0111-KDIB1-3.4010.394.2021.2.JKU

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 sierpnia 2021 r., który wpłynął w tym samym dniu, uzupełnionym 29 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

- prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia przesłanki uznania za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych) – jest prawidłowe,

- jeżeli opisane w zdarzeniu przyszłym kwalifikowane IP chroni sposób produkcji Produktów, to czy zasadne jest zakwalifikowanie dochodu lub straty ze sprzedaży Produktów jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,

- w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania preferencyjną 5% stawką PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) (winno być: CIT), o której mowa w art. 24d i nast. Ustawy CIT z tytułu dochodów osiąganych przez Spółkę ze sprzedaży Produktów – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy

- prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia przesłanki uznania za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT,

- jeżeli opisane w zdarzeniu przyszłym kwalifikowane IP chroni sposób produkcji Produktów, to czy zasadne jest zakwalifikowanie dochodu lub straty ze sprzedaży Produktów jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT,

- w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania preferencyjną 5% stawką PIT (winno być: CIT), o której mowa w art. 24d i nast. Ustawy CIT z tytułu dochodów osiąganych przez Spółkę ze sprzedaży Produktów.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.394.2021.1.JKU wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 29 października 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) posiada siedzibę na terytorium Polski i na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Spółka to firma rodzinna ze 100 % udziałem kapitału polskiego. Podstawowym obszarem działalności operacyjnej Spółki jest produkcja okien i drzwi. Zdobyta wiedza i doświadczenie pozwoliły na właściwe określenie potrzeb i stworzenie innowacyjnych rozwiązań - drzwi `(...)` oraz okien `(...)` w technologii A.

Spółka oferuje drzwi, w autorskich systemach rozwiązań technicznych, jak również, oferuje okna z `(...)`X.

Opis działalności B+R.

Działalność badawczo-rozwojową Spółka rozpoczęła kilka lat temu. Działalność badawczo-rozwojowa w Spółce podporządkowana jest głównemu celowi, tj. systematycznemu rozwojowi systemu drzwi i okien X i adaptacyjności ich do wymogów budownictwa z jednoczesnym zapewnieniem trwałości, walorów estetycznych i bezpieczeństwa miru domowego.

Zespół inżynierów i menadżerów, przy czynnym współuczestnictwie i pod kierownictwem prezesa zarządu prowadzi systematyczne prace, których natężenie i zakres są pochodną inspiracji i idei lub zapotrzebowania na rozwiązanie problemu bądź zauważenia potrzeby rynkowej.

Utworzony dział R&D w Spółce wykorzystuje do prac badawczo-rozwojowych posiadane zaplecze produkcyjne, surowce i komponenty, które są pobierane z magazynów poszczególnych wydziałów w ilościach i asortymencie niezbędnych do wykonania danego zadania badawczego bądź rozwojowego.

Wytworzone modele bądź rozwiązania są testowane w większości we własnych obiektach pod kątem ich przydatności rynkowej, walorów technicznych, funkcjonalności estetycznych, trwałości, odporności na warunki klimatyczne, włamania, wandalizm, wpływ ponadstandardowego obciążenia ruchem osób, ochrony akustycznej, bezpieczeństwa użytkowania, skali zużycia poszczególnych komponentów.

W pierwszym stadium prac badawczo-rozwojowych (BR) tworzone są zazwyczaj modele i obliczenia komputerowe, które po wielu modyfikacjach są opiniowane przez specjalistów z danej dziedziny. Po pozytywnych decyzjach są wdrażane prace zmierzające do wytworzenia modelu w skali 1:1 i prowadzenia dalszych prac pod kątem określenia parametrów technicznych, trwałości i nośności części i/lub komponentów odpowiedzialnych za sprawność zespołu drzwiowego i stopień jego zużywania się w warunkach symulowanej przyspieszonej eksploatacji.

Zauważone ew. odstępstwa od zakładanych założeń bądź parametrów są analizowane, a komponenty lub rozwiązania niespełniające oczekiwanych wyników są zamieniane na inne aż do momentu uzyskania założeń projektowych.

Z racji eksportu wyrobów do wielu krajów świata, niezbędnym jest adaptacja rozwiązań standardowych europejskich do specyficznych i częstokroć wysoce odmiennych standardów na innych kontynentach.

W tym obszarze dział badawczo-rozwojowy (BR lub R&D) uzyskuje wysoki stopień skuteczności i innowacyjności badanych i wdrażanych rozwiązań.

