Umowy,

4. zobowiązania z zawartej umowy o obrotowy kredyt bankowy.

Wnioskodawca wskazuje, że powyższe materialne i niematerialne składniki majątku mające być przedmiotem Umowy tworzą jednolitą całość pod względem organizacyjnym, związaną z obszarem wykonywanej dotychczas przez Przedsiębiorstwo działalności w przedmiocie produkcji materiałów budowlanych. Należy podkreślić, że Korzystający, dysponując Przedsiębiorstwem składającym się na Przedmiot Umowy, będzie mógł samodzielnie realizować zadania realizowane uprzednio przez Finansującego w ramach Przedsiębiorstwa.

Planowana Umowa jest umową nienazwaną na gruncie przepisów prawa cywilnego, jednak z punktu widzenia ekonomicznego (tj. uwzględniając wzajemne funkcje i relacje gospodarcze stron), zdaniem Korzystającego na gruncie prawa podatkowego, Umowa stanowi umowę leasingu finansowego. Umowa zostanie zawarta na czas oznaczony. Korzystający zobowiązany będzie do zapłaty następujących opłat za możliwość korzystania z Przedmiotu Umowy:

- opłaty wstępnej,

- miesięcznych opłat podstawowych za używanie i pobieranie pożytków z Przedmiotu Umowy, na które składają się koszty finansowania (tzw. „część odsetkowa”; rozkład części odsetkowej raty leasingowej w poszczególnych miesięcznych opłatach podstawowych za używanie i pobieranie pożytków z Przedmiotu Umowy został szczegółowo określony w harmonogramie określającym wysokość i termin płatności poszczególnych rat) oraz część stanowiąca ratę kapitałową, w tym stanowiącą spłatę wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Suma opłaty wstępnej oraz rat kapitałowych, o których mowa powyżej, odpowiada w łącznej kwocie, wartości rynkowej Przedmiotu Umowy. Rynkowa wartość Przedmiotu Umowy jest z kolei wyższa od sumy wartości jego składników majątkowych.

Wartość rynkowa Przedsiębiorstwa (rozumiana jako suma opłat przewidzianych w Umowie leasingu, tj. suma rat kapitałowych i wstępnej opłaty leasingowej) będzie wyższa niż wartość rynkowa składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa z dnia jego przyjęcia do odpłatnego korzystania. W takim przypadku powstanie dodatnia wartość firmy (dalej: „Dodatnia wartość firmy”).

Umowa leasingu będzie dotyczyć udostępnienia przez Finansującego Przedsiębiorstwa po raz pierwszy (będzie to pierwsza umowa leasingu dotycząca Przedsiębiorstwa). Umowa leasingu będzie rozliczana w okresach rozliczeniowych, bowiem zgodnie z jej postanowieniami Korzystający będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Finansującego opłat leasingowych w okresach wskazanych w Umowie leasingu. Umowa będzie zawierać zapis wskazujący, że w okresie trwania Umowy odpisów amortyzacyjnych od wchodzących w skład Przedmiotu Umowy środków trwałych (ŚT) i wartości niematerialnych i prawnych (WNIP), dokonywać będzie Korzystający.

W uzupełnieniu wniosku z 5 stycznia 2022 r. wskazali Państwo ponadto, że umowa będąca przedmiotem stanu faktycznego stanowi umowę leasingu, o którym mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pytania

1. Czy zasadne jest stanowisko Wnioskodawcy, że w opisanym stanie faktycznym Przedmiotem Umowy jest „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2. Czy Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową ŚT oraz WNiP, w rozumieniu i na potrzeby stosowania art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości ich wartości rynkowej?

3. Czy wartość początkowa ŚT oraz WNiP ustalona w sposób wskazany w odpowiedzi na pytanie nr 2, a także dodatnia wartość firmy będzie podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę?

4. Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej ŚT, WNiP oraz wartości firmy jak również część odsetkowa rat leasingowych będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym Przedmiotem Umowy będzie „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o p.d.o.p.”).

