0111-KDIB1-3.4010.512.2021.1.BM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 października 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem e-puap tego samego dnia), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

· działalność Wnioskodawcy w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych),

· czy Wnioskodawca będzie mógł używać stawki 5% od dochodu ze sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Spółkę.

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 października 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

· działalność Wnioskodawcy w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT,

· czy Wnioskodawca będzie mógł używać stawki 5% od dochodu ze sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Spółkę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego w rozumieniu ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.).

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym polskim i ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej.

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.02.Z). Inne kody PKD, które określają przedmiot pozostałej działalności przedsiębiorcy to: 74.90.Z, 63.99.Z, 62.01.Z, 46.51.Z, 47.41.Z, 62.03.Z oraz 78.10.Z.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółki, dokonywane jest tworzenie nowych lub ulepszonych produktów w zakresie informatyki i programowania, tworzenie zaawansowanych technologii i rozwiązań, które po zakończeniu prac będą wykorzystywane w działalności kontrahenta. Obszar prowadzonych działań koncentruje się w głównej mierze na wytworzeniu nowego lub znacznie ulepszonego rozwiązania w zakresie oprogramowania komputerowego.

Spółka realizuje zlecone przez kontrahenta prace za pośrednictwem programistów (dalej również: „programiści” oraz „personel”), połączonych w zespoły programistyczne bądź działających samodzielnie. W personelu świadczący usługi na rzecz Spółki wyodrębnić można osoby fizyczne zatrudnione w oparciu o umowę o pracę (w rozumieniu ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy - Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.), umowę o współpracę (pot. B2B) oraz inne umowy cywilnoprawne, w których ramach mieszczą się umowy o świadczenie usług, zlecenie oraz umowa o dzieło.

Prace podejmowane przez Wnioskodawcę dokonywane są w ramach wyodrębnionej struktury organizacyjnej Spółki. Do działu, który należy szczególnie wyodrębnić w prowadzeniu czynności związanych z opracowywaniem nowych innowacyjnych produktów i koncepcji, należy Delivery. W ujęciu ogólnym odpowiada za dostarczenie projektów, usługi i produktów zleconych przez kontrahenta Wnioskodawcy w ramach jego koncepcji i zapotrzebowania. Role poszczególnych członków personelu podzielone są na określone zadania oraz czynności, mające na celu zapewnić w pełni wykwalifikowaną i bezpieczną obsługę. Wśród pracowników możemy wyróżnić:

- Właściciela/Kierownika projektu - w ogólnym ujęciu jest to osoba odpowiedzialna za cały proces decyzyjny, organizację pracy oraz zarządzanie personelem przydzielonym do projektu; w swojej działalności odpowiedzialny jest za dostarczenie finalnej wersji produktu z uwzględnieniem ustalonego zakresu, harmonogramu i budżetu projektu;

- Analityk - do czynności zleconych temu członkowi personelu należy przede wszystkim zbieranie, gromadzenie oraz analiza wymagań kontrahenta, określenie wizji końcowego produktu, szerokie wsparcie zespołu developerów (programistów), nadzorowanie i przeprowadzenie testów rozwiązania;

- Architekt - obowiązkiem wiodącym tej grupy wykonującej produkt jest stworzenie i nadzór nad architekturą rozwiązania (HLD i LLD); zarządzaniem konfiguracją i utrzymaniem środowiska pracy (infrastruktury programu komputerowego lub jego części);

- Konsultant/Programista - personel odpowiedzialny za realizację projektu oraz wykonanie prac deweloperskich; są to osoby współpracujące, których zadaniem jest budowa (stworzenie, wykreowanie) aplikacji bądź programu komputerowego za pośrednictwem obranego języka programowania oraz dedykowanych narzędzi aplikacyjnych.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach struktury organizacyjnej Spółki występują również dodatkowe działy, mające na celu budowanie kultury organizacyjnej przedsiębiorstwa, zapewnienie obsługi administracyjnej i prawnej, wsparcie infrastruktury i narzędzi firmowych, obsługę finansową, czy generowanie nowej sprzedaży wraz z rozwijaniem obecnej.

