0111-KDWB.4010.79.2021.1.ES

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 30 października 2021 r. (data wpływu 5 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Kosztów podstawowych oraz Kosztów akcesoryjnych ponoszonych w związku

z procesem reklamacyjnym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Kosztów podstawowych oraz Kosztów akcesoryjnych ponoszonych w związku z procesem reklamacyjnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji szerokiej gamy produktów chemii budowlanej, działającym w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą zarówno wyrobów własnej produkcji i produkowanych na jego zlecenie przez podmioty trzecie. Spółka co do zasady nie prowadzi sprzedaży bezpośredniej, tj. sprzedaży na rzecz podmiotów bezpośrednio stosujących oferowane przezeń produkty, lecz do dystrybutorów - zarówno

w kanale tradycyjnym (hurtownie), jak i nowoczesnym (markety wielkopowierzchniowe).

Wszystkie produkty podlegające sprzedaży przez Spółkę objęte są tożsamą polityką zarządzania jakością. Dokłada ona należytej staranności, aby oferowane produkty były jak najlepszej jakości. W przedmiotowym zakresie Wnioskodawca uzyskuje liczne certyfikaty jakości oraz prowadzi odpowiednią wewnętrzną politykę zarządzania jakością, w związku z którą produkty podlegają stosownym testom jakościowym. Wnioskodawca wprowadzając do obrotu i udostępniając swoje wyroby na rynku spełnia wszystkie wymagania formalne wynikające z przepisów ustawy

z dnia 16 kwietnia 2004 r. o wyrobach budowlanych (Dz.U.2021.1213 z dnia 5 lipca 2021 r.).

Spółka posiada odpowiednie wewnętrzne procedury produkcyjne, technologiczne i jakościowe, a ww. testy jakościowe służą bieżącej weryfikacji, czy produkty odpowiadają zakładanemu wyrobowi końcowemu. Te same procedury dotyczą produktów nabywanych od spółek zależnych w oparciu o odrębne umowy produkcyjne i wprowadzonych do obrotu przez Wnioskodawcę.

Pomimo wyżej opisywanych działań z zakresu kontroli jakości, całkowite wyeliminowanie potencjalnego wystąpienia wad jakościowych produktów nie jest możliwe. Jednocześnie, dla utrzymania wysokich standardów jakościowych Spółka udziela swoim bezpośrednim klientom rękojmi na dostarczone produkty oraz - zgodnie z obowiązującą procedurą reklamacyjną - dopuszcza możliwość złożenia reklamacji jakościowej nie tylko przez bezpośredniego nabywcę, ale także przez ostatecznego nabywcę, który stosuje nabywane produkty, co prowadzi do usprawnienia procesu reklamacyjnego. Na sprzedawane produkty nie jest udzielana gwarancja. Umowy handlowe zawierane przez Wnioskodawcę z jego bezpośrednimi partnerami handlowymi przewidują, że to Wnioskodawca będzie rozpatrywał merytorycznie wszystkie reklamacje kierowane do tych dystrybutorów przez ostatecznych nabywców.

Zgodnie z prowadzoną polityką jakości, Spółka bardzo poważnie podchodzi do każdego zgłoszenia reklamacyjnego i z najwyższą starannością bada czy reklamowany produkt faktycznie dotknięty jest wadą oraz czy ewentualne przyczyny wystąpienia tego rodzaju wady leżą po stronie Wnioskodawcy. Po przyjęciu zgłoszenia reklamacyjnego przedstawiciel techniczny Wnioskodawcy dokonuje oględzin miejsca aplikacji produktu, którego dotyczy reklamacja, względnie oględzin samego reklamowanego produktu, jeśli reklamacja została złożona przed jego zastosowaniem. Każdorazowo - o ile jest to technologicznie możliwe lub zasadne - pobierana jest odpowiednia próbka produktu, którego reklamacja dotyczy. Weryfikacji podlegają również okoliczności stosowania się do zaleceń producenta, w tym w szczególności utrzymanie odpowiednich standardów aplikacji. Pobrane próbki poddawane są badaniom laboratoryjnym, a ich wyniki porównywane są z parametrami deklarowanymi przez Wnioskodawcę oraz wymogami wynikającymi z obowiązujących norm i przepisów prawa.