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy o p.d.o.p. ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Stosownie do treści art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm., dalej: „k.c.”), przez przedsiębiorstwo należy rozumieć zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

· oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

· własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

· prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

· wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

· koncesje, licencje i zezwolenia;

· patenty i inne prawa własności przemysłowej;

· majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

· tajemnice przedsiębiorstwa;

· księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wyliczenie zawarte w art. 551 k.c., ma charakter przykładowy. W rezultacie, przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się tylko z niektórych wymienionych w nim elementów. Potwierdza to treść art. 552 k.c., w myśl którego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Ważne jest więc, aby przykładowo w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jest to kluczowa kwestia przy ocenie, tego czy dana transakcja ma za przedmiot przedsiębiorstwo czy też nie.

Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku z dokonywanej transakcji nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem tej transakcji nie jest przedsiębiorstwo. Decydujące jest bowiem rozstrzygnięcie czy przy użyciu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

W analizowanym stanie faktycznym Przedmiotem Umowy będzie zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujących w szczególności:

1. grunty związane z działalnością Przedsiębiorstwa,

2. wszelkie budynki i budowle posadowione na ww. nieruchomościach, w szczególności kontenery, silosy, budynek warsztatowy, budynek socjalno-biurowy,

3. urządzenia techniczne oraz maszyny, w tym w szczególności związane produkcją `(...)` (m.in. węzeł do produkcji `(...)`, kruszarka szczękowa, prasa, koparka, system sterowania `(...)`., waga pojazdowa),

4. środki transportu (wózki widłowe, samochody) oraz ich przynależności związane z działalnością Przedsiębiorstwa,

5. pozostałe środki trwałe niewymienione szczegółowo powyżej (zestaw mebli biurowych, forma do bloczków),

6. dokumenty związane z prowadzeniem działalności Przedsiębiorstwa,

7. prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z zawartych umów związanych z Przedsiębiorstwem, a w szczególności z:

- umów z dostawcami mediów na dostawę energii elektrycznej, odbiór ścieków z nieruchomości, usługi telekomunikacyjne,

- umów na zakup usług (np. usługi ochrony, gospodarowania odpadami, opróżniania zbiorników bezodpływowych, usługi księgowe),

- prawa wynikające z zawartych umów leasingu, umów najmu, o zobowiązania wynikające z bankowego kredytu obrotowego o umów z pracownikami Przedsiębiorstwa.

Jak wskazano z Przedmiotem Umowy związane są następujące zobowiązania:

1. zobowiązania wynikające z zawartych umów leasingu, umów najmu oraz innych umów cywilnoprawnych o podobnym charakterze,

2. zobowiązania z innych umów cywilnoprawnych funkcjonalnie związanych z Przedsiębiorstwem a niewymienionych powyżej,

3. zobowiązania z tytułu wynagrodzeń pracowników oraz innych związanych z tymi wynagrodzeniami świadczeń za miesiąc zawarcia Umowy,

4. zobowiązania z zawartej umowy o obrotowy kredyt bankowy.

W ramach Umowy, do Korzystającego przeniesieni zostaną także dotychczasowi pracownicy Przedsiębiorstwa z zachowaniem obecnie istniejących struktur organizacyjnych, zależności służbowych, etc. (przejście zakładu pracy).

Analiza zastosowania oraz roli, jaką w działalności gospodarczej spełniać mogą poszczególne składniki materialne i niematerialne mające być Przedmiotem Umowy prowadzi do wniosku, że stanowią one samodzielne przedsiębiorstwo, które może prowadzić działalność gospodarczą. Do tej pory, wymienione składniki materialne i niematerialne skutecznie służyły do prowadzenia przez Finansującego działalności gospodarczej. Stanowią one zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, a pomiędzy poszczególnymi składnikami istnieją związki funkcjonalne. W rezultacie, będące Przedmiotem Umowy składniki będą w pełni umożliwiać prowadzenie przez Korzystającego działalności gospodarczej dotychczas prowadzonej przez Finansującego.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przedmiotem leasingu w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o p.d.o.p.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, iż jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, wystąpi dodatnia wartość firmy, Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową ŚT oraz WNiP wchodzących w skład przedsiębiorstwa, w rozumieniu i na potrzeby stosowania art. 17f ust. 1 ustawy o p.d.o.p. w wysokości ich wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 17a pkt 1 ustawy o p.d.o.p. ilekroć w rozdziale 4a ustawy o p.d.o.p. jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe tub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei na podstawie art. 17f ust. 1 ustawy o p.d.o.p. do przychodów finansującego, z zastrzeżeniem ust. 3, i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o p.d.o.p., w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1. umowa leasingu została zawarta na czas oznaczony;

2. suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;

3. umowa zawiera postanowienie, że w podstawowym okresie umowy leasingu:

a) odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w przypadku gdy nie jest osobą wymienioną w lit. b, albo

b) finansujący rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej.

Ilekroć w rozdziale 4a ustawy o p.d.o.p. jest mowa o odpisach amortyzacyjnych - rozumie się przez to odpisy amortyzacyjne dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 (art. 17a pkt 3 ustawy o p.d.o.p.).

Z powyższych przepisów wynika, że jednym z warunków uznania Umowy za umowę leasingu finansowego, w rozumieniu prawa podatkowego, jest to, aby suma ustalonych w umowie leasingu opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiadała co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie przepisy wprost nie wskazują, w jaki sposób, na potrzeby zakwalifikowania danej umowy, należy ustalić wartość początkową ŚT oraz WNiP.

Zdaniem Wnioskodawcy ustalenie wartości początkowej ŚT oraz WNiP wymaga analizy przepisów ustawy o p.d.o.p. z uwzględnieniem specyfiki umowy leasingu w rozumieniu ustawy o p.d.o.p. W tym kontekście należy zwrócić uwagę na art. 17a pkt 7 ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którym ilekroć w rozdziale 4a ustawy o p.d.o.p. jest mowa o spłacie wartości początkowej - rozumie się przez to faktycznie otrzymaną przez finansującego w opłatach ustalonych w umowie leasingu równowartość wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, określoną zgodnie z art. 16g, w podstawowym okresie umowy leasingu; spłaty tej nie koryguje się o kwotę wypłaconą korzystającemu, o której mowa w art. 17d albo art. 17h.

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do określenia wartości początkowej ŚT oraz WNiP wchodzących w skład przedsiębiorstwa będącego przedmiotem leasingu zastosowanie znajdzie art. 16g ust. 10 ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie ze wskazanym art. 16g ust. 10 ustawy o p.d.o.p. w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1. suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o p.d.o.p.;

2. różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Reasumując z uwagi na powstanie dodatniej wartości firmy, wartość początkową ŚT oraz WNiP należy określić w wysokości ich łącznej wartości rynkowej.

Jednocześnie wartość początkową firmy Przedsiębiorstwa w analizowanym zdarzeniu przyszłym należy ustalić, zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o p.d.o.p., jako różnicę między ceną nabycia Przedsiębiorstwa (tj. sumą kapitałowej części opłat uiszczanych na podstawie Umowy) a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa.

Powyższe zostało potwierdzone przykładowo w:

· interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 kwietnia 2016 r. Znak: IBPB-1-2/4510-175/16/BKD, w której Organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „umowa leasingu która miałaby zostać zawarta przez Spółkę wskazywałaby kwotę należną Finansującemu z tytułu oddania w ramach umowy leasingu Przedsiębiorstwa do używania Spółce. W celu ustalenia wartości firmy należy od ceny nabycia, czyli umownej wartości przedmiotu umowy leasingu odjąć wartość rynkową składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa. Jeżeli różnica pomiędzy wskazanymi wartościami będzie dodatnia, to wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie stanowić suma ich wartości rynkowej. W przeciwnym wypadku, wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie stanowić różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi”,

· interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 października 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-235/15/WLK, w której Organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „Podsumowując, wartością początkową wartości firmy (o ile powstanie dodatnia wartość firmy) będzie różnica pomiędzy umowną wartością przedmiotu umowy leasingu a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa. Natomiast wartością początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych innych niż wartość firmy dla celów zawartej umowy leasingu przedsiębiorstwa będzie:

1. suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartość i firmy,

2. różnica między ceną nabycia Przedsiębiorstwa, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi -jeżeli dodatnia wartość firmy nie wystąpi”.

