Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 sierpnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w latach 2015-2020 r. Wnioskodawcy przysługiwało zwolnienie w podatku dochodowym od osób prawnych wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 23 listopada 2021 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 23 grudnia 2021 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Niniejszy opis sprawy stanowi stan faktyczny za lata podatkowe 2015 - 2020 oraz zdarzenie przyszłe rozumiane jako rok podatkowy 2021 i następne.

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem państwowym działającym m.in. na podstawie ustawy z dnia 25 września 1981 r. o przedsiębiorstwach państwowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1644 - zwana dalej również: „u.o.p.p.”), ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o gospodarce finansowej przedsiębiorstw państwowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1998 - zwana dalej również: „u.o.g.f.p.p.”) oraz w oparciu o Zarządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 23 grudnia 2003 r. w sprawie nadania statutu X, a także Statutu Wnioskodawcy - zwany dalej również: „Statutem”).

Wnioskodawca działa także - właściwie głównie - w oparciu o ustawę z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności (Dz.U. z 2021 r. poz. 179 - zwana dalej również: „u.o.z.o.p.w.”). Co więcej należy zauważyć, że nadany przez Ministra Sprawiedliwości aktualny statut przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wynika z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności.

W myśl § 4 ust. 1 Statutu przedsiębiorstwo jako przywięzienny zakład pracy zatrudnia osoby pozbawione wolności w celu resocjalizacji poprzez pozytywne oddziaływanie pracy. Z kolei w myśl § 4 ust. 2 Statutu przedsiębiorstwo współdziała z jednostkami organizacyjnymi więziennictwa w zakresie realizacji zadania określonego w ust. 1.

Stosownie do § 7 Statutu przedsiębiorstwo gospodaruje wydzielonym mu i nabytym mieniem, zapewnia jego ochronę i prowadzi samodzielną działalność gospodarczą na zasadach racjonalnej gospodarki i rachunku ekonomicznego.

Z kolei zgodnie z § 8 ust. 1 Statutu przedsiębiorstwo prowadzi rzetelną rachunkowość oraz sporządza na jej podstawie sprawozdanie finansowe. Organem zatwierdzającym sprawozdanie finansowe oraz podział zysku na fundusze lub pokrycie strat jest Dyrektor Generalny Służby Więziennej (§ 8 ust. 2 Statutu).

Jak wynik z § 4 ust. 1 Statutu przedsiębiorstwo działa jako przywięzienny zakład pracy, co stanowi odniesienie do art. 3 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności (Przywięzienne zakłady pracy - cele tworzenia, formy prawne), który w ust. 1 stanowi, że w celu tworzenia warunków do zatrudniania osób pozbawionych wolności oraz prowadzenia działalności gospodarczej mogą być tworzone przy zakładach karnych przywięzienne zakłady pracy.

Natomiast jak wynika z art. 3 ust. 2 u.o.z.o.p.w. przywięzienny zakład pracy może być utworzony i prowadzony jako:

1. przedsiębiorstwo państwowe;

2. spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Skarb Państwa lub państwowa osoba prawna ma więcej niż 50% udziałów albo akcji;

3. (uchylony);

4. instytucja gospodarki budżetowej.

Dodatkowo ustawodawca wskazuje w art. 3 ust. 3 u.o.z.o.p.w., że osoby pozbawione wolności stanowią co najmniej 20% ogółu zatrudnionych w przywięziennym zakładzie pracy.

Jak wynika z § 6 Statutu, którego aktualne brzmienie nadał Minister Sprawiedliwości zarządzeniem z dnia 23 grudnia 2003 r., przedmiotem działania przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności)), jest:

1. 18.10.Z Produkcja odzieży skórzanej;

2. 18.21.Z Produkcja ubrań roboczych;

3. 18.22.A Produkcja ubrań wierzchnich dla mężczyzn i chłopców pozostała;

4. 18.22.B Produkcja ubrań wierzchnich dla kobiet i dziewcząt pozostała;

5. 18.23.Z Produkcja bielizny;

6. 18.24.Z Produkcja pozostałej odzieży i dodatków do odzieży, gdzie indziej nie sklasyfikowana;

7. 18.30.Z Wyprawianie i barwienie skór futerkowych, produkcja wyrobów futrzarskich;

8. 20.10.B Działalność usługowa w zakresie impregnowania drewna;

9. 36.15.Z Produkcja materaców;

10. 36.63.Z Produkcja wyrobów pozostała, gdzie indziej nie sklasyfikowana;

11. 45.11 .Z Rozbiórka i burzenie obiektów budowlanych, roboty ziemne;

12. 45.21.A Wykonywanie robót ogólnobudowlanych związanych z wznoszeniem budynków;

13. 45.21.F Wykonywanie robót budowlanych w zakresie obiektów inżynierskich, gdzie indziej nie sklasyfikowanych;

14. 45.21.G Wykonywanie robót budowlanych w zakresie montażu i wznoszenia budynków i budowli z elementów prefabrykowanych;

15. 45.22.Z Wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych;

16. 45.25.A Stawianie rusztowań;

17. 45.25.B Roboty związane z fundamentowaniem;

18. 45.25.D Wykonywanie robót budowlanych murarskich;

