0111-KDIB1-3.4010.502.2021.2.JKU

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 września 2021 r., który wpłynął w tym samym dniu, uzupełnionym 2 listopada 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy korekta rentowności o jakiej mowa we wniosku (kwalifikowana jako korekta cen transferowych podlegających rozliczeniu w trybie art. 12 ust. 3aa w zw. z art. 11e ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)) w części stanowiącej zwiększenie/zmniejszenie przychodu ze sprzedaży wyrobów objętych zwolnieniem SSE, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy korekta rentowności o jakiej mowa we wniosku (kwalifikowana jako korekta cen transferowych podlegających rozliczeniu w trybie art. 12 ust. 3aa w zw. z art. 11e ustawy o CIT) w części stanowiącej zwiększenie/zmniejszenie przychodu ze sprzedaży wyrobów objętych zwolnieniem SSE, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.502.2021.1.JKU wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 2 listopada 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

X Spółka Akcyjna (dalej „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „Pryncypał”) jest polskim podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, działającym w branży produkcji i dystrybucji mebli z płyty i drewna. Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce, opodatkowanym w Polsce. Rok podatkowy Wnioskodawcy odpowiada rokowi kalendarzowemu. Spółka należy do Grupy Kapitałowej (…) (dalej: „GK”). GK jest jedną z grup w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegająca na produkcji i sprzedaży wyrobów meblowych w kilku lokalizacjach w Polsce.

Od 4 stycznia 2019 r. część działalności produkcyjnej prowadzona jest w zakładach zlokalizowanych na terenie Specjalnej Strefie Ekonomicznej (…) (dalej: „SSE”), na podstawie: Zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (dalej: „zezwolenie SSE”) w następującym zakresie:

1. Produkcja mebli: działalność produkcyjna, gdzie indziej nie sklasyfikowana - sekcja D, podsekcja DN, dział 36 PKD (Polska Klasyfikacja Działalności);

2. Produkcja drewna i wyrobów z drewna oraz korka (z wyłączeniem mebli), wyrobów ze słomy i materiałów używanych do wyplatania - sekcja D, podsekcja DD, dział 20 PKD;

3. Produkcja wyrobów gumowych z tworzyw sztucznych - sekcja D, podsekcja DH, dział 25 PKD;

4. Produkcja metalowych wyrobów gotowych, z wyłączeniem maszyn i urządzeń - sekcja D, podsekcja DJ, dział 28 PKD;

5. Prac badawczo-rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych - sekcja K, dział 73, klasa 73.10 PKD;

6. Przetwarzania odpadów - sekcja D, podsekcja DN, dział 37 PKD;

Oraz działalności pomocniczej niezbędnej do realizacji zakresu określonego w punkcie 1-6.

W związku z tym jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia podatkowego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT w zakresie całej działalności gospodarczej, spełniającej warunki określone w zezwoleniu SSE.

Wnioskodawca realizuje transakcje z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a. ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. W transakcjach tych Spółka dokonuje dostaw wyrobów, towarów oraz świadczy określone usługi na rzecz podmiotów powiązanych rozpoznając z tego tytułu przychody podlegające opodatkowaniu CIT oraz przychody korzystające ze zwolnienia podatkowego zgodnie z zezwoleniem SSE lub jest odbiorcą towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podmioty powiązane, rozpoznając z tego tytułu koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca w latach wcześniejszych realizował transakcje sprzedaży własnych wyrobów wytworzonych w zakładach zlokalizowanych poza SSE. Od 4 stycznia 2019 r. Wnioskodawca sprzedaje wyroby własne wytworzone w zakładach poza SSE, jak i w zakładach zlokalizowanych w SSE. Przedmiotem niniejszego wniosku jest zaliczenie do przychodów ze SSE kwoty wynikającej z korekty cen transferowych (korekta rentowności) w związku z transakcją Spółki z podmiotem powiązanym z siedzibą i zarządem na terytorium Polski, niemające skutków transgranicznych.

W ramach transakcji Wnioskodawca dostarcza wyroby gotowe - meble skrzyniowe z płyty i drewna do podmiotu powiązanego Y Sp. z o.o. (dalej: „Dystrybutor”).

