0111-KDIB2-1.4010.256.2021.2.PB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 maja 2021 r. (data wpływu 9 czerwca 2021 r.), uzupełnionym 6 września 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

¾ czy zwrot dopłaty dokonanej w formie świadczenia rzeczowego, tj. przekazania składników majątku w miejsce spłaty pieniężnej, wygeneruje po stronie Spółki przychód, o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) – jest nieprawidłowe,

¾ czy w przypadku uznania, iż zwrot dopłaty skutkuje uzyskaniem przez Spółkę przychodu:

· przychód taki będzie umiejscowiony w źródle „zyski kapitałowe” – jest prawidłowe.

· Spółka będzie mogła rozliczyć podatkowe koszty uzyskania z tytułu nabycia przekazywanego składnika majątku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych związanych ze zwrotem w formie niepieniężnej dopłaty do Spółki.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 31 sierpnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.256.2021.1.PB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 6 września 2021 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Spółka z o.o. w likwidacji (dalej „Spółka") jest jednoosobową spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Właścicielem 100% udziałów Spółki jest Gmina.

W dniu 11 marca 2021 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę o rozwiązaniu Spółki i postawieniu w stan likwidacji. Uchwała weszła w życie z dniem podjęcia z mocą obowiązywania od dnia 1 kwietnia 2021 roku. Likwidator podjął czynności zmierzające do zakończenia interesów bieżących Spółki, ściągnięcia wierzytelności oraz wypełnienia zobowiązań Spółki. Pozostały po zakończeniu czynności likwidacyjnych majątek Spółki zostanie przekazany jedynemu Wspólnikowi — Gminie, na podstawie art. 286 § 1 Kodeksu spółek handlowych (KSH (Krajowa Administracja Skarbowa)) oraz uchwały zgromadzenia wspólników.

W związku z potrzebą uzyskania środków na likwidację planowane jest wniesienie przez udziałowca zwrotnych dopłat do Spółki zgodnie z zasadami przewidzianymi w KSH i umowie Spółki. Przewidywane jest, że dopłaty będą zwrócone przez Spółkę w formie rzeczowej, tj. w miejsce zwrotu pieniężnego udziałowcowi zostaną przekazane składniki majątku Spółki (np. nieruchomości). Zwrot dopłat w tej formie zostanie dokonany przed ukończeniem likwidacji Spółki.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 6 września 2021 r., Wnioskodawca wskazał, ponadto że:

¾ Umowa spółki nie zobowiązywała wspólników do wniesienia dopłat ale przewidywała możliwość wniesienia dopłat.

¾ Umowa spółki nie zobowiązuje spółki do zwrotu dopłat.

¾ Dopłaty mają umożliwić spółce przeprowadzenie likwidacji. To oznacza, że uzyskane w związku z otrzymaniem dopłat środki mają pozwolić zachować spółce płynność finansową. Środki takie mają być wykorzystywane na pokrycie kosztów likwidacji, w szczególności takich wydatków jak: odprawy pracownicze, wynagrodzenie likwidatora, koszty doradztwa związanego z likwidacją, koszty archiwizacji dokumentów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy spłata dopłaty dokonana w formie świadczenia rzeczowego, tj. przekazanie składników majątku w miejsce spłaty pieniężnej, wygeneruje po stronie Spółki przychód, o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT?

2. Czy w przypadku uznania, iż zwrot dopłaty skutkuje uzyskaniem przez Spółkę przychodu, o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT przychód taki będzie umiejscowiony w źródle zysków kapitałowych?

3. Czy w przypadku uznania, iż zwrot dopłaty skutkuje uzyskaniem przez Spółkę przychodu, o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT Spółka będzie mogła rozliczyć podatkowe koszty uzyskania z tytułu nabycia przekazywanego składnika majątku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad pytanie nr 1

