0111-KDIB2-1.4010.382.2021.3.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 6 września 2021 r. (który w tym samym dniu wpłynął do tut. Organu za pośrednictwem platformy ePUAP), uzupełnionym 17 listopada 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, kto będzie pełnił rolę płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od odsetek płaconych przez Spółkę do grupowego systemu cash poolingu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia skutków podatkowych uczestnictwa Spółki w strukturze cash poolingu.

We wniosku złożonym przez:

- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

C. S.A.

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

K. Sp. z o.o.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 9 listopada 2021 r. Znak: (`(...)`) wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 17 listopada 2021 r.

przedstawiono następujący stan faktyczny:

C. Spółka akcyjna (dalej: „Spółka”) jest członkiem międzynarodowej grupy (`(...)`) działającej pod firmą (…), której spółka matka ma siedzibę we Francji. Grupa C. posiada swoje spółki córki w różnych państwach, w tym między innymi w Polsce.

Od kilku lat w Grupie C. obowiązuje umowa cash-pooling pomiędzy francuską spółką matką a jej spółkami córkami (dalej: „grupowy cash pooling”), w tym Spółką, która również uczestniczy w grupowym cash poolingu.

W 2019 roku Spółka nabyła 70% udziałów w K. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „K.”), stając się głównym udziałowcem tego podmiotu, natomiast na ten moment Grupa C. przyjęła, że K. nie zostanie włączona bezpośrednio do grupowego cash poolingu. W związku z powyższym, w celu usprawnienia zarządzania płynnością finansową podmiotów z Grupy C., Spółka i K. postanowiły, że utworzą w Polsce lokalną strukturę cash poolingową (dalej: „lokalny cash pooling”), po to, aby K., jako podmiot Grupy C. pośrednio mógł korzystać z grupowego cash poolingu, choć bezpośrednio nie będzie formalnie włączony do tej struktury.

Uczestnictwo w lokalnym cash poolingu będzie dobrowolne i w każdej chwili każdy z uczestników będzie mógł zrezygnować z ww. struktury. W ramach lokalnego cash poolingu żaden podmiot nie zobowiązuje się do przelania na rzecz innego podmiotu lokalnego cash poolingu jakiejkolwiek skonkretyzowanej lub nieskonkretyzowanej wcześniej kwoty, gdyż założenie lokalnego cash poolingu opiera się o dobrowolność zgodnie z możliwościami finansowymi uczestniczących podmiotów, według następujących założeń:

a) każdy uczestnik będzie posiadał rachunek bankowy, który będzie wykorzystywany wyłącznie do celów związanych z lokalnym cash poolingiem;

b) leaderem lokalnego cash poolingu będzie Spółka, do której zadań będzie należało m.in. obliczanie odsetek należnych Spółce lub K., przelewanie kwot pomiędzy rachunkami bankowymi dedykowanymi do lokalnego cash poolingu, etc.;

c) w przypadku, gdy jeden uczestnik lokalnego cash poolingu, np. Spółka, będzie posiadała nadwyżkę środków pieniężnych (dodatnie saldo), a drugi uczestnik (K.) będzie miał lub może się spodziewać salda ujemnego na rachunku lokalnego cash poolingu, co zgłosi drugiej stronie umowy lokalnego cash poolingu, (K.) – nadwyżka ta zostanie przelana na rachunek tego uczestnika lokalnego cash poolingu, którego saldo jest ujemne, maksymalnie do wysokości nadwyżki finansowej podmiotu „udostępniającego” środki finansowe, przy czym może się okazać, że nadwyżka finansowa nie pokryje w całości salda ujemnego, gdyż wartość salda ujemnego będzie wyższa od nadwyżki innego uczestnika lokalnego cash poolingu;

d) jeśli każdy z uczestników lokalnego cash poolingu będzie posiadał lub może spodziewać się salda ujemnego, wówczas Spółka może (choć nie musi) pozyskać finansowanie z grupowego cash poolignu w takiej wysokości, by pokryć saldo ujemne wszystkich uczestników lokalnego cash poolingu (w tym swoje), przy czym pozyskane w taki sposób środki finansowe mogą, lecz nie muszą pokryć łącznej wartości salda ujemnego wszystkich uczestników lokalnego cash poolingu i Spółka może decydować, jaka część pozyskanych środków zostanie przeznaczona na pokrycie własnego salda ujemnego, a jaka pokryje saldo ujemne K. (co wynika z faktu, że tylko Spółka uczestnicząc w dwóch strukturach cash poolingowych – grupowym i lokalnym – ma realną możliwość w opisanym wyżej scenariuszu pozyskania środków finansowych z innych źródeł, tj. z grupowego cash poolingu, dlatego też to Spółka (a nie inny podmiot) w ramach lokalnego cash poolingu może (choć nie musi) pokryć ujemne salda wszystkich uczestników lokalnego cash pooilngu;