Niezbędnym warunkiem do uzyskania wysokich efektów i wyników prac BR jest połączenie dogłębnej znajomości i specyfiki docelowych rynków, trendów i lokalnych przepisów w danym regionie świata oraz duch współzawodnictwa z otoczeniem konkurencyjnym.

Jedynym hamulcem do uzyskania skalowalności działań BR są zbyt niskie zasoby finansowe -niepozwalające na podejmowanie bardziej śmiałych, ale też bardziej kosztochłonnych i ryzykownych projektów.

Działalność badawczo-rozwojowa realizowana jest w Spółce na potrzeby wewnętrzne. Spółka traktuje działalność badawczo-rozwojową jako kluczowy czynnik decydujący o jej pozycji konkurencyjnej, relacji z klientami, wysokości marży, czy wielkości obrotów. Wnioskodawca konsekwentnie pracuje nad rozwojem własnego portfela produktów, które mają generować wyższe marże, zwiększając tym samym dochody ze sprzedaży. Dzięki posiadanym zasobom ludzkim i technicznym w zakresie wyodrębnionego działu realizującego prace badawczo-rozwojowe, Spółka posiada zdolność samodzielnego opracowywania i rozwijania wysoce innowacyjnych, kompleksowych rozwiązań w dziedzinie wyrobów i technologii produkcyjnych. Jednocześnie Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Prace badawczo-rozwojowe skupiają się na opracowywaniu nowych i/lub udoskonalaniu (wprowadzeniu znaczącej zmiany) istniejących produktów i technologii. Spółka prowadzi prace badawczo-rozwojowe począwszy od fazy koncepcyjnej, poprzez badania testowe, aż po wytworzenie produktów. Dopiero potwierdzenie, że produkt wytworzony (i/lub zastosowanie technologii) w pełnej skali technicznej spełnia wymagania rynku oraz Spółki stanowi o zakończeniu danego projektu badawczo-rozwojowego. Spółka nie prowadzi badań podstawowych w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT.

Wynikiem prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w Spółce są wynalazki w postaci produktów oraz technologii, które chronione są prawem do wyłącznego korzystania lub prawem do wzoru użytkowego.

Wynalazkiem Spółki jest autorska technologia drzwi (wzór użytkowy nr Y) o przewadze parametrów technicznych, zaletach i walorach estetycznych.

Materiał kompozytowy, to materiał złożony, który różni się od stopów tym, że poszczególne komponenty zachowują swoje właściwości i są tak dobrane i połączone, aby mogły być wykorzystane ich zalety, a nie ujawniły się ich wady. Wyróżniają się odpornością skrzydeł na warunki atmosferyczne, przy zachowaniu parametrów izolacyjności termicznej (…) oraz trwałości.

Nie tylko właściwości termoizolacyjne drzwi powodują, iż są one innowacyjne, ale również niemal nieograniczone możliwości wzornictwa i kolorystyki. Nowością, jest stosowanie ościeżnicy (X), która dzięki technologii posiada strukturę szlachetnego drewna, przy czym wolna jest od wad tego materiału.

Innym wprowadzonym rozwiązaniem jest (`(...)`). Oświetlenie LED w skrzydle, ościeżnica w dekoracji X, chroniony patentem system wklejania pakietów o wzornictwie i wyborze dekoracji ograniczonych wyłącznie wyobraźnią, czy też (`(...)`) - to zaledwie część szerokiego dorobku technologicznego działu B+R.

Nieograniczone możliwości dowolnych konfiguracji wszystkich tych elementów zdobienia, połączone z dostępnością lakierowania w kolorach drewnopodobnych lub kolorach (…), może świadczyć o autorskich i innowacyjnych rozwiązaniach wypracowanych przez Spółkę.

Drugim, obok drzwi, autorskim i jednocześnie innowacyjnym rozwiązaniem Spółki są okna w systemie X. Unikalny system stworzony przez zespół inżynierów Spółki jest przedmiotem międzynarodowej ochrony patentowej. (`(...)`)

Specjaliści Spółki nieustannie pracują nad wprowadzaniem innowacyjnych rozwiązań mających na celu ulepszenie zarówno parametrów termoizolacyjnych, jak i właściwości estetycznych i wizualnych produktowych wyrobów.