Ad 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkowa ŚT oraz WNiP ustalona w sposób wskazany w odpowiedzi na pytanie 2, tj. zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o p.d.o.p., a także dodatnia wartość firmy będzie podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę (za wyjątkiem wartości początkowej gruntów które nie podlegają amortyzacji).

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o p.d.o.p. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny i środki transportu, inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W świetle art. 16a ust. 2 pkt 3 ustawy o p.d.o.p. amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości - jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający - zwane także środkami trwałymi.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania: spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2021 r. poz. 324 ze zm.), wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

W myśl art. 16b ust. 2 pkt 4 ustawy o p.d.o.p. amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania składniki majątku niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

Z kolei, zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o p.d.o.p., amortyzacji podlega również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

a) kupna,

b) przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,

c) wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Jak wskazał Wnioskodawca w ramach uzasadnienia swojego stanowiska w zakresie pytania nr 2, w ocenie Wnioskodawcy, za wartość początkową ŚT oraz WNiP należy uznać ich łączną wartość rynkową (z uwagi na wystąpienie dodatniej wartości firmy).

Jednocześnie wartość firmy należy ustalić na podstawie art. 16g ust. 2 ustawy o p.d.o.p., jako różnicę między ceną nabycia Przedsiębiorstwa (tj. sumą kapitałowej części opłat uiszczanych na podstawie Umowy) a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż argumentacja dotycząca ustalenia wartości początkowej ŚT/WNiP oraz wartości firmy przedstawiona w uzasadnieniu do pytania 2 pozostaje aktualna również w odniesieniu do stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 3.

Skoro bowiem art. 17a pkt 7 ustawy o p.d.o.p. wprost odwołuje się do art. 16g ustawy o p.d.o.p. - dotyczącego ustalania wartości początkowej na cele amortyzacji (a jednocześnie brak jest w ustawie o p.d.o.p. jakichkolwiek innych przepisów dotyczących ustalania wartości początkowej dla potrzeb amortyzacji, w tym w szczególności takich, które przewidywałyby odmienną metodologię w przypadku leasingu finansowego), to nie jest zasadne, aby podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę była inna wartość niż wartość początkowa określona na podstawie art. 17f ust. 1 ustawy o p.d.o.p., zgodnie z metodologią przedstawioną przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu do pytania nr 2.

Dlatego też uznać należy, że Spółka będzie mieć prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ŚT oraz WNiP (za wyjątkiem wartości początkowej gruntów, które nie podlegają amortyzacji), a także wartości firmy.

Dodatkowo stanowisko, zgodnie z którym Spółka jest uprawniona do przyjęcia wartości początkowej ŚT oraz WNiP, a także wartości firmy , dla celów amortyzacji podatkowej wynika z wykładni systemowej art. 16a ust. 2 pkt 3, art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. b oraz art. 16b ust. 2 pkt 4 ustawy o p.d.o.p. w zw. z art. 17f ustawy o p.d.o.p.

Należy zauważyć, iż Wnioskodawca na podstawie Umowy poniesie ekonomiczny koszt w postaci rat leasingowych. W konsekwencji Wnioskodawca powinien mieć prawo do zaliczenia wartości tego kosztu (rat leasingowych) do kosztów podatkowych, niezależnie od faktu czy dotyczą one ŚT, WNiP, czy wartości firmy. Taką możliwość przewiduje ustawa o p.d.o.p.

Dopełnieniem regulacji dotyczącej dokonania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ŚT, WNiP oraz wartości firmy jest art. 17f ustawy o p.d.o.p., na podstawie którego Spółka jako korzystający nie ma prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rat leasingowych z tytułu Umowy w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (a contrario Wnioskodawca ma prawo do zaliczenia do kosztów podatkowych części rat leasingowych niestanowiącej spłaty wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych). Aby wskazane przepisy umożliwiały Spółce zaliczenie do kosztów podatkowych pełnej wartości faktycznie poniesionych kosztów suma części rat leasingowych wyłączona z kosztów podatkowych na podstawie art. 17f ustawy o p.d.o.p. powinna odpowiadać kosztowi, który Spółka ma prawo rozpoznać poprzez amortyzację.