Niniejszy wniosek dotyczy sytuacji, które wystąpiły lub mogą wystąpić w przyszłości w ramach rozliczeń ww. transakcji i w związku, z którymi Spółka korygowała i przewiduje, że może korygować poziom przychodów dokonując korekty cen transferowych zgodnie z art. 11e ustawy CIT (dalej: „korekta rentowności”).

Jak wspomniano wyżej:

1. Wnioskodawca i Dystrybutor wchodzą w skład GK,

2. od dnia 4 stycznia 2019 r. przedmiot transakcji jest wytwarzany

a) w zakładach produkcyjnych, które realizują działalność gospodarczą w ramach zwolnienia SSE oraz

b) w zakładach prowadzących działalność poza SSE.

W ramach modelu biznesowego GK, Wnioskodawca dostarcza do Dystrybutora wyroby gotowe a Dystrybutor sprzedaje je do klientów indywidualnych (detalicznych) poprzez sieć własnych punktów handlowych zlokalizowanych na terenie Polski.

W transakcji Wnioskodawca występuje w roli Pryncypała i w związku z tym:

- pełni wynikające z tej roli strategiczne funkcje związane z kluczowymi decyzjami dotyczącymi produkcji, prac badawczo-rozwojowych, marketingu, sprzedaży i kierunków rozwoju całej Grupy, w tym Dystrybutora,

- angażuje istotne aktywa (szeroko rozpoznawalną markę (…), know-how technologiczny, kapitał),

- ponosząc odpowiedzialność za kluczowe decyzje, ponosi też istotne ryzyka, w tym szeroko rozumiane ryzyko rynkowe.

Z kolei Dystrybutor w ramach transakcji pełni funkcje ograniczone do organizacji i prowadzenia dystrybucji produktów nabytych od Wnioskodawcy i w związku z przyjętym modelem współpracy ponosi ograniczone ryzyka.

W ramach przyjętego modelu współpracy Wnioskodawca pełni w analizowanej transakcji funkcję Pryncypała, zaś Dystrybutor jest podmiotem o ograniczonych funkcjach i ryzyku a jego działalność jest ograniczona co do zasady do:

a) sprzedaży towarów oraz wystawiania dowodów sprzedaży (faktury, paragony)

b) obsługi handlowej klientów w punktach handlowych

c) prowadzenia działań marketingowych zgodnie z wytycznymi Pryncypała.

W związku z tym, że Dystrybutor koncentruje się na realizacji ograniczonych funkcji, nie ponosi pełnego ryzyka i ma zagwarantowany przez Pryncypała stabilny poziom rynkowej rentowności. W wyniku przeprowadzonej analizy porównawczej (opartej na zewnętrznych źródłach danych) określone są przedziały rynkowe wskaźników rentowności, osiągane przez podmioty z Polski zaangażowane w działalność porównywalną do działalności Dystrybutora. Do weryfikacji rentowności Dystrybutora wybranym wskaźnikiem jest marża operacyjna. Zagwarantowanym poziomem rentowności jest wybrana wartość wskaźnika/punkt, mieszcząca się w przedziale rynkowym ustalonym w opisany wyżej sposób. Po zakończeniu roku obrotowego dokonywana jest weryfikacja uzyskanej rentowności działalności Dystrybutora na sprzedaży produktów dostarczonych przez Pryncypała. Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości weryfikacja może być dokonywana w trakcie roku, po zakończeniu innego okresu rozliczeniowego, np. miesiąca lub kwartału. W przypadku stwierdzenia odchyleń od zagwarantowanego, rynkowego poziomu rentowności, Strony mogą dokonać korekty cen stosowanych w tym okresie:

1. W przypadku uzyskania przez Dystrybutora rentowności poniżej ustalonego punktu przyjętego z przedziału wyznaczonego w analizie porównawczej wykonywana jest przez Pryncypała korekta cen sprzedaży wyrobów obniżająca ceny sprzedaży do Dystrybutora. Korekta ta powoduje obniżenie kosztów u Dystrybutora i wzrost rentowności operacyjnej do zagwarantowanego poziomu, natomiast u Pryncypała korekta powoduje obniżenie przychodów.