Spółka jest wyłącznym producentem tego typu wyrobów. Wypracowane technologie produkcyjne oraz wzory użytkowe wyrobów chronione są patentem oraz prawem ochronnym na wzór użytkowy. W ciągu ostatnich lat Spółka uzyskała następujące prawa:

1. Prawo ochronne na wzór użytkowy (…) - drzwi wejściowe;

2. Patent (…) - (`(...)`);

3. Patent (…) - (`(...)`);

4. Zgłoszono do WIPO - Nazwa wzoru przemysłowego – (…);

5. Złożono wniosek u udzielenie praw na wzór użytkowy - skrzydło drzwiowe, zwłaszcza drzwi zewnętrznych;

6. Złożono wniosek o udzielenie patentu - uszczelka do ościeżnic;

7. Złożono wniosek o udzielenie patentu na wynalazek - (`(...)`).

Wszystkie powyżej wymienione prawa stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej (dalej: „kwalifikowane IP”) zgodnie z art. 24d ust. 2 Ustawy o CIT.

Spółka nie licencjonuje kwalifikowanego IP ani nie udostępnia go odpłatnie w żaden inny sposób. Tym samym, kwalifikowane IP nie generuje odrębnego strumienia przychodów, a korzyść Spółki z jego wykorzystania odzwierciedla się innowacyjnością oraz produkcją najwyższej jakości produktów.

Z uwagi na produkcyjny charakter posiadanego kwalifikowanego IP Spółka rozważa zastosowanie preferencyjnego opodatkowania - o którym mowa w art. 24d Ustawy o CIT wobec kwalifikowanego dochodu osiąganego z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu, tj. na podstawie art. 24d ust. 7 pkt 3 Ustawy o CIT - od roku 2020.

Źródło przychodów w Spółce stanowi sprzedaż drzwi, okien X oraz okien standardowych. Wszystkie Produkty realizowane są na indywidualne zamówienie klienta. W zależności od specyfiki zamówienia, oferowany produkt zawiera wszystkie kwalifikowane IP lub tylko wybrane (w zależności od preferencji klienta). Elementami kompletnego zamówienia, w przypadku drzwi - są skrzydło oraz dodatkowe elementy (m.in. klamka, zawiasy, zamek, szyld) - w przypadku okien X - rama X oraz dodatkowe elementy (m.in. klamka, zawiasy, oświetlenie). Należy wyraźnie podkreślić, że produkcja zespołu drzwi oraz ramy i skrzydeł X odbywa się w oparciu o kwalifikowane IP.

W dalszej części wniosku drzwi oraz ramy i skrzydła X zwane będą „Produktem”.

Ewidencja.

Spółka w prowadzonej ewidencji rachunkowej wyodrębnia każde kwalifikowane IP. Jednakże, mając na uwadze, że do produkcji poszczególnych Produktów wykorzystywane jest kilka kwalifikowanych IP, Spółka dokonuje zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych IP w odniesieniu do grup Produktów.

Mając to na uwadze - celem dochowania obowiązków sprawozdawczych wskazanych w art. 24e Ustawy CIT - Wnioskodawca dokonuje zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanego IP w odniesieniu do grup Produktów, tj. prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24e ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT. W tym celu, Spółka wyodrębnia odpowiednie konta księgowe, które pozwolą na obliczenie dochodu z grup Produktów, który w ocenie Spółki będzie jednocześnie dochodem z kwalifikowanego IP. Pozostałe koszty, które są wspólne dla produkcji Produktów oraz pozostałej produkcyjnej działalności Spółki przydzielane są do kont księgowych przy użyciu określonego klucza przydziału uwzględniającego sprzedane ilości - względem kosztów stałych, które są kosztami okresu.

Jednocześnie, Spółka wyodrębnia stosowne konta, na których przyporządkowuje odpowiednim kluczem przydziału koszty ogólne niezwiązane wprost z żadnym przychodem (np. koszty ogólnego zarządu) do przychodu z kwalifikowanego IP, obliczonego w sposób opisany powyżej.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 28 października 2021 r., Wnioskodawca wskazał, że prowadzona działalność obejmuje działalność polegającą na badaniach naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.), tj. badaniach aplikacyjnych rozumianych jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Podjęta działalność obejmuje działalność polegającą na pracach rozwojowych, obejmujących nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odrębna ewidencja prowadzona jest od 1 stycznia 2019 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia przesłanki uznania za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT?

2. Czy jeżeli opisane w zdarzeniu przyszłym kwalifikowane IP chroni sposób produkcji Produktów, to czy zasadne jest zakwalifikowanie dochodu lub straty ze sprzedaży Produktów jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT?

3. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania preferencyjną 5% stawką PIT (winno być: CIT), o której mowa w art. 24d i nast. Ustawy CIT z tytułu dochodów osiąganych przez Spółkę ze sprzedaży Produktów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność prowadzona w związku z tworzeniem i rozwojem Produktów oraz nowych technologii jest działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie pytania nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód lub strata ze sprzedaży Produktów będzie stanowić dochód (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska w przedmiocie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 Ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Na gruncie Ustawy o CIT, przez badania naukowe rozumie się badania podstawowe oraz badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Z kolei przez prace rozwojowe, rozumie się prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z tą definicją, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na względzie powyższe definicje oraz praktykę organów podatkowych (w tym wyrażoną w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box; dalej: „Objaśnienia”), wyróżnić można trzy zasadnicze kryteria działalności badawczo-rozwojowej:

a) twórczość,

b) systematyczność,

c) zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W opinii Wnioskodawcy, wszystkie te przesłanki są spełnione w odniesieniu do prowadzonej przez niego działalności zmierzającej do wytworzenia i ulepszenia Produktów.

Twórczość.

Jak wynika z Objaśnień, cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika. W Objaśnieniach wskazano również, że przez działalność twórczą należy rozumieć działalność, której rezultat powinien: być odpowiednio ustalony, mieć charakter indywidualny oraz mieć charakter oryginalny.

Działalność Wnioskodawcy ma charakter twórczy, ponieważ w ramach prowadzonych prac Spółka opracowała nowe Produkty. Z całą pewnością działania te nie stanowiły rutynowych i okresowych zmian. Sam zaś efekt prac jest na tyle innowacyjny, że wyprodukowane Produkty w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących oraz posiadają wiele cech odróżniających je od innych konkurencyjnych rozwiązań.

Efekty prowadzonych prac są odpowiednio ustalone (co ma potwierdzenie w zgromadzonej dokumentacji) oraz mają charakter indywidualny (są efektem kreatywnych działań zespołu projektowego, a nie wyłącznie rutynowych, mechanicznych i powtarzalnych działań). Zespół zaangażowany w te prace składa się z wysokiej klasy specjalistów posiadających unikalną wiedzę i umiejętności. Co więcej, efekty prac mają charakter oryginalny, gdyż, wnoszą obiektywnie nową wartość (nie istnieje identyczne, uprzednio stworzone dzieło), i stanowi unikalne rozwiązane na rynku światowym.

Systematyczność.

Z Objaśnień wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od jej ciągłości, w tym od okresu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości.

Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził, chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Zdaniem Spółki, w niniejszej sprawie prowadzona przez nią działalność ma charakter systematyczny. Jest ona bowiem prowadzona w zorganizowany sposób, w ramach ustalonego planu oraz harmonogramu i metodyki działań. Spółka ustaliła bowiem cele projektu, zakładane funkcjonalności oraz ustaliła zasoby niezbędne do realizacji projektu.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie ich do tworzenia nowych zastosowań

Jak wynika z Objaśnień, „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się przede wszystkim do prowadzenia badań naukowych, natomiast „wykorzystanie już istniejącej lub zwiększonej wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” dotyczy przede wszystkim prac rozwojowych. Innymi słowy, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy lub umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii).

Ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, w szczególności nie wskazał, czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Skoro ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy, to nie ma przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększanie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie działalność Wnioskodawcy ma na celu „zwiększenie zasobów wiedzy” oraz stanowi „wykorzystywanie wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” (w zakresie związanym z rozwojem Produktów). Tworzone ulepszenia nie mają charakteru okresowych i rutynowych zmian, ale skutkują istotną jakościowo zmianą Produktu. Produkty i ich ulepszenia mają charakter innowacyjny (na skalę rynku polskiego).

Uzasadnienie stanowiska w przedmiocie pytania nr 2 i 3.

Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania preferencyjną 5% stawką PIT (winno być: CIT), o której mowa w art. 24d i nast. Ustawy CIT z tytułu dochodów osiąganych przez Spółkę ze sprzedaży Produktów.

Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1. z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP,

2. ze sprzedaży kwalifikowanego IP,

3. z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez tzw. wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Jednocześnie przepisy nie wskazują, że dla celów obliczenia przychodu z tytułu kwalifikowanego IP należy określić w cenie sprzedawanego produktu lub usługi wartości kwalifikowanego IP. Zgodnie z wykładnią literalną cały przychód z tytułu zbycia takiego produktu lub usługi powinien być brany przy kalkulowaniu dochodu z tytułu kwalifikowanego IP.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru.

Wskaźnik nexus powinien być obliczony według następującego wzoru: (a+b) x 1,3/ (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

2. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

3. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

4. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ponadto, zgodnie z art. 24d ust. 5 Ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, czyli do kosztów, które zostały określone w powyżej wskazanych literach, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości.

