0111-KDIB1-1.4010.307.2021.3.EJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 czerwca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem e-PUAP w tym samym dniu), uzupełnionym 27 września 2021 r. oraz 8 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

- czy dochody uzyskane z działalności Wnioskodawcy, polegającej na udostępnianiu Zamawiającemu:

· usługi korzystania z Oprogramowania oraz udzielenia licencji do Oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 24d ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) – jest prawidłowe,

· usługi korzystania z Oprogramowania oraz z licencji do Oprogramowania rozwijanego przez Wnioskodawcę na zasadzie licencji niewyłącznej, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 24d ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,

· usługi wdrożenia oprogramowania w firmie klienta oraz za tzw. suport – jest nieprawidłowe,

- czy koszty poniesione na: Internet, zakup licencji narzędzi uzupełniających do systemu Wnioskodawcy, zakup serwerów i usług chmurowych niezbędnych do działania systemu Wnioskodawcy, zakup sprzętu komputerowego są kosztem w rozumieniu kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

· w części przypisanej do Oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę:

- dotyczącej zakupu praw autorskich innych podmiotów stanowiących nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów niepowiązanych – jest nieprawidłowe,

- dotyczącej pozostałych kosztów – jest prawidłowe,

· w części przypisanej do rozwijania/ulepszania Oprogramowania W – jest nieprawidłowe.

- wydatki na zakup licencji niewyłącznej do Oprogramowania W, mogą być ujęte w kosztach, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

- czy dochody uzyskane z działalności Wnioskodawcy, polegającej na udostępnianiu Zamawiającemu w formie usługi lub licencji do Oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

- czy koszty poniesione na: Internet, zakup licencji narzędzi uzupełniających do systemu Wnioskodawcy, zakup serwerów i usług chmurowych niezbędnych do działania systemu Wnioskodawcy, zakup sprzętu komputerowego, zakup praw autorskich innych podmiotów są kosztem w rozumieniu kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 września 2021 r., Znak: (`(...)`) oraz pismem z 1 października 2021 r., Znak: (`(...)`) wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 27 września 2021 r. oraz 8 października 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406, dalej: „ustawa o CIT”). Odpowiedzialność wobec osób trzecich za wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, a także ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności ponosi sam Wnioskodawca. Wnioskodawca zatrudnia pracowników:

- 3 osoby na podstawie umowy o pracę oraz

- 42 osoby na podstawie innych umów cywilnoprawnych.

Dochody z prowadzonej działalności rozlicza 19% podatkiem dochodowym (art. 19 ust. 1 pkt. 1 ustawy o CIT). W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca tworzy kod źródłowy programu komputerowego - systemu wspierającego proces automatycznej weryfikacji dokumentu tożsamości. Oprogramowanie jest udostępniane Zamawiającemu w formie licencji. Dane do systemu mogą być dostarczane w różny sposób w zależności od wybranego scenariusza użycia. Zdjęcia dokumentów mogą być wykonane przez klienta końcowego za pomocą aplikacji mobilnej. Jest też możliwe wczytywanie zdjęć dokumentów także poprzez skanery, kamery internetowe czy realizacja scenariusza rozmowy wideo z konsultantem. Dzięki interfejsowi API dla aplikacji webowych oraz SDK dla aplikacji mobilnych system może funkcjonować jako usługa utrzymywana na infrastrukturze zapewnionej przez Wnioskodawcę lub Zamawiającego. Oprogramowanie tworzone jest przy wykorzystaniu następujących technologii: A, B oraz C, D, E, F, G, H, I, J – K, L, M (N). System zapewnia bezpieczną komunikację z wykorzystaniem protokołu O - każde zapytanie przesłane do systemu, a także komunikacja pomiędzy poszczególnymi komponentami jest szyfrowana. Certyfikaty dla komunikacji P są uzyskiwane za pośrednictwem rozwiązania R co zapewnia bezpieczeństwo akceptowane przez znane przeglądarki. Aplikacje webowe są testowane na w środowisku testowym i po zatwierdzeniu przenoszone są na środowisko produkcyjne. Procesy i zasady w firmie Wnioskodawcy są oparte na polityce bezpieczeństwa informacji. Są zaprojektowane i sprawdzone pod kątem standardu ISO 27001. Rozwój produktu i procesy wewnętrzne są pod nadzorem wykwalifikowanego zespołu bezpieczeństwa. System i środowiska bazowe podlegają ciągłej kontroli bezpieczeństwa na etapie rozwoju i testowania. Projektowanie produktu i architektury odbywa się w ścisłej współpracy z zespołem bezpieczeństwa i zgodnie z wewnętrzną polityką bezpieczeństwa informacji. Rozwój jest wspierany przez zautomatyzowane narzędzia bezpieczeństwa, w tym S i narzędzia wykrywające podatności. Biblioteki, paczki i obrazy używane w systemie są monitorowane i oceniane pod kątem wymagań bezpieczeństwa. Oprogramowanie tworzone jest przez zespół współpracujących programistów. Tworzone przez Wnioskodawcę części Oprogramowania (kodu źródłowego) są jednak albo kompleksową funkcją Oprogramowania albo kompletnym algorytmem realizującym określone zadanie informatyczne. Algorytmy te realizują ściśle określone funkcje W obszarze kryptografii i bezpieczeństwa komputerowego Wnioskodawca współpracuje z ekspertami z Katedry (…). Wnioskodawca posiada dedykowany zespół R&D. W chwili obecnej Wnioskodawca zajmuje się analizą obrazu ze szczególnym uwzględnieniem tworzenia własnych rozwiązań T oraz rozpoznawania twarzy.