Zwrot dopłaty w formie rzeczowej, tj. zrealizowany poprzez przekazanie udziałowcowi składników majątku Spółki, np. nieruchomości, nie wygeneruje przychodu, o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 14a ust. 1 ustawy o CIT w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości albo w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), podziału pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni, przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jak zostało wskazane w wyroku NSA z dnia z dnia 30 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 867/18, a co jest reprezentatywne dla orzecznictwa dotyczącego stosowania regulacji art. 14a ust. 1 ustawy o CIT: „(`(...)`) art. 14a u.p.d.o.p. nakazuje rozpoznanie przychodu w przypadku regulowania zobowiązań wynikających z zawarcia odpowiednich umów, np. umowy pożyczki, które spowodowały zaciągnięcie przez spółkę określonych zobowiązań (`(...)`).” Zwrot przez Spółkę dopłaty, w tym przekazanie w ramach takiego składników majątku Spółki, nie stanowi realizacji świadczenia w ramach stosunku umownego pomiędzy wierzycielem i dłużnikiem. Tymczasem, tylko taka relacja mogłaby stanowić o wystąpieniu przychodu. Na warunek taki wyraźnie i jednoznacznie wskazują w swoim orzecznictwie sądy administracyjne, w tym NSA w wyroku z dnia 30 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 867/18, z dnia 17 listopada 2020 r. sygn. akt II FSK 1868/18, z dnia 30 lipca 2020 r. sygn. akt II FSK 867/18, z dnia 25 lutego 2020 r. sygn. akt II FSK 565/19. Biorąc pod uwagę powyższe, w szczególności uwzględniając to, że zwrot dopłat nie stanowi działania w relacji cywilnoprawnej lecz wynikającego z uwarunkowań własnościowych normowanych w prawie spółek (KSH), należy stwierdzić iż nie jest objęty hipotezą art. 14a ust. 1 ustawy o CIT i nie skutkuje uzyskaniem przychodu, o którym mowa w takiej regulacji. W ślad za składem orzekającym NSA należy wskazać, że: „Przepis art. 14a ust. 1 u.p.d.o.p. jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 12 ust. 1 tej ustawy, którego treść jest przykładowym wyliczeniem rodzaju przychodów i chociaż zawiera otwarty katalog przysporzeń stanowiących przychód, to jednak okoliczność ta sama w sobie nie jest wystarczająca, żeby każde przysporzenie otrzymane przez podatnika było kwalifikowane jako przychód.” (vide NSA w wyroku z dnia 17 listopada 2020 r. sygn. akt II FSK 1868/18). Trzeba zatem stwierdzić, że zwrot dopłaty w formie rzeczowej, tj. zrealizowany poprzez przekazanie udziałowcowi składnika majątku Spółki, np. nieruchomości, jako działanie nie objęte hipotezą przepisu szczególnego art. 14a ust. 1 ustawy o CIT nie skutkuje uzyskaniem przez Spółkę przychodu, o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT. Odmienny pogląd oznaczałby, że doszło do nieuprawnionego zastosowania wykładni rozszerzającej co stałoby nie tylko z treścią samego przepisu, a także zasadami państwa prawa.

Ad pytanie nr 2

W przypadku uznania, iż zwrot dopłaty skutkuje uzyskaniem przez Spółkę przychodu, o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT przychód taki nie będzie umiejscowiony w źródle zysków kapitałowych. W art. 7b ust. 1 ustawy o CIT prawodawca stworzył zamknięty katalog przychodów, które winny być zaliczane do źródła zysków kapitałowych. To oznacza, że do źródła zysków kapitałowych zaliczane są wyłącznie te przychody, które expresiss verbis zostały wskazane w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT. Brak w takim katalogu przychodów, o których mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT powstałych tytułem przekazania w ramach zwrotu dopłaty składników majątku spółki bezwzględnie skutkuje tym, że uzyskany przez Spółkę przychód, którego dotyczy pytanie nr 2 nie będzie podlegał umiejscowieniu w źródle zysków kapitałowych (art. 7b ust. 1 ustawy o CIT).

Ad pytanie nr 3

W przypadku uznania, iż zwrot dopłaty skutkuje uzyskaniem przez Spółkę przychodu, o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT Spółką będzie mogła rozliczyć koszty uzyskania z tytułu nabycia przekazywanego składnika majątku (sposób identyfikacji kosztów nie jest przedmiotem wniosku).

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT otrzymane przez spółkę dopłaty, które wnoszone są w trybie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach (KSH) nie generują przychodu po stronie spółki kapitałowej. Stąd, otrzymanie przez Spółkę takich dopłat, tj. na warunkach przewidzianych w umowie spółki i zgodnie z KSH, nie wygeneruje po stronie Spółki przychodu podatkowego. Z kolei, jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 53 ustawy o CIT, zwrot dopłat nie stanowi dla Spółki podatkowego kosztu uzyskania przychodu.

Powyższe konstytuuje zasadę neutralności fiskalnej otrzymania i zwrotu przez spółkę kapitałową dopłat zgodnie z odrębnymi przepisami.