Dodatkowo reklamacje są poddawane weryfikacji zarówno stricte technologicznej, użytkowej, a decyzja o uznaniu lub odrzuceniu reklamacji jest podejmowana przez uprawnione w tym celu osoby z Działu Zastosowań Wyrobów Wnioskodawcy, na podstawie wszechstronnej analizy całokształtu okoliczności sprawy. Takie badanie obejmuje zatem:

a. szczegółową analizę laboratoryjną pobranych próbek reklamowanego materiału

i zestawienie ich parametrów z parametrami deklarowanymi w dokumentacji towarzyszącej wyrobowi (np. deklaracje, karty techniczne, specyfikacje) oraz wynikającymi z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa;

b. weryfikację sposobu aplikacji wyrobów oraz przygotowania do ich aplikacji;

c. ocenę warunków w jakich aplikacja została dokonana oraz warunków późniejszej eksploatacji obiektu;

d. ocenę wpływu produktu na jakość wykonanych prac;

e. inne okoliczności faktyczne mające wpływ na sposób rozstrzygnięcia reklamacji.

Dla usunięcia wątpliwości zarówno warunki handlowe, jak i wewnętrzna procedura reklamacyjna zastrzegają, że zgłoszenia reklamacyjne nie mogą dotyczyć sytuacji, w których produkt - wbrew zaleceniom producenta - jest stosowany niezgodnie z jego przeznaczeniem lub jest nieprawidłowo aplikowany, tj. z pominięciem instrukcji użytkowania produktu i zaleceń Wnioskodawcy.

Rozstrzygnięcie reklamacji ma postać protokołu sporządzonego w formie pisemnej lub dokumentowej.

W przypadku reklamacji uznanych, Wnioskodawca w ramach odpowiedzialności z tytułu rękojmi usuwa wszystkie skutki wadliwości sprzedanego produktu. Z uwagi na fakt, że najczęściej ujawnia się ona dopiero po aplikacji, która wiąże się z zastosowaniem także innych materiałów budowalnych, takich jak - przykładowo - płytki, farby, tynki, itp., świadczenia spełniane przez Wnioskodawcę nie ograniczają się wyłącznie do wymiany towaru lub obniżenia ceny, lecz także obejmują pozostałe koszty związane z jego wadliwością, tj. koszty transportu, utylizacji oraz koszty aplikacji obejmujące zarówno robociznę, jak i materiały, które dodatkowo muszą być użyte w związku z wadliwością sprzedanych produktów (np. tynki, płytki ceramiczne, farby). W przypadku uznanych reklamacji, świadczenia związane z koniecznością przywrócenia stanu poprzedniego w związku z wadliwością sprzedanych produktów, są spełniane albo poprzez wykonanie przez Wnioskodawcę niezbędnych prac i zakup niezbędnych w tym celu materiałów, albo poprzez zwrot wydatków poniesionych przez ostatecznego nabywcę.

W efekcie Wnioskodawca zamierza wyodrębnić dwie grupy kosztów ponoszonych przezeń

w związku z uznanym zgłoszeniem reklamacyjnym: koszty podstawowe i koszty akcesoryjne.

Do kosztów podstawowych związanych z pozytywnym rozpatrzeniem reklamacji jakościowej (dalej: „Koszty podstawowe”) należą:

- koszt dostarczenia/transportu produktu wolnego od wad;

- koszt odebrania wadliwego produktu;

- koszt utylizacji wadliwego produktu lub zwrot kosztu jego utylizacji w przypadku gdyby została ona przeprowadzona przez finalnego nabywcę.