2. W przypadku uzyskania przez Dystrybutora rentowności powyżej ustalonego punktu przyjętego z przedziału wyznaczonego w analizie porównawczej wykonywana jest przez Pryncypała korekta cen sprzedaży wyrobów podwyższająca ceny sprzedaży wyrobów do Dystrybutora. Korekta powoduje u Dystrybutora zwiększenie kosztów i obniżenie rentowności operacyjnej do zagwarantowanego poziomu oraz zwiększenie przychodów u Pryncypała.

Fakturą korygującą korygowane są ceny sprzedaży wszystkich wyrobów zarówno wytworzonych w zakładach objętych zwolnieniem SSE jak i wyrobów nieobjętych zwolnieniem. Wartość korekty jest bezpośrednio związana z wyrobami objętymi zwolnieniem SSE a Wnioskodawca bezpośrednio na podstawie ewidencji księgowej (załącznika do faktury korygującej) określa wielkość sprzedaży objętej zwolnieniem SSE i może wskazać jaka wartość korekty dotyczy sprzedaż wyrobów objętych zwolnieniem SSE. Wobec powyższego Wnioskodawca może określić wartość korekty, która stanowi przychód ze sprzedaży wyrobów podlegających zwolnieniu podatkowemu z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Korekta dokumentowana jest fakturami VAT (podatek od towarów i usług).

Opis metody weryfikacji cen transferowych w przyjętym modelu współpracy (Model Pryncypała).

Wnioskodawca jako Pryncypał, podejmuje kluczowe decyzje i przejmuje na siebie ryzyko rynkowe w zakresie działalności prowadzonej przez Dystrybutora, tj. dystrybucji produktów meblowych, gwarantując Dystrybutorowi stałą rentowność. W celu określenia rynkowego poziomu rentowności przeprowadzane są analizy porównawcze oparte na danych zawartych w sprawozdaniach finansowych niezależnych podmiotów prowadzących działalność porównywalną do Dystrybutora.

Metoda marży transakcyjnej netto (dalej: „TNMM”) została wybrana jako najbardziej odpowiednia metoda do weryfikacji rentowności Dystrybutora. Dystrybutor jako podmiot pełniący ograniczone funkcje i ponoszący ograniczone ryzyka jest podmiotem testowanym w przyjętym przez spółki modelu współpracy.

Wybranym wskaźnikiem badania rentowności transakcji jest marża operacyjna.

Zastosowanie metody TNMM pozwala na określenie rynkowego poziomu wynagrodzenia za działania podejmowane przez Dystrybutora w ramach realizowanej transakcji, poprzez analizę marż netto osiąganych przez niezależne podmioty, zaangażowane w działalność porównywalną do Dystrybutora w zakresie działalności dystrybucyjnej produktów meblowych.

Weryfikacja rentowności uzyskanej przez podmiot pełniący rutynowe funkcje i przeprowadzenie ewentualnych korekt cen sprzedaży dotyczy transakcji sprzedaży wyrobów i towarów. Weryfikacja przeprowadzana jest po zakończeniu roku obrotowego. Weryfikacją objęta jest rentowność uzyskana przez Dystrybutora na sprzedaży do odbiorców detalicznych wyrobów i towarów dostarczonych przez Pryncypała.

W toku prowadzonej działalności mogą występować niezależnie od Wnioskodawcy i Dystrybutora sytuacje, w których rzeczywisty wolumen sprzedaży jest mniejszy niż pierwotnie zakładany. Wysokość popytu na meble (wyroby Wnioskodawcy) planowany jest przed rozpoczęciem roku obrotowego. Wahania popytu w trakcie roku mają wpływ na wolumen i ceny produktów będących przedmiotem sprzedaży. W konsekwencji, Dystrybutor zrealizuje inny od zakładanego poziom rentowności. W związku z powyższym, po zakończeniu roku dokonywana jest korekta zakładanego poziomu rentowności, która powoduje korektę cen produktów. Korekta dotyczy części przychodowej. Korekta rentowności jest przeprowadzana zgodnie z art. 11e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy korekta rentowności o jakiej mowa we wniosku (kwalifikowana jako korekta cen transferowych podlegających rozliczeniu w trybie art. 12 ust. 3aa w zw. z art. 11e ustawy o CIT) w części stanowiącej zwiększenie/zmniejszenie przychodu ze sprzedaży wyrobów objętych zwolnieniem SSE, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, korekta przychodu z tytułu korekty wartości sprzedaży wykonana w związku z korektą rentowności jest nierozerwalnie związana z wyrobem, który został sprzedany w ramach transakcji i w przypadku sprzedaży wyrobów wytworzonych w zakładach prowadzących działalność w SSE powinien być zaliczony do przychodów uzyskanych z działalności prowadzonej w Specjalnej Strefie Ekonomicznej i podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 482 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 482 i 2020 oraz 2020 r. poz. 284 i 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnienie podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej na terenie SSE lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na podstawie art. 12 ust. 3aa ustawy o CIT, przy ustalaniu wysokości przychodu uwzględnia się:

1. korektę cen transferowych zmniejszającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1 -3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1-5.