Jako wskazówkę w zakresie sposobu stosowania przepisów prawa podatkowego potwierdzającą powyżej zaprezentowane stanowisko Wnioskodawcy można wskazać:

· interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 maja 2016 r. Znak: IBPB-1-2/4510-395/16/MM,

· interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 kwietnia 2016 r. Znak: IBPB-1-2/4510-175/16/BKD.

Ad 4.

Mając na uwadze uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy dotyczące odpowiedzi na pytanie nr 2, które w odpowiedniej części należy uznać za uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytanie nr 3, zdaniem Wnioskodawcy:

(i) odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej ŚT/WNiP (za wyjątkiem wartości początkowej gruntów, które nie podlegają amortyzacji), a także od wartości firmy, w trakcie obowiązywania Umowy, oraz

(ii) część odsetkowa raty leasingowej,

- będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W świetle ust. 6 przywołanego przepisu kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jak zostało to wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w odpowiedzi na pytania nr 2 i 3, przedmiot Umowy będzie obejmował Przedsiębiorstwo, w skład którego będą wchodzić środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne (ŚT, WNiP), o których mowa w art. 16a oraz art. 16b ustawy o p.d.o.p. Do kosztów uzyskania przychodów Korzystającego nie będzie można zaliczyć uiszczanych na podstawie Umowy opłat, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej ŚT/WNiP oraz wartości firmy.

A contrario uiszczana na podstawie Umowy opłata w pozostałej części, to jest w części niestanowiącej spłaty wartości początkowej ŚT/WNiP oraz wartości firmy, będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy. Tym samym wartość opłat leasingowych uiszczanych na podstawie Umowy, w części niestanowiącej spłaty wartości początkowej ŚT/WNiP oraz wartości firmy i nieuwzględnionej w wartości początkowej ŚT/WNiP oraz wartości firmy, Spółka powinna mieć możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu.

Podobnie odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej ŚT/WNiP (za wyjątkiem wartości początkowej gruntów, które nie podlegają amortyzacji) oraz wartości firmy ustalonych zgodnie ze sposobem wskazanym w odpowiedzi na pytanie nr 2, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów Spółki.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, przykładowo:

· interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 31 maja 2016 r. Znak: IBPB-1-2/4510-395/16/MM, w której Organ zaakceptował stanowisko podatnika, zgodnie z którym „W związku z powyższym, Spółka powinna rozpoznawać jako koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w tym od wartości firmy jeśli takowa powstanie. Wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie stanowić:

- suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy,

różnica między ceną nabycia Przedsiębiorstwa, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - jeżeli dodatnia wartość firmy nie wystąpi”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 kwietnia 2016 r. sygn. IBPB-1-2/4510-175/16/BKD, w której organ zaakceptował stanowisko podatnika, zgodnie z którym "Spółka powinna rozpoznawać jako koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie stanowić:

- suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy,

różnica między ceną nabycia Przedsiębiorstwa, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - jeżeli dodatnia wartość firmy nie wystąpi”;

· interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 października 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-175/15/SK, w której organ stwierdził, że „Spółka powinna rozpoznawać jako koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych będzie stanowić:

- suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, różnica między ceną nabycia Przedsiębiorstwa, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - jeżeli dodatnia wartość firmy nie wystąpi.

Należy również podkreślić, że stosownie do art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. b ustawy CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) amortyzacji podlega dodatnia wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający. Przepis ten wskazuje zatem na sytuację umowy leasingu finansowego przedsiębiorstwa, czyli tą objętą niniejszym wnioskiem o interpretację. Wartość początkową firmy należy ustalić zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy CIT”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Końcowo nadmienić należy, że z dniem 1 stycznia 2022 r. ustawodawca zmienił brzmienie art. 16b ust. 1 oraz 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.).

Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 ww. ustawy,

amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1. (uchylony),

2. spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,

3. (uchylony),

4. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5. licencje,

6. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7. wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m, przy czym w przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Jednak zmiana ta nie ma wpływu na przedmiotowe rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.