Interpretacja dotyczy oceny, czy działalność linii biznesowej Insurance Spółki zależnej kwalifikuje się jako zorganizowana część przedsiębiorstwa zgodnie z ustawą o CIT. Organ podatkowy uznał, że działalność ta spełnia kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego, co oznacza, że stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W związku z tym, w przypadku nabycia tej linii biznesowej przez Wnioskodawcę oraz wystąpienia dodatniej wartości firmy, Wnioskodawca będzie miał prawo ustalić wartość początkową nabywanych składników majątkowych na podstawie przepisów ustawy o CIT.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnySzanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.
21 września 2021 r. wpłynął do Organu Państwa wniosek z 17 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, działalność Insurance stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), a tym samym, czy nabywca (Spółka) w razie wystąpienia dodatniej wartości firmy będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej nabywanych składników majątkowych w oparciu o przepisy art. 16g ust. 10 pkt 1 oraz 16g ust. 12 ustawy CIT.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 grudnia 2021 r. Znak: 0114-KDIP1-1.4012.647.2021.2.RR 0111-KDIB2-1.4010.398.2021.3.BKD wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 7 grudnia 2021 r.
Treść wniosku jest następująca:
Wnioskodawca (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
Spółka jest wyspecjalizowanym podmiotem świadczącym usługi z zakresu zarządzania funduszami inwestycyjnymi, ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi i funduszami emerytalnymi. W ramach usług zarządzania Wnioskodawca świadczy usługi: agenta transferowego, dystrybucyjne oraz usługi rachunkowości na rzecz ww. funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez towarzystwa funduszy inwestycyjnych (dalej: TFI), ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych zarządzanych przez TFI (na podstawie umowy zlecenia zawartej z towarzystwem ubezpieczeniowym) lub funduszy emerytalnych zarządzanych przez powszechne towarzystwa emerytalne.
Spółka oferuje również usługi rachunkowości spółek, które mogą być świadczone jako samodzielna, odrębna usługa.
Przedmiotem działalności Spółki są także:
1. produkcja i sprzedaż oprogramowania na potrzeby branży funduszy inwestycyjnych, ubezpieczeniowej i bankowej:
2. oferowanie rozwiązań technologicznych z zakresu robotyzacji oraz automatyzacji.
Ponadto Spółka zajmuje się przetwarzaniem danych z rynków finansowych, oferowaniem systemów informatycznych oraz usług doradczych związanych z wykorzystaniem metod ilościowych.
Spółka posiada udziały oraz akcje w podmiotach zależnych - Spółka X (dalej: „Spółka zależna”), Y S.A., Z Sp. z o.o., A Sp. z o.o., B Sp. z o.o., które wraz ze Spółką tworzą jej Grupę Kapitałową (dalej: Grupa Kapitałowa)
Spółka zależna jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.
Jedynym wspólnikiem posiadającym 100% udziałów Spółki zależnej jest Wnioskodawca.
Spółka zależna nie posiada oddziałów i zakładów, posiada udziały w podmiocie zarejestrowanym w Izraelu, który nie prowadzi działalności gospodarczej.
Spółka zależna jest podmiotem działającym w branży IT. Podstawową sferą działalnością Spółki zależnej jest świadczenie usług oraz opracowywanie rozwiązań IT w szczególności dla sektora finansowego (banki, firmy ubezpieczeniowe, TFI). Spółka zależna w ramach działalności rozwija oprogramowanie (które następnie są instalowane u klientów), opracowuje i implementuje dedykowane rozwiązania w zakresie robotycznej automatyzacji procesów (dalej: RPA), automatyzacji testów i machine learning (uczenie maszynowe), zapewnia outsourcing specjalistów branży IT.
Spółka zależna prowadzi działalność w ramach trzech linii biznesowych:
a) F. - elastyczna transakcyjna platforma chmurowa zapewniająca obsługę procesów biznesowych back-end ubezpieczyciela. Oprogramowanie zapewnia kompleksową obsługę procesów biznesowych dla sektora ubezpieczeniowego obejmującą m.in. rejestrację i kontrolę umów, obsługę zdarzeń ubezpieczeniowych, prowadzenie rejestru ubezpieczonych, likwidację szkód oraz prowadzenie korespondencji z ubezpieczonymi:
b) B. - rozwiązanie w modelu SaaS usprawniające współpracę zakładu ubezpieczeń z Ubezpieczeniowym Funduszem Gwarancyjnym (dalej: UFG) w zakresie wymiany danych, wymaganych ustawowo, dające dostęp do systemu Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz usprawniające procesy sprzedażowe oraz analityczne zakładu ubezpieczeń:
c) P. - obsługa standardowych procesów związanych z rejestracją, obsługą i rozliczaniem sieci sprzedaży firm ubezpieczeniowych na sparametryzowanej platformie.
Powyższa działalność była świadczona przez spółki C Sp. z o.o. i D Sp. z o.o. Sp. k. w październiku 2019 r. miało miejsce połączenie Spółki zależnej ze spółkami C Sp. z o.o. i D Sp. z o.o. Sp. k.
Oprogramowanie tworzone w ramach Insurance pozwala klientom w szczególności na:
a) obsługę produktów ubezpieczeniowych, parametryzację taryf i obsługę sprzedaży polis:
b) sprzedaż bezpośrednią i poprzez agentów lub porównywarki;
c) rozliczanie sprzedaży polis:
d) zarządzanie siecią sprzedaży i rozliczanie prowizji:
e) obsługę księgowania polis:
f) obsługę spraw UFG i spraw sądowych:
g) likwidację szkód.
Usługi są oferowane w formule SaaS (Software as a Service), przychody są zasadniczo generowane i rozliczane w cyklach miesięcznych (większe projekty są rozliczane po osiągnięciu uzgodnionych rezultatów).
Istotnym aktywem tej linii biznesowej jest dofinansowanie projektu M. otrzymane przez Spółkę zależną z Narodowego Centrum Badań i Rozwoju (dalej: NCBiR) w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój. Do linii biznesowej przypisany jest zespół ludzki realizujący projekt. Również ewentualne prawa własności intelektualnej niezbędne dla prowadzenia prac B+R (tzn. badawczo-rozwojowe) związane z projektem będą przypisywane do tej linii biznesowej. Intencją Spółki zależnej jest przeniesienie praw i obowiązków związanych z dofinansowaniem na nabywcę tej linii biznesowej, o ile takie przeniesienie nie wiązałoby się z utratą dofinansowania (przeniesienie dofinansowania jest dopuszczalne prawnie, ale wymaga zgody NCBiR).
Spółka zależna przeprowadza wdrożenie produktów, zapewnia serwis i bieżące utrzymanie a także tworzy dedykowane rozwiązania pod konkretne zapotrzebowanie odbiorców (orchestration&customization - orkiestracja).