2. korektę cen transferowych zwiększającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2.

Stosowanie do art. 11e ustawy o CIT, podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1. w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2. nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

3. w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego, że podmiot ten dokonał korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co podatnik;

4. podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo w państwie lub na terytorium, z którym Rzeczpospolita Polska zawarłam umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z tym państwem;

5. podatnik potwierdzi dokonanie korekty cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta.

Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o CIT ogólnej definicji przychodu podatkowego. Treść przytoczonego art. 12 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do kategorii przychodów. Tym samym każde świadczenie, które powiększa aktywa podatnika w sposób trwały stanowi dla niego przychód podatkowy.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łącznie spełnienie następujących przesłanek:

- Wydatek został poniesiony przez podatnika,

- Jest definitywny, a więc bezzwrotny,

- Pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- Poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczeni źródła przychodów,

- Nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

- Został właściwie (odpowiednio) udokumentowany.

Zdaniem Wnioskodawcy, korektę rentowności, o której mowa we wniosku wpływającą na dochód Spółki powinna zostać przypisana do jej działalności strefowej i uwzględniona przy kalkulacji dochodu z tego źródła.

W ocenie Spółki, korzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodów na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, jest uzależnione od kumulatywnego spełnienia dwóch warunków:

1. uzyskiwania dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu,

2. prowadzenia tej działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W konsekwencji, rozliczenia Wnioskodawcy związane wyłącznie z działalnością strefową powinny być traktowane jako przynależne do źródła określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Zdaniem Spółki, korekta rentowności nie stanowi odrębnego rodzaju działalności. Korekta jest tylko i wyłącznie mechanizmem dostosowania rozliczeń pomiędzy stronami do warunków rynkowych, nie zaś odrębną operacją gospodarczą realizującą swój odrębny cel. Korekta jest ściśle związana z przeprowadzonymi wcześniej transakcjami, nie stanowi zatem zdarzenia, które może wystąpić niezależnie. Przychody z tytułu korekty rentowności wynikają wprost z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w zakładach zlokalizowanych w SSE oraz w zakładach prowadzących działalność poza SSE, a ich efektem ma być doprowadzenie wyniku na realizowanej z Dystrybutorem transakcji do zagwarantowanego Dystrybutorowi poziomu rentowności.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, potwierdza to wprowadzony przez ustawodawcę do ustawy art. 12 ust. 3aa, zgodnie z którym przy ustaleniu wysokości przychodu uwzględnia się korektę cen transferowych zwiększającą lub zmniejszającą przychody. Korekta ma zatem bezpośredni wpływ na wysokość przychodu. Zgodnie z tym przepisem, korekta taka nie stanowi odrębnej kategorii przychodów, ale prowadzi do zwiększenia lub zmniejszenia przychodów z działalności, której dotyczy.

Zdaniem Spółki, jeżeli przychód powstaje w wyniku działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, a tym samym składa się na dochód zwolniony od opodatkowania to korekta rentowności jest niczym innym, jak zmianą wysokości tego (strefowego) przychodu.

W ocenie Wnioskodawcy, ponieważ korekta rentowności dotyczy wyrobów gotowych wytworzonych na terenie SSE w wyniku działalności określonej w zezwoleniu SSE, przychód (zwiększenie lub zmniejszenie przychodu) wynikający z tej korekty bezsprzecznie związany jest z działalnością prowadzoną na terenie SSE na podstawie zezwolenia SSE.