Personel spółki, w ramach przydzielenia do określonych zespołów, które wymienione zostały we wniosku, bądź osobiście, wykonuje prace zlecone przez kontrahenta Spółki - w zakresie wskazanym przez Spółkę. Programiści wykonujący czynności zlecone przez Spółkę charakteryzują się dużą starannością oraz znajomością rozmaitych języków programowania; posiadają wiedzę popartą doświadczeniem w dziedzinie tworzenia programów komputerowych, aplikacji mobilnych, modułów, narzędzi, technologii oraz platform. Spółka zlecając wskazanym wyżej osobom lub podmiotom poszczególne zadania - rozłożone w czasie na określone etapy, zawiadamia o niezbędnych zaleceniach, wyznacza konkretne wytyczne, bądź określone specyfikacje techniczne czy merytoryczne. W dalszej kolejności, Spółka za pomocą dostępnych metod (spotkania, konferencje, posiedzenia online, repozytoria kodu) weryfikuje każdy etap wykonanych pod kątem realizacji wytycznych oraz nakreślonych wyników założeń funkcjonalnych wytwarzanego produktu i czynników biznesowych.

W ramach prac, na podstawie zawieranych umów biznesowych z Wnioskodawcą, ogół autorskich praw majątkowych wytworzonych przez Wnioskodawcę, przechodzi na jego kontrahenta - zleceniodawcę projektu aplikacji, technologii, programu. Dobra niematerialne, będące utworami i podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062), z momentem ich wytworzenia stają się każdorazowo przedmiotem własności kontrahenta, nie są mu udostępniane na podstawie licencji. Własność ta jest pełna, nieodwołalna oraz uprawniająca do rozporządzania prawem na wszelkich polach eksploatacji jak właściciel, w szczególności na wszelkich polach eksploatacji w zakresie: prawa do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, w tym wprowadzanie, wyświetlanie, stosowanie, przekazywanie i przechowywanie programu komputerowego; tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym; rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii; wprowadzenia do pamięci komputera i sieci multimedialnych.

Powyżej wskazane przeniesienie własności programu komputerowego na kontrahenta, skutkujące jednoznacznym przeniesieniem praw majątkowych do tego produktu na podstawie warunków umowy jest odpłatne. Za wykonane usługi we wskazanym przez klienta zakresie, Spółka otrzymuje umówione wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych (sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej).

Ryzyko za rezultat prac oraz czynności wykonywane w ramach powstałego zlecenia spoczywają na Wnioskodawcy. W tym zakresie jest on również świadom możliwości wystąpienia niepowodzenia, a w szczególności możliwość zaistnienia zdarzeń niezależnych od działającego, a które odbierają mu, zupełnie lub częściowo skuteczność i ekonomiczność; ogólnie określoną jako ryzyko w obrocie gospodarczym.

Zgodnie z przedmiotem działalności Spółki, usługi przez nią oferowane opierają się o tworzenie oprogramowania i jego części. Wnioskodawca każdorazowo staje się twórcą wytworzonego oprogramowania w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Wnioskodawca tworzy, ulepsza oraz rozwija oprogramowanie komputerowe, a w następnej kolejności na podstawie umowy przenosi za wynagrodzeniem całość praw autorskich.

Działania wskazane powyżej - dotyczące ulepszania oraz modyfikacji oprogramowania - zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności programu. Wykonywane prace programistyczne cechują się powstaniem innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane dla klienta obszary działalności.