Działalność Business Automation była podstawowym, pierwotnym obszarem działalności Spółki X.
Rozwiązania kreowane i udostępniane w ramach Business Automation zapewniają odpowiednią jakość, bezpieczeństwo oraz zgodność z aktualnie obowiązującymi regulacjami prawnymi. Umożliwiają one klientom m.in.:
a) automatyzację procesów biznesowych;
b) wykorzystanie sztucznej inteligencji (Al) w mapowaniu procesów biznesowych;
c) wsparcie procesów back-end;
d) robotyzację RPA, orkiestrację farm robotów;
e) automatyzację i orkiestrację testów.
Usługi są oferowane w formule SaaS (Software as a Service), przychody są zasadniczo generowane i rozliczane w cyklach miesięcznych (większe projekty są rozliczane po osiągnięciu uzgodnionych rezultatów).
Poszczególne linie biznesowe prowadzone przez Spółkę zależną charakteryzują się wyodrębnieniem w aspekcie funkcjonalnym, organizacyjnym i finansowym.
Wyodrębnienie funkcjonalne
Podział na powyżej opisane linie biznesowe Spółki zależnej znajduje odzwierciedlenie w faktycznym sposobie prowadzenia przez Spółkę zależną działalności tzn. prowadzenia projektów w ramach poszczególnych linii biznesowych, zarządzania relacjami z klientami, pomiaru rentowności i raportowania.
Za nadzór i kierowanie poszczególnymi powyżej opisanymi trzema liniami biznesowymi odpowiedzialni są dedykowani menedżerowie.
Spółka zależna posiada podłączenie do Internetu, sieci wifi i serwerów Active Directory zainstalowanych w serwerowni w siedzibie Spółki X. Rozwój oprogramowania i obsługa klientów odbywa się przy wykorzystaniu technologii chmurowych A. i AWS oraz oprogramowania dostępnego on-line jak Z. czy GH. Natomiast do pracy biurowej wykorzystywany jest O., repozytoria wspólne S., rejestracja czasu pracy J.
Spółka zależna wykorzystuje synergię pomiędzy poszczególnymi systemami IT (lub też funkcjonalnościami obsługiwanymi przez te systemy) używanymi przez Spółkę X, w tym także zapewnianych przez Wnioskodawcę w ramach Grupy Kapitałowej. Współdzielenie systemów IT pomiędzy poszczególnymi liniami biznesowymi, jak również z innymi członkami Grupy Kapitałowej, jest możliwe dzięki zastosowaniu rozwiązań chmurowych.
Należy podkreślić, że ze względu na specyfikę rozwiązań, zasoby technologiczne wykorzystywane przez Insurance i Business Automation są rozdzielne i nie są współdzielone, natomiast Body Leasing działa bezpośrednio w środowiskach wytwórczych klientów, nie posiada dedykowanych zasobów technologicznych.
Wyodrębnienie organizacyjne Podział na poszczególne linie biznesowe potwierdzony został uchwałą z dnia 31 sierpnia 2021 r. przez Zarząd Spółki X w przedmiocie zmiany Regulaminu organizacyjnego.
Do poszczególnych linii biznesowych przyporządkowani są pracownicy (na umowie o pracę) oraz współpracownicy (świadczący usługi na podstawie umów cywilnoprawnych B2B).
Na dzień niniejszego wniosku łączna liczba osób zatrudnionych/współpracujących ze Spółką X wynosi 101, przy czym liczba osób dla każdej z linii biznesowych wynosi:
a) Business Automation - 20 osób;
b) Insurance - 24 osoby:
c) Body Leasing - 49 osób,
d) w ramach procesów wspomagających - pozostałe 8 osób.
Świadczenie części usług każdej z linii biznesowych przez współpracowników realizujących usługi na podstawie umów cywilnoprawnych (B2B) podyktowane jest specyfiką funkcjonowania branży IT, w której znacząca ilość wysokiej klasy specjalistów świadczy usługi w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.
Pracownicy i współpracownicy legitymują się praktyczną wiedzą ekspercką, kompetencjami informatyczno-programistycznymi i wieloletnim doświadczeniem w obszarach prac właściwych dla każdej z linii biznesowych. Funkcja poszczególnych linii biznesowych realizowana jest przy wykorzystaniu odpowiednich systemów informatycznych (oprogramowania i aplikacji IT), umożliwiających tworzenie i rozwijanie docelowych produktów i rozwiązań oferowanych klientom. Ponadto, rozwiązania techniczne zapewniają prawidłowość, wiarygodność oraz bezpieczeństwo przechowywania zgromadzonych danych w produktach oferowanych przez daną linię biznesową. Systemy/moduły i aplikacje IT niezbędne do realizacji usług przez poszczególne linie biznesowe są używane w głównej mierze lub wyłącznie dla celów świadczenia usług przez te linie.
Zespoły poszczególnych komórek organizacyjnych są ulokowane na jednej powierzchni biurowej, wynajmowanej przez Spółkę zależną w biurze w Mieście E oraz w biurze w Mieście F. W okresie po wprowadzeniu stanu epidemii duża część zadań realizowana była (i jest w dalszym ciągu) w formule pracy zdalnej. Ze względu na specyfikę branży IT i fakt realizacji usług z wykorzystaniem współpracowników B2B część usług świadczonych jest w siedzibach działalności prowadzonej przez współpracowników albo w siedzibach kontrahentów (w przypadku usług wykonywanych przez Body Leasing).
Spółka zależna nie jest właścicielem żadnych nieruchomości. Działalność poszczególnych linii biznesowych jest prowadzona w wynajmowanych powierzchniach biurowych.
Wyodrębnienie finansowe
Spółka zależna rejestruje zawierane transakcje sprzedaży oraz ich koszty bezpośrednie w podziale na produkty opisane powyżej, które następnie w ramach raportowania finansowego są przedstawiane w podziale na powyższe trzy linie biznesowe.
Przychody i koszty są alokowane do poszczególnych linii biznesowych w następujący sposób:
Każda z wystawionych faktur sprzedażowych ma przyporządkowany unikatowy kod odpowiadający danej umowie, przez co przychody oraz należności Spółki X są przypisane do odpowiedniej linii biznesowej.
- Koszty bezpośrednio dotyczące danej umowy sprzedażowej (np. wynagrodzenie współpracowników w ramach outsourcingu IT, faktury dotyczące bezpośrednio usługi świadczonej w ramach danego produktu) posiadają przypisany w systemie księgowym kod takiej umowy i linii biznesowej.
- Praca zespołu pracowników/współpracowników innych niż podlegający outsourcingowi jest rejestrowana w systemie rejestracji czasu pracy (J.) na analogiczne kody umów sprzedażowych, przez co ich koszt jest także bezpośrednio dzielony pomiędzy poszczególne produkty, a następnie linie biznesowe.