Korekta rentowności nie wynika z prowadzenia działalności innej niż określona w zezwoleniu SSE stanowi jedynie formę wyrównania oraz jest bezpośrednią konsekwencją przyjętego modelu rozliczeń, a także zastosowania przepisów o korekcie cen transferowych.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, pomiędzy korektą rentowności, a działalnością prowadzoną na terenie SSE na podstawie Zezwolenia istnieje bezpośredni i ścisły związek uzasadniający zaliczenie przychodu uzyskanego w związku korektą rentowności do dochodów zwolnionych z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1670 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”). W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”.

Zgodnie z art. 12 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych (…).

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”) działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1670), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 ustawy o CIT).

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o CIT ogólnej definicji przychodu podatkowego. Treść art. 12 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do kategorii przychodów. Tym samym każde świadczenie, które powiększa aktywa podatnika w sposób trwały stanowi dla niego przychód podatkowy.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), zwanej dalej „ustawą zmieniającą”, wprowadzone zostały przepisy szczególne dotyczące zasad ujmowania tzw. korekt cen transferowych (ang. transfer pricing compensating adjustments). Przepisy te regulują ujmowanie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych korekt cen transferowych dokonywanych przez podatnika. Przepisy te weszły w życie z dniem 1 stycznia 2019 r.

Przepisy te znajdą zastosowanie do korekt cen transferowych dotyczących transakcji kontrolowanych realizowanych w 2019 r. (tj. od 1 stycznia 2019 r.). Powyższe wynika wprost z art. 26 ust. 1 ustawy zmieniającej, który stanowi, że zmienione przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w tym przepisy dotyczące ujmowania korekt cen transferowych) stosuje się do transakcji lub innych zdarzeń, rozpoczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2019 r., w zakresie tej części transakcji lub innych zdarzeń, które są realizowane w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r.

W uzasadnieniu do ustawy zmieniającej projektodawca wskazał, że celem wprowadzenia tej regulacji jest doprecyzowanie momentu ujęcia korekty przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów z tytułu korekty cen transferowych i ujednolicenie podejścia w tym zakresie. Przepisy te wskazują, że korekta taka powinna zostać ujęta w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy, a nie w okresie, kiedy została wystawiona (w przypadku przychodów) lub otrzymana (w przypadku kosztów uzyskania przychodów) faktura korygująca lub inny dokument potwierdzający dokonanie korekty.

Według Wytycznych w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw międzynarodowych i administracji podatkowych (dalej: „Wytyczne OECD”) korekty dokonywane w celu eliminacji problemów związanych z cenami transferowymi można zaklasyfikować do dwóch głównych kategorii:

1. korekty dokonywane przez administrację podatkową po złożeniu deklaracji podatkowej, które mogą obejmować korekty pierwotne (ang. primary adjustments), korekty współzależne (ang. corresponding adjustments) i korekty wtórne (ang. secondary adjustments); oraz

2. korekty dokonywane dobrowolnie przez podatnika (zazwyczaj przed złożeniem deklaracji podatkowej), tzw. korekty kompensacyjne (ang. compensating adjustments).

I tak, stosownie do art. 11e ustawy o CIT, podatnik może dokonać korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1. w transakcjach kontrolowanych realizowanych przez podatnika w trakcie roku podatkowego ustalone zostały warunki, które ustaliłyby podmioty niepowiązane;

2. nastąpiła zmiana istotnych okoliczności mających wpływ na ustalone w trakcie roku podatkowego warunki lub znane są faktycznie poniesione koszty lub uzyskane przychody będące podstawą obliczenia ceny transferowej, a zapewnienie ich zgodności z warunkami, jakie ustaliłyby podmioty niepowiązane, wymaga dokonania korekty cen transferowych;

3. w momencie dokonania korekty podatnik posiada oświadczenie podmiotu powiązanego, że podmiot ten dokonał korekty cen transferowych w tej samej wysokości, co podatnik;

4. podmiot powiązany, o którym mowa w pkt 3, ma miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo w państwie lub na terytorium, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z tym państwem;

5. podatnik potwierdzi dokonanie korekty cen transferowych w rocznym zeznaniu podatkowym za rok podatkowy, którego dotyczy ta korekta.

Zgodnie z art. 12 ust. 3aa ustawy o CIT, przy ustaleniu wysokości przychodu uwzględnia się:

1. korektę cen transferowych zmniejszającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1–5;

2. korektę cen transferowych zwiększającą przychody, mającą na celu spełnienie wymogów, o których mowa w art. 11c, poprzez prawidłowe zastosowanie metod, o których mowa w art. 11d ust. 1-3, spełniającą warunki, o których mowa w art. 11e pkt 1 i 2.