W przypadku gdy reklamacja jest składana już po dokonaniu aplikacji produktu, Wnioskodawca może (choć nie każdorazowo taka sytuacja będzie miała miejsce) ponosić również inne koszty towarzyszące wymianie wadliwych produktów na wolne od wad (dalej: „Koszty akcesoryjne”), w tym w szczególności (katalog tych wydatków ma charakter przykładowy):

- zwrot kosztów robocizny (aplikacji wadliwego produktu i/lub demontażu wadliwego produktu), w tym koszty materiałów zużytych do aplikacji wadliwego produktu;

- zwrot kosztów robocizny (aplikacji produktu wolnego od wad i/lub demontażu wadliwego produktu), w tym koszty materiałów niezbędnych do aplikacji produktu wolnego od wad.

Opisane Koszty podstawowe oraz Koszty akcesoryjne nie mają charakteru odszkodowawczego oraz nie stanowią jakiejkolwiek formy kary umownej lecz stanowią element obowiązków Wnioskodawcy wynikający ze sprzedaży produktów, w zakresie odpowiedzialności z tytułu rękojmi za wady. Oznacza to, że stanowią one wyłącznie efekt realizacji procesu reklamacyjnego i są ściśle związane z usunięciem wad lub wymianą produktów na wolne od wad, a jednocześnie ich celem nie jest naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, jak również ww. proces reklamacyjny nie służy identyfikacji jakiejkolwiek szkody i jej wysokości, lecz ogranicza się do weryfikacji rzeczywistego wystąpienia określonej wady produktu.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług). W związku z dostawami opisanymi

w przedstawionym zdarzeniu Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnień przedmiotowych, ani podmiotowych w podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, a wszystkie transakcje objęte

wnioskiem stanowią krajowe dostawy towarów podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w związku z przedstawionym procesem reklamacyjnym, Spółka jest uprawniona do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Kosztów podstawowych związanych z wymianą wadliwych produktów na wolne od wad, w przypadku uznania reklamacji?

2. Czy w związku z przedstawionym procesem reklamacyjnym, Spółka jest uprawniona do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Kosztów akcesoryjnych, o których mowa w opisanym stanie faktycznym, w przypadku uznania reklamacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na oba zadane pytania powinna być twierdząca, a w konsekwencji zarówno Koszty podstawowe jak i możliwe do wystąpienia Koszty akcesoryjne stanowić będą dla Spółki koszt uzyskania przychodów. Z uwagi na fakt, że uzasadnienie kosztowego charakteru przedmiotowych wydatków jest w obu przypadkach identyczne, poniższe wywody odnoszą się w równej mierze do pytania nr 1, jak i pytania nr 2.

Dla udzielenia właściwej odpowiedzi na powyższe pytania kluczowe jest dokonanie właściwej wykładni art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop w kontekście przedstawionego stanu faktycznego.

Zgodnie ze wskazanymi regulacjami, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Kosztowy charakter mają więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty

z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi

w jakikolwiek sposób zwrócona;

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;

- został właściwie udokumentowany;

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przy stosowaniu opisywanej w stanie faktycznym procedury zarządzania jakością oraz wobec podejmowania wszelkich możliwych działań obiektywnie rozpatrzenia reklamacji jakościowej wszystkie Koszty podstawowe, jak również możliwe do wystąpienia Koszty akcesoryjne, spełniają warunki, o których mowa w art. 15 ust. 1 updop, a jednocześnie nie są wydatkami wskazanymi w katalogu zamkniętym art. 16 ust. 1 updop, obejmującym wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, w tym w szczególności nie mają charakteru odszkodowawczego oraz nie stanowią jakiejkolwiek formy kary umownej, tj. wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, proces przyjmowania i rozpoznawania reklamacji jakościowych dotyczy w rzeczywistości roszczeń z tytułu rękojmi, związanych z odpowiedzialnością Spółki względem nabywcy z tytułu wad fizycznych sprzedanej rzeczy. Omawiana podstawa wywodzi się więc z instytucji prawa cywilnego jaką jest rękojmia za wady fizyczne rzeczy, która to instytucja jest immanentnym elementem umowy sprzedaży i nie ma charakteru sankcyjnego. Zasady odpowiedzialności z tytułu rękojmi za wady rzeczy sprzedanej nie ma zatem ani charakteru odszkodowawczego (tj. nie wiążą się z powstaniem i wykazaniem szkody po stronie kupującego, którą sprzedawca jest zobowiązany zrekompensować), ani też nie stanowią żadnej formy kary umownej (wynikającej wprost z umowy sprzedaży i stanowiącej swojego rodzaju uzupełnienie roszczeń odszkodowawczych). Instytucja ta unormowana została w Dziale II Tytułu XI ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm., dalej: „KC”).