W przypadku uznania, iż zwrot dopłaty w formie rzeczowej skutkuje uzyskaniem przez Spółkę przychodu, o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT, przy rozliczeniu podatkowym należało będzie uwzględnić, iż nie jest to przychód tytułem zwrotu dopłat, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT, a tylko wobec takich zastosowanie ma wyłączenie z kosztów zapisanych w art. 16 ust. 1 pkt 53 ustawy o CIT. Wobec tego, rozpoznając przychód w trybie art. 14a ust. 1 ustawy o CIT Spółka będzie mogła rozliczyć koszty uzyskania na zasadzie właściwej przy zbyciu składników majątku (sposób identyfikacji kosztów nie jest przedmiotem wniosku), a co za tym idzie nie będzie miało zastosowania wyłączenie zapisane w art. 16 ust. 1 pkt 53 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zagadnienia związane z dopłatami uregulowane są w art. 177-179 Kodeksu spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 z późn. zm., dalej: „ksh”).

Zgodnie z art. 177 § 1 ksh, umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Z art. 178 § 1 ksh wynika natomiast, że wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Dopłaty mogą mieć charakter zwrotny i bezzwrotny. Stosowne postanowienie w tej kwestii może być zawarte w umowie spółki. Art. 178 § 1 KSH przewiduje bowiem, że jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat stosuje się przepisy art. 178 § 2 oraz art. 179 KSH. Z tego ostatniego zaś wynika m.in., że dopłaty mogą być zwracane wspólnikom, jeżeli nie są wymagane na pokrycie straty wykazanej w sprawozdaniu finansowym. Jeśli umowa spółki nie wyłącza zwrotu dopłat (tj. nie modyfikuje zasady wynikającej z art. 179 KSH), wówczas o zwrocie decydują wspólnicy zgodnie z art. 228 pkt 5 KSH. W praktyce oznacza to, że dopóki taka uchwała nie zostanie powzięta, to dopłaty nie podlegają zwrotowi. O dopłacie bezzwrotnej można mówić wówczas, gdy zostaje ona przeznaczona na pokrycie straty bilansowej (art. 179 § 1 KSH wyklucza zwrot dopłat w takim przypadku).

Dopłaty mogą być wnoszone na realizację różnych celów, np. na pokrycie strat wykazanych w sprawozdaniu finansowym, w zamiarze realizacji określonego przedsięwzięcia inwestycyjnego, spłaty długu, zakupu nieruchomości na cele spółki czy współfinansowania akcji promującej określone dobro społeczne. Kodeks spółek handlowych nie zawiera „listy celów”, na które może być przeznaczona dopłata. Dopłata stanowi specyficzny rodzaj świadczenia pieniężnego ze strony wspólników na rzecz Spółki, podlegającego regulacji KSH. Instytucja dopłat jest czymś pośrednim między wpłatą na udziały w kapitale zakładowym, a zwykłą pożyczką, określoną w doktrynie mianem wewnętrznej (dotyczącej tylko wspólników), przymusowej pożyczki zaciąganej przez spółkę wobec wspólników. Dopłaty służą powiększeniu majątku Spółki w celu zwiększenia efektywności jej działania. Dopłaty stanowią zatem szczególną instytucję prawną przewidzianą dla wszystkich wspólników, mającą gwarantować wspólnikom nakładanie obowiązku tych świadczeń proporcjonalnie do udziałów.

Dopłaty powiększają majątek spółki i mogą być przewidziane w pierwotnej umowie spółki, bądź umowie zmienionej. Jako dopłaty w rozumieniu KSH, mogą być traktowane tylko sumy wpłacone do spółki zgodnie z wyżej przedstawionymi przepisami art. 177 i 178 KSH, tzn. wówczas, gdy zostały one przewidziane w umowie spółki, a ponadto w wysokości (i proporcji) zgodnej z przepisami iuris cogentis KSH (tak m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 1 grudnia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 785/11).

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800, z późn. zm., dalej: „updop”) nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego. Wykaz zdarzeń uznanych przez ustawodawcę za przychody u podatników podatku dochodowego od osób prawnych zawiera art. 12 updop. Katalog wymienionych w tym przepisie zdarzeń rodzących przychód nie ma charakteru wyczerpującego, lecz jedynie przykładowy. Świadczy o tym użycie przez ustawodawcę w art. 12 ust. 1 sformułowania, że przychodami są „w szczególności” zdarzenia gospodarcze w przepisie tym wymienione, tj. m.in. otrzymane pieniądze, wartość umorzonych zobowiązań itd.