e) jeśli jednak każdy z uczestników lokalnego cash poolingu posiada saldo dodatnie, wówczas K. przeleje nadwyżkę na rachunek cash poolowy Spółki, która włączy ją do grupowego cash poolingu – celem lokalnej umowy cash poolingu jest między innymi pośrednie włączenie K. do grupowego cash poolingu;

f) umowa lokalnego cash poolingu będzie przewidywała również oprocentowanie za korzystanie przez stronę ze środków drugiego podmiotu. Strony planują, że oprocentowanie to będzie ustalone na takich samych zasadach jakie są przewidziane w ramach grupowej umowy cash poolingu. Wynika to z faktu, że celem lokalnej umowy cash poolingu jest włączenie K. pośrednio do grupowego systemu cash poolingu.

Wyżej opisane zasady dotyczące transferowania środków pieniężnych z konta jednego uczestnika na konto drugiego uczestnika z pominięciem rachunku pośredniczącego jest zabiegiem celowym (jak wskazano powyżej w lokalny cash pooling nie zostanie włączony żaden podmiot trzeci, w szczególności bank, lecz funkcje lidera będzie pełniła Spółka), po to, by na obecnym etapie nie generować dodatkowych kosztów obsługi lokalnego cash poolingu. Jednak zasady te mogą ulec zmianie, jeśli w przyszłości do lokalnego cash poolingu przystąpi nowy podmiot (lub podmioty), bowiem wówczas z przyczyn techniczno-organizacyjnych, w celu lepszego funkcjonowanie lokalnego cash poolingu, niezbędne będzie transferowanie środków finansowych za pośrednictwem konta pośredniczącego, tzw. master account.

W uzupełnieniu wniosku w piśmie ujętym z 17 listopada 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że umowa grupowego cash-poolingu zawarta jest wyłącznie pomiędzy Spółką a jej spółką matką. Nie jest to więc umowa wielostronna lecz dwustronna i dlatego z punktu widzenia Spółki stroną grupowego cash-poolingu jest wyłącznie francuska spółka matka. Z uwagi na fakt, iż umowa grupowego cash-poolingu jest umową dwustronną, Spółka nie posiada informacji, czy spółka matka zawarła podobne umowy z innymi podmiotami, a jeżeli tak, to z którymi. Dla odpowiedzi na powyższe pytanie nie ma jednak znaczenia czy spółka matka zawarła inne umowy grupowego cash-poolingu, skoro Spółkę łączy umowa grupowego cash-poolingu wyłącznie ze spółką matką. Z uwagi na fakt, iż umowa grupowego cash-poolingu została zawarta przez Spółkę i jej francuską spółkę matkę, Spółka uważa więc, że dla potrzeb udzielenia powyższej odpowiedzi należy przyjąć, że zagranicznym podmiotem uczestniczącym w grupowym cash-poolingu jest wyłącznie jej francuska spółka matka. Jak wskazano powyżej Spółka nie zawarła wielostronnej umowy cash-poolingu, a jedynie dwustronną umowę ze swoją spółką matką. Z tego powodu pod pojęciem odsetek, o których mowa we wniosku należy rozumieć wyłącznie odsetki wypłacone francuskiej spółce matce.

Rzeczywistym właścicielem odsetek wypłacanych do grupowego cash poolingu jest francuska spółka matka, gdyż jak wskazano powyżej Spółka nie zawarła wielostronnej umowy cash poolingu a jedynie dwustronną umowę z francuską spółką matką. Wartość odsetek wypłacanych do systemu cash poolingu nie przekroczy kwoty 2 000 000 zł w roku podatkowym.

Zawarta przez Spółkę i jej spółkę matkę umowa wskazuje, że Pool Leaderem, czyli podmiotem prowadzącym rozliczenia cash-poolingu, jest francuska spółka matka.

