0111-KDIB2-1.4010.329.2021.2.BKD

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2021 r. (który za pośrednictwem epuap wpłynął tego samego dnia), uzupełnionym 9 listopada 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do niepobrania podatku u źródła od wypłacanych odsetek – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2021 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca jest uprawniony do niepobrania podatku u źródła od wypłacanych odsetek. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 25 października Znak 0111-KDIB2-1.4010.329.2021.1.BKD wezwano do jego uzupełnienia co nastąpiło 9 listopada 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej również jako: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką mającą siedzibę w X i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka należy do grupy kapitałowej Y, specjalizującej się w dystrybucji materiałów z tworzyw sztucznych. Jedynym bezpośrednim udziałowcem Spółki jest spółka A, tj. spółka prawa holenderskiego, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Holandii. Podmiotem dominującym zarówno w stosunku do spółki A, jak i w stosunku do Wnioskodawcy, jest spółka B, tj. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (limited liability company), utworzona zgodnie z prawem amerykańskim, mająca siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (USA). Jedynym wspólnikiem spółki B jest spółka C Inc. („Wspólnik”), tj. spółka akcyjna prawa amerykańskiego (corporation) z siedzibą w USA. W 2011 r. spółka A udzieliła Wnioskodawcy pożyczki na okres 10 lat (do 31 marca 2021 r.). W sierpniu 2020 r., w wyniku cesji wierzytelności z tytułu umowy pożyczki, wierzycielem (pożyczkodawcą) stała się spółka B, będąca podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zwanej dalej „ustawą o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”. W dniu 1 kwietnia 2021 r. Spółka zawarła kolejną umowę pożyczki wewnątrzgrupowej ze spółką B. Pożyczka została udzielona na okres 10 lat (do 31 marca 2031 r.). Z tytułu ww. umów pożyczek Spółka wypłaciła w 2021 r. odsetki na rzecz spółki B oraz będzie wypłacać odsetki w kolejnych latach. Kwota odsetek wypłaconych w trakcie 2021 r. nie przekroczyła 2 000 000 zł. Wnioskodawca zakłada, że kwota odsetek płaconych na rzecz Pożyczkodawcy w kolejnych latach również nie przekroczy 2 000 000 zł w ciągu jednego roku podatkowego. W świetle amerykańskiego prawa podatkowego spółka B jest podmiotem transparentnym podatkowo (disregarded entity). Oznacza to, że spółka B nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Stanach Zjednoczonych, a przychody i koszty działalności spółki B są alokowane do jej Wspólnika i podlegają opodatkowaniu na poziomie Wspólnika (czyli spółki C Inc.). Należy podkreślić, że spółka C Inc. jest spółką holdingową i nie prowadzi samodzielnie działalności operacyjnej. Działalność taką prowadzi natomiast spółka B, która dysponuje odpowiednimi zasobami majątkowymi i personalnymi, jak również zapleczem biurowo-administracyjnym. Spółka B jest również rzeczywistym właścicielem odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę z tytułu umowy pożyczki. Oznacza to, że spółka B:

1. otrzymuje należności z tytułu odsetek dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o ich przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tych należności lub jej części;

2. nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności z tytułu odsetek innemu podmiotowi;

3. prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, czyli w USA, a należności z tytułu odsetek są uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Kluczowe decyzje związane z działalnością spółki B są podejmowane na terenie USA. Końcowo należy wskazać, że ani spółka B ani spółka C Inc. nie posiadają zakładu na terytorium Polski.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do niepobrania podatku u źródła od wypłacanych odsetek na podstawie art. 12 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie z dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r. nr 31, poz. 178), dalej: „PL-US UPO”, pod warunkiem posiadania aktualnego certyfikatu rezydencji spółki C Inc. wystawionego przez amerykańskie organy podatkowe oraz dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do niepobrania podatku u źródła od wypłacanych odsetek na podstawie art. 12 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r. nr 31, poz. 178), dalej: „PL-US UPO”, pod warunkiem posiadania aktualnego certyfikatu rezydencji spółki C Inc. wystawionego przez amerykańskie organy podatkowe oraz dochowania należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know- how) - ustala się w wysokości 20% przychodów. Powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ustawy o CIT). Jednocześnie w świetle art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika. Zgodnie z art. 4a pkt 12 ustawy o CIT, certyfikatem rezydencji jest zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika. Z przytoczonych przepisów wynika, że wiążące Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mogą modyfikować zakres obowiązków podatkowych spoczywających na podatnikach niebędących polskimi rezydentami podatkowymi, lecz podlegających w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W przypadku transakcji z podatnikami osiągającymi przychody w Polsce, lecz podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w USA należy stosować zapisy Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r. nr 31, poz. 178), dalej: „PL-US UPO”. Zgodnie z art. 12 ust. 1 PL-US UPO, odsetki powstające w Umawiającym się Państwie płatne osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa będą zwolnione od opodatkowania w pierwszym z Umawiających się Państw. Z przytoczonego przepisu wynika, że odsetki powstające w Polsce, płatne osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium USA, nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 8 PL-US UPO, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych” oznacza:

a) spółkę Stanów Zjednoczonych (ang. A United States company) i

b) jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi Stanów Zjednoczonych jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych (ang. Any person (except a company or any entity treated as a corporation for United States tax purposes) resident in the United States for purposes of its tax, but in a case of a partnership, trustee or administrator only to the extent that the income derived by such person in that capacity is subject to United States tax as the income of the resident).

Z kolei stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 6 lit. b PL-US UPO, określenie „spółka Stanów Zjednoczonych” oznacza osobę prawną albo jakiekolwiek stowarzyszenie nie posiadające osobowości prawnej, które jest utworzone lub zorganizowane na podstawie prawa Stanów Zjednoczonych lub któregokolwiek stanu lub Dystryktu Kolumbia i traktowane jest jako stowarzyszenie podlegające prawu Stanów Zjednoczonych dla celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych (ang. The term „United States company” means a corporation or any unicorporated entity treated as a United States corporation for purposes of United States tax, which is created or organized under the laws of the United States or any state thereof or the District of Columbia). Z przytoczonych przepisów, określających podmioty mające siedzibę lub miejsce zamieszkania w USA, które mogą korzystać z zapisów PL-­US UPO, wynika, że każdy taki podmiot, niezależnie od jego formy prawnej, musi podlegać prawu Stanów Zjednoczonych dla celów podatkowych. Tym samym można wnioskować, że w przypadku podmiotów transparentnych podatkowo, takich jak spółka B, podmiotami uprawnionymi do skorzystania z zapisów PL-US UPO są ich wspólnicy, czyli podmioty, które podlegają prawu USA dla celów podatkowych, w tym w odniesieniu do dochodów generowanych przez zależne od nich spółki niebędące podatnikami. Jak podkreślił NSA w wyroku z dnia 20 października 2017 r. sygn. II FSK 2594/15, „punktem wyjścia przy opodatkowywaniu przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 jest ustalenie osoby podatnika, a więc ustalenie wobec kogo powstał obowiązek podatkowy, a dopiero następnie, zgodnie z jego rezydencją, zastosowanie właściwej umowy międzynarodowej w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, a to dla określenia prawidłowej stawki podatku albo odstąpienia od opodatkowania, w sytuacji, gdy Polska, jako państwo źródła, zrezygnowała z opodatkowania odsetek (przychodów) wobec rezydentów państwa, z którym dana umowa została zawarta. Tak więc odstąpienie od opodatkowania dochodów z tytułu odsetek na podstawie właściwych przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (także art. 12 ust. 1 umowy polsko - amerykańskiej), nastąpi jedynie wówczas gdy podmiot mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim umawiającym się państwie będzie mógł być uznany za podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p”. W tym kontekście należy zauważyć, że w wydawanych dotychczas interpretacjach indywidualnych, w odniesieniu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa amerykańskiego, będącej podmiotem transparentnym podatkowo (disregarded entity) prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym transparentna podatkowo spółka LLC nie mieści się w żadnej kategorii podatników wymienionej w art. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie jest tym samym podatnikiem w rozumieniu ustawy o CIT. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2018 r. nr 0111-KDIB2-3.4010.249.2018.1.PB, Dyrektor KIS uznał, że „biorąc pod uwagę także pojęcia użyte w upo należy uznać, że w przypadku spółek amerykańskich należy za „osobę prawną” w rozumieniu prawa polskiego uznać jedynie podmioty uznawane w tym stanie za podmioty korporacyjne (ang. corporation, corporate body, corporate entity). W rezultacie nie można także uznać spółki LLC za spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 ustawy o CIT, ponieważ spółka LLC nie podlega w Stanach Zjednoczonych opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. W konsekwencji należy stwierdzić, iż przedmiotowa amerykańska spółka LLC nie mieści się w żadnej kategorii podatników wymienionej w art. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nie jest zatem podatnikiem w rozumieniu ustawy o CIT, lecz raczej spółką, o której mowa w art. 4a pkt 14 updop - niebędącą osobą prawną w rozumieniu tej ustawy. Dochody takich spółek są opodatkowane na poziomie wspólników”. Przenosząc powyższy pogląd na grunt przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że spółka B nie może zostać uznana za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w rozumieniu ustawy o CIT. Nie może zatem być podmiotem obowiązku podatkowego. Podatnikiem w rozumieniu ustawy o CIT jest zaś jedyny wspólnik spółki B, czyli spółka (corporation) C Inc. Skoro zaś do zastosowania przepisów umowy z USA o unikaniu podwójnego opodatkowania niezbędne jest posiadanie certyfikatu rezydencji podatnika, nie ulega wątpliwości, że może to być wyłącznie certyfikat wydany dla spółki C Inc., skoro spółka B nie jest podatnikiem w rozumieniu ustawy o CIT ani wewnętrznego prawa amerykańskiego. W efekcie, w celu skorzystania z postanowień PL-US UPO, przewidujących zastosowanie zwolnienia z podatku u źródła odsetek wypłacanych na rzecz spółki amerykańskiej, Wnioskodawca powinien dysponować aktualnym na moment wypłaty odsetek certyfikatem rezydencji spółki C Inc. oraz dochować należytej staranności, o której mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”) ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Art. 1 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem przedsiębiorstw w spadku i spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 updop Przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1. spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