Należy też wskazać, że dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi powinien być ustalany w oparciu o zasadę ceny rynkowej (zgodnie z przepisami art. 11c Ustawy o CIT).

Wnioskodawca generuje przychody z wytworzonych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej wzorów użytkowych oraz patentów. Przychody uzyskiwane są poprzez sprzedaż chronionych prawem na wzór użytkowy drzwi oraz opatentowanych technologii zdobniczych oraz dekoracyjnych, zarówno drzwi jak i okien.

Ze względu na innowacyjność rozwiązań objętych prawem na wzór użytkowy oraz poszczególnymi patentami, prawa te stanowiące prawa własności intelektualnej odgrywają znaczącą rolę w strategii rynkowej przyjętej przez Wnioskodawcę.

Objęcie wynalazku patentem oraz prawną ochroną na wzór użytkowy ma na celu ochronę działalności Wnioskodawcy przed ewentualnym powieleniem stosowanych rozwiązań, przez konkurentów funkcjonujących na rynku. Niezarejestrowanie patentu oraz wzoru użytkowego mogłoby skutkować utratą potencjalnych kontrahentów, a co za tym idzie obniżeniem generowanych dochodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, z racji, iż opisane w stanie zdarzeniu przyszłym kwalifikowane IP chronią sposób produkcji drzwi wejściowych oraz okien X, a produkty opisane w zdarzeniu przyszłym stanowią takie drzwi wejściowe oraz okna, to zasadne jest uznanie dochodu lub straty (ustalanych w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego) ze sprzedaży drzwi oraz okien X za dochód (stratę) z kwalifikowanego prawa własności intelektualne, o którym mowa w treści przepisu art. 24d ust. 7 pkt 3 i który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu zgodnie z preferencyjną stawką opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o której mowa w treści art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z przepisem art. 24d ust. 7 pkt 3 Ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) m.in. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Jednocześnie przepis art. 24d ust. 8 Ustawy o CIT stanowi, że do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3 przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

Powyższe świadczy o tym, iż co do zasady w przypadku, gdy kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub ekspektatywa jego uzyskania pozwala na udoskonalenie bądź częściowe opracowanie jakiegoś produktu to zasadne jest zastosowanie metody weryfikacji cen transferowych pozwalających na ustalenie w jakim stopniu przychód ze sprzedaży danego produktu uwzględnia wykorzystywane przy jego produkcji kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub ekspektatywę jego uzyskania. Następnie przychód ustalony w powyższy sposób stanowi podstawę do ustalenia przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który to po pomniejszeniu o koszty i przemnożeniu przez wskaźnik nexus stanowić będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy sposób ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie może jednak zostać zastosowany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym. Należy bowiem ponownie wskazać, że chroniona prawem opracowana przez Wnioskodawcę technologia produkcji drzwi oraz technologia produkcji okien X, stanowi drzwi oraz okna X, a produkty wytwarzane przez Spółkę stanowią dokładnie takie drzwi i takie okna. Tym samym należy stwierdzić, iż przedmiotowe kwalifikowane IP odnoszą się wprost do produktów, sprzedawanych przez Spółkę na zasadach rynkowych, a w których cenie zawarty jest dochód z opisywanego wzoru użytkowego oraz patentu. Należy jednoznacznie podkreślić, iż bez choćby częściowego wykorzystywania opisywanego prawa własności intelektualnej przedmiotowe Produkty nie mogłyby zostać wytworzone a następnie sprzedane.