Ponadto Wnioskodawca uzupełnił wniosek o dane kontrahenta w zakresie realizacji wymiany informacji podatkowych z innymi państwami.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy niedobory na rachunku K. zostaną pokryte przez Spółkę nie z własnych środków, lecz ze środków pozyskanych z grupowego systemu cash poolingu - to czy płatnikiem podatku źródłowego od odsetek płaconych przez Spółkę do grupowego systemu cash poolingu będzie Spółka czy też K.?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku, gdy niedobory na rachunku K. zostaną pokryte przez Spółkę nie z własnych środków, lecz ze środków pozyskanych z grupowego systemu cash poolingu - to płatnikiem podatku źródłowego od odsetek płaconych przez Spółkę do grupowego systemu cash poolingu będzie Spółka, a nie K.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 (czyli nierezydentów podatkowych), przychodów m.in. z odsetek wynosi 19 %, przy czym zgodnie z ust. 2 cytowanego przepisu, ww. zasadę stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać [`(...)`] w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

W ocenie Wnioskodawców, literalne brzmienie przepisu wskazuje, że płatnikiem jest ten podmiot, który dokonuje wypłaty odsetek. Dlatego też, w pierwszej kolejności należy ustalić, który podmiot (czy Spółka, czy K.) de facto wypłaca odsetki na rzecz podmiotów uczestniczących w grupowym cash poolingu.

Zgodnie z założeniami lokalnego cash poolingu, jeśli zarówno K., jak i Spółka będzie miała saldo ujemne, to z uwagi na fakt, że Spółka jest dodatkowo uczestnikiem grupowego cash poolingu, to może (choć nie musi) w ramach grupowego cash poolingu pozyskać środki finansowe zarówno na pokrycie swojego ujemnego salda jak i ujemnego salda K. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego K. nie będzie włączona do grupowego cash poolingu, lecz może z niego korzystać via Spółka. W takiej jednak sytuacji, K. jako uczestnik lokalnego cash poolingu będzie zobowiązany do uiszczenia w odpowiednim terminie należnych na rzecz Spółki odsetek od tak udostępnego kapitału, skoro środki finansowe w ramach lokalnego cash poolingu zostały udostępnione przez Spółkę (niezależnie od tego, skąd Spółka je pozyskała), natomiast Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia należnych odsetek na rzecz podmiotów należących do grupowego cash poolignu, gdyż w ramach grupowego cash poolingu każdy z uczestników, w tym Spółka, obowiązany jest do uiszczenia w odpowiednim terminie odsetek od udostępnionego kapitału.

Powyższe oznacza, że ilekroć podmiotem „otrzymującym” środki finansowe w ramach jednej struktury cash poolingowej jest dany podmiot, tylekroć ten podmiot we własnym zakresie obowiązany jest uiścić należne odsetki od „pożyczonego” kapitału. Nie ma bowiem znaczenia to, na co dany uczestnik cash poolingu przeznaczył tak pozyskane środki, tj. czy na inwestycje, czy na wynagrodzenia, czy też na ich dalsze udostępnienie w ramach innej struktury cash poolingowej, gdyż jeżeli bezpośrednim „beneficjentem” udostępnionego kapitału w ramach danej struktury cash poolingowej jest dany podmiot, np. Spółka, to taki podmiot (tu: Spółka) obowiązany jest uiścić należne odsetki. Co więcej, K. może nie wiedzieć nawet, że środki, które w ramach lokalnego cash poolingu otrzymał nie pochodzą ze środków własnych Spółki, lecz ze środków pozyskanych przez Spółkę z grupowego cash poolingu - co powodowałoby, że nie mógłby prawidłowo wypełnić obowiązków płatnika podatku źródłowego. Skoro więc to Spółka decyduje, z których środków (własnych czy grupowego cash poolingu), a jeżeli nie ma własnych środków, to sama decyduje czy chce otrzymać środki z grupowego cash poolingu w celu wsparcia K. w ramach lokalnego cash poolingu - to tylko Spółkę można uznać za płatnika podatku źródłowego od odsetek płaconych w ramach grupowego cash poolingu, nawet, jeżeli środki z grupowego cash poolingu przejdą do lokalnego cash poolingu.

Dlatego też, w ocenie Wnioskodawców, niezależnie od tego, czy w ramach lokalnego cash poolingu Spółka udostępni kapitał K. z własnych środków, czy też ze środków grupowego cash poolingu, to za każdym razem w ramach grupowego cash poolingu odsetki należne są od Spółki, więc to Spółka jako podmiot wypłacający takie odsetki powinna pełnić rolę płatnika.