Pozostałe koszty ogólnego zarządu oraz administracji dotyczące całej firmy, a pośrednio dotyczące poszczególnych linii biznesowych, dzielone są proporcjonalnie na każdą z linii.
Powyższy mechanizm nadania kodów oraz podziałów kosztów ogólnych umożliwia ustalenie rentowności poszczególnych linii biznesowych i znajduje odzwierciedlenie w ramach cyklicznego raportowania.
Na bazie stosowanego kodowania, Spółka zależna jest w stanie wyodrębnić:
1. koszty bezpośrednie przypisane do Insurance/Business Automation/Body Leasing, w tym:
a) koszty wynagrodzeń pracowników/współpracowników B2B,
b) koszty eksploatacji systemów/aplikacji IT,
c) pozostałe koszty bezpośrednio związane z umowami zawartymi z klientami,
2. koszty ogólnego zarządu wynikające z przyjętego modelu alokacji kosztów.
Spółka zależna jest w stanie wyodrębnić i przypisać, na podstawie zastosowanego kodowania oraz ustalonego algorytmu podziału kosztów, przychody i koszty, jak również ustalić salda należności, zobowiązań oraz pozostałych składników majątku związanych z działalnością danej linii biznesowej.
Spółka zależna ma możliwość przygotowania raportów finansowych, w ramach których aktywa i pasywa każdej z linii biznesowych (wersja skrócona bilansu) oraz przypisane do linii strumienie przychodowe i kosztowe odzwierciedlają sytuację finansową danej linii biznesowej.
Spółka zależna nie wydzieliła odrębnych rachunków bankowych dla każdej z linii biznesowych.
Planowane działania
Obecnie Spółka planuje uproszczenie i uporządkowanie struktury Grupy Kapitałowej, w której działa m.in. Spółka zależna oraz Y S.A. mającą na celu racjonalizację kosztów. Działania te będą polegać na konsolidacji działalności Grupy Kapitałowej Wnioskodawcy w zakresie usług tworzenia i sprzedaży oprogramowania IT. W tym celu Spółka jako jedyny wspólnik/akcjonariusz planuje przeprowadzenie restrukturyzacji polegającej na konsolidacji działalności w zakresie oprogramowania prowadzonej przez Spółkę, Spółkę X i Y S.A. (kolejna spółka Grupy Kapitałowej, której przedmiotem działalności jest także przygotowywanie i udostępnianie oprogramowania). Restrukturyzacja będzie polegała na konsolidacji działalności prowadzonej przez Spółkę X i Y S.A. z działalnością w zakresie oprogramowania prowadzoną przez Spółkę. Spółka planuje skupić część działalności dotychczasowej Grupy Kapitałowej związaną z szeroko rozumianym tworzeniem i sprzedażą oprogramowania komputerowego w jednym podmiocie tj. u Wnioskodawcy.
Restrukturyzacja odnośnie Spółki zależnej miałaby zostać dokonana w następujący sposób:
W odniesieniu do Insurance - poprzez nabycie tej linii biznesowej przez Spółkę.
W odniesieniu do Business Automation - poprzez sprzedaż przez Spółkę zależną części działalności niebędącej ściśle związanej z podstawową działalnością Grupy Kapitałowej i stanowiącej jej niewielką część oraz pozostającą poza planami co do dalszego jej rozwoju. Spółka X planuje dokonanie sprzedaży na rzecz podmiotu niepowiązanego, części działalności obejmującej Business Automation. W przypadku znalezienia podmiotu zainteresowanego przejęciem tej części prowadzonej działalności, sprzedaż tej linii biznesowej pozwoliłaby na rezygnację z części działalności, która pozostaje poza głównym nurtem działalności prowadzonej przez Grupę Kapitałową. Skutki podatkowe niniejszej transakcji są przedmiotem oddzielnego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej.
W odniesieniu do Body Leasing - pozostawienie w strukturach Spółki zależnej. Spółka zależna będzie kontynuowała działalność w zakresie Body Leasing, która z jednej strony jest działalnością dochodową, z drugiej zaś różni się od charakteru usług prowadzonych przez Wnioskodawcę.
Podsumowując, zamiarem Wnioskodawcy jest nabycie od Spółki zależnej działalności Insurance. Natomiast linia biznesowa Business Automation zostałaby przez Spółkę zależną sprzedana podmiotowi niepowiązanemu, zaś Body Leasing oraz pozostałe funkcje ogólne, pozostałyby w strukturach Spółki zależnej.
Na moment transakcji składniki majątkowe przedsiębiorstwa Spółki zależnej oraz źródła finansowania tych składników funkcjonujące w ramach struktur Spółki zależnej, które zostaną nabyte przez Spółkę (linia biznesowa Insurance), będą następujące:
dokumentacja wraz z procedurami dotyczącymi umów objętych działalnością Insurance, w szczególności dokumentacja poszczególnych funkcji/profili czy funkcjonalności poszczególnych systemów IT, instrukcje, opisy działań i wymagań, niezbędnych do wykonywania praw i obowiązków wynikających z tych umów;
prawa majątkowe oraz prawa do użytkowania (licencje lub sublicencje) do poszczególnych systemów informatycznych oraz wspierających działalność prowadzoną w zakresie Insurance oraz modułów i aplikacji IT, pod warunkiem (tam gdzie to jest konieczne), uzyskania zgody właściciela praw lub autoryzowanego dostawcy oprogramowania;
przypisane do poszczególnych linii biznesowych wartości skapitalizowanych Kosztów Prac Rozwojowych programów informatycznych będących podstawą sprzedaży poszczególnych (dla linii Insurance - Program B. Program UB., Program P. Program FB., Program AR., Program C. Program K.S.);
bazy danych, bazy kontrahentów, inne bazy np. marketingowe;
prawa i obowiązki związane z umowami zawartymi w ramach działalności prowadzonej przez Insurance przez Spółkę zależną z kontrahentami;
prawa i obowiązki z innych umów wspomagających zawartych przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności Insurance;
aktywa trwałe, w postaci sprzętu biurowego i wyposażenia biura (biurka, krzesła, szafy, telefony, itd.). związane z działalnością Insurance;
należności i zobowiązania z poszczególnymi dostawcami towarów i usług w zakresie związanym z prowadzeniem działalności Insurance, wynikające m.in. z zawartych umów wsparcia infrastruktury IT, infrastruktury technicznej, usług archiwizacyjnych (o ile takie rozrachunki wystąpią na moment sprzedaży);
należności i zobowiązania wobec kontrahentów w zakresie objętym działalnością Insurance, w tym przede wszystkim należności Spółki zależnej od klientów w zakresie należnego wynagrodzenia powstałego przed dniem sprzedaży (o ile takie rozrachunki wystąpią na moment sprzedaży):
zobowiązania Wnioskodawcy wobec pracowników Insurance, w tym zobowiązania publiczno-prawne związane z obsługą przejętego zakładu pracy;
prawa i obowiązki wynikające z umów współpracowników Insurance;
księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w ramach Insurance.