19. 45.25.E Wykonywanie specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej nie sklasyfikowanych;

20. 45.32.Z Wykonywanie robót budowlanych izolacyjnych;

21. 45.41.Z Tynkowanie;

22. 45.42.Z Zakładanie stolarki budowlanej;

23. 45.43.A Posadzkarstwo, tapetowanie i oblicowywanie ścian;

24. 45.44.A Malowanie;

25. 45.45.Z Wykonywanie pozostałych robót budowlanych wykończeniowych;

26. 51.41.Z Sprzedaż hurtowa wyrobów włókienniczych;

27. 51.42.Z Sprzedaż hurtowa odzieży i obuwia;

28. 51.44.Z Sprzedaż hurtowa wyrobów metalowych, porcelanowych, ceramicznych i szklanych do użytku domowego, tapet i środków czyszczących;

29. 51.45.Z Sprzedaż hurtowa perfum i kosmetyków;

30. 51.47.Z Sprzedaż hurtowa pozostałych artykułów użytku domowego i osobistego;

31. 51.70.B Pozostała sprzedaż hurtowa nie wyspecjalizowana;

32. 55.23.Z Pozostałe miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, gdzie indziej nie sklasyfikowane;

33. 55.30.B Pozostałe placówki gastronomiczne;

34. 55.51.Z Stołówki;

35. 60.24.C Wynajem samochodów ciężarowych z kierowcą;

36. 71.34.Z Wynajem pozostałych maszyn i urządzeń;

37. 74.82.Z Działalność związana z pakowaniem;

38. 80.42.Z Pozostałe formy kształcenia, gdzie indziej nie sklasyfikowane;

39. 92.72.Z Pozostała działalność rekreacyjna, gdzie indziej nie sklasyfikowana;

40. 93.05.Z Pozostała działalność usługowa, gdzie indziej nie sklasyfikowana.

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem państwowym z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)) i podlega w Polsce opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (nieograniczony obowiązek podatkowy). U Wnioskodawcy rok podatkowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Wnioskodawca jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT (podatek od towarów i usług)).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, nie jest w okresie restrukturyzacji przeprowadzanej z wykorzystaniem pomocy publicznej, o którym mowa w art. 8a u.o.z.o.p.w., nie jest prowadzone żadne postępowanie upadłościowe, sanacyjne, naprawcze, o którym mowa w art. 65 i nast. u.o.p.p. lub podobne, nie toczy się także postępowanie likwidacyjne, o którym mowa w art. 18a i nast. u.o.p.p.

Zatrudnienie u Wnioskodawcy na przestrzeni ostatnich lat przedstawiało się następująco jak w poniżej w tabeli:

| | 2014 | 2015 | 2016 | 2017 | 2018 | 2019 | 2020 | Zatrudnienie ogółem w przeliczeniu na pełne etaty: | 89 | 84 | 106 | 98 | 104 | 95 | 59 | pracownicy pozbawieni wolności | 68 | 62 | 84 | 75 | 79 | 69 | 35 | pracownicy pozostali | 21 | 22 | 22 | 23 | 25 | 26 | 24 | Średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty (%) | 76,4% | 73,4% | 79,2% | 76,5% | 76% | 72,6% | 59,3%

Dane o stanie zatrudnienia były dokładnie co roku rzetelnie monitorowane i ściśle rozliczane z uwagi na pomoc publiczną w formie ryczałtu z tytuły zwiększonych kosztów zatrudnienia osób pozbawionych wolności. Podstawą prawną do otrzymania świadczenia jest w aktualnym stanie prawnym rozporządzenie Ministra Sprawiedliwości z dnia 08 czerwca 2021 r. w sprawie Funduszu Aktywizacji Zawodowej Skazanych oraz Rozwoju Przywięziennych Zakładów Pracy (Dz.U. z 2021 r., poz. 1078) wydane na podstawie delegacji ustawowej, tj. art. 8 ust. 4 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności.

Co ważne powyższy stan zatrudnienia jest przedstawiany każdego roku w sprawozdaniu do organu nadzoru, tj. Dyrektora Generalnego Służby Więziennej wykonującego nadzór w imieniu Ministra Sprawiedliwości. Sprawozdanie jest weryfikowane i zatwierdzane przez Dyrektora Generalnego Służby Więziennej oraz jest publikowane w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Tym samym należy zauważyć, że średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w każdym roku podatkowym (w latach 2014-2020) wynosiło co najmniej 50% ogółu zatrudnionych (por. tabela powyżej). Co więcej Wnioskodawca planuje utrzymać w następnych latach co najmniej 50% ogółu zatrudnionych rozumianych jako średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w każdym następnym roku podatkowym.

Jednocześnie Wnioskodawca w latach 2015-2020 składał co roku deklaracje podatkową CIT-8, uiszczając podatek dochodowy od osób prawnych (CIT), nie korzystając z jakichkolwiek zwolnień w podatku C1T, w tym na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności. Ponadto u Wnioskodawcy nie toczyło się żadne postępowanie (kontrola podatkowa, kontrola celno-skarbowa, postępowanie podatkowe) w przedmiocie ww. zwolnienia i żaden organ administracji skarbowej, celno-skarbowej czy podatkowej nie orzekał (nie zajmował stanowiska) w tym przedmiocie.