Tym samym, jeżeli Spółka miałaby określić w jakim stopniu kwalifikowane IP, którego przedmiotem jest Sposób produkcji Produktów zostało uwzględnione w cenach wytwarzanych i sprzedawanych Produktów to należałoby stwierdzić, iż jest to relacja jeden do jednego, tj. 100% ceny netto stanowi przychód z przedmiotowego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej co - zdaniem Wnioskodawcy - w sposób oczywisty czyni niezasadnym stosowane w niniejszej sytuacji metody weryfikacji cen transferowych.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, za całkowicie niezasadne w analizowanym przypadku należy uznać dokonywanie prób sztucznego wyodrębnienia części ceny, która mogłaby przypadać na dokonany przez Spółkę wzór użytkowy czy patent. Należy bowiem stwierdzić, iż w przypadku jego niedokonania, Wnioskodawca z całą pewnością nie byłby w stanie uzyskiwać żadnego przychodu z danych Produktów, ponieważ nie byłby w stanie ich w ogóle wytwarzać i tym samym sprzedawać. W opinii Spółki, jednoznacznie świadczy to o zasadności przyjęcia przychodu ze sprzedaży Produktów jako przychodu z opisanego w zdarzeniu przyszłym kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Tak przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 października 2019 r., Znak: 0112-KDIL3-3.4011.349.2019.1.IM, zaakceptował stanowisko podatnika, zgodnie z którym „Powołane powyżej przepisy odnoszą się do tego, że na potrzeby ustalenia podstawy opodatkowania stawką 5% należy brać pod uwagę dochód z pozarolniczej działalność gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. W ocenie Wnioskodawcy fakt, że Spółka ustala określone ceny w stosunku do Produktów, których dotyczy dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej, oznacza, że dochód ze sprzedaży takiego Produktu w postaci pełnej wartość jego ceny netto należy uznać tę część dochodu z pozarolniczej działalność gospodarczej, która jest osiągnięta z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, nie byłoby zasadne dokonywanie prób sztucznego wyodrębnienia z uzyskiwanego w ten sposób dochodu tylko tej części ceny Produktu, która miałaby wynikać z posiadania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przez Spółkę. W ocenie Wnioskodawcy, nie jest możliwe wymierne określenie, w jakim konkretnie zakresie powyższe prawa własności intelektualnej rzeczywiście wpływają/wpłyną na wolumen sprzedaży Towarów ani na przychody Spółki ze sprzedaży konkretnego Produktu. Trudno jest dokładnie ustalić, czy w przypadku braku przysługujących Spółce praw własności intelektualne Spółka w ogóle osiągałaby jakiekolwiek przychody ze sprzedaży określonych Produktów i w jakiej wysokości - czy kontrahenci chcieliby współpracować ze Spółką w takim samym zakresie czy też wybraliby podobne rozwiązania oferowane przez konkurentów Spółki. Jak również wskazana kalkulacja ceny każdorazowo uwzględnia czynniki zmienne, takie jak bieżący popyt i podaż, rodzaj klienta, skalę zamówienia, rezultaty wspólnych negocjacji, historię współpracy z danym kontrahentem, renomę Spółki jako producenta, termin realizacji zamówienia i specyfikę zamówienia wynikającą z indywidualnych wymagań klienta. Nie jest więc, w ocenie Wnioskodawcy, możliwe ustalenie stałego wymiernego wpływu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na cenę sprzedaży. Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy, całość dochodów ze sprzedaży Towarów objętych Wzorem przemysłowym bądź Patentem i Patentem 1 (w przypadku udzielenia pozytywnej decyzji w tym zakresie), wyrażona w cenie netto sprzedaży tych Towarów powinna być brana pod uwagę na potrzeby obliczenia wysokości dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT”.

Analogicznie stwierdzono także w treści interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 22 października 2019 r., Znak: 0112-KDIL3-3.4011.347.2019.1.MM.

Ponadto w Objaśnieniach (str. 21 pkt 61) zaprezentowany został przykład, który wprost można odnieść do sytuacji Spółki: „Przykład 1: Podatnik prowadzi działalność gospodarczą w sektorze maszyn rolniczych. W ramach tej działalności, Podatnik prowadzi również działalność badawczo-rozwojową, w ramach której opracował założenia techniczne oraz zaprojektował maszynę rolniczą. Maszyna ta posiadała parametry umożliwiające szybsze i bezpieczniejsze zbieranie płodów rolnych w stosunku do maszyn rolniczych dostępnych na rynku. Podatnik w styczniu 2018 r. złożył zgłoszenie wynalazku w Urzędzie Patentowym RP. W okresie styczeń 2018 r. - grudzień 2018 r. Podatnik prowadził dalsze prace badawczo-rozwojowe poprzez industrializację maszyny rolniczej, próby, testy oraz sprawdzenie maszyny w warunkach polowych niezbędnych do osiągnięcia założonego przez siebie celu, poprzez walidację maszyny oraz produkcję tzw. serii przed produkcyjnej. W czerwcu 2019 r. Podatnik uzyskał decyzję o udzieleniu patentu do wynalazku maszyny rolniczej na okres 20 lat. Od lipca 2019 r. Podatnik rozpoczął sprzedaż tej maszyny i uzyskuje z tego tytułu dochody. W związku z tym, że przedmiotowa maszyna rolnicza funkcjonuje w oparciu o kwalifikowane IP w postaci patentu, Podatnik może skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania odpowiednio obliczonego dochodu pochodzącego ze sprzedaży przedmiotowej maszyny rolniczej.”