Reasumując, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy niedobory na rachunku K. zostaną pokryte przez Spółkę nie z własnych środków, lecz ze środków pozyskanych z grupowego systemu cash poolingu - to płatnikiem podatku źródłowego od odsetek płaconych przez Spółkę do grupowego systemu cash poolingu będzie Spółka, gdyż niezależnie od tego na co Spółka przeznaczy środki finansowe pozyskane z grupowego cash poolingu (czy to na inwestycję, czy to na dalsze udostępnianie w ramach innej struktury cash poolingu), to odsetki w ramach grupowego cash poolingu będą należne od Spółki, zatem Spółka będzie obowiązana do ich wpłaty, wskutek czego Spółka, jako podmiot „który dokonuje wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1” - pełni rolę płatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że przedmiotem rozstrzygnięcia Organu nie była kwestia spełnienia warunków, o których mowa w art. 26 ust. 1 updop, dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz warunków z art. 26 ust. 7a - 7j updop. Nie była też przedmiotem oceny kwestia ustalenia rzeczywistego odbiorcy odsetek. Okoliczność tę przyjęto za Wnioskodawcą i stanowi ona element stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

5. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6. niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

W myśl art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2193), od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych z mocą obowiązującą od dnia 1 stycznia 2019 r. w zakresie definicji rzeczywistego właściciela (tzw. beneficial owner) (art. 4a pkt 29 updop), a także w zakresie zadań płatnika (art. 26 updop).

Zgodnie z art. 4a pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczywistym właścicielu – oznacza to podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

a. otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,

b. nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,

c. prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – ustala się w wysokości 20% przychodów.

Regulacja art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Na podstawie art. 22b updop, zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.

W myśl art. 26 ust. 1 updop osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Należy mieć także na uwadze postanowienia art. 26 ust. 2e updop, który stanowi: jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1. z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-le;

2. bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z kolei art. 26 ust. 7a updop stanowi, że przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1. posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2. po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Jednocześnie szczegółowe reguły składnia tego rodzaju oświadczenia określają przepisy art. 26 ust. 7b-7j updop.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności – art. 26 ust. 9 Ustawy o CIT.

Zauważyć także należy, że zgodnie z § 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 2545 z późn. zm.; dalej: „Rozporządzenie”), wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 30 czerwca 2019 r. wypłat należności:

1. innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników;
2. z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

Wskazany powyżej termin uległ wydłużeniu do dnia 31 grudnia 2021 r. na mocy § 1 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 25 czerwca 2021 r. (Dz.U. z 2021 r., poz. 1158).

Zgodnie z § 2 ust. 2 Rozporządzenia, w przypadku wypłat należności, o których mowa w ust. 1 pkt 7-9, wyłączenie stosowania art. 26 ust. 2e ustawy stosuje się jedynie do wypłat należności na rzecz podatników mających siedzibę lub zarząd na terytorium państwa będącego stroną zawartej z Rzecząpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której przepisy określają zasady opodatkowania dochodów z dywidend, odsetek oraz należności licencyjnych, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników.

Przepisy § 2-4 stosuje się, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania – § 5 Rozporządzenia.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest członkiem międzynarodowej grupy (`(...)`), której spółka matka ma siedzibę we Francji. Grupa C. posiada swoje spółki córki w różnych państwach, w tym między innymi w Polsce.