1a) spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

a) przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, 1163, 1243, 1551 i 1574), lub

b) aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników

- do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki;

2. spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wynika stąd, że podatnikiem jest m.in.:

- każda osoba prawna bez wyjątku,

- spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

- spółka jawna mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne

- spółka niemająca osobowości prawnej, za wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej innych niż te, które są traktowane w państwie rezydencji jak osoby prawne i które są objęte nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w tym państwie.

W opinii tut. Organu podatkowego Ustawodawca przez osobę prawną rozumie podmioty:

- którym prawo polskie nadaje osobowość prawną,

- którym prawo obce nadaje osobowość prawną w znaczeniu odpowiadającym rozwiązaniu przyjętemu przez polskiego Ustawodawcę,

- funkcjonujące w zagranicznych systemach prawnych, w których nie funkcjonuje pojęcie osoby prawnej w znaczeniu zbliżonym do przyjętego w polskim systemie prawnym, lecz wykazujące takie podstawowe cechy konstrukcyjne, które odpowiadają cechom charakterystycznym dla polskich osób prawnych.

Należy przy tym zauważyć, iż Ustawodawca wyznaczając kategorię podatników podatku dochodowego od osób prawnych w art. 1 ust. 2 i art. 1 ust. 3 pkt 2 updop posługuje się pojęciem „spółki niemającej osobowości prawnej”.

Natomiast definicja określona w art. 4a pkt 14 updop dotyczy spółki „niebędącej osobą prawną”.

Pojęcie to zdefiniowane jest na potrzeby m.in. art. 5 ust. 1, art. 12 ust. 4 pkt 3a – 3c updop.

Obydwa ww. pojęcia nie są zatem tożsame, a trudno byłoby założyć, iż ustawodawca różnym pojęciom w tej samej ustawie nadaje jednakowe znaczenie (biorąc pod uwagę zasady poprawnej legislacji). Należy zatem uznać, iż zarówno pojęcie „osoby prawnej”, jak i „spółki niemającej osobowości prawnej” nie zostało wprost zdefiniowane na potrzeby updop.

Definicja określona w art. 4a pkt 14 nie dotyczy art. 1 updop zakreślającego krąg podatników (użyto zupełnie innych pojęć), lecz precyzuje pojęcie spółki niebędącej osobą prawną, do dochodów z udziału w której podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych są obowiązani stosować określony w ww. art. 5 ust. 1 i ust. 2 schemat opodatkowania.