Wśród zrealizowanych a zarazem przykładowych, ujawnionych na stronie internetowej Spółki projektów, wyróżnić można m.in.:

- Analizę i monitoring czasu pracy - przedsiębiorstwo zintegrowało system dostępu do budynku i systemy bezpieczeństwa w celu dostarczenia raportów prezentujących statystyki czasu pracy. Projekt oraz jego założenia oparte są na technologii (…) i (…) z wykorzystaniem podejścia (…) pozwalającego na analizę danych pracowników bezpośrednio raportujących do użytkownika systemu.

- Analizie kosztów IT - dostarczyli kompleksowe rozwiązanie obejmujące model danych biznesowych oparty na (…) i system budżetowy z dedykowanymi formułami kontrolującymi, funkcjami raportowania eksploracji danych i raportami mobilnymi opartymi na (…). Program dostarcza comiesięczny raport dot. budżetu firmy.

- Analizie kosztów przedsiębiorstwa - zapewnienie zintegrowanego modelu danych z różnych obszarów (rzeczywisty, saldo) z SAP i systemu budżetowania, Zminimalizowanie ilości danych przetwarzanych w Excelu, skrócenie i zautomatyzowanie analizy kontrolingowej, stworzenie systemu raportowania dla kadry zarządzającej.

- Analiza sprzedaży - dostarczenie kontrahentowi szczegółowego modelu danych sprzedażowych oparty na hurtowni (…) z funkcjami, dodatkowo rozszerzone o raportowanie analityczne w połączeniu z raportowaniem mobilnym.

- Analiza wykorzystania usług chmurowych i biling wewnętrzny - przedsiębiorstwo stworzyło rozwiązanie analityczne, które dostarcza informacji o użytkowaniu i fakturowaniu dla działów IT, Kontrolingu i użytkowników końcowych w środowisku wielu krajów. Użytkownicy biznesowi wykorzystujący zasoby w chmurze mogą monitorować wydatki w chmurze, analizować wykorzystanie zasobów i optymalizować koszty. Rozwiązanie zapewnia zdefiniowany zestaw raportów i umożliwia użytkownikom końcowym tworzenie nowych raportów za pomocą usługi (…). Ujednolicony, generyczny model analityczny przetwarzający dane z systemów źródłowych wielu, różnych dostawców bazuje na usługach (…) lub (…).

- (…) - raportowanie procesów produkcyjnych - rozwiązanie raportowe integrujące systemy monitorowania suszenia transformatora przemysłowego z zestawem dedykowanych raportów.

- Raportowanie i monitoring ekspozycji walutowej - są to rozwiązania analityczne i raportowe prezentujące bieżący poziom ekspozycji walutowej w firmie. Dane z (…) oraz centralnego systemu hedgingowego integrowane są w dedykowanej warstwie integracyjnej na podstawie której, zbudowany jest model analityczny przy użyciu narzędzi (…).

- Śledzenie i realizacja planu produkcji - Wnioskodawca dostarczył dedykowaną aplikację .NET, która w pełni zautomatyzowała repozytorium zamówień z historycznym widokiem danych i raportami.

- Wykrywanie i monitorowanie anomalii podatkowych - jest to stworzenie procesu integracji i analizy danych dla działów finansowych w 15 krajach w celu audytu procesów i dokumentów VAT (podatek od towarów i usług).

Wśród przykładowych, uogólnionych obszarów prowadzonych w ramach Spółki prac, można wyróżnić przede wszystkim:

- opracowywanie nowych, ulepszonych lub zmienionych produktów, systemów, funkcjonalności oraz rozwiązań w zakresie produktów informatycznych poprzez wykorzystanie innowacyjnych technologii,

- tworzenie prototypowych i demonstracyjnych rozwiązań informatycznych (programistycznych),

- tworzenie rozwiązań prototypowych stanowiących części składowe złożonych systemów i ich testowanie w ramach opracowanej metodyki,

- rozwój nowych narzędzi i elementów produktów do wykorzystania w produktach oferowanych przez firmy klientom lub też do dalszego rozwoju produktów firmy,

- analizę możliwości rozwoju produktów pod kątem obecnych rozwiązań technologicznych,