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że w analizowanym przypadku z całą pewnością zasadne jest uznanie ceny Produktów za przychód z opisanego w zdarzeniu przyszłym kwalifikowanego IP, który po pomniejszemu o właściwe koszty jego uzyskania a następnym przemnożeniu przez wartość wskaźnika nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. podstawę opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, o której mowa w treści art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalenie wartości podstawy do opodatkowania od całości sprzedaży jest niezmienne czyli: wytworzony produkt to nie drzwi tylko system drzwi niestandardowy stworzony za każdym razem indywidualnie pod zamówienie klienta gdzie również akcesoria, elementy takie jak np. indywidualnie skonfigurowane i dobrane do rodzaju funkcjonalności - klamka a także frezy nacięcia, żłobienia pod te elementy są niepowtarzalne. Wnioskodawca funkcjonuje jako zakład produkcyjny jednakże jego produkty nie są „taśmowe”, czy ustandaryzowane. Wnioskodawca nie prowadzi produkcji masowej tzw. na stock, czyli nie ma produkcji i magazynowania. Wszystkie produkty są wytwarzane według każdorazowo wykonywanego indywidualnego projektu technicznego i wizualizacji w oparciu o posiadane patenty i od razu wysyłane do zamawiającego.

Każdy produkt jest indywidualny tak samo jak dodatki w nich zastosowane. Przykładowa klamka, ze względu na unikalny system jej montażu, stanowi komponent całości nie tylko jako element dekoracji, poszczególne elementy są tak dobrane aby spełniać jak najlepiej swoje funkcje przy działaniu czynników atmosferycznych, mechanicznych oraz funkcji ochrony przed włamaniem.

W konsekwencji, dochód z tytułu sprzedaży produktów został objęty 5% stawką CIT z uwagi na fakt, iż ich produkcja dokonywana jest w oparciu o posiadane patenty, które stanowią kwalifikowane prawa własności nieaktualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”, „ustawy o CIT”), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, badania naukowe to:

1. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl natomiast art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy wskazać, że od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 24d ust. 2 updop, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z powyższego wynika, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej mają dotyczyć przedmiotu ochrony, który został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik Nexus): [(a+b) x 1,3]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 24d ust. 5 updop, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Przez koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej należy zatem rozumieć koszty z uwzględnieniem ww. ograniczenia.

Redakcja przepisów art. 24d ust. 4 i 5 updop, wskazuje, że kosztami uzyskania przychodów w reżimie prawnym IP Box są jedynie takie koszty podatkowe, które można przyporządkować do określonej kategorii (litery) w myśl art. 24d ust. 4 updop.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

W myśl art. 24e ust. 1 updop, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

W tym miejscu warto przytoczyć fragment uzasadnienia do ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 2860), z którego wynika cel wprowadzenia art. 24d updop: Proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Projekt przewiduje również możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, iż następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu z IP kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Projekt przewiduje również możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom, zarówno niepowiązanym jak i powiązanym.

Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności wspomniany wyżej obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenia efektów prac B+R.

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 1, 2 i 3 updop zalicza się odpowiednio: patent, prawo ochronne na wzór użytkowy oraz prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Jednocześnie w myśl art. 24d ust. 12 updop, przepisy ust. 1-11 stosuje się odpowiednio do ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem lub złożeniem wniosku o uzyskanie takiego prawa ochronnego do właściwego organu, od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku.

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 13 updop, w przypadku wycofania zgłoszenia lub wniosku, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację podatnik jest obowiązany opodatkować na zasadach określonych w art. 19 kwalifikowane dochody, o których mowa w ust. 4, uzyskane w okresie od dnia zgłoszenia lub złożenia wniosku, o którym mowa w art. 12, do dnia wycofania wniosku lub zgłoszenia, odmowy udzielenia prawa ochronnego, odrzucenia zgłoszenia lub odrzucenia wniosku o rejestrację. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się podatek zapłacony na podstawie ust. 1.

Zatem zarówno do patentu jako kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak i wniosku o udzielenie patentu jako ekspektatywy uzyskania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku ze zgłoszeniem do właściwego organu mogą mieć zastosowanie przepisy art. 24d updop.

Ad. 1.

W zakresie pytania nr 1 wskazać należy, że aby działalność Wnioskodawcy spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia przesłanki uznania za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT należało uznać za prawidłowe (pytanie oznaczone Nr 1).