Pytania

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), tj. w latach 2015-2021 r. Wnioskodawcy (będzie) przysługiwało zwolnienie w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności?

2. Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie (powyższe) oznaczone we wniosku numer 1, tj. przysługiwania zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wynikającego z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności, Wnioskodawca może (jest uprawniony) złożyć korekty deklaracji CIT-8 wykazując nadpłatę do zwrotu w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) za lata 2015-2021?

3. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, tj. w latach następnych (przyszłych) w sytuacji utrzymania co najmniej 50% ogółu zatrudnionych rozumianych jako średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w każdym następnym roku podatkowym Wnioskodawcy będzie przysługiwało zwolnienie w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

W opinii Wnioskodawcy - w zakresie pierwszego ze wskazanych powyżej pytań - w latach 2015-2021 r. Wnioskodawcy przysługiwało zwolnienie w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności.

Ad. 2

W opinii Wnioskodawcy - w zakresie drugiego ze wskazanych powyżej pytań, w konsekwencji stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania pierwszego, Wnioskodawca może (jest uprawniony) złożyć korekty deklaracji CIT-8 wykazując nadpłatę do zwrotu w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) za lata 2015-2021.

Ad. 3

W opinii Wnioskodawcy - w zakresie trzeciego ze wskazanych powyżej pytań, w latach następnych (przyszłych) w sytuacji utrzymania co najmniej 50% ogółu zatrudnionych rozumianych jako średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w każdym następnym roku podatkowym Wnioskodawcy będzie przysługiwało zwolnienie w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności.

Stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę znajduje oparcie w następujących argumentach.

Ad. 1.

Na wstępie należy zauważyć, że podstawą prawną do rozważań i analizy prawnej jest przepis art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności (Dz.U. z 2021 r. poz. 179 - zwana dalej również: „u.o.z.o.p.w.”), który stanowi, że przywięzienne zakłady pracy są zwolnione, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 (nie dotyczy w przedmiotowej sprawie), z podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie i na zasadach określonych w przepisach o tym podatku - jeżeli średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w poprzednim roku podatkowym wynosiło co najmniej 50% ogółu zatrudnionych.

Tytułem wstępu należy wskazać, że pomimo, iż ww. zwolnienie nie jest uregulowane w klasycznej (typowej) ustawie podatkowej to przepis art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności stanowi przepis prawa podatkowego podlegający interpretacji w rozumieniu rozdziału la działu II ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. - zwana dalej również jako: „o.p.”).

W tym względzie należy odnieść się do przepisów Ordynacji podatkowej i bogatej doktryny prawa podatkowego oraz orzecznictwa sądów administracyjnych.

Pojęcie „przepisów prawa podatkowego” zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 2 o.p. jako przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. W ust. 1 art. 3 o.p. ustawodawca wyjaśnia natomiast pojęcie ustaw podatkowych, które obejmuje ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Jednakże w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 o.p. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych (zob. wyrok WSA w Warszawie z 21 listopada 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1737/07; wyroki NSA: z 21 kwietnia 2016 r. o sygn. akt II FSK 1625/14; z 19 maja 2017 r., o sygn. akt I FSK 1407/15; z 10 styczna 2019 r., II FSK 150/17 i II FSK 196/17; z 15 marca 2019 r., II FSK 1186/17; pełna treść orzeczeń dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl - zwana dalej również: „CBOSA”).

Za przyjęciem, że za podstawę wyznaczania przedmiotu interpretacji należy przyjąć definicję zwrotu „przepisy prawa podatkowego” zawartą w art. 3 pkt 2 o.p., opowiada się doktryna - A. Kabat (w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2011, teza 6 do art. 14b, s. 113 i teza 5 do art. 14a, s. 106), wyjaśniając, że oznacza to, iż od dnia 1 stycznia 2007 r. przedmiot interpretacji uległ rozszerzeniu na umowy międzynarodowe o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, dotyczące problematyki podatkowej, aprobując jednak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 61/09, dopuszczający objęcie przedmiotem interpretacji także dyrektyw wspólnotowych - nie wymienionych w art. 3 pkt 2 o.p. jako objętych pojęciem „przepisy prawa podatkowego” - wszelako pod warunkiem ich wystarczającej jasności i bezwarunkowości.

Z kolei R. Mastalski (w: Ordynacja podatkowa. Komentarz 2016, Wrocław 2016, s. 150) wywodzi, że pole interpretacji prawa podatkowego przy wydawaniu interpretacji indywidualnych nie może być ograniczone jedynie do przepisów prawa podatkowego. Odwołując się do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2013 r. sygn. akt 11 FSK 27/12 wskazuje, że organ wydający indywidualną interpretację powinien dokonać analizy stanu faktycznego również przez pryzmat spełnienia przesłanek określonych w przepisach z innego zakresu, niż wyłącznie przepisy prawa podatkowego, ponieważ od nich uzależniona jest możliwość kwalifikacji określonego stanu podatkowo prawnego.