- usprawnienie i modernizacja środowiska IT klienta w zakresie wytworzonego produktu,

- usprawnienie i automatyzacja systemu zarządzania pracami zespołu pracowników klienta, analizie prac produkcyjnych i raportowania przemysłowego,

- wprowadzenie nowego, znacząco usprawnionego silnika integracji z systemami zewnętrznymi istniejącymi na urządzeniach klienta,

- usprawnienie architektury systemowej poprzez zbalansowanie obciążeń aplikacji, środowiska i serwerów,

- opracowanie nowych funkcjonalności dla programów użytkowych,

- opracowanie nowych algorytmów, skryptów, struktur i architektury,

- rozwój oprogramowania i jego demonstracje,

- testowanie i walidacja oprogramowania w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania,

- opracowanie nowych narzędzi, platform i aplikacji,

- udoskonalanie możliwości integracji pomiędzy oprogramowaniem,

- wprowadzenie udoskonaleń do istniejących produktów.

Prace zlecone przez Wnioskodawcę a wykonywane przez Personel prowadzą do powstania autorskiego prawa do programu komputerowego stanowiącego kwalifikowane prawo IP, które to podlega ochronie na podstawie przepisów art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Jak wskazywano już we wniosku, przedmiotowe prace dotyczą nie tylko tworzenia innowacyjnych programów komputerowych oraz ich części, ale również prace obejmują ich ulepszenie, bądź poddanie znacznej modyfikacji. Działalność w branży informatycznej, szczególnie w zakresie oprogramowania dotyczy między innymi konieczności stałego rozwijania oraz ulepszania oprogramowania - przez wzgląd na zapotrzebowanie klientów, usługodawców, regulacje prawne czy wynalezienie nowych i unikalnych rozwiązań w zakresie bezpieczeństwa aplikacji. Wobec przedstawionego stanu faktycznego, ulepszanie oraz modyfikacja oprogramowania prowadzi bezpośrednio do powstania jego części, które to również podlega ochronie na podst. art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe, w ramach których wyodrębniona jest osobna ewidencja. Realizowana jest ona na bieżąco, w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie wartości przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów o których mowa w art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, a bardziej precyzyjnie, prowadzi odrębną ewidencję, w której zawiera następujące informacje oraz dane:

- wyodrębnia każde z kwalifikowanych praw własności intelektualnej,

- zapewnia ustalenie wartości przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na wyodrębnione kwalifikowane prawa własności intelektualnej (oprogramowania lub ich części),

- wyodrębnia koszty, które ustala jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru określonego w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,

- w przypadku obrotu dokonywanego na podstawie wielu kwalifikowanych praw własności intelektualnej - pozwala na ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw,

- zawiera zapisy w prowadzonej ewidencji rachunkowej sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do Oprogramowania lub usługi.

Spółka prowadząca działalność gospodarczą, o której mowa na wstępie niniejszego stanu faktycznego, niewątpliwie realizuje prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań, w oparciu o systematyczność. Cechy, którymi Wnioskodawca może scharakteryzować swoją działalność w zakresie tworzenia nowych zastosowań, a które w ramach przyjętej metodyki systematycznego podejmowania prac muszą zostać podjęte, by zapewnić stały efekt wykonywanych prac to: planowość, metodyczność, uporządkowanie w kontekście pracy (bez uwzględnienia elementu schematyczności), terminowość, celowość zamierzonych efektów. Mając na szczególnym względzie status podmiotów z jakimi współpracuje Wnioskodawca - wytwarzane oprogramowanie lub jego części każdorazowo cechuje unikalność produktu, czyli wskazanie, że zastosowanie techniki wytworzenia nie miały miejsca w ramach przedsiębiorstwa. Oprogramowanie stworzone na rzecz kontrahentów, powoduje stworzenie zupełnie nowych funkcjonalności.