Zgodnie z art. 556 KC, sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia).

W myśl art. 5561 § 1 KC, wada fizyczna polega na niezgodności rzeczy sprzedanej z umową.

W szczególności rzecz sprzedana jest niezgodna z umową, jeżeli:

1. nie ma właściwości, które rzecz tego rodzaju powinna mieć ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub przeznaczenia;

2. nie ma właściwości, o których istnieniu sprzedawca zapewnił kupującego, w tym przedstawiając próbkę lub wzór;

3. nie nadaje się do celu, o którym kupujący poinformował sprzedawcę przy zawarciu umowy, a sprzedawca nie zgłosił zastrzeżenia co do takiego jej przeznaczenia;

4. została kupującemu wydana w stanie niezupełnym.

Stosownie do art. 5561 § 3 KC, rzecz sprzedana ma wadę fizyczną także w razie nieprawidłowego jej zamontowania i uruchomienia, jeżeli czynności te zostały wykonane przez sprzedawcę lub osobę trzecią, za którą sprzedawca ponosi odpowiedzialność, albo przez kupującego, który postąpił według instrukcji otrzymanej od sprzedawcy.

Zgodnie z art. 561 § 1 KC, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę, kupujący może żądać wymiany rzeczy na wolną od wad albo usunięcia wady.

Natomiast, w myśl art. 5611 § 1 KC, jeżeli rzecz wadliwa została zamontowana, kupujący może żądać od sprzedawcy demontażu i ponownego zamontowania po dokonaniu wymiany na wolną od wad lub usunięciu wady. W razie niewykonania tego obowiązku przez sprzedawcę kupujący jest upoważniony do dokonania tych czynności na koszt i ryzyko sprzedawcy.

Zgodnie z art. 5612 § 1, kupujący, który wykonuje uprawnienia z tytułu rękojmi, jest obowiązany na koszt sprzedawcy dostarczyć rzecz wadliwą do miejsca oznaczonego w umowie sprzedaży,

a gdy takiego miejsca nie określono w umowie - do miejsca, w którym rzecz została wydana kupującemu. Przy czym § 2 powołanego przepisu stanowi, że jeżeli ze względu na rodzaj rzeczy lub sposób jej zamontowania dostarczenie rzeczy przez kupującego byłoby nadmiernie utrudnione, kupujący obowiązany jest udostępnić rzecz sprzedawcy w miejscu,

w którym rzecz się znajduje. Co więcej, stosownie do treści art. 5614 KC, sprzedawca obowiązany jest przyjąć od kupującego rzecz wadliwą w razie wymiany rzeczy na wolną od wad lub odstąpienia od umowy.

W świetle powyższego odrębność funkcjonalna i systemowa opisywanej instytucji od uregulowań, w przedmiocie odszkodowań z tytułu niewykonania umowy lub nienależytego wykonania umowy (art. 471 i n. KC) oraz uregulowań dotyczących kar umownych (art. 483 i n. KC), nie powinna budzić wątpliwości. Zaznaczenia bowiem wymaga, że czym innym jest odszkodowanie, czy też kara umowna, a czym innym są wydatki ponoszone w związku z usunięciem wad sprzedanych towarów lub wymianą wadliwych towarów na wolne od wad.