W art. 12 ust. 4 updop zawarto natomiast katalog przysporzeń, które nie są przychodami w rozumieniu ustawy.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 11 updop, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Jak wynika z wyżej wskazanego art. 12 ust. 4 pkt 11 updop, do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach.

Przepis art. 12 ust. 4 pkt 11 updop nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem dopłat, lecz odsyła do innych przepisów regulujących to zagadnienie. Oznacza to z kolei, że do prawidłowego zastosowania zwolnienia przewidzianego w tej ustawie podatkowej, konieczne jest spełnienie warunków o jakich mowa w odrębnych przepisach. Zagadnienie dopłat uregulowane zostało w cytowanych powyżej artykułach Kodeksu spółek handlowych.

W tym miejscu podkreślić należy, że dopłaty są neutralne podatkowo wyłącznie wówczas, gdy są wniesione zgodnie z tymi przepisami KSH.

Stosownie jednak do art. 14a ust. 1 updop, w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości albo w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), podziału pomiędzy wspólników (akcjonariuszy) majątku likwidowanej spółki albo spółdzielni, przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio. Wprowadzenie tego przepisu od 1 stycznia 2015 r. – według uzasadnienia projektu – miało na celu doprecyzowanie przepisów ustawy, nie zaś formułowanie nowej zasady postępowania przy tego rodzaju sprawach. W szczególności w uzasadnieniu przedmiotowego projektu wskazano, że: „(…) przyczyną podjęcia kwestii ustalania wartości przychodów i kosztów świadczeń w naturze jest niejednolita linia orzecznicza sądów administracyjnych w sprawach dotyczących m.in. skutków podatkowych występujących po stronie spółki w związku z regulowaniem w formie rzeczowej zobowiązań wobec wspólnika z tytułu należnej dywidendy, umorzenia udziałów, likwidacji spółki”.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest jednoosobową spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji. Właścicielem 100% udziałów Spółki jest Gmina.

W dniu 11 marca 2021 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki podjęło uchwałę o rozwiązaniu Spółki i postawieniu w stan likwidacji. Uchwała weszła w życie z dniem podjęcia z mocą obowiązywania od dnia 1 kwietnia 2021 roku. Likwidator podjął czynności zmierzające do zakończenia interesów bieżących Spółki, ściągnięcia wierzytelności oraz wypełnienia zobowiązań Spółki. Pozostały po zakończeniu czynności likwidacyjnych majątek Spółki zostanie przekazany jedynemu Wspólnikowi — Gminie, na podstawie art. 286 § 1 Kodeksu spółek handlowych (KSH) oraz uchwały zgromadzenia wspólników. W związku z potrzebą uzyskania środków na likwidację planowane jest wniesienie przez udziałowca zwrotnych dopłat do Spółki zgodnie z zasadami przewidzianymi w KSH i umowie Spółki. Przewidywane jest, że dopłaty będą zwrócone przez Spółkę w formie rzeczowej, tj. w miejsce zwrotu pieniężnego udziałowcowi zostaną przekazane składniki majątku Spółki (np. nieruchomości). Zwrot dopłat w tej formie zostanie dokonany przed ukończeniem likwidacji Spółki. Wnioskodawca wskazał także, że umowa spółki nie zobowiązywała wspólników do wniesienia dopłat ale przewidywała możliwość ich wniesienia i nie zobowiązuje spółki do zwrotu dopłat. Dopłaty mają umożliwić spółce przeprowadzenie likwidacji. To oznacza, że uzyskane w związku z otrzymaniem dopłat środki mają pozwolić zachować spółce płynność finansową. Środki takie mają być wykorzystywane na pokrycie kosztów likwidacji, w szczególności takich wydatków jak: odprawy pracownicze, wynagrodzenie likwidatora, koszty doradztwa związanego z likwidacją, koszty archiwizacji dokumentów.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione we wniosku zauważyć należy, że dla powstania przychodu po stronie likwidowanej spółki istotna jest forma w jakiej zwracana jest wspólnikowi wniesiona przez niego wcześniej dopłata. W sytuacji gdy dopłata została wniesiona w formie pieniężnej a jej zwrot następuje w formie pieniężnej, to zwrot taki jest neutralny podatkowo na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na gruncie niniejszej sprawy, zwrot dopłat nastąpi jednak w formie niepieniężnej (przekazania określonych składników majątkowych Wnioskodawcy, np. nieruchomości), co zarazem oznacza, że zdarzenie takie wypełnia dyspozycję cytowanego powyżej art. 14a updop.