Twórczą działalność Wnioskodawcy odnosić należy nie do praktyki gospodarczej sensu largo, a do praktyki gospodarczej danego podmiotu, jak wskazano w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącym preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX. Wobec czego Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, na rzecz danego kontrahenta opracowuje nowe i ulepsza istniejące już funkcjonalności i czyni to z wykorzystaniem aktualnie posiadanej wiedzy i umiejętności, ale niekoniecznie tworzy innowacyjne rozwiązania w skali światowej - gdyż nie weryfikuje tego w takiej skali.

W tym miejscu należy podkreślić, iż Wnioskodawca nie świadczy usług polegających na wprowadzaniu okresowych i rutynowych zmian do tworzonego oprogramowania, jednak w razie wystąpienia błędów lub usterek w powstałym na podstawie umowy z kontrahentem oprogramowaniu, Wnioskodawca odpowiedzialny jest za naprawienie tych błędów i zdanie produktów odpowiadających pierwotnym wymaganiom danego kontrahenta.

Należy podkreślić ponownie, jak wskazano we wstępnej części stanu faktycznego, że w związku z tak wykonywaną działalnością Wnioskodawca ponosi wysokie ryzyko gospodarcze zarówno w kontekście odpowiedzialności za jakość i ewentualne wady świadczonych usług, jak i stałych zmian Kontrahentów - podmiotowo oraz ich przedmiotowej działalności, niepewności efektu i metod dojścia do umówionego rezultatu. W ekonomii definiuje się ryzyko jako możliwość wystąpienia wyników odmiennych od założonych celów. Zgodnie z tą definicją, działalność Wnioskodawcy jest obarczona ryzykiem gospodarczym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest prawidłowa to czy Wnioskodawca będzie mógł używać stawki 5% od dochodu ze sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Wykonywana przez niego działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

2. Będzie on mógł używać stawki 5% od dochodu ze sprzedaży praw autorskich na stworzone i rozwijane przez Spółkę oprogramowanie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

1. Wskazane i szczegółowo opisane w stanie faktycznym prace wykonywane przez Wnioskodawcę, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowego zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, zgodnie z którym jest to działalność twórcza obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r.: „Mimo możliwości prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej tylko w odniesieniu do badań naukowych albo tylko wobec prac rozwojowych, badania naukowe, jak i prace rozwojowe muszą spełniać kryteria „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Wynika to wprost z konstrukcji definicji działalności badawczo-rozwojowej, która to posługuje się ww. kryteriami zarówno wobec badań naukowych, jak i prac rozwojowych.”. Spółka, pozostając w zgodności z przedstawionym stanem faktycznym, uzyskuje jej zdaniem swoiste potwierdzenie realizacji prac w kontekście B+R.

Ustawą z dnia 3 lipca 2018 r. - Przepisy wprowadzające ustawę Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1669) znowelizowano definicję „badań naukowych” oraz „prac rozwojowych” stanowiących łącznie „działalność badawczo-rozwojową” w myśl art. 4a pkt 26 ustawy o CIT - w zw. z przepisami art. 4a pkt 27 oraz 28.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami, mówiąc o:

a) badaniach naukowych - oznacza to:

- badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

- badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

b) pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Przytoczone przepisy nie zostały doprecyzowane przez ustawodawcę na gruncie ustawy podatkowej, jednak zdecydował się on na odesłanie do regulacji prawnych w tym zakresie na kanwie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.).

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce „badania naukowe” obejmują:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W odniesieniu do regulacji zawartych w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, w brzmieniu po nowelizacji ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, pojęcie „prace rozwojowe” oznacza działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na szczególnym względzie przytoczone ramy prawne, które dotyczą przedmiotowego wniosku, o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej można mówić, gdy realizowane prace spełniają następujące cechy:

- mają charakter twórczy,

- są prowadzone w sposób systematyczny,

- zostały bądź są realizowane w określonym celu - zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań,

- obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe.