Korekta cen transferowych może zostać dokonana „in plus” bądź „in minus”, tj. odpowiednio zwiększać wynik finansowy poprzez zwiększenie przychodów bądź zmniejszenie kosztów, albo zmniejszać wynik finansowy poprzez zmniejszenie przychodów lub zwiększenie kosztów.

Korekta wyniku finansowego to korekta, w której podatnik sam dostosowuje dla celów podatkowych pierwotnie ustaloną cenę transferową do poziomu, który według niego spełnia zasadę ceny rynkowej (ang. arms length principle). Przez cenę transferową rozumie się rezultat finansowy, w tym cenę, wynagrodzenie, wynik finansowy lub wskaźnik finansowy. Korekty dokonywane są w grupach podmiotów powiązanych w celu doprowadzenia wyniku finansowego poszczególnych podmiotów powiązanych, działających w ramach łańcucha wartości, do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej, poprzez prawidłową dystrybucję dochodu między te podmioty, biorąc pod uwagę pełnione przez nie funkcje, ponoszone ryzyka oraz angażowane aktywa (tzw. profil funkcjonalny). Wynik finansowy zgodny z zasadą ceny rynkowej oznacza wynik finansowy, który w porównywalnych okolicznościach osiągnęłyby podmioty niepowiązane o porównywalnym profilu funkcjonalnym.

Korekta cen transferowych dokonywana jest okresowo, zazwyczaj po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego, kiedy znane są już niezbędne dane finansowe. Wystąpienie korekty wynika z zaistnienia w trakcie tego okresu, bądź po jego zakończeniu okoliczności, które nie mogły być znane stronom transakcji podczas jej planowania, a które spowodowały, że istnieje konieczność dostosowania poziomu pierwotnie ustalonej ceny transferowej do poziomu zgodnego z zasadą ceny rynkowej. Korekta powinna być dokonana w racjonalnie szybkim terminie po zakończeniu okresu rozliczeniowego. Przy określeniu częstotliwości oraz terminu dokonania takiej korekty powinna zostać wzięta pod uwagę m.in. praktyka gospodarcza przyjęta w branży, zmienność czynników ekonomicznych mających wpływ na wysokość ceny transferowej, wystąpienie okoliczności mających znaczący wpływ na zmianę pierwotnie ustalonej ceny transferowej, techniczne możliwości dokonania takiej korekty.

Jak czytamy w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy Nr 2860), art. 11e ustawy o CIT definiuje szczegółowe warunki dopuszczalności stosowania korekt cen transferowych. W praktyce gospodarczej często występują sytuacje, w których poziom ceny transferowej w trakcie roku nie ulega znaczącym modyfikacjom, w efekcie powodując odchylenia pomiędzy zrealizowanym poziomem rentowności podmiotu powiązanego a rynkowym poziomem rentowności, wynikającym przykładowo z analizy porównawczej. Taka sytuacja może mieć miejsce chociażby w relacji producenta o ograniczonym zakresie funkcji, ryzyk i aktywów z podmiotem centralnym zarządzającym łańcuchem dostaw (tzw. entrepreneur) – który to podmiot nie zawsze będzie stroną bezpośrednich transakcji z producentem. Po zakończeniu roku może okazać się, że wskutek wystąpienia zmian okoliczności istotnych z punktu widzenia cen transferowych suma wynagrodzenia otrzymanego przez producenta w trakcie roku może nie być wystarczająca do osiągnięcia rynkowego poziomu rentowności i, w rezultacie, konieczne jest dokonanie korekty rentowności w celu uzyskania wyniku finansowego zgodnego z poziomem rynkowym. Istotne z punktu widzenia cen transferowych okoliczności, których nie można było przewidzieć w momencie planowania poziomu cen transferowych na dany rok mogą obejmować przykładowo istotne zmiany rynkowych cen podstawowych surowców lub materiałów, wahania kursów walutowych, zmiany stóp procentowych czy też znaczące wahania popytu lub podaży danego produktu, spowodowane czynnikami niezależnymi od podatnika i podmiotu powiązanego. Różnice pomiędzy zakładanym poziomem rentowności a rentownością rzeczywistą mogą wynikać również z modelu, w którym do ustalania cen transferowych w trakcie roku wykorzystywane były informacje o kosztach historycznych, a podatnik w trakcie roku nie miał możliwości dokonania dostosowania do kosztów rzeczywistych – podczas gdy zmieniają się istotne okoliczności mogące mieć wpływ na poziom ceny transferowej. Wówczas, na koniec roku może powstać różnica, wynikająca z porównania kosztów historycznych i rzeczywistych. Z uwagi na potencjalnie istotny wpływ możliwości dokonywania takich korekt na dochody podatkowe Skarbu Państwa, wprowadzono warunki, które ograniczą możliwość nadużywania korekt cen transferowych przez podatników i odpowiednio zabezpieczą interes Skarbu Państwa.