Należy podkreślić, że składniki majątku linii biznesowej Insurance będą obejmowały zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, jak również zobowiązania.
Nie jest wykluczone, że po dokonaniu zakupu Insurance, Wnioskodawca dokona działań usprawniających oraz podejmie czynności umożliwiające dalszą integrację działających systemów informatycznych, jak również systemów wsparcia w ramach przejętych linii biznesowych z dotychczas posiadanymi przez siebie systemami i rozwiązaniami infrastrukturalnymi IT. W ramach takiej weryfikacji, może dojść do zaniechania używania niektórych z przejmowanych systemów informatycznych, lub też ich używania wyłącznie w celach odtworzenia danych historycznych. Niniejsze działania będą miały na celu doprowadzenie do najbardziej efektywnego sposobu organizacji architektury IT użytkowanej w ramach prowadzenia działalności przez Insurance oraz zasobów ludzkich, już w strukturach Wnioskodawcy.
Wszyscy pracownicy i współpracownicy Insurance zostaną przeniesieni do struktur organizacyjnych Wnioskodawcy. Wnioskodawca, zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy, wskutek przejęcia części zakładu pracy Spółki zależnej stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy z pracownikami etatowymi, a współpracownicy na podstawie cesji umów B2B albo odrębnych porozumień. Nie jest wykluczone, że po dokonaniu zakupu Insurance, Wnioskodawca dokona działań integrujących poszczególne funkcje kadrowe, w tym mających na celu dostosowanie procesów do zasad panujących obecnie w strukturach Wnioskodawcy, co może wiązać się ze zmianami kadrowymi w zakupionej jednostce organizacyjnej (Insurance).
Nie jest planowane przenoszenie na Wnioskodawcę pracowników żadnego z działów realizujących funkcje pomocnicze, takie jak obsługa administracyjna, w zakresie kontrolingu, czy HR. W tym zakresie, Wnioskodawca będzie realizował funkcje pomocnicze przy udziale własnych zasobów.
Po sprzedaży Insurance na rzecz Wnioskodawcy, powierzchnia biurowa, na której obecnie funkcjonują linie biznesowe, będzie w dalszym ciągu wykorzystywana przez Spółkę zależną na podstawie umowy podnajmu tej powierzchni zawartej z Wnioskodawcą.
Nabycie Insurance przez Wnioskodawcę skutkować będzie koniecznością rozliczenia wartości firmy w księgach Wnioskodawcy. Ze względu na charakterystykę działalności Insurance nie posiada ona istotnych składników majątku. W bilansie Insurance sporządzanym dla celów zarządczych wykazywane są głównie wartości niematerialne i prawne, rzeczowe aktywa trwałe oraz skapitalizowane koszty prac rozwojowych. Z uwagi na sposób oferowania usług (formuła SaaS - Software as a Service) nie powstają znaczące salda bilansowe poza rozrachunkami z kontrahentami.
Tym samym wartość rynkowa aktywów Insurance w stosunku do wartości całej linii biznesowej jest relatywnie niewielka, jako że wartość ta wynika przede wszystkim z możliwości generowania przepływów pieniężnych (przyszłych zysków). W efekcie spodziewane jest powstanie dodatniej wartości firmy (Goodwill), która będzie przedmiotem amortyzacji dokonywanej przez Wnioskodawcę. Jest to standardem dla tego typu działalności. Przed planowaną transakcją zostanie dokonana wycena Insurance.
W uzupełnieniu wniosku wskazano ponadto, że:
Będący przedmiotem zakupu zespół składników majątku będzie posiadał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. We wszystkich obszarach działania, które rzutują na możliwość uznania zespołu składników za zdolną do samodzielnego bytu zorganizowaną część przedsiębiorstwa tj. operacyjnym (funkcjonalnym), jak również organizacyjnym i finansowym przeznaczona do nabycia linia biznesowa posiada atrybuty samodzielności. Mający być przedmiotem transakcji w ramach planowanych działań zespół składników majątkowych umożliwia prowadzenie przy ich wykorzystaniu niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie świadczącego usługi IT w zakresie produkcji i rozwoju oprogramowania, wdrażania, utrzymania i administracji systemów IT dla podmiotów z branży ubezpieczeniowej (samodzielność w znaczeniu funkcjonalnym).
W ramach linii biznesowej Insurance Spółka zależna:
na bieżąco świadczy usługi;
posiada prawa do produktów będących przedmiotem usług;
prowadzi prace nad modyfikacją i rozwojem obecnie oferowanych systemów IT, jak również nad przygotowaniem nowego oprogramowania;
posiada portfolio klientów oraz realizuje przychody i osiąga dochody z działalności.
Po wydzieleniu zespołu składników majątkowych ze struktury Spółki zależnej będzie możliwe dalsze prowadzenie działalności gospodarczej bez angażowania dodatkowych zasobów oraz składników majątkowych. Szczegółowa argumentacja dotycząca odrębności finansowej, organizacyjnej oraz funkcjonalnej linii biznesowej Insurance została zawarta w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji podatkowej.
Składniki objęte działalnością prowadzoną przez linię biznesową Insurance, które mają zostać zakupione przez Wnioskodawcę będą przez niego wykorzystywane w kontynuacji działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług IT w zakresie produkcji i rozwoju oprogramowania oraz wdrażania, utrzymania i administracji systemów IT, a więc w zakresie prowadzonym dotychczas przez Insurance, jednakże w strukturach Spółki zależnej. Kontynuacja działalności po przejęciu zespołu składników przez Wnioskodawcę w oparciu o nabyte składniki majątkowe będzie w pełni możliwa bez konieczności angażowania innych składników. Przy czym jak wskazano we wniosku (…) Spółka przewiduje, że w procesie konsolidacji nabytego zespołu składników oraz w celu ich pełnej integracji ze strukturami biznesowymi Spółki zostaną zainicjowane i zrealizowane działania, których efektem będzie bardziej efektywne wykorzystanie połączonych składników majątku: Wnioskodawcy oraz przejmowanej linii biznesowej w zakresie rozwiązań biznesowych, kadrowych oraz sprzętowych – tzw. synergie.
Niezależnie od powyższego Wnioskodawca informuje, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 26 listopada 2021 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.653.2021.2.MŻ uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione przez Spółkę zależną w przedmiocie uznania transakcji sprzedaży działalności Insurance na rzecz Wnioskodawcy za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (podatek od towarów i usług) oraz wyłączenia ww. transakcji z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Pytanie
Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, działalność Insurance stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, a tym samym, czy nabywca (Spółka) w razie wystąpienia dodatniej wartości firmy będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej nabywanych składników majątkowych w oparciu o przepisy art. 16g ust. 10 pkt 1 oraz 16g ust. 12 ustawy CIT?