Instytucja rękojmi - w przeciwieństwie do ww. odszkodowania, bądź kary umownej - nie ma służyć naprawieniu szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania (tu: umowy sprzedaży) i dla spełnienia roszczenia przez sprzedawcę nie jest konieczne aby nabywca wykazał jakikolwiek uszczerbek majątkowy, do którego wyrównania sprzedawca byłby zobligowany.

Wynikiem powyższego, jak wskazano w opisie stanu faktycznego Spółka uznaje, że Koszty podstawowe oraz Koszty akcesoryjne:

1. nie mają charakteru odszkodowawczego;

2. nie stanowią jakiejkolwiek formy kary umownej;

3. są efektem realizacji obowiązującej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy procedury reklamacyjnej;

4. są ściśle związane z usunięciem wad lub wymianą produktów na wolne od wad i ich celem nie jest naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania;

5. są ponoszone w związku z procesem reklamacyjnym, który nie służy identyfikacji jakiejkolwiek szkody i jej wysokości, lecz ogranicza się do weryfikacji rzeczywistego wystąpienia określonej wady produktu.

Konsekwentnie Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wydatki, o których mowa w opisie stanu faktycznego, tj. Koszty podstawowe oraz Koszty akcesoryjne, związane z pozytywnym rozpatrzeniem reklamacji jakościowej nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów i nie stanowią wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

W powoływanym artykule, ustawodawca wyróżnił katalog zamknięty wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, tj. wydatków dotyczących kar umownych

i odszkodowań z tytułu:

- wad dostarczonych towarów;

- wad wykonanych robót;

- wad wykonanych usług;

- zwłoki w dostarczeniu towarów wolnego od wad;

- zwłoki w usunięciu wad towarów;

- zwłoki w usunięciu wad wykonanych usług.

Co istotne, updop posługując się sformułowaniem „kara umowna” oraz „odszkodowanie” nie wprowadza odrębnej definicji tych pojęć na potrzeby rozliczeń podatkowych. Konsekwentnie, zastosowanie znajdą powołane wcześniej regulacje Kodeksu cywilnego, a te - jak już wskazano - wykluczają utożsaminie instytucji rękojmi z instytucją odszkodowań i kar umownych.

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wobec braku spełnienia przesłanek negatywnych zaliczenia Kosztów podstawowych oraz Kosztów akcesoryjnych do podatkowych kosztów uzyskania przychodów (o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop), zaliczenie przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie powinno budzić wątpliwości. W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowym zakresie kluczowe jest spełnienie warunków, o których mowa w art. 15 ust. 1 updop, tj. poniesienie Kosztów podstawowych oraz Kosztów akcesoryjnych w związku z pozytywnym rozpatrzeniem reklamacji jakościowej i tym samym zachowania źródła przychodów związanego ze sprzedażą wysokiej jakości Produktów.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisywane w stanie faktycznym Koszty podstawowe oraz Koszty akcesoryjne bezsprzecznie spełniają każdy z warunków wymienionych w art. 15 ust. 1 updop

i omówionych powyżej. Pozostają one bowiem w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym pomiędzy ekonomiczną i gospodarczą zasadnością ich poniesienia w związku z pozytywnym rozpatrzeniem reklamacji jakościowej a zachowaniem źródła przychodów. Źródła przychodów, u którego podstaw leży zagwarantowanie nabywcom wysokiej i sprawdzonej jakości produktów oraz budowanie zaufania do nabywców jako sprzedawcy rzetelnego, którego wysokiej jakości produkty warto zakupić (przy kontynuacji współpracy handlowej) lub polecić innym nabywcom. Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym zakresie nie można także pominąć okoliczności, iż sprawne i rzeczowe przeprowadzenie procesu reklamacyjnego pozwala uchronić Spółkę przed utratą części przychodów związanych przykładowo z odstąpieniem od umowy lub przyzwoleniem na sprzedaż niskiej jakości towarów, czy też dalszym ryzykiem związanym z możliwością wniesienia roszczeń odszkodowawczych przeciwko Spółce.