Ponieważ wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy korekta rentowności o jakiej mowa we wniosku (kwalifikowana jako korekta cen transferowych podlegających rozliczeniu w trybie art. 12 ust. 3aa w zw. z art. 11e ustawy o CIT) w części stanowiącej zwiększenie/zmniejszenie przychodu ze sprzedaży wyrobów objętych zwolnieniem SSE, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, rozważyć należy, czy korekta ta koryguje dochód korzystający ze zwolnienia o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

W sprawie podstawowe znaczenie ma art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, określający przedmiotowy zakres zwolnienia, a przez bezpośrednie odesłanie do zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, jednoznacznie przesądzony został zakres i warunki korzystania z określonego tymi przepisami zwolnienia. Podkreślić przy tym należy, że również art. 12 ustawy o SSE, ściśle wiąże zwolnienie od podatku dochodowego przewidziane w przepisach podatkowych z zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, wydanym na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o SSE. Dla ustalenia warunków korzystania ze zwolnienia zasadnicze znaczenie ma bowiem zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, sformułowanie „wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE”. To właśnie zezwolenie, którego treść ściśle określa art. 16 ust. 2 ustawy o SSE, stanowi podstawę do korzystania z pomocy publicznej. Innymi słowy, z treści przywołanych unormowań wynika, że dochody uzyskane z innej, niż określona w zezwoleniu działalności gospodarczej, nie są objęte zwolnieniem.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cyt. powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

- prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

- uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu.

Powyższe warunki, jak każdy wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, należy interpretować ściśle, zgodnie z wykładnią językową danej regulacji.

Dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy wskazać, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również dochody z takiej działalności nie będą podlegały zwolnieniu.

Warto podkreślić również, że zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko dochody uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

Zwolnieniem podatkowym objęty jest zatem dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu.

Fakt, że podmiot prowadzący działalność dokonuje korekty cen transferowych sprzedanych towarów strefowych oznacza, że korekta taka ma wpływ na dochód korzystający ze zwolnienia z opodatkowania. Zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej. Należy uznać, że korekta cen w transakcjach realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz Dystrybutora, wpływa na przychód związany z procesem wytworzenia wyrobów sprzedawanych przez Wnioskodawcę, czyli działalność gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy.

Wyrównanie rentowności Wnioskodawcy fakturą korygującą wystawioną na podmiot powiązany będący odbiorcą wyrobów gotowych wpływa na przychód związany z procesem wytworzenia wyrobów sprzedawanych przez Wnioskodawcę, czyli działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy.

Podsumowując, widoczny jest ścisły i nierozerwalny funkcjonalny związek zastosowania korekty rentowności wobec podmiotu powiązanego z działalnością produkcyjną Wnioskodawcy korzystającą ze zwolnienia, co pozwala na stwierdzenie, że korekta ta koryguje dochód osiągnięty w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE.

Zatem, stwierdzić należy, że dokonywana przez Spółkę korekta przychodów w związku z wyrównywaniem poziomu dochodowości, koryguje przychody z działalności gospodarczej, określonej w posiadanym przez Spółkę zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie SSE. Tym samym, wpływa na dochody korzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy korekta rentowności o jakiej mowa we wniosku (kwalifikowana jako korekta cen transferowych podlegających rozliczeniu w trybie art. 12 ust. 3aa w zw. z art. 11e ustawy o CIT) w części stanowiącej zwiększenie/zmniejszenie przychodu ze sprzedaży wyrobów objętych zwolnieniem SSE, może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.