Właścicielem kodu źródłowego do produktu W, służącego do weryfikacji dokumentu tożsamości, jest szwajcarska Spółka (…) (dalej: „Spółka zagraniczna”). Jest ona członkiem grupy X oraz właścicielem 40% udziałów w polskiej Sp. z o. o. (tj. Wnioskodawcy). Spółka zagraniczna udziela spółce polskiej odpłatnej licencji do oprogramowania W oraz prawa do sprzedaży sublicencji na terytorium Rzeczypospolitej. Wnioskodawca jest autorem i właścicielem kodu do Y, systemu do porównywania twarzy. Struktura programu i kod źródłowy zawsze stanowią nowe wytwory intelektu i nie są kopiami istniejących rozwiązań. W oparciu o swoją wiedzę Wnioskodawca tworzy zatem nowe narzędzie informatyczne. Oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm. dalej: „Ustawa o prawie autorskim”).

Oprogramowanie jest innowacyjnym rozwiązaniem wyróżniającym się wśród innych rozwiązań dostępnych na świecie. Oprócz możliwości wdrożenia w modelu chmurowym, Wnioskodawca jako jedyna firma umożliwia zaimplementowanie systemu w modelu Z. Modułowość systemu pozwala na dostosowywanie go dokładnie pod wymagania konkretnych klientów co czyni go wyjątkowym systemem „szytym na miarę”. Podstawą prawną współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym jest pisemna umowa o świadczenie usług udostępnienia systemu informatycznego lub umowa na wdrożenie systemu informatycznego, tj. umowa do której odpowiednie zastosowanie mają przepisy Kodeksu cywilnego. Na podstawie ww. umów Wnioskodawca udostępnia Zamawiającemu usługę pozwalającą na korzystanie z Oprogramowania na czas trwania Umowy lub udziela licencji na polach eksploatacji wyraźnie wymienionych w umowie (prawo wprowadzania do pamięci urządzenia, a także do uruchamiania, przechowywania oraz wyświetlania Oprogramowania przez Klienta; prawo wewnętrznego przetwarzania danych przez Klienta, wykorzystanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i korzystanie z Oprogramowania zgodnie z jego przeznaczeniem, w tym zgodnie z przepisem art. 75 ust. 2 i 3 Prawa autorskiego). W ramach współpracy z Zamawiającym, Wnioskodawca wykonuje wyłącznie czynności związane z tworzeniem Oprogramowania. W ramach działalności programistycznej Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę informatyczną (m.in. znajomość języków programowania, metodologii programowania) oraz wiedzę matematyczną. Wykorzystanie tej wiedzy jest podstawą tworzenia nowych programów komputerowych, które realizują różnego rodzaju funkcje służące usprawnieniu obrotu produktami cyfrowymi. Wnioskodawca wykonuje swoją działalność w sposób systematyczny. Wszelkie prace mają charakter zorganizowany - realizowane są wedle ustalonego harmonogramu i zgodnie z przyjętą dla danych prac metodyką prac programistycznych. Wnioskodawca przy tworzeniu oprogramowania wykorzystuje agielową technikę dostarczania nowych części oprogramowania - tj. scrum. Jest to framework (ramy postępowania) oraz zwinne podejście do tworzenia nowych produktów i usług. Opisane wyżej okoliczności pozwalają stwierdzić, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Wnioskodawca nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty oraz nabywa prawa autorskie, w tym kwalifikowane prawa własności intelektualnej (dalej też: „kwalifikowane prawa IP”) od innych podmiotów. Wnioskodawca posiada i prowadzi na bieżąco szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami określonymi w art. 24e ustawy o CIT. Ewidencja ta jest ewidencją odrębną od pełnych ksiąg handlowych i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo IP oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 24d ustawy