Stwierdzić zatem należy, że w związku ze zwrotem na rzecz jedynego wspólnika (Gminy), wniesionych przez niego dopłat, który to zwrot nastąpi w formie niepieniężnej, tj. przekazania określonych składników majątku należących do likwidowanej Spółki (Wnioskodawcy), po stronie Spółki powstanie przychód podatkowy, o którym mowa w art. 14a updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do pytania oznaczonego we wniosku nr 2 zauważyć należy, że zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 updop przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Należy w tym miejscu zauważyć, że od 2018 r. w updop, przychody podatników tego podatku zostały rozdzielone na dwa źródła:

· z zysków kapitałowych oraz

· z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła, o czym stanowi ust. 7b updop.

Przepis ten zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co zarazem oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów. Niewątpliwie brak jest w tym katalogu przychodów, powstałych tytułem przekazania składników majątku w ramach zwrotu dopłaty.

Słusznie zatem stwierdził Wnioskodawca, że brak w takim katalogu przychodów, o których mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT powstałych tytułem przekazania w ramach zwrotu dopłaty składników majątku spółki bezwzględnie skutkuje tym, że uzyskany przez Spółkę przychód, nie będzie podlegał umiejscowieniu w źródle „zyski kapitałowe”. Zauważyć przy tym należy, że Wnioskodawca w opisie sprawy jako składnik majątku Spółki, który w miejsce zwrotu pieniężnego zostaną przekazane udziałowcowi wskazał (jako przykład) wyłącznie nieruchomości. Organ zatem oceniając kwestię kwalifikacji zwrotu przedmiotowej dopłaty do określonego źródła przychodu, mógł dokonać tej oceny opierając się wyłącznie na tejże informacji przedstawionej we wniosku.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało zatem uznać za prawidłowe.

Z kolei, odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 3 zauważyć należy, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Z powyższego wynika, że aby można było uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

· został właściwie udokumentowany.

· wydatek nie znajduje się na liście zawartej w art. 16 ust. 1 updop, stanowiącej katalog wydatków, które nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest szczególnych przepisów dotyczących możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodów przez podatnika dokonującego świadczenia niepieniężnego w związku z którym ustalany jest przychód o którym mowa w art. 14a updop. Wobec tego koszty uzyskania przychodów powinny zostać ustalone na zasadach ogólnych, co może być uzależnione od sposobu nabycia przekazywanych nieruchomości (jak wskazuje wnioskodawca sposób ich ustalenia jest poza zakresem wniosku).

W omawianej sprawie mamy do czynienia z sytuacją w jakiej rozliczane koszty nie stanowią wartości zwracanych dopłat, lecz wydatki na nabycie/wytworzenie przekazywanych składników majątkowych, dotychczas nieujęte w rozliczeniu podatkowym. Wydatki te mogą zostać potrącone jako mające związek z przychodem z odpłatnego zbycia składników majątkowych (w drodze datio in solutum) w świetle art. 16 ust. 1 pkt 1 updop. Możliwości rozpoznania tych kosztów nie wyklucza art. 16 ust. 1 pkt 53 updop stanowiący, że nie uznaje się za koszty dopłat, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 11, oraz ich zwrotu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, że podejmując rozstrzygnięcie założono, że zwrot dopłat przez spółkę nastąpi zgodnie z odrębnymi przepisami regulującymi funkcjonowanie spółki postawionej w stan likwidacji.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

¾ czy zwrot dopłaty dokonanej w formie świadczenia rzeczowego, tj. przekazania składników majątku w miejsce spłaty pieniężnej, wygeneruje po stronie Spółki przychód, o którym mowa w art. 14a ust. 1 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,

¾ czy w przypadku uznania, iż zwrot dopłaty skutkuje uzyskaniem przez Spółkę przychodu:

· przychód taki będzie umiejscowiony w źródle „zyski kapitałowe” – jest prawidłowe,

· Spółka będzie mogła rozliczyć podatkowe koszty uzyskania z tytułu nabycia przekazywanego składnika majątku – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku orzeczeń sądowych i użytej w nich argumentacji należy wskazać, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego kolejną interpretację. Rozpatrując każdy kolejny wniosek Organ podatkowy ma przede wszystkim za zadanie dokonać oceny argumentacji podatnika zawartej we wniosku. W przypadku odmiennego zdania, Organ wskazuje na jakiej podstawie i w świetle jakich przepisów stanowisko wnioskodawcy nie jest prawidłowe, co dokonane zostało powyżej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.