Pojęcie „twórczy” zgodnie z definicją słownikową oznacza - mający na celu tworzenie; będący wynikiem tworzenia. Zaś „tworzyć” - powodować powstawanie czegoś. Można zatem uznać, że działalność podejmowana przez podatnika musi mieć na celu opracowanie, wytworzenie, skonstruowanie czegoś. Ustawa nie precyzuje co ma być wynikiem owego procesu twórczego. Można zatem przyjąć, że może to być przykładowo produkt, materiał, usługa, narzędzie czy też program. Ponadto, wśród synonimów terminu „twórczy” można wymienić takie przymiotniki jak: „kreatywny” czy „konstruktywny”.

Aprobując powyższe stanowisko, Spółka podkreśla, że jej działalność w obrocie gospodarczym, w zakresie wskazanym w stanie faktycznym, ma charakter twórczy/innowacyjny, gdyż jest nakierowana na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych narzędzi, programów komputerowych (również: oprogramowania, technologii, kodów, algorytmów - lub ich części, podlegających ochronie prawnej) na rzecz finalnego kontrahenta. Prace wykonywane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy każdorazowo wymagają kreatywnego podejścia, nie są wykonywane z wykorzystanie gotowych i spopularyzowanych schematów, lecz każdorazowo wymagają dokonywania rozwiązań koncepcyjnych pozwalających na realizację danego projektu. Algorytmy rozwiązań obejmujące finalny kształt produktu, proponowane kontrahentowi w ramach projektów, nie powielają prostych i funkcjonujących na rynku typowych czy nieprofesjonalnych koncepcji. Klient otrzymuje zindywidualizowane, nowoczesne i innowacyjne narzędzia IT (platformy, systemy, aplikacje). Twórczy charakter działalności Wnioskodawcy potwierdza również fakt, iż rezultatem jego działań są subiektywnie nowe wytwory intelektu w postaci analiz, kodów źródłowych, dokumentacji, algorytmów itp.

Pojęcie „systematyczny” oznacza z kolei - robiący coś regularnie i co dla Spółki szczególnie istotne - starannie - oraz w przypadku działań - prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. System pracy w tym zakresie organizowany jest przez Wnioskodawcę, stając naprzeciw oczekiwaniom kontrahenta w zakresie opracowania kwalifikowanego prawa jak i terminu jego wykonania. Wydaje się również, że należy przez to pojęcie rozumieć nie tylko bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych rozpoczętych w przeszłości, ale także rozpoczęcie działalności w tym zakresie przy założeniu, że Spółka w przyszłości planuje wykonywać tego rodzaju prace. Prace te zaś powinny charakteryzować się stosowną regularnością. Pojęcie regularny zgodnie z definicją słownikową oznacza: „wykonywany lub odbywający się według ustalonego planu” (Słownik języka polskiego PWN, sjp.pwn.pl).

W opinii Spółki, przesłanka ta oznacza wyłączenie czynności incydentalnych podatnika i konieczność poszukiwania takich przejawów jego aktywności, które prowadzone są w uporządkowany oraz regularny sposób. Należy wskazać, że prace jakie Wnioskodawca realizuje w ramach działalności nie mają incydentalnego charakteru, lecz wykonywane są w systematyczny sposób. Działania te stanowią istotę funkcjonowania Spółki i podejmowane są w zaplanowany sposób poprzez odpowiadanie na zapotrzebowanie kontrahenta.

Systematyczność realizowanych prac wynika również z funkcji pełnionych przez Wnioskodawcę wobec klienta, które dotyczą obsługi informatycznej, w tym realizacji na jego rzecz prac polegających na dostarczaniu nowych rozwiązań informatycznych lub ich istotnych modyfikacjach. Stanowisko Spółki w odniesieniu do powyższych twierdzeń zostało potwierdzone w Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., w który stwierdzono: „W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny ”, a więc odnosi się do „ działalności ”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.”.