o CIT, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 27 września 2021 r. Wnioskodawca wskazał m.in., że tworzone przez Spółkę nowe narzędzia informatyczne, o których mowa we wniosku stanowią odrębne oprogramowania komputerowe. M.in. z tego tytułu Spółka otrzymuje dochody. Spółka modyfikuje, ulepsza i rozwija oprogramowania W. Dodatkowo, Spółka rozwija dodatkowe systemy i oprogramowanie, które poszerza działanie W. Spółka nabywa licencję na udostepnienie, wdrożenie W innym podmiotom – licencja niewyłączna. Spółka uzyskuje dochody zarówno z tworzenia systemu W na zlecenie Spółki zagranicznej, jak i jego wdrożenia, utrzymania u Klientów w Polsce wraz z dodatkowym oprogramowaniem, do którego prawa majątkowe pozostają w Spółce. Spółka sprzedaje dostęp do wytwarzanego przez siebie oprogramowania, a w skład miesięcznych lub kwartalnych lub półrocznych dochodów wchodzi liczba weryfikacji przeprowadzonych przez danego klienta. Klient płaci Spółce za wdrożenie oprogramowania, a także uiszcza płatność (w określonym przedziale czasowym) za liczbę weryfikacji wykonanych przez oprogramowanie Wnioskodawcy do zdalnego potwierdzania tożsamości.

W zakresie wydatków dot. zakupu praw autorskich od innych podmiotów Spółka nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych od niepowiązanych podmiotów (od jednoosobowych działalności gospodarczych świadczących usługi programistyczne) – na zasadzie B2B rozliczane co miesięcznymi fakturami. Spółka na zasadzie licencji korzysta z oprogramowania W od podmiotu powiązanego (Spółki zagranicznej). Ponadto Spółka także wytwarza z oprogramowanie swoimi zasobami (tj. pracownikami zatrudnionymi na umowę o pracę, osobami na umowach cywilnoprawych).

Wnioskodawca pismem z 27 września 2021 r. (data wpływu tego samego dnia) uzupełnił stan faktyczny o dane podmiotów zagranicznych (podmioty powiązane).

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 8 października 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że wytwarza nowe programy komputerowe oraz ulepsza i rozwija obecne W. Wnioskodawca będzie czerpał dochody z udzielania licencji do tego oprogramowania, a także, będzie czerpał dochody na usługę wdrożenia tego oprogramowania w firmie klienta oraz za tzw. suport – czyli tak zwana pomoc klientowi w związku z korzystaniem z oprogramowania. Wnioskodawca będzie czerpał dochody z udzielania licencji do oprogramowania W. Wnioskodawca będzie uzyskiwał dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy dochody uzyskane z działalności Wnioskodawcy, polegającej na udostępnianiu Zamawiającemu w formie usługi lub licencji do Oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 24d ustawy o CIT?
2. Czy koszty poniesione na: Internet, zakup licencji narzędzi uzupełniających do systemu Wnioskodawcy, zakup serwerów i usług chmurowych niezbędnych do działania systemu Wnioskodawcy, zakup sprzętu komputerowego, zakup praw autorskich innych podmiotów są kosztem w rozumieniu kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 24d ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw IP, ponieważ:

a) Wnioskodawca w ramach działalności gospodarczej uzyskuje dochód z praw własności intelektualnej (licencji do programów komputerowych),

b) licencje do programów komputerowych są wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej,

c) uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód pochodzi ze sprzedaży ww. licencji,

d) ustalenie dochodu (straty) Wnioskodawcy z poszczególnych kwalifikowanych praw IP jest możliwe na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę odrębnej ewidencji.