Podobnie przedmiot interpretacji określa J. Brolik (Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010, s. 19 i 42), stwierdzając, że przedmiotem interpretacji mogą być wprawdzie wyłącznie przepisy bądź unormowania materialnego prawa podatkowego, jednak jeżeli w interpretowanych unormowaniach prawa podatkowego uczestniczą pojęcia wynikające z regulacji prawnych innych gałęzi prawa, wówczas podlegają interpretacji o tyle, o ile uczestniczą w interpretowanych unormowaniach podatkowych.

Warto zwrócić uwagę na najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2020 r. sygn. akt I FSK 16/19 (pełna treść orzeczenia dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl - zwana dalej również: „CBOSA”), w którym stwierdził: „Wskazując na nietrafność tego poglądu zauważyć należy, że przytoczony powyżej art. 3 pkt 2 ord. pod. stanowi, że przez przepisy prawa podatkowego należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast ustawami podatkowymi są ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określających podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników, inkasentów, a także następców prawnych i osób trzecich ( art. 3 pkt 1 ord, pod.) (`(...)`)

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wypracowano pogląd, że jeżeli pojęcia z przepisów prawnych innych dziedzin prawa zostały uwzględnione czy wykorzystane w określonych unormowaniach prawa podatkowego, które się do nich bezpośrednio lub w sposób dorozumiany odwołują, to i tak do zobowiązań podatkowych zastosowanie znajdują normy prawa podatkowego, a nie współtworzące je tylko pojęcia zaczerpnięte z pozostałych gałęzi prawa. Norma prawnopodatkowa będzie wówczas zbudowania nie tylko z określonych przepisów ustawy podatkowej, ale i z regulacji prawnych innych dziedzin prawa (por, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 grudnia 2016 r. II FSK 3028/14). Innymi słowy w ugruntowanym już orzecznictwie administracyjnym nie budzi wątpliwości, że interpretacji w rozumieniu rozdziału 1a działu II ord. pod. podlegać będą wszystkie przepisy tworzące konkretną normę prawna, w tym przepisy niepodatkowe, których ocena i wykładnia są niezbędne do zinterpretowania normy prawnopodatkowej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 listopada 2010 r. II FSK 1019/09, z 28 czerwca 2012 r. I FSK 1465/11, z 27 listopada 2013 r. II FSK 27/12, z 14 listopada 2014 r. II FSK 2524/12).”

Puentą niech będzie fragment uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09 (pełna treść orzeczenia dostępna w CBOSA): „Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela argumentację wyrażoną w orzeczeniach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1737/07 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 197/09, zgodnie z którym nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.”

Wracając do regulacji art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności to należy zauważyć, że w doktrynie (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Zwolnienia podmiotowe w podatku dochodowym od osób prawnych, ABC 2019 r.) podkreśla się, że wśród zwolnień podatkowych wyróżnić można zwolnienia podmiotowe, przedmiotowe oraz podmiotowo-przedmiotowe. W przypadku zwolnień podmiotowych od podatku zwolniony jest określony w ustawie podmiot, niezależnie od występujących przedmiotów opodatkowania (np. niezależnie od rodzaju dochodów). Zwolnienia przedmiotowe charakteryzują się tym, że od podatku u wszystkich podatników zwolnione są wyspecyfikowane przedmioty - spośród podlegających opodatkowaniu przedmiotów danego rodzaju - np. określone dochody. Z kolei zwolnienia podmiotowo-przedmiotowe dotyczą tylko wyspecyfikowanego przedmiotu opodatkowania, występującego u określonych podmiotów.

Jak zauważa się w literaturze zwolnienia te najczęściej wprowadzane są ze względów celowościowych - wówczas gdy ustawodawca uważa opodatkowanie danej sytuacji za niecelowe albo gdy poprzez udzielenie zwolnienia podatkowego chce stymulować pewnego rodzaju działalność - albo też ze względów sprawiedliwościowych (jeżeli opodatkowanie danej sytuacji byłoby niesprawiedliwe w sensie społecznym).

Co do zasady kwestie opodatkowania (w tym także zwolnień) osób prawnych reguluje ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2020, poz. 1406 ze zm. - zwana dalej również: „Ustawą o CIT” lub „u.p.d.o.p.”). W doktrynie prawa podatkowego zauważa się, że: Należy jednak pamiętać, iż zwolnienia o charakterze podmiotowym od podatku dochodowego od osób prawnych mogą być wprowadzane także przez inne przepisy. Mając jednakże na uwadze regulacje konstytucyjne trzeba wskazać, że zwolnienia podatkowe o charakterze podmiotowym mogą być wprowadzane tylko przez przepisy rangi ustawowej. (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Zwolnienia podmiotowe w podatku dochodowym od osób prawnych, ABC 2019 r.)