Dodatkowo, w opinii Wnioskodawcy, fakt poniesienia ww. wydatków w związku z pozytywnym rozpatrzeniem reklamacji, w tym okoliczność braku lekkomyślności lub niedbalstwa ze strony Spółki w powstaniu wady, a także okoliczność dogłębnej weryfikacji zasadności zgłoszenia reklamacyjnego, w tym stwierdzenia rzeczywistego istnienia wady produktu, jako wady produkcyjnej, a ostatecznie wysokość ponoszonych wydatków - są rzetelnie udokumentowane (w sposób niebudzący wątpliwości co do decyzji reklamacyjnej).

W efekcie, Wnioskodawca uznaje, że cały proces prowadzenia testów jakości (jako działanie prewencyjne) oraz rozpoznawania reklamacji (jako działanie następcze) niewątpliwie przekładają się na obroty Spółki, a Koszty podstawowe oraz Koszty akcesoryjne, związane z wymianą wadliwego Produktu na niewadliwy, spełniają przesłankę ich poniesienia w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i jako takie, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów na gruncie art. 15 ust. 1 updop.

W przedmiotowym zakresie należy stwierdzić, iż w świetle przedstawionych powyżej okoliczności faktycznych oraz regulacji prawnych, poniesienie przez Wnioskodawcę wydatku związanego z usunięciem w ramach rękojmi i reklamacji wad produktów, powinny zostać zakwalifikowane, jako element kosztu związanego bezpośrednio z należytym wykonaniem przedmiotu umowy sprzedaży, zgodnie z jej pierwotną treścią, jako spełnienie zobowiązania do dostarczenia towaru wolnego od wad, a tym samym powinny stanowić w całości koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższe potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, w tym:

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 grudnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-

1.4010.434.2018.1.BK;

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 stycznia 2018 r., Znak: 0115-KDIT2- 3.4010.346.2017.2.KP;

- Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 stycznia 2016 r., Znak: ILPB3/4510-1-479/15-4/KS;

- Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2015 r., Znak: IPPB3/4510-515/15-3/PK1;

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 stycznia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-

1.4010.468.2019.2.AB.

W szczególności, w kontekście Kosztów podstawowych, Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 27 września 2017 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.161.2017.1.AP stwierdził, że w świetle obowiązujących przepisów ryzyko poniesienia kosztów w związku z rękojmią za wady fizyczne rzeczy sprzedanych ponoszą sprzedawcy. Ponoszenie tych kosztów jest więc warunkiem oraz konsekwencją dokonywania sprzedaży na rynku, standardowym ryzykiem biznesowym, wobec czego warunkuje niejako możliwość osiągania przychodów z działalności. Mając to na uwadze, powołany organ uznał, że wskazane we wniosku wydatki z tytułu zwrotu odbiorcy kosztów transportu wadliwego towaru oraz kosztów jego utylizacji, jako spełniające definicję kosztów wynikającą z art. 15 ust. 1 updop, a jednocześnie nieujęte w katalogu wyłączeń wynikającym z art. 16 ust. 1 updop, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem należytego ich udokumentowania.

Na charakter prawny obowiązków sprzedawcy wynikających z rękojmi zwracają także uwagę sądy powszechne, których zdanie nie może być w niniejszej sprawie pominięte, skoro odnosi się do instytucji prawa cywilnego. Jak stwierdził Sąd Apelacyjny w Warszawie w wyroku z 6 września 2016 r., sygn. akt VI ACa 503/14: „(`(...)`) odpowiedzialność z tytułu rękojmi za wady fizyczne nie ma charakteru odpowiedzialności odszkodowawczej. Jest to odpowiedzialność obiektywna, niezależna od powstania szkody w majątku wierzyciela oraz zawinionego zachowania dłużnika. Uprawnienia z tytułu rękojmi służą zaspokojeniu zupełnie innych interesów uprawnionego niż roszczenia odszkodowawcze”.