W ocenie Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości fakt, że prowadzi on działalność w rozumieniu ustawy o CIT. W ramach tej działalności podatnik wytwarza kwalifikowane prawa własności intelektualnej i osiąga dochody ze sprzedaży licencji (dostępu) do tych praw. Kwalifikowane prawa własności intelektualnej zostały zdefiniowane w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT. Jedną z kategorii takich praw są prawa autorskie do programu komputerowego. Jednocześnie tworzone przez podatnika programy komputerowe podlegają ochronie z mocy prawa na podstawie przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Prawa autorskie do programu komputerowego przysługujące podatnikowi mają charakter kwalifikowany w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT, ponieważ są wytwarzane przez podatnika w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Stosownie do art. 4a pkt 26 ustawy o CIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Prace rozwojowe zgodnie z art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o CIT powinny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Tym samym prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Prace rozwojowe muszą spełniać kryteria „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Wynika to wprost z konstrukcji definicji działalności badawczo-rozwojowej, która to posługuje się ww. kryteriami zarówno wobec badań naukowych, jak i prac rozwojowych. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, w przypadku Wnioskodawcy kryteria te są spełnione. Z opisu stanu faktycznego wynika, że podatnik prowadzi systematyczne (zorganizowane, ciągłe i z wykorzystaniem swoich wszystkich zasobów) i jednocześnie twórcze (kreatywne, tj. prowadzące do wytworzenia nowego Oprogramowania) prace rozwojowe. Prace te polegają na wykorzystaniu zasobów wiedzy (informatycznej i matematycznej) do tworzenia nowego oprogramowania komputerowego usprawniającego proces sprzedaży produktów cyfrowych. Tym samym prawa autorskie do programów komputerowych tworzonych przez Wnioskodawcę mają charakter kwalifikowany w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT. Licencję do oprogramowania Wnioskodawca sprzedaje odpłatnie na podstawie pisemnej umowy, uzyskując tym samym dochód z ich sprzedaży. Wnioskodawca na bieżąco prowadzi odrębną ewidencję, o której mowa w art. 24e ustawy o CIT. Na podstawie tak prowadzonej ewidencji jest możliwe:

a) wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa IP,

b) ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo IP,

c) wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wobec powyższego w opisanym stanie faktycznym uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu licencji (dostępu) do programu komputerowego, który stanowi utwór prawnie chroniony i został wytworzony w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 24d ust. 7 ustawy o CIT. To oznacza, że w tym zakresie Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 27 września 2021 r.), będzie On mógł zaliczyć wskazane w pytaniu Nr 2 koszty, które zostały rzeczywiście poniesione w prowadzonej działalności. Ustawodawca w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wskazuje, że podatnik chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku, są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Są to koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika nexus.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena czy prace polegające na tworzeniu kodu źródłowego programu komputerowego spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Kwestia ta została przyjęta jako element opisu stanu faktycznego.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ww. ustawy są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)*1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT przez podmioty powiązane należy rozumieć:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

- ten sam inny podmiot lub

- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT).

Stosownie do art. 24d ust. 5 Ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 Ustawy o CIT).

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei z art. 24d ust. 14 Ustawy o CIT, wynika, że przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e Ustawy o CIT. Art. 24e ust. 1 ww. ustawy stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 Ustawy o CIT, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Należy wskazać, że regulacje te polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Podatnik może również rozwijać lub ulepszać w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej „cudze IP”, np. program komputerowy. Jeżeli w wyniku efektów ww. prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące temu podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył „cudze IP” oraz podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, podatnicy są wówczas również uprawnieni do zastosowania preferencyjnej stawki w wys. 5% podatku od osiągniętego dochodu.