Od kilku lat w Grupie C. obowiązuje umowa cash pooling pomiędzy francuską spółką matką a jej spółkami córkami (dalej: „grupowy cash pooling”), w tym Spółką, która również uczestniczy w grupowym cash poolingu. W 2019 roku Spółka nabyła 70% udziałów w K. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „K.”), stając się głównym udziałowcem tego podmiotu, natomiast na ten moment Grupa C. przyjęła, że K. nie zostanie włączona bezpośrednio do grupowego cash poolingu. W celu usprawnienia zarządzania płynnością finansową podmiotów z Grupy C., Spółka i K. postanowiły, że utworzą w Polsce lokalną strukturę cash poolingową (dalej: „lokalny cash pooling”), po to, aby K., jako podmiot Grupy C. pośrednio mógł korzystać z grupowego cash poolingu, choć bezpośrednio nie będzie formalnie włączony do tej struktury. Leaderem lokalnego cash poolingu będzie Spółka, do której zadań będzie należało m.in. obliczanie odsetek należnych Spółce lub K., przelewanie kwot pomiędzy rachunkami bankowymi dedykowanymi do lokalnego cash poolingu, etc. Jeśli każdy z uczestników lokalnego cash poolingu będzie posiadał lub może spodziewać się salda ujemnego, wówczas Spółka może (choć nie musi) pozyskać finansowanie z grupowego cash poolignu w takiej wysokości, by pokryć saldo ujemne wszystkich uczestników lokalnego cash poolingu (w tym swoje), przy czym pozyskane w taki sposób środki finansowe mogą, lecz nie muszą pokryć łącznej wartości salda ujemnego wszystkich uczestników lokalnego cash poolingu i Spółka może decydować, jaka część pozyskanych środków zostanie przeznaczona na pokrycie własnego salda ujemnego, a jaka pokryje saldo ujemne K. (co wynika z faktu, że tylko Spółka uczestnicząc w dwóch strukturach cash poolingowych – grupowym i lokalnym – ma realną możliwość w opisanym wyżej scenariuszu pozyskania środków finansowych z innych źródeł, tj. z grupowego cash poolingu, dlatego też to Spółka (a nie inny podmiot) w ramach lokalnego cash poolingu może (choć nie musi) pokryć ujemne salda wszystkich uczestników lokalnego cash pooilngu. Jeśli jednak każdy z uczestników lokalnego cash poolingu posiada saldo dodatnie, wówczas K. przeleje nadwyżkę na rachunek cash poolowy Spółki, która włączy ją do grupowego cash poolingu – celem lokalnej umowy cash poolingu jest między innymi pośrednie włączenie K. do grupowego cash poolingu. Umowa lokalnego cash poolingu będzie przewidywała również oprocentowanie za korzystanie przez stronę ze środków drugiego podmiotu. Strony planują, że oprocentowanie to będzie ustalone na takich samych zasadach jakie są przewidziane w ramach grupowej umowy cash poolingu. Wynika to z faktu, że celem lokalnej umowy cash poolingu jest włączenie K. pośrednio do grupowego systemu cash poolingu. Wyżej opisane zasady dotyczące transferowania środków pieniężnych z konta jednego uczestnika na konto drugiego uczestnika z pominięciem rachunku pośredniczącego jest zabiegiem celowym (jak wskazano powyżej w lokalny cash pooling nie zostanie włączony żaden podmiot trzeci, w szczególności bank, lecz funkcje lidera będzie pełniła Spółka). Umowa grupowego cash poolingu zawarta jest wyłącznie pomiędzy Spółką a jej spółką matką. Nie jest to więc umowa wielostronna lecz dwustronna i dlatego z punktu widzenia Spółki stroną grupowego cash poolingu jest wyłącznie francuska spółka matka. Pod pojęciem odsetek, o których mowa we wniosku należy rozumieć wyłącznie odsetki wypłacone francuskiej spółce matce. Rzeczywistym właścicielem odsetek wypłacanych do grupowego cash poolingu jest francuska spółka matka, gdyż jak wskazano powyżej Spółka nie zawarła wielostronnej umowy cash poolingu a jedynie dwustronną umowę z francuską spółką matką.

Analizując istnienie cash poolingu w Polsce, należy wskazać przede wszystkim na brak regulacji prawnych w tym zakresie. Prawo cywilne - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy, stąd umowa cash poolingu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Należy zaznaczyć, że sposób konstrukcji umowy cash poolingu jest jednocześnie wyborem odpowiedniego typu instrumentu.

Cash pooling w najszerzej stosowanym modelu sprowadza się do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (konto główne) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Powyższy model może się różnić w kwestiach technicznych w zależności od preferencji uczestników wyrażonych w zawartej przez nich umowie.

Do niezmiennej istoty cash poolingu zalicza się możliwość kompensowania przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez niektóre z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, którym może być jednostka z grupy.