Przechodząc konkretnie do regulacji art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności należy zakwalifikować jako zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe, samoistne, niezależne od ustaw podatkowych, jak np. ustawy o podatku dochodowym od osób prawych.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że w orzecznictwie zwrócono uwagę na powyższe zwolnienie jako samodzielne, niezależne od innych ustaw podatkowych. Stąd warto wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 1311/10 (pełna treść orzeczenia dostępna w CBOSA), w którym stwierdzono, że: „Aby w sposób prawidłowy rozstrzygnąć sporną kwestię, analiza treści powyższych przepisów nie może być rozpatrywana w oderwaniu od brzmienia art. 1a ust. 2 pkt 3 lit. a) u.p.d.o.p. W tym względzie należy zwrócić uwagę, że podatkowa grupa kapitałowa jest uważana za podatnika w rozumieniu u.p.d.o.p. o ile spółki tworzące tę grupę nie korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, które to zwolnienie wynika z innych ustaw. Innymi słowy zwolnienie z podatku nie może mieć swojego źródła w przepisach odrębnych ustaw tj. w ustawach innych niż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Przykładem takich regulacji jest np. art. 38 ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji, restrukturyzacji i prywatyzacji przedsiębiorstwa państwowego „Polskie Koleje Państwowe” (Dz.U. z 2000 r., nr 84, poz. 948 ze zm.) oraz art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności (Dz.U. z 1997 r., nr 123, poz. 777 ze zm.). Należy zwrócić przy tym uwagę, że przepisy znajdujące się w tych aktach prawnych nie mają swoich „odpowiedników” w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Regulacje te w sposób wyłączny i jedyny w systemie prawa, ustanawiają zwolnienie z tego podatku w odniesieniu do podmiotów w nich wskazanych.”

Istotnym jest dodać, że powyższy wyrok WSA w Gdańsku został poddany kontroli instancyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 sierpnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1614/11 i potwierdził stanowisko sądu I instancji.

Mając na uwadze wskazane wyżej dwa zwolnienia a aktach prawnych niemające swoich „odpowiedników” w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych warto zwrócić uwagę na przepisy ustawy z dnia 8 września 2000 r. o komercjalizacji i restrukturyzacji przedsiębiorstwa państwowego „Polskie Koleje Państwowe” (Dz.U. 2021, poz. 146).

Zgodnie z art. art. 38. (Zwolnienie od podatku dochodowego dochodu PKP lub PKP SA z tytułu nieodpłatnego nabycia prawa użytkowania wieczystego oraz zwolnienia z długów wobec Skarbu Państwa) zwalnia się od podatku dochodowego dochód PKP lub PKP SA z tytułu nieodpłatnego nabycia praw majątkowych, o których mowa w art. 34, 37 i art. 37a, oraz zwolnienia z długu, o którym mowa w art. 36.

Wyżej wymienione zwolnienie od podatku dochodowego nie jest kwestionowane ani przez organy podatkowe ani przez orzecznictwo sądów administracyjnych.

Tytułem przykładu można wskazać na wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie interpretacje indywidualne:

- z dnia 18 sierpnia 2010r. nr IPPB3/423-316/10-2/JG

- z dnia 31 października 2013 r. nr IPPB3/423-316/10-8/13/S/EŻ.

(treść dostępna w bazie SIP - https://sip.mf.gov.pl/).

Także orzecznictwo sądowe można wskazać w tym względzie, na wyroki:

- z dnia 16 czerwca 2011 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt. III SA/Wa 3120/10;

- z dnia 20 czerwca 2013 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrokiem sygn. akt II FSK 2224/11.

(treść orzeczeń dostępna w CBOSA).

Jak wskazano już wcześniej zwolnienia podatkowe najczęściej wprowadzane są ze względów celowościowych - wówczas gdy ustawodawca uważa opodatkowanie danej sytuacji za niecelowe albo gdy poprzez udzielenie zwolnienia podatkowego chce stymulować pewnego rodzaju działalność - albo też ze względów sprawiedliwościowych (jeżeli opodatkowanie danej sytuacji byłoby niesprawiedliwe w sensie społecznym).

Na ratio legis zwolnienia wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności zwrócił już wiele lat temu Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 16 stycznia 2001 r. sygn. akt III SA 2831/99 (pełna treść orzeczenia dostępna w CBOSA): „Nie można zatem nie podzielić poglądu wyrażonego w zaskarżonej decyzji, że nie odprowadzając należnych kwot do budżetu, Przedsiębiorstwo potraktowało te kwoty jako swego rodzaju nieoprocentowany kredyt z budżetu. Mieć trzeba także na względzie, że ustawodawca dostrzegając oczywiste trudności w działaniu przywięziennych zakładów pracy zagwarantował im szereg zwolnień podatkowych określonych w art. 6 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności (Dz.U. nr 123 poz. 777). Należy stwierdzić, że wydanie decyzji o rozłożeniu na raty zaległości podatkowej powoduje obowiązek ustalenia opłaty prolongacyjnej w wysokości 50 procent stawki odsetek za zwłokę. Taką regulację zawierają przepisy art. 57 Ordynacji. Przepisy te dotyczą także płatników, co wynika z art. 57 par. 8 tej ustawy.”

Na specyfikę funkcjonowania oraz misji przywięziennych zakładów pracy zwraca się powszechnie w doktrynie prawa, tytułem przykładu można wskazać na W. Kotowskiego, który zauważył, że bardzo ważna i równocześnie słuszna jest decyzja ustawodawcza o stwarzaniu możliwych do realizacji warunków do pracy skazanych, którzy wykonują karę pozbawienia wolności. System ten niewątpliwie ułatwia resocjalizację więźniów.