Nowe funkcjonalności, technologie czy narzędzia wprowadzane są zgodnie z dobrymi praktykami programistycznymi, tj. dokonywana jest najpierw analiza problemu w sposób merytoryczny, dokonuje się wstępnej dokumentacji technicznej i sposobu wykonania programu komputerowego bądź jego części, następnie powstaje prototyp (proof of concept), rozwiązanie jest wdrażane stopniowo na środowiska testowe, a następnie pełne rozwiązanie jest wdrażane na środowisko produkcyjne kontrahenta.

Kod testowany jest zarówno ręcznie jak i automatycznie. Ten dwuetapowy proces ma na celu eliminację niedoskonałości w kodzie, które mogłyby służyć obejściu oprogramowania bądź podjęciu czynności prowadzących do nadużyć, na co Spółka zwraca szczególną uwagę, mając na względzie zapotrzebowanie oraz specyfikę działalności kontrahentów. Z działających aplikacji/programów komputerowych zbierane są metryki danych, które służą do monitorowania wykorzystania dodanych funkcjonalności i oceny w zakresie zastosowanych technologii. W ogólnym rozrachunku prowadzą one do ustalenia kolejnych ścieżek rozwoju aplikacji. Przed wdrożeniem na środowisko produkcyjne kod jest recenzowany przez innych programistów, indywidualnie bądź w zespołach, celem zapewnienia jakości i bezpieczeństwa (zarówno kontrahenta jak i użytkowników).

Działalność badawczo-rozwojowa, jak Wnioskodawca wskazywał już w poprzednim etapie wniosku, musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca podkreśla, że podejmowane aktywności ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy w dziedzinie informatyki (z wyszczególnieniem programowania), która w większości sytuacji jest niedostępna na rynku. Efektem zastosowania zasobów wiedzy jest ich wykorzystanie do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych/ulepszonych produktów na rzecz kontrahenta. Głównym celem realizowanych przez Spółkę prac jest przede wszystkim tworzenie, rozwój oraz optymalizacja (modyfikacja) innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych systemów, aplikacji, technologii dostępowych oraz innych narzędzi IT.

Jak wskazano niejednokrotnie w stanie faktycznym, Wnioskodawca, poprzez tworzenie nowego rozwiązania technicznego, wykorzystuje dotychczas istniejącą w branży informatycznej wiedzę oraz co istotne w - opracowuje nową wiedzę z dziedziny technologii i informatyki do tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań.

Zdaniem Spółki zatem, jej aktywność w ramach prowadzonych prac zasadniczo może zostać uznana za prace rozwojowe, gdyż polega m.in. na kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności z dziedziny nauk i technologii do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań. Co szczególnie istotne, prace te podejmowane są systematycznie, mając w perspektywie osiągnięcie określonego celu. W przytaczany już przez Wnioskodawcę Objaśnieniach Ministerstwa Finansów z dn. 15 lipca 2019 roku podkreślano, że „Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat”.

Wnioskodawca wskazuje również, że realizowane przez niego prace nie są prowadzone na schematach (gotowych wzorcach, automatycznym kreowaniu produktu przez zewnętrzne programy) lub w każdy inny automatyczny sposób, lecz mają ściśle zindywidualizowany charakter i są przygotowywane pod danego klienta z perspektywą poszerzania i wykorzystywania wiedzy.

Ponadto, charakter prac w istotny sposób odbiega od wprowadzania okresowych zmian do produktów. Nie polegają one na dostosowaniu produktów w związku z m.in. koniecznością aktualizacji oprogramowania lub usunięciu istniejących błędów, lecz polega na opracowaniu nowych produktów lub istotnych modyfikacjach istniejących produktów w związku ze zgłoszeniem zapotrzebowania przez kontrahenta lub identyfikacją zapotrzebowania przez Spółkę, które są zwykle związane z chęcią optymalizacji określonych segmentów prowadzonej działalności.