Należy przy tym podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062, ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box. W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeśli jego wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca tworzy kod źródłowy programu komputerowego - systemu wspierającego proces automatycznej weryfikacji dokumentu tożsamości. Oprogramowanie jest udostępniane Zamawiającemu w formie licencji. Podstawą prawną współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Zamawiającym jest pisemna umowa o świadczenie usług udostępnienia systemu informatycznego lub umowa na wdrożenie systemu informatycznego, tj. umowa do której odpowiednie zastosowanie mają przepisy Kodeksu cywilnego. Na podstawie ww. umów Wnioskodawca udostępnia Zamawiającemu usługę pozwalającą na korzystanie z Oprogramowania na czas trwania Umowy lub udziela licencji na polach eksploatacji wyraźnie wymienionych w umowie (prawo wprowadzania do pamięci urządzenia, a także do uruchamiania, przechowywania oraz wyświetlania Oprogramowania przez Klienta; prawo wewnętrznego przetwarzania danych przez Klienta, wykorzystanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i korzystanie z Oprogramowania zgodnie z jego przeznaczeniem, w tym zgodnie z przepisem art. 75 ust. 2 i 3 Prawa autorskiego). W ramach współpracy z Zamawiającym, Wnioskodawca wykonuje wyłącznie czynności związane z tworzeniem Oprogramowania. W ramach działalności programistycznej Wnioskodawca wykorzystuje wiedzę informatyczną (m. in. znajomość języków programowania, metodologii programowania) oraz wiedzę matematyczną. Wykorzystanie tej wiedzy jest podstawą tworzenia nowych programów komputerowych, które realizują różnego rodzaju funkcje służące usprawnieniu obrotu produktami cyfrowymi. Wnioskodawca wykonuje swoją działalność w sposób systematyczny. Wszelkie prace mają charakter zorganizowany - realizowane są wedle ustalonego harmonogramu i zgodnie z przyjętą dla danych prac metodyką prac programistycznych. Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową oraz nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty oraz nabywa prawa autorskie, w tym kwalifikowane prawa własności intelektualnej (dalej też: kwalifikowane prawa IP) od innych podmiotów. Spółka nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowym od niepowiązanych podmiotów (od jednoosobowych działalności gospodarczych świadczących usługi programistyczne) – na zasadzie B2B rozliczane co miesięcznymi fakturami. Spółka na zasadzie licencji korzysta z oprogramowania od podmiotu powiązanego.

Wnioskodawca posiada i prowadzi na bieżąco szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami określonymi w art. 24e Ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo IP oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 24d ustawy o CIT, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że Spółka rozwija dodatkowe systemy i oprogramowanie, które poszerza działanie W. Spółka nabywa licencję na udostepnienie, wdrożenie W innym podmiotom – licencja niewyłączna.

Z uzupełnienia wynika również, że u Wnioskodawcy występują dwie sytuacje, tj. wytwarzanie nowego oprogramowania komputerowego oraz rozwijanie i ulepszanie obecnego oprogramowania W. Wnioskodawca będzie uzyskiwał dochody z udzielenia licencji tego oprogramowania, a także, będzie czerpał dochody za usługę wdrożenia tego oprogramowania w firmie klienta oraz za tzw. support - czyli tak zwana pomoc Klientowi w związku z korzystaniem z oprogramowania.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii ustalenia, czy dochody uzyskane z działalności Wnioskodawcy, polegającej na udostępnianiu zamawiającemu w formie usługi lub licencji do Oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że występują u niego dwie sytuacje, tj. wytwarzanie nowego oprogramowania komputerowego oraz rozwijanie i ulepszanie obecnego oprogramowania W.

Odnosząc się do pierwszej sytuacji, tj. wytwarzanie nowego oprogramowania komputerowego, stwierdzić należy, iż skoro tworzone przez Wnioskodawcę Oprogramowanie podlega ochronie prawnej wynikającej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz tworzona jest w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to Oprogramowanie będzie spełniało przesłanki uznania go za kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazuje również, że posiada i prowadzi na bieżąco szczegółową ewidencję pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami określonymi w art. 24e ustawy o CIT. Ponadto Wnioskodawca wskazał, współpracuje z Zamawiającym na podstawie pisemnej umowy o świadczenie usług udostępnienia systemu informatycznego lub umowy na wdrożenie systemu informatycznego, tj. umowy do której odpowiednie zastosowanie mają przepisy Kodeksu cywilnego. Na podstawie ww. umów Wnioskodawca udostępnia Zamawiającemu usługę pozwalającą na korzystanie z Oprogramowania na czas trwania Umowy lub udziela licencji na polach eksploatacji wyraźnie wymienionych w umowie.