Praktyka wskazuje, że całkowita izolacja - poza negatywnym wpływem na psychikę skazanego - równocześnie sprzyja powrotności do przestępstwa. Wiadomo, że praca osób odbywających karę pozbawienia wolności w zwykłych zakładach pracy jest niemożliwa, chociażby ze względu na uciążliwości związane z konwojowaniem skazanego oraz zapewnieniem bezpieczeństwa innym osobom zatrudnionym w danym zakładzie pracy, a także pracodawcy, w przypadku którego chodzi również o gwarancję rzetelności w wykonywaniu pracy. Dlatego też ustawodawca zdecydował o unormowaniu umożliwiającym tworzenie przywięziennych zakładów pracy (W. Kotowski, Zatrudnianie osób pozbawionych wolności, LexisNexis 2013 r.).

Jedynie na marginesie należy także zauważyć, że ustawodawca w przeszłości widział również potrzebę aby dla przywięziennych zakładów pracy zaniechać pobór podatku od towarów i usług (VAT).

I tak Zarządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 1995 r. w sprawie zaniechania poboru podatku od towarów i usług od niektórych warsztatów szkolnych oraz przywięziennych zakładów pracy (M.P. z 1995 r. Nr 67, poz. 755 ze zm.) Minister Finansów zaniechał poboru podatku od towarów i usług, przypadającego od:

1. warsztatów szkolnych szkół zawodowych, warsztatów szkolnych zakładów opiekuńczo-

wychowawczych i warsztatów szkoleniowych zakładów doskonalenia zawodowego,

2. warsztatów szkolnych prowadzonych w formie gospodarstw pomocniczych przy zakładach poprawczych i schroniskach dla nieletnich,

3. przywięziennych zakładów pracy, przywięziennych przedsiębiorstw i przywięziennych gospodarstw pomocniczych.

Powyższa regulacja weszła w życiu w dniu 1 stycznia 1996 r. natomiast wygasła w dniu 31 grudnia 1999 r. Jak widać prawodawca widział potrzebę zwolnienia nie tylko w zakresie podatku CIT i innych należności niepodatkowych publiczno-prawnych zawartych w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności ale także czasowo zaniechał poboru podatku VAT.

W tym miejscu należy także wskazać na regulacje prawne zawarte w ustawie z dnia 31 stycznia 1989 r. o gospodarce finansowej przedsiębiorstw państwowych, gdzie zgodnie z art. 12 ust. 1 przedsiębiorstwa są obowiązane do dokonywania wpłat z zysku po opodatkowaniu podatkiem dochodowym na rzecz budżetu państwa. Przy czym odstępstwo od tej zasady znajduje się w art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o gospodarce finansowej przedsiębiorstw państwowych stanowi, że z wpłat, o których mowa w ust. 1, zwolnione są przedsiębiorstwa działające przy zakładach karnych i aresztach śledczych podległe Ministrowi Sprawiedliwości.

Wobec powyższego należy zauważyć, że państwowe przedsiębiorstwa przywięzienne (działające przy zakładach karnych i aresztach śledczych) podlegające nadzorowi (podległe) Ministrowi Sprawiedliwości uzyskały od ustawodawcy szereg zwolnień i wyłączeń z uwagi na specyfikę działania i cel powołania tych przedsiębiorstw.

Ponownie wracając do treści art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności, który stanowi, że przywięzienne zakłady pracy są zwolnione, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 (nie dotyczy w przedmiotowej sprawie), z podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie i na zasadach określonych w przepisach o tym podatku - jeżeli średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w poprzednim roku podatkowym wynosiło co najmniej 50% ogółu zatrudnionych.

Zatem zwolnienie przysługuje z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności jeśli są spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. Zwolnienie przysługuje przywięziennym zakładom pracy;

2. Zwolnienie przysługuje z podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie i na zasadach określonych w przepisach o tym podatku;

3. Zwolnienie przysługuje jeżeli średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w poprzednim roku podatkowym wynosiło co najmniej 50% ogółu zatrudnionych.

(1) Bezspornym jest, że Wnioskodawca jest państwowym przedsiębiorstwem funkcjonującym jako przywięzienny zakład pracy - Wnioskodawca prowadzi swoją działalność gospodarczą na terenie Zakładu Karnego, którą to działalność prowadzi w celu tworzenia warunków do zatrudniania osób pozbawionych wolności.

(2) Wnioskodawca jako państwowa osoba prawna podlega opodatkowaniu zgodnie z ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym Wnioskodawca zgodnie z ww. ustawą rozpoznaje przychody i koszty podatkowe. Podstawą opodatkowania jest suma dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu uzyskanego z innych źródeł przychodów (art. 7 ust. 1 ustawy o CIT).

Zatem w sytuacji nadwyżki przychodów nad kosztami podatkowymi powstaje dochód - zgodnie z wszelkimi zasadami wynikającymi ustawy o CIT, może podlegać zwolnieniu w myśl art. 6 ust. 1 pkt 1) ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności.