Doprecyzowanie to było konieczne z uwagi na zapis art. 1 ust. 3 updop, z którego wynika, iż spółka niemająca osobowości prawnej, niebędąca osobą prawną, lecz traktowana w państwie rezydencji jak osoba prawna i objęta nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w tym państwie jest uznawana za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce, a w związku z tym dochody osób prawnych z udziału w takich spółkach są objęte zupełnie innym schematem opodatkowania.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. Prawo prywatne międzynarodowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 1792, dalej: „ppm”) osoba prawna podlega prawu państwa, w którym ma siedzibę. Jeżeli jednak prawo wskazane w przepisie ust. 1 przewiduje właściwość prawa państwa, na podstawie którego osoba prawna została utworzona, stosuje się prawo tego państwa. Na podstawie art. 21 ppm przepis art. 17 powołanej ustawy stosuje się odpowiednio do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Na podstawie art. 17 ust. 3 ppm prawu wskazanemu w przepisach ust. 1 i 2 podlegają w szczególności:

1. powstanie, łączenie, podział, przekształcenie lub ustanie osoby prawnej;

2. charakter prawny osoby prawnej;

3. nazwa oraz firma osoby prawnej;

4. zdolność osoby prawnej;

5. kompetencje i zasady działania oraz powoływanie i odwoływanie członków organów;

6. reprezentacja;

7. nabycie i utrata statusu wspólnika lub członkostwa oraz prawa i obowiązki z nimi związane;

8. odpowiedzialność wspólników lub członków za zobowiązania osoby prawnej;

9. skutki naruszenia przez osobę reprezentującą osobę prawną ustawy, aktu założycielskiego lub statutu.

Na podstawie art. 21 ppm ww. przepisy (art. 17 ust. 3 ppm) stosuje się odpowiednio do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Z powyższych regulacji wprost wynika, iż prawem właściwym do ustalenia, czy LLC jest osobą prawną będzie prawo amerykańskie właściwego stanu. Natomiast kwalifikacja prawnopodatkowa danego podmiotu na gruncie ustawodawstwa krajowego następuje w sposób autonomiczny na podstawie przepisów updop.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka należy do grupy kapitałowej, a jedynym bezpośrednim udziałowcem Spółki jest spółka A, tj. spółka prawa holenderskiego, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Holandii. Podmiotem dominującym zarówno w stosunku do spółki A, jak i w stosunku do Wnioskodawcy, jest spółka B, tj. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (limited liability company), utworzona zgodnie z prawem amerykańskim, mająca siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki (USA). Jedynym wspólnikiem spółki B jest spółka C Inc. („Wspólnik”), tj. spółka akcyjna prawa amerykańskiego (corporation) z siedzibą w USA. W 2011 r. spółka A udzieliła Wnioskodawcy pożyczki na okres 10. W sierpniu 2020 r., w wyniku cesji wierzytelności z tytułu umowy pożyczki, wierzycielem (pożyczkodawcą) stała się spółka B, będąca podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 updop. W dniu 1 kwietnia 2021 r. Spółka zawarła kolejną umowę pożyczki wewnątrzgrupowej ze spółką B. Z tytułu ww. umów pożyczek Spółka wypłaciła w 2021 r. odsetki na rzecz spółki B oraz będzie wypłacać odsetki w kolejnych latach. W świetle amerykańskiego prawa podatkowego spółka B jest podmiotem transparentnym podatkowo (disregarded entity). Oznacza to, że spółka B nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w Stanach Zjednoczonych, a przychody i koszty działalności spółki B są alokowane do jej Wspólnika i podlegają opodatkowaniu na poziomie Wspólnika (czyli spółki C Inc.). Spółka C Inc. jest spółką holdingową i nie prowadzi samodzielnie działalności operacyjnej. Działalność taką prowadzi natomiast spółka B, która dysponuje odpowiednimi zasobami majątkowymi i personalnymi, jak również zapleczem biurowo-administracyjnym. Spółka B jest również rzeczywistym właścicielem odsetek wypłacanych przez Wnioskodawcę z tytułu umowy pożyczki.