W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów osiągniętych z udostępniania usługi pozwalającej na korzystanie z Oprogramowania oraz z udzielenia licencji do Oprogramowania wg 5% stawki, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

Z kolei odnosząc się do drugiej sytuacji, tj. rozwijania i ulepszanie obecnego oprogramowania W, jak wskazał Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie W na zasadzie licencji niewyłącznej, zatem dochodzi do rozwijania/ulepszenia „przedmiotu cudzej własności”.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. To oznacza, że podatnik, który nabył na przykład autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane prawo własności intelektualnej) nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP BOX.

Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane prawo własności intelektualnej, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Gdyby zbywał kwalifikowane prawo własności intelektualnej, to oznaczałoby, że wytworzył nowe prawo, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy, skoro nie jest właścicielem „całego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej” (programu komputerowego) tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Zatem w sytuacji, kiedy Wnioskodawca rozwija istniejący utwór - oprogramowanie (którego nie jest już właścicielem ani współwłaścicielem) to zgodnie z cytowanym wyżej art. 24d ust. 14 Ustawy o CIT, dochód z tego tytułu mógłby kwalifikować się do dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w sytuacji, gdyby w umowie licencyjnej zastrzeżono wyłączność w zakresie korzystania z tego prawa.

Zatem skoro jak wynika z wniosku, Wnioskodawca jedynie rozwija/ulepsza istniejące Oprogramowanie W na podstawie licencji niewyłącznej, to dochód z tego tytułu nie może być opodatkowany 5% stawką, zgodnie z art. 24d ust. 1 ww. ustawy.

Reasumując - Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% opodatkowania do dochodów (strat) osiągniętych z udostępniania usługi do korzystania z Oprogramowania oraz z udzielenia licencji do Oprogramowania, natomiast do dochodów uzyskanych z tytułu rozwoju już istniejących utworów (na zasadzie licencji niewyłącznej) nie może zastosować preferencyjnej 5% stawki podatkowej.

Ponadto wskazać należy, że jak wynika z uzupełnienia wniosku Spółka osiąga również dochody za usługę wdrożenia ww. Oprogramowania w firmie klienta oraz tzw. support – czyli tak zwana pomoc Klientowi w związku z korzystaniem z Oprogramowania.

W tym miejscu ponownie wskazać należy, że jak wynika z cytowanego art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zdaniem Organu, część dochodu przypadająca na dochód za usługę wdrożenia tego Oprogramowania w firmie klienta oraz tzw. support nie może stanowić dochodu z kwalifikowanego IP, ponieważ nie jest dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24d ust. 7 Ustawy o CIT. Przychody związane z usługą wdrożenia tego oprogramowania w firmie klienta oraz tzw. support wskazane przez Wnioskodawcę są usługami związanymi z wykorzystaniem przez klienta kwalifikowanego IP (Oprogramowania), jednak usługi te stanowią świadczenie dodatkowe względem usługi polegającej na oddaniu do korzystania kwalifikowanego IP na zasadach określonych w umowach zawartych między Wnioskodawcą a klientami. Tym samym, nie ma podstaw, aby usługę wdrożenia tego oprogramowania w firmie klienta oraz tzw. support traktować inaczej niż np. usługę serwisową jako świadczenia dodatkowego a w konsekwencji, aby dochód pochodzący z opłat za usługę wdrożenia tego oprogramowania w firmie klienta oraz tzw. support, opodatkować preferencyjną 5% stawką z tytułu dochodów uzyskiwanych z komercjalizacji wytworzonego przez Wnioskodawcę prawa własności intelektualnej.