(3) Zwolnienie dochodu przysługuje Wnioskodawcy jeżeli średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w poprzednim roku podatkowym wynosiło co najmniej 50% ogółu zatrudnionych. Jak wynika z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w każdym poprzednim roku podatkowym w latach podatkowych 2015-2021, czyli poprzednie lata to 2014-2020, Wnioskodawca posiadał średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty co najmniej 50% ogółu zatrudnionych. Jak wynika ustawodawca pozwala na zwolnienie z podatku CIT jeśli przywięzienny zakład pracy zatrudnia osoby pozbawione wolności (osadzonych) dając tym wyraz prymat do zatrudniania osoby pozbawione wolności.

Ma to oczywiście głęboki cel społeczny, tj. przywięzienny zakład pracy zatrudnia osoby pozbawione wolności w celu resocjalizacji poprzez pozytywne oddziaływanie pracy. Jednocześnie jak wynika z cytowanego wcześniej orzecznictwa sądowego prawodawca dostrzegł problemy takich zakładów, czemu dał wyraz w takim zwolnieniu i takiej przesłance zatrudnienia osób pozbawionych wolności.

Warto jednocześnie wskazać, że w doktrynie podkreśla się, że oprócz głębokiego celu społecznego, uzasadnieniem tego rodzaju zwolnień jest - poprzez swego rodzaju „zachęcanie” przedsiębiorstw - utrzymanie mocy produkcyjnej (zob. B. Kazimierz, Komercjalizacja przedsiębiorstw państwowych, Zakamycze 2003).

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz powyższe rozważania poparte poglądami doktryny prawa, w tym prawa podatkowego oraz orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, w latach 2015-2020 r. Wnioskodawcy przysługiwało zwolnienie w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności ponieważ spełnił wszystkie przesłanki, tj.:

1. Był i jest przywięziennym zakładem pracy;

2. Osiągnął w latach 2015-2020 dochód rozumiany jako nadwyżka przychodów nad kosztami zgodnie zasadami wynikającymi z ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych i z tego tytułu zapłacił podatek dochodowym od osób prawnych (CIT) na podstawie złożonych deklaracji CIT-8 za ww. lata;

3. średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w latach 2015-2021 (poprzednim roku podatkowym) wynosiło co najmniej 50% ogółu zatrudnionych.

Dodatkowo należy wskazać, że konsekwencją zwolnienie wynikającego z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych jest fakt, że ustawodawca przewidział obowiązek wpłaty odpowiedniej części środków na Fundusz Aktywizacji Zawodowej Skazanych oraz Rozwoju Przywięziennych Zakładów Pracy.

Zgodnie bowiem z art. 6a ust. 3 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności Przychodami Funduszu Aktywizacji są wpłaty przywięziennych zakładów pracy, w wysokości co najmniej 25% środków uzyskanych z tytułu zwolnień określonych w art. 6 ust. 1 i 2.

Zatem ustawodawca kompleksowo uregulował kwestię (tzw. „domknięty sposób”) zwolnienia przywięziennych zakładów pracy w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) w tej mierze, że 1/4 (25%) część tych należności jakie należałoby uiścić na rzecz fiskusa podlega wpłacie Fundusz Aktywizacji Zawodowej Skazanych oraz Rozwoju Przywięziennych Zakładów Pracy i w przypadku zwrotu tych środków za lata 2015-2021 Wnioskodawca zobowiązany będzie do wpłaty na rzecz ww. funduszu. Analogicznie sytuacja będzie miała miejsce co do lat przyszłych (zdarzenie przyszłe opisane we wniosku).

Ad. 2.

Mając na uwadze stanowisko zawarte odnośnie pytania oznaczonego we wniosku jako numer 1, tj., że w opinii Wnioskodawcy w latach 2015-2021 r. Wnioskodawcy przysługiwało zwolnienie w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności dodając, że Wnioskodawca składał deklaracje CIT-8 w tych latach oraz płacił podatek CIT wobec tego jest uprawniony do złożenia korekt deklaracji CIT-8 za lata 2015-2020 oraz także po złożeniu deklaracji CIT-8 za 2021 r. - wykazując zwrot zapłaconego podatku CIT.

Podstawa prawna takiego stanowiska wynika z art. 81 § 1 o.p., jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 o.p.). W obecnym stanie prawnym nie jest nawet konieczne aby przy korekcie deklaracji dołączać pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty.

Ponadto należy zauważyć, że w myśl art. 75 § 4 o.p. jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę. W takim przypadku korekta wywołuje skutki prawne.

Tym samym wystarczającym jest aby Wnioskodawca złożył korekty deklaracji CIT-8 wykazując nadpłatę do zwrotu w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) za lata 2015-2020. Takie też jest jednoznaczne stanowisko organów podatkowych i orzecznictwa sądowego.

Jedynie tytułem przykładu można wskazać na uzasadnienie (tezę) wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 3249/13 (pełna treść orzeczenia dostępna w CBOSA), gdzie orzekł: ,,Jeżeli organ podatkowy nie kwestionuje prawidłowości skorygowanej deklaracji, to wówczas za nieuprawnione należy uznać wzywanie podatnika do składania wniosku o stwierdzenie nadpłaty wszczynającego postępowanie w tej sprawie. W takiej bowiem sytuacji ustawodawca zobowiązał organ podatkowy do zwrotu nadpłaty, bez wydawania decyzji stwierdzającej nadpłatę (art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej).”