Ad. 2 i 3.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa oraz zagadnienie wskazane w pytaniu Nr 2 podkreślić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową. Zatem skoro Wnioskodawca w wyniku działalności badawczo-rozwojowej wytworzył prawo własności intelektualnej (patent), które będzie podlegać ochronie na podstawie ustawy Prawo własności przemysłowej, to zasadnym jest uznanie, że stanowi ono kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W tym miejscu ponownie wskazać należy, że jak wynika z cytowanego powyżej art. 24d ust. 7 pkt 3 updop, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2 z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Natomiast, art. 24d ust. 8 updop stanowi, iż do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

W ocenie Organu, z literalnego brzmienia cytowanego powyżej art. 24d ust. 7 pkt 3 updop, jednoznacznie wynika, że dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Powyższe oznacza, że kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest wyłącznie dochód z samego kwalifikowanego IP, który jest uwzględniony (zawarty) w cenie produktu, czy usługi, a nie cała wartość produktu/usługi zawarta w cenie sprzedaży.

Nie sposób zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że zasadne jest zakwalifikowanie całego dochodu (straty) ze sprzedaży produktów odpowiadających wynalazkowi chronionemu przez opisane w zdarzeniu przyszłym patenty jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak wynika bowiem z art. 24d ust. 1 updop, opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką podatku podlegają wyłącznie dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (zgodnie z art. 24d ust. 2 updop). Powyższe potwierdza również treść cytowanego powyżej art. 24d ust. 8 updop, z którego wynika, że dochód z kwalifikowanego IP „zawarty” w cenie danego produktu lub usługi winien być ustalany w oparciu o zasadę ceny rynkowej. Zatem, inne dochody niebędące dochodami z kwalifikowanego IP nie mogą korzystać z opodatkowania ww. preferencyjną stawką 5%.

Ponadto, w objaśnieniach podatkowych dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX a opublikowanych przez Ministerstwo Finansów na stronie internetowej, wskazano m.in., że obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP. Również zatem powyższe objaśnienia nie pozostawiają wątpliwości co do prawidłowości wykładni art. 24d ust. 1 i ust. 7 pkt 3 updop zaprezentowanej przez Organ.

Podkreślić należy, że także w piśmiennictwie wskazuje się, iż mając na uwadze, że Innovation Box udziela preferencji podatkowej jedynie dla dochodu z kwalifikowanego prawa własności zawartego w sprzedawanych towarach, podatnik będzie musiał wyekstrahować ten właśnie dochód z całości dochodu, który uzyskuje ze sprzedaży danego produktu na rynku i posiadając w tym zakresie odpowiednią dokumentację.

Kwestia praktycznych trudności związanych z wyodrębnieniem w dochodzie uzyskanym ze sprzedaży produktu części dochodu przypadającego na wykorzystany w nim patent pozostaje bez znaczenia dla dokonanej wykładni prawa.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy jeżeli opisane w zdarzeniu przyszłym kwalifikowane IP chroni sposób produkcji Produktów, to czy zasadne jest zakwalifikowanie dochodu lub straty ze sprzedaży Produktów jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 3, wskazać należy, że konsekwencją uznania za nieprawidłowe stanowiska Wnioskodawcy do pytania oznaczonego nr 2 również za nieprawidłowe należy uznać stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 3.

Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania preferencyjną 5% stawką CIT z tytułu dochodów osiąganych przez Spółkę ze sprzedaży Produktów, ale tylko w części dochodu z samego kwalifikowanego IP, który jest uwzględniony (zawarty) w cenie produktu, a nie w wysokości całego dochodu ze sprzedaży Produktów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania preferencyjną 5% stawką PIT (winno być: CIT), o której mowa w art. 24d i nast. Ustawy o CIT z tytułu dochodów osiąganych przez Spółkę ze sprzedaży Produktów należało uznać za nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

- prowadzona przez Wnioskodawcę działalność spełnia przesłanki uznania za działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 Ustawy o CIT należało uznać za prawidłowe,

- jeżeli opisane w zdarzeniu przyszłym kwalifikowane IP chroni sposób produkcji Produktów, to czy zasadne jest zakwalifikowanie dochodu lub straty ze sprzedaży Produktów jako dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który po przemnożeniu przez wskaźnik nexus będzie stanowił kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku dochodowego od osób prawnych, o której mowa w treści przepisu art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT należało uznać za nieprawidłowe,

- w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z opodatkowania preferencyjną 5% stawką CIT, o której mowa w art. 24d i nast. Ustawy CIT z tytułu dochodów osiąganych przez Spółkę ze sprzedaży Produktów należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.