(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Państwa stanowisko w sprawie
Rozstrzygnięcia wymaga czy działalność Insurance stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT a zatem, czy nabywca tj. Wnioskodawca na potrzeby CIT będzie uprawniony i zobowiązany do ustalenia wartości początkowej nabywanych składników majątkowych w oparciu o przepisy art. 16g ust. 10 pkt 1 i 12 ustawy CIT.
Zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy CIT, wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: WNiP), w przypadku ich odpłatnego nabycia, stanowi ich cena nabycia. Jednakże, ustawodawca wprowadził szereg szczegółowych zasad ustalania wartości początkowej środków trwałych i WNiP, w szczególności w przypadku, gdy przedmiot nabycia stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (ZCP). W treści art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy CIT, ustawodawca stwierdził, że w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania zorganizowanej części przedsiębiorstwa, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2 art. 16g.
Ponadto zgodnie z treścią art. 16g ust. 12 ustawy o CIT przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14 ustawy CIT.
Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w zasadzie racjonalności ustawodawcy oraz zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa. Potwierdzeniem takiego podejścia jest przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) z 12 marca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4510.20.2018.1.JP, w której organ podatkowy podzielił stanowisko podatnika zgodnie z którym „Na podstawie powyższych definicji (z art. 4a pkt 4 ustawy CIT i art. 2 pkt 27e ustawy VAT) w doktrynie prawa podatkowego, jak i orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zarówno na gruncie przepisów o podatkach dochodowych, jak i podatku od wartości dodanej.”.
Stanowisko to zostało zaakceptowane także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 lutego 2015 r., Znak: IPPP3/443-1181/14-2/JF, w której organ podatkowy odstępując od uzasadnienia podzielił stanowisko zaprezentowane przez podatnika, odwołujące się do wyrażonego w przeszłości przez organy podatkowe stanowiska (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2009 r., Znak: IPPB5/423-96/08-4/MB), w myśl którego „pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane dla potrzeb ustawy o VAT identycznie, jak w ustawie o CIT. Oczywiste jest przy tym. że w ramach jednolitego systemu prawa nie można przypisywać tej samej definicji dwóch odmiennych zakresów znaczeniowych”. Podobnie wskazał również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 18 lutego 2015 r., Znak: IPPP1/443-1422/14-2/BS.
Jakkolwiek ustawy podatkowe (ustawa VAT i ustawa CIT) odnoszą się do zespołu składników, nie oznacza to, że wszystkie wymienione składniki muszą wystąpić kumulatywnie. To, czy dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi ZCP należy weryfikować w świetle danego przypadku - kluczowe jest bowiem, aby pozwalał na prowadzenie określonej działalności. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej 8 stycznia 2014 r. Znak: IPPP1/443-1296/13-2/IGO).
Wyżej wymienione definicje odzwierciedlają więc aspekt ekonomiczny definicji przedsiębiorstwa zawartej w art. 551 Kodeksu cywilnego, a w szczególności wymóg „zorganizowania” składników niematerialnych i materialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa (tj. powiązanie organizacyjne i funkcjonalne między tymi składnikami) oraz ich funkcję gospodarczą („przeznaczenie do prowadzenia działalności gospodarczej”).
Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa występuje wyłącznie na gruncie prawa podatkowego i „wyraża ekonomiczne rozumienie przedsiębiorstwa (jego zorganizowanej części) jako całości gospodarczej, pojmowanej jako aktywa i obciążające je pasywa, w oderwaniu od prawnoformalnych aspektów dokonywania transakcji” (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 15 czerwca 2012 r., Znak: IPPP1/443-322/12-2/PR).
W aspekcie planowanego nabycia linii biznesowej Insurance przez Wnioskodawcę, istotne jest przede wszystkim ustalenie, czy określone wyodrębnione zespoły składników materialnych i niematerialnych będą zdolne (każdy z osobna) do prowadzenia działalności gospodarczej i możliwa będzie samodzielna realizacja przypisanych im zadań gospodarczych. Bez znaczenia jest przy tym, że istniejące w strukturze aktywa i jednostki organizacyjne realizujące funkcje wspomagające, służące działalności ogólnoadministracyjnej pozostaną w strukturze Spółki zależnej.
Możliwość uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinna być dokonywana pod kątem wyodrębnienia na trzech płaszczyznach:
wyodrębnienia organizacyjnego:
wyodrębnienia finansowego;
wyodrębnienia funkcjonalnego.
Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych „niepowiązanych ze sobą” składników, przy pomocy których w przyszłości można będzie prowadzić działalność, lecz jest zorganizowanym zespołem tych składników, które pozostają wobec siebie w ścisłej organizacyjnej relacji. Ponadto, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje faktyczne/rzeczywiste miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako np. dział, wydział, oddział, pion czy departament. Dla celów dowodowych istotne jest również, czy wyodrębnienie organizacyjne jest uzewnętrznione w istniejących w danym podmiocie dokumentach, np. regulaminie, uchwale zarządu, wewnętrznych dokumentach IT/HR itp.
W zakresie wyodrębnienia finansowego, w orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż nie oznacza ono koniecznie samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Ponadto, pomocniczym kryterium świadczącym o wyodrębnieniu finansowym jest możliwość sporządzenia bilansu oraz rachunków i strat w odniesieniu do działalności danego zespołu składników materialnych i niematerialnych. Ponadto, w świetle przytoczonych kryteriów stanowiących o istnieniu ZCP, zespół majątkowy stanowiący ZCP winien być wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania, w sposób samodzielny (niezależny). Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP sprowadza się w praktyce do ustalenia, czy jako odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia - przy czym przyjmuje się, że nie wszystkie funkcje wsparcia finansowego, administracyjnego, kadrowego (stanowiącego tzw. back-office) muszą znaleźć się w ramach ZCP. W praktyce funkcjonowania przedsiębiorstw bowiem, powszechnym jest outsourcing funkcji wewnętrznych do wyspecjalizowanych zewnętrznych podmiotów zajmujących się poszczególnymi funkcjami typu back-office i tym samym w przypadku ZCP przedmiotowe rozwiązanie jest również dopuszczalne.
Wyodrębnienie organizacyjne.
Wyodrębnienie organizacyjne rozumiane jest jako odpowiednie umiejscowienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej podatnika - w szczególności, jako pionu, działu, wydziału, oddziału, oznacza odrębność niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym, przedstawianą w ramach schematów organizacyjnych danego przedsiębiorstwa.
W istniejącym stanie faktycznym, wyodrębnienie organizacyjne na poszczególne linie biznesowe miało miejsce poprzez faktyczne prowadzenie działalności, a zostało usankcjonowane w Regulaminie Organizacyjnym przyjętym uchwałą Zarządu Spółki X. Ponadto, na uwagę zasługuje fakt, że w zakresie linii biznesowej Insurance do października 2019 r. (dzień połączenia) działalność Insurance była prowadzona przez odrębne podmioty (C Sp. z o.o. oraz D Sp. z o.o. Sp.k.).