W tym stanie rzeczy nie można mieć wątpliwości, że stanowisko Spółki przedstawione w niniejszym wniosku jest w całości prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Z przepisu tego wynika zatem, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;

- został właściwie udokumentowany;

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą zawarty został w art. 16 ust. 1 updop.

Istotnym jest, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika. Dodatkowo zauważyć należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

Wprawdzie wydatki dotyczące reklamacji nie zostały wymienione wprost w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, jednakże nie stwarza to domniemania, że wszelkie koszty, które nie są zamieszczone w art. 16 updop, zostaną ex lege uznane za koszty mające wpływ na podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 556 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz.1740 ze zm.) sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia).

W myśl art. 5561 § 1 Kodeksu cywilnego, wada fizyczna polega na niezgodności rzeczy sprzedanej z umową.W szczególności rzecz sprzedana jest niezgodna z umową, jeżeli:

1. nie ma właściwości, które rzecz tego rodzaju powinna mieć ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub przeznaczenia;
2. nie ma właściwości, o których istnieniu sprzedawca zapewnił kupującego, w tym przedstawiając próbkę lub wzór;
3. nie nadaje się do celu, o którym kupujący poinformował sprzedawcę przy zawarciu umowy, a sprzedawca nie zgłosił zastrzeżenia co do takiego jej przeznaczenia;
4. została kupującemu wydana w stanie niezupełnym.

Jak wynika z art. 561 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę, kupujący może żądać wymiany rzeczy na wolną od wad albo usunięcia wady. Przy czym, sprzedawca jest obowiązany wymienić rzecz wadliwą na wolną od wad lub usunąć wadę w rozsądnym czasie bez nadmiernych niedogodności dla kupującego (art. 561 § 2 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 577 § 1 Kodeksu cywilnego, udzielenie gwarancji następuje przez złożenie oświadczenia gwarancyjnego, które określa obowiązki gwaranta i uprawnienia kupującego w przypadku, gdy rzecz sprzedana nie ma właściwości określonych w tym oświadczeniu. Oświadczenie gwarancyjne może zostać złożone w reklamie.

Stosownie do art. 577 § 3 Kodeksu cywilnego, jeżeli została udzielona gwarancja co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że gwarant jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, o ile wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w oświadczeniu gwarancyjnym.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, nie uważa się za koszty kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Do kosztów uzyskania przychodów na tej podstawie nie będą mogły zatem zostać zaliczone kary umowne i odszkodowania z tytułu:

- wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług;

- zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad;

- zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Wszystkie wskazane wyżej kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Ustawodawca wyłącza je spod kosztów uzyskania przychodów, nie chcąc „premiować” przypadków nienależytego wykonania zobowiązania.

Z treści przytoczonych powyżej przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że w przypadku, gdy przekazany towar okazuje się wadliwy, na sprzedawcy (wykonawcy usługi) ciąży obowiązek jego naprawy lub wymiany.

W świetle powyższego, uznać więc należy, że wydatki reklamacyjne poniesione np. w związku z wadliwością towaru nie mają charakteru, ani kar umownych, ani odszkodowań wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop. Ustawodawca nie ograniczył prawa producentów (sprzedawców) do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z usunięciem wad sprzedawanych towarów lub innych zobowiązań gwarancyjnych, które są nierozerwalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że jeżeli w istocie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wskazane we wniosku wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku

z procedurą reklamacyjną, nie stanowią kar umownych, bądź odszkodowań, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 22 updop i jednocześnie nie wynikają one z zaniedbań i braku nadzoru nad realizacją zamówień, to Wnioskodawca może zaliczyć poniesione wydatki z tytułu Kosztów podstawowych oraz akcesoryjnych w ciężar kosztów podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej, o ile ich poniesienie będzie przez niego stosownie udokumentowane.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto dodać należy, że pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia wydatków związanych z procedurą reklamacyjną do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Jednocześnie należy podkreślić, że ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu spoczywa na podatniku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy

z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy),

w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.