Zatem, część dochodu odpowiadająca za usługę wdrożenia oprogramowania w firmie klienta oraz za tzw. suport – czyli tak zwana pomoc Klientom w związku z korzystaniem z oprogramowania nie będzie stanowiła dochodu z kwalifikowanego IP.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie czy dochody uzyskane z działalności Wnioskodawcy, polegającej na udostępnianiu zamawiającemu:

- usługi korzystania z Oprogramowania oraz udzielenia licencji do Oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 24d ustawy o CIT – jest prawidłowe,

- usługi korzystania z Oprogramowania oraz z licencji do Oprogramowania rozwijanego przez Wnioskodawcę na zasadzie licencji niewyłącznej, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 24d ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,

- usługi wdrożenia oprogramowania w firmie klienta oraz za tzw. suport – jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia ustalenia, czy koszty poniesione na:

- Internet,

- zakup licencji narzędzi uzupełniających do systemu Wnioskodawcy,

- zakup serwerów i usług chmurowych niezbędnych do działania systemu Wnioskodawcy,

- zakup sprzętu komputerowego,

- zakup praw autorskich innych podmiotów

są kosztem w rozumieniu kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo, o których mowa w art. 24d ust.4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 24d ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że wydatki takie jak:

- Internet,

- zakup licencji narzędzi uzupełniających do systemu Wnioskodawcy,

- zakup serwerów i usług chmurowych niezbędnych do działania systemu Wnioskodawcy,

- zakup sprzętu komputerowego

ponoszone przez Wnioskodawcę na wytworzenie Oprogramowania, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a) wzoru z art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Poszczególne litery we wzorze oznaczają bowiem koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5: koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Tym samym, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z wytworzeniem Oprogramowania, na:

- Internet,

- zakup licencji narzędzi uzupełniających do systemu Wnioskodawcy,

- zakup serwerów i usług chmurowych niezbędnych do działania systemu Wnioskodawcy,

- zakup sprzętu komputerowego

mogą zostać uznane za koszty bezpośrednie do obliczenia wskaźnika nexus, pod literą „a”, o którym mowa w art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast w związku z tym, że Wnioskodawca ponosi również koszty wyników prac badawczo-rozwojowych od niepowiązanych podmiotów (od jednoosobowych działalności gospodarczych świadczących usługi programistyczne) tym samym Wnioskodawca będzie miał prawo do zaliczenia ich do litery „b” wskaźnika.

Wobec powyższego – ww. koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Natomiast wydatków na zakup licencji niewyłącznej do Oprogramowania W które Wnioskodawca rozwija/ulepsza nie będzie mógł ująć we wskaźniku nexus, ponieważ jak wskazano wyżej przychody z tytułu rozwijania/ulepszania oprogramowania, do której Wnioskodawca nie posiada licencji wyłącznej nie będą generować dochodów z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 24d ust. 1 ww. ustawy.

Resumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

- czy dochody uzyskane z działalności Wnioskodawcy, polegającej na udostępnianiu Zamawiającemu:

· usługi korzystania z Oprogramowania oraz udzielenia licencji do Oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 24d ustawy o CIT – jest prawidłowe,

· usługi korzystania z Oprogramowania oraz z licencji do Oprogramowania rozwijanego przez Wnioskodawcę na zasadzie licencji niewyłącznej, mogą zostać opodatkowane stawką 5% zgodnie z art. 24d ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,

· usługi wdrożenia oprogramowania w firmie klienta oraz za tzw. suport – jest nieprawidłowe.

- czy koszty poniesione na: Internet, zakup licencji narzędzi uzupełniających do systemu Wnioskodawcy, zakup serwerów i usług chmurowych niezbędnych do działania systemu Wnioskodawcy, zakup sprzętu są kosztem w rozumieniu kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

· w części przypisanej do Oprogramowania tworzonego przez Wnioskodawcę:

- dotyczącej zakupu praw autorskich innych podmiotów stanowiących nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotów niepowiązanych – jest nieprawidłowe,

- dotyczącej pozostałych kosztów – jest prawidłowe.

· w części przypisanej do rozwijania/ulepszania Oprogramowania W – jest nieprawidłowe.

- wydatki na zakup licencji niewyłącznej do Oprogramowania W, mogą być ujęte w kosztach, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.