Ad. 3.

W opinii Wnioskodawcy biorąc pod uwagę - w zakresie trzeciego ze wskazanych powyżej pytań, w latach następnych (przyszłych) w sytuacji utrzymania co najmniej 50% ogółu zatrudnionych rozumianych jako średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w każdym następnym roku podatkowym Wnioskodawcy będzie przysługiwało zwolnienie w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności.

Argumentacja faktyczna i prawna jest analogiczna jak w stanowisku do pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 i tym samym zbędę jest powielanie tej argumentacji

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Wnioskodawca posiada status przywięziennego zakładu pracy i działa głównie w oparciu o ustawę z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności (Dz.U. z 2021 r., poz. 179 ze zm .).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy,

w celu tworzenia warunków do zatrudniania osób pozbawionych wolności oraz prowadzenia działalności gospodarczej mogą być tworzone przy zakładach karnych przywięzienne zakłady pracy.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności,

przywięzienny zakład pracy może być utworzony i prowadzony jako:

1. przedsiębiorstwo państwowe;

2. spółka akcyjna lub spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Skarb Państwa lub państwowa osoba prawna ma więcej niż 50% udziałów albo akcji;

3. (uchylony);

4. instytucja gospodarki budżetowej.

Osoby pozbawione wolności stanowią co najmniej 20% ogółu zatrudnionych w przywięziennym zakładzie pracy

(art. 3 ust. 3 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności).

Stosownie do postanowień art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności,

przywięzienne zakłady pracy są zwolnione, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, z podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie i na zasadach określonych w przepisach o tym podatku - jeżeli średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w poprzednim roku podatkowym wynosiło co najmniej 50% ogółu zatrudnionych

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe zwolnienie jest samodzielne i niezależne od innych ustaw podatkowych. W celu potwierdzenia prawidłowości takiego stanowiska wnioskodawca wskazał przykładowo na uzasadnienie wyroków WSA w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 1311/10 i NSA sygn. akt II FSK 1614/11. We wskazanych orzeczeniach przedmiotem analizy była m. in. sprawa zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie art. 12 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U.1994.123.600), który to przepis w zakresie zasad stosowania zwolnienia odsyłał do przepisów ustaw podatkowych PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) i CIT. WSA powołując się tytułem przykładu m. in na art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności stwierdził, że przepisy znajdujące się w tym akcie prawnym nie mają swoich odpowiedników w ustawie o CIT, a zatem w sposób wyłączny i jedyny w systemie prawa, ustanawiają zwolnienie z tego podatku w odniesieniu do podmiotów w nich wskazanych.

Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. dalej „ustawa o CIT”) istotnie nie przewiduje (i w latach 2015-2020 również nie przewidywała) zwolnienia podatkowego w odniesieniu do przywięziennych zakładów pracy. Jednakże przepis art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności nie może być uznany za wyłączną i samodzielną podstawę tego zwolnienia, ponieważ jednoznacznie wskazuje, że zarówno zakres jak i zasady jego stosowania powinny być określone w przepisach ustawy o CIT.

Z uzasadnienia wyroku NSA sygn. akt II FSK 1614/11, na który również powołuje się podatnik wynika, że jeżeli przepis ustawy wskazuje ogólnie na możliwość zwolnienia przedmiotowego, a w zakresie przesłanek tego zwolnienia odsyła do przepisów ustaw podatkowych – wskazując, że zwolnienie udzielane jest na zasadach określonych w przepisach ustaw podatkowych, zwolnienie to ma swoje źródło w ustawie podatkowej i nie jest zwolnieniem udzielanym na podstawie przepisów odrębnych.

Podkreślić należy również, że ustawa o CIT do końca 2004 r. regulowała zwolnienie podatkowe dla przywięziennych zakładów pracy.

Zgodnie z obowiązującym wówczas art. 17 ust. 1 pkt 29

wolne od podatku były dochody przywięziennych zakładów pracy, o których mowa w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności (Dz.U. nr 123, poz. 777), w tej części, od której co najmniej 25% równowartości należnego od nich podatku dochodowego miało zostać przekazane na Scentralizowany Fundusz Rozwoju Centralnego Zarządu Służby Więziennej, wymieniony w tej ustawie, a w przypadku gospodarstw pomocniczych przy zakładach karnych będących przywięziennymi zakładami pracy – na środki specjalne Centralnego Zarządu Służby Więziennej, w terminach określonych dla wpłat tego podatku.

Powyższy przepis został jednak uchylony ustawą z 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym), tj. w latach 2015-2021 r. i w latach następnych (w sytuacji utrzymania co najmniej 50% ogółu zatrudnionych rozumianych jako średnioroczne zatrudnienie osób pozbawionych wolności w przeliczeniu na pełne etaty w poprzednim roku podatkowym) Wnioskodawcy (będzie) przysługiwało zwolnienie w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) wynikające z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o zatrudnianiu osób pozbawionych wolności należy uznać za nieprawidłowe.

W konsekwencji bezprzedmiotowa jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, które dotyczy możliwości skorygowania deklaracji CIT-8 za lata 2015-2021 w sytuacji pozytywnej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku Nr 1.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`), ul. (`(...)`), (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.)