Przyjęciu powyższej tezy nie stoi na przeszkodzie fakt braku do sierpnia 2021 r. formalnego wyodrębnienia linii biznesowych w Regulaminie Organizacyjnym Spółki X. Po pierwsze, jak już wskazano wcześniej nie jest konieczne, aby każdorazowo na ZCP składały się wszystkie składniki mogące potencjalnie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Po drugie orzecznictwo sądowe i interpretacje organów podatkowych dopuszczają uznanie wyodrębnienia organizacyjnego za spełnione, nawet w przypadku braku formalnego wydzielenia działalności w strukturze podmiotu gospodarczego, pod warunkiem, że takież wyodrębnienie realnie ma miejsce.
Takie stanowisko zaprezentował m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 10 marca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 456/15: "Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części majątku przedsiębiorstwa (wraz ze składnikami niematerialnymi) w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. Takie wyodrębnienie może przybrać formę np. oddziału, biura, zakładu, wydziału, departamentu, działu. Jednocześnie należy uznać, że nawet w przypadku, gdy fakt wyodrębnienia składników nie wynika z żadnych zapisów zawartych w dokumentach konstytuujących dany podmiot lub też regulujących jego funkcjonowanie, a takie wyodrębnienie w praktyce jest dostrzegalne i ono. chociaż nie ma oparcia w dokumentach podatnika, faktycznie istnieje - możemy mieć do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa”.
Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 26 października 2020 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.209.2020.1.JG, w której potwierdził stanowisko podatnika stwierdzającego, że „wyodrębnienie organizacyjne, o którym mowa w art. 4 pkt 4 ustawy o CIT, nie musi być rozumiane jako wyodrębnienie formalno-prawne np. jako wydzielony w danym podmiocie oddział, wydział lub inna jednostka organizacyjna. Żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje takiego wymogu. Do stwierdzenia wydzielenia organizacyjnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystarczające powinno być, zdaniem Spółki, jej wyodrębnienie faktyczne i materialne - polegające na odrębnym określeniu przedmiotu jej działalności i przypisaniu do niej składników majątkowych pozwalających na jego realizowanie, tak aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła funkcjonować samodzielnie, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa.”.
Wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie musi koniecznie polegać na formalnym wydzieleniu danej działalności do odrębnego działu, oddziału czy wydziału, ale wyodrębnienie to może przyjmować również inne postaci, w tym wydzielenie faktyczne umożliwiające w szczególności przypisanie określonych umów, zdarzeń gospodarczych, dokumentów oraz operacji do ZCP (tak interpretacja Dyrektora KIS z 17 czerwca 2020 r.. Znak: 0114-KDIP1-1.4012.186.2020.4.IZ). W ocenie Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia.
Wyodrębnienie organizacyjne poszczególnych obszarów działalności Spółki zależnej występuje także na poziomie zarządczym oraz na poziomie podziału obowiązków i kompetencji. Za nadzór i kierowanie poszczególnymi powyżej opisanymi trzema liniami biznesowymi odpowiedzialni są dedykowani menedżerowie.
Dodatkowo każda z linii biznesowych, w tym również Insurance, jest przygotowana organizacyjnie i technicznie do prowadzenia wyodrębnionej działalności i co do zasady po nabyciu na rynku usług funkcji wspomagających (w tym usługi księgowe, czynności w zakresie kontrolingu, wsparcie kadrowo-płacowe, administracja) mogłaby funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwo.
Bez znaczenia dla stwierdzenia wyodrębnienia organizacyjnego powinien mieć sposób realizacji funkcji wspomagających prawidłowe funkcjonowanie działalności ZCP (w tym usługi księgowe, czynności w zakresie kontrolingu, wsparcie kadrowo-płacowe, administracja). Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w linii orzeczniczej sądów administracyjnych, w szczególności w wyroku WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15.
Konkluzji co do faktu, iż wskazana linia biznesowa stanowi ZCP nie zmienia okoliczność, że Wnioskodawca, zgodnie z opisem planowanych działań, nie wyklucza, że po dokonaniu zakupu Insurance, dokona działań usprawniających i podejmie czynności umożliwiające dalszą integrację Insurance z własnymi rozwiązaniami biznesowymi, kadrowymi i sprzętowymi. Działania takie w realiach rynkowej transakcji nabycia ZCP należy bowiem uznać za typowe i uzasadnione. Nie mogą one wpływać na ocenę spełnienia przesłanek podatkowej kwalifikacji jako ZCP na dzień sprzedaży.
W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, należy uznać, że działalność linii biznesowej Insurance spełnia przesłankę wyodrębnienia o charakterze organizacyjnym, stanowiącą jeden z wymogów określonych w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy VAT (odpowiednio art. 4a pkt 4 ustawy CIT).
Wyodrębnienie finansowe.
Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak uznał Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 14 marca 2017 r. Znak: 1462-IPPB5.4510.1109.2016.1.PW). W tym celu nie jest zatem konieczne prowadzenie odrębnej księgowości dla ZCP-ów czy sporządzanie odrębnego bilansu. Wyodrębnienie finansowe powinno zapewniać możliwość wydzielenia z finansów całego przedsiębiorstwa Spółki zależnej rozliczeń finansowych dotyczących jego zorganizowanych części (w szczególności poprzez możliwość identyfikacji rozliczeń działalności poszczególnych linii biznesowych funkcjonujących w jego strukturze).
Możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionych zorganizowanych części przedsiębiorstwa jest kluczowa do uznania warunku wydzielenia finansowego za spełniony. Wyodrębnienie finansowe wymaga posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie finansowe poprzez realizację odrębnych planów finansowych, odrębnych budżetów, czy też przygotowania uproszczonej dokumentacji finansowej.
Wystarczające w tym celu jest wyodrębnienie linii biznesowej Insurance w sposób opisany w opisie zdarzenia przyszłego.
Spółka zależna podkreśla, że odrębność finansową posiada zarówno działalność w zakresie Insurance, jak i pozostała działalność realizowana przez Spółkę X (Business Automation. Body Leasing). Każda z tych działalności generuje bowiem określone strumienie przychodów i kosztów związanych z jej funkcjonowaniem. Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, funkcjonujące u Spółki zależnej systemy finansowo- księgowe umożliwiają na bazie stosowanych kodów, dla każdej z linii biznesowych:
bezpośrednie przypisanie przychodów do działalności każdej wydzielonej linii biznesowej z osobna,
przypisanie kosztów bezpośrednich do działalności każdej wydzielonej linii biznesowej z osobna.
alokację z jednostek realizujących funkcje wspomagające kosztów pośrednich, do działalności każdej wydzielonej linii biznesowej z osobna, w taki sposób, że możliwa jest odrębna prezentacja finansowa sprawozdania z sytuacji finansowej wszystkich wyodrębnionych działalności operacyjnych prowadzonych przez Spółkę zależną.