W opinii Organu powyższe przesądza, że spółka B nie jest uznawana za korporację (corporation) zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych.

Zgodnie z art. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976 r. nr 31, poz. 178, dalej: „upo”), niniejsza umowa dotyczy osób mających miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego lub terytoriach obu Umawiających się Państw.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 5 upo, określenie „spółka” oznacza stowarzyszenie lub każdą inną jednostkę organizacyjną, która dla celów podatkowych traktowana jest jako osoba prawna. W wersji anglojęzycznej tej umowy pojęciu „osoby prawnej” odpowiada wyrażenie „corporate body”.

W tym stanie rzeczy, biorąc pod uwagę także pojęcia użyte w upo należy uznać, że w przypadku spółek amerykańskich należy za „osobę prawną” w rozumieniu prawa polskiego uznać jedynie podmioty uznawane w tym stanie za podmioty korporacyjne (ang. corporation, corporate body, corporate entity). W rezultacie nie można także uznać spółki LLC za spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 updop (spółka LLC nie podlega w Stanach Zjednoczonych opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania).

W konsekwencji należy stwierdzić, iż przedmiotowa amerykańska spółka LLC nie mieści się w żadnej kategorii podatników wymienionej w art. 1 i 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast Spółkę LLC należy uznać za spółkę, o której mowa w art. 4a pkt 14 updop – niebędącą osobą prawną w rozumieniu tej ustawy. Dochody takich spółek są opodatkowane w Polsce na poziomie wspólników.

Należy w tym miejscu wskazać, że rzeczywista treść normatywna art. 1 upo nabiera zasadniczego znaczenia dopiero w powiązaniu z innymi postanowieniami upo, tzn. z art. 3 zawierającym definicje terminów zawartych w umowie (w tym definicję „osoba”) oraz artykułem definiującym pojęcie rezydenta podatkowego dla potrzeb umowy.

Zatem łączne odczytanie powołanych postanowień konkretnej umowy pozwala sformułować cechy, jakie musi posiadać dany podmiot, aby uznać, że jest on objęty zakresem podmiotowym upo.

Tym samym:

1. musi to być osoba fizyczna, zarządca majątku, spółka, osoba prawna lub inne stowarzyszenie,

2. i jednocześnie musi ona przynajmniej w jednym z państw-stron zgodnie z jego lokalnym prawem podatkowym podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od swych dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł tych dochodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy, któremu podlegają rezydenci umawiającego się państwa).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) ustala się w wysokości 20% przychodów.

W myśl art. 21 ust. 2 updop przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 12 ust. 1 upo, odsetki powstające w Umawiającym się Państwie płatne osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa będą zwolnione od opodatkowania w pierwszym z Umawiających się Państwie. Przy czym, zgodnie z art. 12 ust. 4 upo, określenie „odsetki” oznacza dochód od pożyczek publicznych, skryptów dłużnych, pożyczek rządowych, weksli lub innych dowodów zadłużenia bez względu na to, czy są one zabezpieczone, i bez względu na to, czy dają one prawo do uczestniczenia w zyskach, oraz inne roszczenia z tytułu zobowiązań finansowych, jak też wszelkie inne dochody, które według prawa podatkowego państwa, z którego pochodzą, zrównane są z dochodami z pożyczek.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 updop osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro spółka B jest spółką transparentną podatkowo, to zgodnie z powołanymi powyżej przepisami nie znajdą do niej zastosowania postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Z wniosku jednoznacznie bowiem wynika, że spółka B jest podmiotem, jak wskazuje sam Wnioskodawca, prowadzącym działalność operacyjną, będącym rzeczywistym właścicielem odsetek i to na jego rzecz Wnioskodawca wypłaca odsetki, o których mowa we wniosku.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych od odsetek wypłacanych na rzecz spółki B, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, bowiem na gruncie niniejszej sprawy, w związku z wypłatą przez Wnioskodawcę odsetek spółce B umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie znajdzie zastosowania. Posiadanie certyfikatu rezydencji spółki C Inc. nie ma w takiej sytuacji wpływu na obowiązek pobory podatku przez Wnioskodawcę.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy jest on uprawniony do niepobrania podatku u źródła od wypłacanych odsetek na rzecz spółki B jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.