Należy jednoznacznie podkreślić, że cechą charakterystyczną systemu cash pooling jest konsolidowanie środków finansowych wszystkich uczestników, a nie dokonywanie "darowizn" na rzecz Pool leadera przez pozostałych uczestników. To uczestnicy biorący udział w tym systemie mogą rzeczywiście korzystać z przywilejów wynikających z prawa własności środków pieniężnych. Status osoby uprawnionej przysługuje ekonomicznemu właścicielowi udostępnionego kapitału (a nie ekonomicznemu dysponentowi samych odsetek). Uprawnionym właścicielem może być zatem podmiot posiadający prawo do kapitału, z tytułu którego udostępnienia należne będą odsetki, jak i prawo do zagospodarowania tych odsetek jako ich właściciel, a nie podmiot posiadający prawo tylko do ich otrzymania. Należy mieć na uwadze, że odsetki są ściśle związane z kapitałem, którego dotyczą (z którym związane jest ich powstanie), jeżeli zatem właścicielami środków pieniężnych są poszczególne spółki - uczestnicy cash poolingu, to oni są ostatecznymi odbiorcami powstałych w związku z tymi kwotami odsetek.

Tytuł prawny do odsetek posiadają zatem poszczególne spółki biorące udział w systemie cash poolingu, co oznacza, że to one uzyskują przychód podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w postaci należnych im odsetek (w przypadającej na nie części, która jest im wypłacana za pośrednictwem Pool leadera).

Przepisy prawa podatkowego nie odnoszą się wprost do zdarzeń tego rodzaju, zatem ewentualne konsekwencje podatkowe należałoby oceniać z punktu widzenia ogólnych zasad opodatkowania obowiązujących w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia, czy w przypadku, gdy niedobory na rachunku K. zostaną pokryte przez Spółkę nie z własnych środków, lecz ze środków pozyskanych z grupowego systemu cash poolingu - to czy płatnikiem podatku źródłowego od odsetek płaconych przez Spółkę do grupowego systemu cash poolingu będzie Spółka czy też K.

W świetle przywołanych przepisów – za podatnika należy uznać osobę, która osiągnęła przychód, co wynika z art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W dalszej konsekwencji oznacza to powstanie stosunku zobowiązaniowego o charakterze publicznoprawnym, którego treścią jest obowiązek podmiotu, który uzyskał przychód z powyższego tytułu, do zapłaty podatku dochodowego jako jego podatnik. Następnie, w oparciu o art. 26 updop należy ustalić podmiot, który dokonuje wypłat z powyższego tytułu i który kierując się miejscem siedziby podatnika może zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej odnośnie określenia właściwej stawki podatku, czy też w ogóle od tego opodatkowania odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera takie regulacje, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej uzyskanego od podatnika.

Przede wszystkim należy zatem ustalić, kto będzie podatnikiem, zgodnie z art. 3 ust. 2 updop z tytułu otrzymanych należności, tj. odsetek. Jak wskazano w uzupełnieniu wniosku rzeczywistym właścicielem odsetek wypłacanych do grupowego cash poolingu jest francuska spółka matka, tj. Pool Leader. Jak wyraźnie wskazano we wniosku, umowa cash poolingu zawarta ze Spółką francuską przez Wnioskodawcę jest umową dwustronną. W konsekwencji Spółka francuska jest Pool Leaderem i rzeczywistym właścicielem odsetek.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że skoro to wyłącznie Wnioskodawca i Spółka francuska (Pool Leader) są stronami umowy grupowego cash poolingu i Spółka francuska jest rzeczywistym właścicielem należności z tytułu odsetek od kapitału pochodzącego od Pool Leadera, wykorzystanego przez K. w ramach cash poolingu lokalnego to płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat z tyt. ww. odsetek jest Wnioskodawca.

Należy tym samym zgodzić się z Wnioskodawcą, że niezależnie od tego, na jaki cel przeznaczy środki finansowe udostępnione mu w ramach grupowego cash poolingu, to odsetki z tego tytułu będą należne od Wnioskodawcy, a w konsekwencji to na nim, jak wskazano powyżej, jako podmiocie wypłacającym należności do Pool Leadera będzie ciążył obowiązek płatnika wynikający z art. 26 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 updop.

Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w sytuacji gdy niedobory na rachunku K. zostaną pokryte przez Spółkę nie z własnych środków, lecz ze środków pozyskanych z grupowego systemu cash poolingu - to płatnikiem podatku źródłowego od odsetek płaconych przez Spółkę do grupowego systemu cash poolingu będzie Spółka.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych objętym wskazanym wyżej pytaniem. Natomiast w pozostałym zakresie wniosku, tj. w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.