Możliwe jest również:
bezpośrednie przypisanie aktywów trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych użytkowanych przez każdą z linii biznesowych;
przypisanie do przedmiotowych działalności majątku obrotowego, należności i zobowiązań.
Nie został wyodrębniony rachunek bankowy dla linii biznesowej przeznaczonej do nabycia przez Wnioskodawcę. Posiadanie odrębnych rachunków bankowych dla obsługi poszczególnych linii biznesowych znacznie zwiększyłoby nakład pracy niezbędny do obsłużenia procesów na rachunkach, spowodowałoby dodatkowe trudności operacyjne oraz skutkowałoby znacznymi kosztami.
Prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę zależną przy wykorzystaniu jednego rachunku operacyjnego jest podyktowane następującymi względami biznesowymi.
Wnioskodawca oraz Spółka zależna są stronami umowy kredytowej. Bank wymaga od spółek z Grupy Kapitałowej ustanowenia zabezpieczeń. Założenie nowych rachunków oznaczałoby konieczność ustanowienia zastawów finansowych i rejestrowych na tych rachunkach oraz podpisania odpowiednich umów z bankiem, jak również zgłoszenia zastawów rejestrowych do sądu. Byłby to długotrwały i pracochłonny proces, który spowodowałby powstanie dodatkowych kosztów (m.in. kancelarii prawnej pracującej dla banku).
Rozdzielanie środków pieniężnych Spółki X pomiędzy dodatkowe rachunki bankowe skutkowałoby koniecznością zapewniania środków na każdym z rachunków ZCP w celu zapłaty zobowiązań, co skomplikowałoby proces zarządzania płynnością finansową Spółki zależnej.
Konieczność poinformowania klientów o zmianie rachunków bankowych oraz potwierdzanie tej zmiany dodatkową korespondencją stanowiłoby dodatkowe utrudnienie. Ponadto, wystąpiłaby konieczność monitoringu procesu przekierowywania wpłat klientów.
Niezależnie od wskazanych powyżej przyczyn, brak odrębnych rachunków bankowych dla poszczególnych linii biznesowych nie może być postrzegany jako równoznaczny z niespełnieniem przesłanki wyodrębnienia finansowego. Jak wskazują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, możliwość podjęcia samodzielnej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa nie musi być pełna. W tym zakresie podkreśla się. że aby zespół składników mógł zostać uznany za samodzielne przedsiębiorstwo, nie musi on bezpośrednio dysponować wszystkimi elementami związanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą (tak np. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 6 sierpnia 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.211.2021.2.SG).
Z kolei jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 21 kwietnia 2010 r., Znak: IBPP2/443-62/10/Asz: "Należy zauważyć, iż przepisy o podatku od towarów i usług, w tym również powołane powyżej (przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), nie wymagają, aby oddział przedsiębiorstwa, dla uznania go za wyodrębniony finansowo, musiał posiadać odrębny rachunek bankowy (subkonto). Stąd też, o ile stosowany w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy system ewidencji zdarzeń gospodarczych faktycznie będzie zapewniał możliwość przypisania temu oddziałowi (zorganizowanej części przedsiębiorstwa), w sposób jednoznaczny i prawidłowy, własnych środków finansowych, wówczas, w ocenie tut. Organu, nie jest konieczne, dla uznania tego oddziału za wyodrębniony finansowo, otwarcie dla niego odrębnego rachunku bankowego” (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 24 października 2014 r., Znak: IPTPB3/423-258/14-6/KC, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 8 stycznia 2016 r., Znak: IPPP2/4512-1061/15-2/IŻ).
W opinii Wnioskodawcy systemy finansowe Spółki zależnej umożliwiają przypisywanie poszczególnym liniom biznesowym, w tym linii Insurance, którą planuje nabyć przeznaczonej do sprzedaży, przepływów środków finansowych ich dotyczących. Wobec powyższego, uwzględniając przy tym powyższe uzasadnienie dla niewydzielania rachunków bankowych, ich brak dla poszczególnych linii biznesowych, nie stoi na przeszkodzie uznania je za zorganizowane części przedsiębiorstwa. Część projektów realizowanych na zasadzie stałej ceny (fix-price) przez linie biznesowe Spółki zależnej, w tym przez Insurance, cechuje się znaczną złożonością oraz relatywnie długim okresem realizacji. Model płatności przez klientów przewiduje zapłatę po realizacji uzgodnionych etapów projektów, które często nie korespondują z częstotliwością ponoszonych wydatków, w szczególności dotyczy to płatności wynagrodzeń pracowników/współpracowników, które są rozliczane z częstotliwością miesięczną. W związku z tym Spółka zależna w razie potrzeby pozyskuje środki na finansowanie swojej działalności w okresie do uzyskania płatności od klientów. Środki te, co do zasady dostarcza Spółce zależnej Wnioskodawca, jako jedyny wspólnik. Ponadto, Spółka zależna jest stroną umowy kredytowej wraz z Wnioskodawcą. Natomiast nie ma przeszkód, aby o ile zaistniałaby taka konieczność finansowanie tego rodzaju Spółka zależna pozyskała samodzielnie.
W perspektywie ekonomicznej, celem wyodrębnienia finansowego jest zapewnienie, że zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie w stanie samodzielnie prowadzić działalność, w tym - funkcjonować w sposób niezależny finansowo od przedsiębiorstwa danego podmiotu (w tym przypadku Spółki zależnej). Jak wskazano wyżej, także świetle praktyki organów podatkowych, działalność Insurance spełnia warunek odrębności finansowej.
W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, działalność ww. linii biznesowej posiadać będzie przymiot samodzielności finansowej: będzie zdolna do prowadzenia działalności gospodarczej w niezależny sposób, osiągając przychody, ale również ponosząc określone koszty. Tym samym, spełniony zostanie kolejny z warunków określonych w art. 2 pkt 27e ustawy VAT (art. 4a pkt 4 ustawy o CIT), decydujących o kwalifikacji danej działalności jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Wyodrębnienie funkcjonalne.
Z wyodrębnieniem funkcjonalnym danej jednostki mamy do czynienia, gdy jest ona w stanie przejąć określone zadania gospodarcze oraz samodzielnie (niezależnie) funkcjonować na rynku realizując te zadania. Oznacza to, iż aby wydzielona część majątku przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład danej jednostki muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
Owa samodzielność prowadzenia działalności gospodarczej powinna być rozumiana w ten sposób, że zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi zespół składników, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia określonej działalności.
W tym kontekście należy przytoczyć wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15, w którym Sąd wskazał, że "(`(...)`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.".