Oprócz tego w Objaśnieniach podatkowym z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box w definiowaniu działalności B+R następuje odniesienie do kryteriów z tzw. Podręcznika Frascati (OECD (2018), Podręcznik Frascati 2015: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo- technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS (Główny Urząd Statystyczny), Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl). Według podręcznika działalność badawczo- rozwojowa musi być: nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę polega na tworzeniu oprogramowania komputerowego, aplikacji mobilnej, narzędzia, kodu czy algorytmu w odpowiedzi na zapotrzebowanie biznesowe klienta. Działania te stanowią prace rozwojowe w rozumieniu przedmiotowym przytaczanych ustaw. Polegają one bowiem na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy, tj. wiedzy i narzędzi programistycznych, języków programowania, znanych algorytmów, do zaprojektowania nowych i ulepszonych rozwiązań.

Reasumując, twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawia się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Finalnie, zdaniem Spółki, opisane prace spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o CIT.

2. Zdaniem Wnioskodawcy, przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 24d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kolejno, w myśl przepisu art. 24d ust. 2 kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak stanowi cytowana ustawa, podstawę opodatkowania w wymienionym zakresie stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Druk sejmowy 2860 z dnia 2 września 2018 r. zawierający projekt ustawy wprowadzającej ulgę IP BOX, w uzasadnieniu wskazywał, że dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Niniejsze zostało potwierdzone i obowiązuje do dnia dzisiejszego, co wyraz całości daje art. 24d ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji, występującym każdorazowo w odniesieniu do projektu realizowanego przez Wnioskodawcę, jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu z IP kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Projekt przewiduje również możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom, zarówno niepowiązanym jak i powiązanym.

Art. 24d w zw. z art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy podlegający opodatkowaniu podatkiem od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej obowiązani są:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Biorąc pod uwagę, że prace opisane w stanie faktycznym przez Wnioskodawcę, polegające na tworzeniu nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań w zakresie informatyki oraz programowania, spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych, to po spełnieniu wymienionych wyżej warunków może on tym samym używać stawki 5% od dochodu ze sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, iż działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 4a pkt 28 updop oraz art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowane prawa własności intelektualnej zawarte zostały w zamkniętym katalogu opisanym w art. 24d ust. 2 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,

2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop,

3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)*1,3/(a+b+c+d), w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Art. 24d ust. 5 updop, stanowi, że do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 updop).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 przedmiot opodatkowania ust. 2:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop, który stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej,

2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,

4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3,

5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 Ustawy o prawie autorskim, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytania Nr 1 dotyczącej rozstrzygnięcia, czy działalność Wnioskodawcy w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego stanowi działalność badawczo-rozwojową, w pierwszej kolejności należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Mając na względzie przytoczone powyżej przepisy oraz wyjaśnienia, należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania komputerowego stanowi przejaw działalności twórczej o indywidulanym charakterze, która jest nastawiana na zdobywanie nowej wiedzy, wcześniej nie znanej Wnioskodawcy. Działalność ta, prowadzona jest w sposób zorganizowany, systematyczny z zachowaniem jej ciągłości.

Zatem, prowadzone przez Spółkę prace, związane z programami komputerowymi, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 i 28 updop.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mógł używać stawki 5% od dochodu ze sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Spółkę.

Jak już wskazano wyżej kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

- zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej,

- należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop,

- podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Odnosząc powyższe do opisu sprawy stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, która skutkuje wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (oprogramowania), wytwarzany program stanowi autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, które to prawo następnie zostaje sprzedane, a jednocześnie prowadzi on stosowną ewidencję rachunkową, to dochody osiągnięte ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Wnioskodawcy mogą zostać opodatkowane 5% stawką podatku zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

· działalność Wnioskodawcy w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT,

· czy Wnioskodawca będzie mógł używać stawki 5% od dochodu ze sprzedaży praw autorskich na oprogramowanie stworzone i rozwijane przez Spółkę.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)`, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.