Przesłanka funkcjonalnego wyodrębnienia nie jest natomiast spełniona, gdy występuje dopiero u podmiotu, do którego określony zespół składników majątkowych i niemajątkowych został przeniesiony. Nie jest ona tym bardziej spełniona, gdy podmiot nabywający dany zespół składników materialnych i niematerialnych musi uzupełnić swoje zasoby aby możliwe było prowadzenie określonej działalności gospodarczej. W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego - kryterium to sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć wykonywane zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (pogląd taki wyraził m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 112/10. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10, a także w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2017 r. sygn. akt SA/Po 465/17). Ponadto, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. sygn. I FSK 1586/11 Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (`(...)`) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług.". Podobnie wywiódł w wyroku C-444/10 Christel Schriever TSUE stwierdzając, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112M/E Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, którego odpowiednikiem jest art. 6 pkt 1 ustawy VAT (dalej: Dyrektywa VAT)).
Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, który zarazem mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Składniki objęte działalnością prowadzoną przez linię biznesową Insurance pozwolą w sposób niezakłócony kontynuować działalność gospodarczą w obszarach prowadzonych dotychczas przez Insurance. Działalność linii biznesowej jest wyposażona w niezbędne zaplecze organizacyjne i samodzielne komórki wykonujące funkcje dotyczące prowadzonej działalności operacyjnej. Natomiast, funkcje wspomagające, tak jak to ma miejsce obecnie, mogą być realizowane przy wsparciu Wnioskodawcy.
Jak bowiem wskazał NSA w wyroku z dnia 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10). ZCP nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji określonych dla ZCP zadań gospodarczych. Tym samym, klasyfikację jako ZCP należy przeprowadzić przez pryzmat podstawowej działalności danego ZCP, a nie czynności pomocniczych. Powołując się na ten wyrok w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 października 2020 r. Znak: 0112-KDIL3.4012.533.2020.1.LS stwierdzono, że "istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te bowiem, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego ".
Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, że Wnioskodawca, zgodnie z opisem planowanych działań, nie wyklucza, że po dokonaniu zakupu linii Insurance, dokona działań usprawniających i podejmie czynności umożliwiające dalszą integrację tej części biznesu z własnymi rozwiązaniami biznesowymi, kadrowymi i sprzętowymi. Działania takie w realiach rynkowej transakcji nabycia ZCP należy bowiem uznać za typowe i uzasadnione. Nie mogą one ponadto wpływać na ocenę spełnienia przesłanek podatkowej kwalifikacji jako ZCP na dzień sprzedaży.
Uznania za ZCP nie wyklucza również brak posiadania przez poszczególne linie biznesowe nieruchomości. Odnośnie tego zagadnienia biorąc pod uwagę, że Spółka zależna nie jest właścicielem nieruchomości wykorzystywanych do prowadzenia działalności poszczególnych linii biznesowych - jedynie je wynajmuje, warto przywołać prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 24 sierpnia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 483/11), który jednoznacznie potwierdził, że nieruchomość nie jest koniecznym elementem ZCP, szczególnie jeżeli działalność danego ZCP może być prowadzona w nieruchomości wynajętej lub w siedzibie klientów, dla których świadczone są usługi (tak jak jest w przypadku Spółki zależnej), co skądinąd uzasadnione jest również szczególnym charakterem świadczonych przez Spółkę X usług, które nie wymagają zaplecza w postaci nieruchomości stanowiących własność usługodawcy.
Na istotność wyodrębnienia stricte funkcjonalnego, które pozwala na dalsze funkcjonowanie części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jego od reszty przedsiębiorstwa wskazał też TSUE w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. C-497/01 Zita Modes Sar. Trybunał podkreślił, że zasada wyłączenia z opodatkowania VAT ma zastosowanie do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. Istotne znaczenie ma przy tym funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.
Mając powyższe na uwadze, z perspektywy biznesowej, linia biznesowa mająca być nabyta przez Wnioskodawcę będzie mogła funkcjonować niezależnie, ponieważ posiadać będzie wszystkie niezbędne do tego celu zasoby. Innymi słowy, w ocenie Wnioskodawcy, posiadać będzie potencjalną zdolność do samodzielnych działań gospodarczych, ponieważ składa się ze składników, które to umożliwiają. Przewidywana zgodnie z planami finansowymi rentowność zapewni pokrycie kosztów działania linii biznesowej Insurance po nabyciu przez Wnioskodawcę, w tym także rozwój działalności biznesowej w przyszłości.
Reasumując, w oparciu o zaalokowane do linii biznesowej aktywa wydzielona linia byłaby w stanie samodzielnie realizować zadania, w tym pokrywać przyszłe zobowiązania jako niezależne przedsiębiorstwo.
Wobec tego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działalność linii biznesowej Insurance posiada przymiot odrębności funkcjonalnej. Tym samym, działalność ta spełnia ostatni z warunków określonych art. 4a pkt 4 ustawy CIT dla uznania jej za odrębną zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki zależnej. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w linii interpretacyjnej organów podatkowych. Zaprezentowane wyżej rozumowanie i podejście potwierdzają m.in. następujące interpretacje indywidualne, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 lutego 2017 r. Znak 0461-ITPB3/4510.667.2016.1.DK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lutego 2017 r., Znak: 3063-ILPB1-2.4511.9.2017.1.JK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2017 r., Znak: 1462-IPPB5.4510.1072.2016.1.AK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 października 2014 r., Znak: IPPB5/423-702/14-2/MK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 września 2014 r., Znak: IPPB5/423-587/14-2/MK.
W przypadku kryteriów z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT dla uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, w ocenie Wnioskodawcy:
działalność linii biznesowej Spółki zależnej (Insurance) posiada przymiot wydzielenia organizacyjnego, tzn. funkcjonują rozróżnialne zespoły, które mogą w sposób samodzielny realizować określone cele gospodarcze oraz
działalność linii biznesowej Spółki zależnej (Insurance) posiada przymiot samodzielności finansowej: będzie zdolna do prowadzenia działalności gospodarczej w niezależny sposób, ponosząc określone koszty, uzyskując przy tym przychody z prowadzonej działalności, oraz
działalność linii biznesowej Spółki zależnej (Insurance) jest wyodrębniona pod kątem funkcji w strukturze działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę X.
Tym samym, spełnione zostały wszystkie przesłanki decydujące o kwalifikacji działalności linii biznesowej Insurance jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.
W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z planowaną sprzedażą wobec uznania, że działalność Insurance stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, Spółka w przypadku nabycia linii biznesowej Insurance i wystąpienia dodatniej wartości firmy na potrzeby CIT będzie uprawniona do ustalenia wartości początkowej nabywanych składników majątkowych w oparciu o przepisy art. 16g ust. 10 pkt 1 oraz 16g ust. 12 ustawy CIT.
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
W pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydano odrębne rozstrzygnięcie.
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`), ul. (`(...)`), (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).
Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili