0111-KDIB1-2.4010.424.2021.1.MS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 września 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 7 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy sporządzony przez komornika i uznany przez Bank, jako odpowiadający stanowi faktycznemu, spis inwentarza, z którego wynika, że w stosunku do całości albo części wierzytelności Banku brak jest odpowiedniego majątku dłużnika - spadkobiercy, stanowi dokument, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), a Bank na jego podstawie może udokumentować nieściągalność, odpowiednio: całości albo części wierzytelności – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 września 2021 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy sporządzony przez komornika i uznany przez Bank, jako odpowiadający stanowi faktycznemu, spis inwentarza, z którego wynika, że w stosunku do całości albo części wierzytelności Banku brak jest odpowiedniego majątku dłużnika - spadkobiercy, stanowi dokument, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, a Bank na jego podstawie może udokumentować nieściągalność, odpowiednio: całości albo części wierzytelności.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także jako: „Bank”) jest spółką akcyjną posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wnioskodawca jest bankiem w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 128 ze zm.). Głównym celem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług finansowych poprzez udzielanie kredytów bądź pożyczek oraz przyjmowanie lokat. Prowadzenie działalności operacyjnej Banku obarczone jest ryzykiem, że wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów (pożyczek) oraz gwarancji (poręczeń) spłaty kredytów (pożyczek) udzielonych przez Bank po 1 styczniu 1997 r., czy też należności Banku powstałych z tytułu prowadzonych na rzecz klientów rachunków bankowych (dalej łącznie: „wierzytelności”) nie będą spłacane regularnie przez klientów Banku. Na etapie poprzedzającym zawieranie umowy z klientem/klientami Bank przeprowadza, w sposób wynikający z przepisów powszechnie obowiązujących i wewnętrznych procedur, ocenę klienta, która daje podstawę do przyjęcia, iż wywiąże się on ze swoich zobowiązań wobec Banku. Jednakże nie jest możliwe całkowite wyeliminowanie ryzyka niespłacenia wierzytelności.

W sytuacji, gdy dłużnik z tytułu kredytu/pożyczki zaprzestaje spłacać swój dług, Bank podejmuje działania windykacyjne celem skutecznego wyegzekwowania niespłaconej wierzytelności. W tym m.in. kieruje wierzytelność na drogę egzekucji komorniczej, aczkolwiek zdarzają się przypadki, w których nie zawsze dochodzi do wyegzekwowania od dłużnika zwrotu należności, pomimo skierowania wierzytelności kredytowej na drogę postępowania egzekucyjnego.

Zdarza się, że w trakcie obowiązywania umowy kredytowej dochodzi do śmierci dłużnika. Bank podejmuje wówczas czynności zmierzające do ustalenia kręgu spadkobierców zmarłego. Jedną z form przyjęcia spadku przez spadkobierców jest przyjęcie spadku z dobrodziejstwem inwentarza, co oznacza, że odpowiedzialność spadkobierców za długi spadkowe ograniczona jest co do zasady tylko do wartości ustalonego w spisie inwentarza stanu czynnego spadku.

Jak zostało wykazane powyżej, zakres odpowiedzialności spadkobierców wynika ze sporządzonego przez komornika spisu inwentarza - poprzez wyszczególnienie wszelkich aktywów wchodzących w skład masy czynnej spadku, z jednoczesnym określeniem ich wartości. W spisie inwentarza komornik zamieszcza także informację na temat długów spadkowych i ich wysokości. Zgodnie z art. 10313 § 2 KC od chwili sporządzenia spisu inwentarza spadkobierca spłaca długi spadkowe zgodnie ze sporządzonym spisem. W ten sposób spis inwentarza wskazuje, do jakiej wysokości spadkobiercy zmarłego odpowiadają za długi spadkowe, a w konsekwencji w jakim zakresie po stronie Banku istnieć będzie możliwość dalszego dochodzenia wierzytelności. Wnioskodawca zaznacza, że w przypadku sporządzenia przez komornika spisu inwentarza zostanie on przez niego uznany za odpowiadający stanowi faktycznemu.

W związku z powyższym, w praktyce mogą mieć miejsce następujące sytuacje:

- Ze spisu inwentarza wynika, że wartość masy czynnej spadku wynosi 0 zł, co oznacza, że brak jest majątku spadkowego i w konsekwencji brak jest odpowiedzialności spadkobierców za długi spadkowe. W takiej sytuacji roszczenie Banku w stosunku do spadkobierców o zwrot udzielonego dłużnikowi kredytu/pożyczki wygasa. W konsekwencji Bank ponosi stratę wynikającą z niespłaconego kredytu, ze względu na brak możliwości dalszego dochodzenia nieściągalnej należności.

- Ze spisu inwentarza wynika, że istnieje określona wartość masy czynnej spadku niemniej jednak jest ona niższa niż wartość masy biernej spadku tj. zobowiązań dłużnika. W takiej sytuacji - po spełnieniu przez spadkobierców, albo po wyegzekwowaniu od spadkobierców świadczeń w granicach wartości masy czynnej spadku - przestaje istnieć roszczenie Banku w stosunku do spadkobierców o zwrot udzielonego dłużnikowi kredytu lub pożyczki. W tym zakresie Bank ponosi stratę ze względu na brak możliwości dalszego dochodzenia nieściągalnej należności.

- Ze spisu inwentarza wynika, że istnieje określona wartość masy czynnej spadku niemniej jednak ze względu na istniejących wierzycieli uprzywilejowanych, mających pierwszeństwo w zaspokojeniu swoich roszczeń z masy czynnej spadku, Bank nie ma możliwości dochodzenia należności. W konsekwencji Bank ponosi w tym zakresie stratę.

Zatem, w przypadku, gdy w związku z ww. zdarzeniami Bank nie ma możliwości dochodzenia całości/części nieściągalnej wierzytelności, dokonuje jej odpisania jako nieściągalnej.

W zakresie sposobów dokumentowania nieściągalności oraz możliwości zaliczenia wierzytelności odpisanych jako nieściągalne do kosztów uzyskania przychodów, Bank stosuje zasady wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b w zw. z art. 16 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.; dalej: „UPDOP”).

Jednocześnie, Wnioskodawca wyjaśnia, że w sytuacji kiedy istnieje majątek spadkobiercy, pozwalający na egzekwowanie należności, Bank podejmuje w tym zakresie działania zmierzające do jej wyegzekwowania, a w konsekwencji nie dokonuje spisania należności.

Opisywany stan faktyczny (winno być: stan faktyczny i zdarzenie przyszłe) odnosi się do sytuacji, w której brak jest innych, poza spadkobiercami dłużnika, zobowiązanych do spłaty kredytu, albo wobec pozostałych zobowiązanych również spełnione są przesłanki udokumentowania nieściągalności wierzytelności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sporządzony przez komornika i uznany przez Bank, jako odpowiadający stanowi faktycznemu, spis inwentarza, z którego wynika, że w stosunku do całości albo części wierzytelności Banku brak jest odpowiedniego majątku dłużnika - spadkobiercy, stanowi dokument, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 1 UPDOP, a Bank na jego podstawie może udokumentować nieściągalność, odpowiednio: całości albo części wierzytelności?

Zdaniem Wnioskodawcy, sporządzony przez komornika i uznany przez Bank, jako odpowiadający stanowi faktycznemu, spis inwentarza, z którego wynika, że, w stosunku do całości albo części wierzytelności Banku brak jest odpowiedniego majątku dłużnika, stanowi dokument, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 1 UPDOP, a Bank na jego podstawie w związku z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b UPDOP, może udokumentować nieściągalność odpowiednio: całości albo części wierzytelności.

Do zadań Komornika Sądowego należy m.in. postępowanie w sprawie sporządzenia spisu inwentarza, które jest prowadzone na podstawie art. 637, 637 (1), 638 (1), 638 (7) i następne ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks Postępowania Cywilnego (Dz. U. z 2020 r. poz. 1575, dalej: „k.p.c.”).

Omawiane postępowanie znajdzie zastosowanie oczywiście wtedy dopiero, kiedy spadkobierca skorzysta z możliwości wskazanej w art. 1012 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 174 ze zm., dalej: „KC”), a więc przyjmie spadek z dobrodziejstwem inwentarza. To oznacza, że jego odpowiedzialność za długi zostanie ograniczona tylko do wartości stanu czynnego spadku (art. 1031 § 2 KC ). Wartość stanu czynnego spadku, jak i wartość stanu biernego spadku (pasywów) określa Komornik Sądowy w postępowaniu mającym na celu sporządzenie spisu inwentarza.

Przechodząc na grunt UPDOP - zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b UPDOP nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wymagalnych a nieściągalnych kredytów (pożyczek) pomniejszonych o kwotę odsetek, opłat i prowizji oraz o równowartość rezerw lub odpisów na straty kredytowe albo odpisów aktualizujących wartość należności, utworzonych na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów - w przypadku gdy te kredyty (pożyczki) udzielone zostały przez jednostkę organizacyjną, której działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawnioną do udzielania kredytów (pożyczek) na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady jej funkcjonowania (Bank).

Warunkiem zaliczenia wierzytelności do kosztów podatkowych jest odpowiednie udokumentowanie ich nieściągalności, o czym stanowi art. 16 ust. 2 UPDOP.

Zgodnie z ww. przepisem art. 16 ust. 2 UPDOP za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1. postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

2. postanowieniem sądu o:

3. oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub

4. umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność wymieniona w lit. a lub

5. zakończeniu postępowania upadłościowego, albo

6. protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Odwołując się wprost do treści przepisu art. 16 ust. 2 UPDOP, który wymienia sposoby udokumentowania nieściągalności wierzytelności, należy uznać, że w odniesieniu do każdej z kategorii wierzytelności, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 UPDOP należy podjąć działania zmierzające do udokumentowania ich nieściągalności w sposób przyjęty w jednym z punktów art. 16 ust. 2 UPDOP.

Zdaniem Wnioskodawcy, sporządzony przez komornika spis inwentarza, z którego wynika, że brak jest odpowiedniego, w stosunku do wierzytelności Banku majątku dłużnika-spadkobiercy, stanowi dokument, o którym mowa w art. 16 ust. 2 pkt 1 UPDOP, a Bank na jego podstawie może udokumentować nieściągalność wierzytelności w związku z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b UPDOP.

Na podstawie art. 16 ust. 2 pkt 1 UPDOP sposobem udokumentowania nieściągalności wierzytelności jest postanowienie o nieściągalności, uznane przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydane przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

Przepisy UPDOP ani przepisy prawa cywilnego nie definiują pojęcia „postanowienie o nieściągalności”. Niemniej jednak - w ocenie Wnioskodawcy - na gruncie art. 16 ust. 2 pkt 1 UPDOP, jednym z takich dokumentów może być sporządzony przez komornika spis inwentarza, z którego wynikać będzie, że z uwagi na przyjęcie spadku z dobrodziejstwem inwentarza oraz brak „pokrycia” w odziedziczonych aktywach wszystkich długów spadkowych, brak jest również majątku, z którego wierzyciel mógłby prowadzić egzekucję. W takiej sytuacji należy uznać, iż mamy do czynienia z dokumentem organu egzekucyjnego, z treści którego wynika fakt nieściągalności całości wierzytelności.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 2 października 2009 r. (sygn. ITPB3/423-433/09/AW), zgodnie z którą „Wyjaśnić jednak należy, że w prawie cywilnym nie występuje pojęcie „postanowienia o nieściągalności”. Dlatego też dla celów podatkowych musi to być taki dokument (takie postanowienie), którego treść nie powinna budzić wątpliwości co do istnienia bądź nieistnienia majątku, z którego może być zaspokojona egzekwowana wierzytelność”.

Wnioskodawca podkreśla, że będzie uznawać za udokumentowaną jako nieściągalną, na podstawie spisu inwentarza, tylko taką część wierzytelności, w stosunku do której – w związku z okolicznościami wskazanymi powyżej - nie istnieje możliwość dalszego jej dochodzenia. Innymi słowy, w opinii Banku, jako koszt uzyskania przychodów można rozpoznać tylko taką wartość wierzytelności, co do której wiadomo na podstawie spisu inwentarza, że nie istnieje majątek dłużnika-spadkobiercy lub majątek dłużnika istnieje, ale brak jest prawnej możliwości jego egzekwowania ze względu na istniejących Wierzycieli uprzywilejowanych.

Możliwość udokumentowania nieściągalności wierzytelności na podstawie wydanego przez komornika spisu inwentarza została potwierdzona w praktyce organów podatkowych. Przykładowo: w interpretacji indywidulanej z dnia 29 lutego 2016 r. (sygn. IBPB-1-2/4510-892/15/AK), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy zaakceptował stanowisko podatnika, zgodnie z którym, „w przypadku śmierci dłużnika i przejęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza, spis inwentarza, z którego wynika brak majątku, z którego mogłaby zostać zaspokojona wierzytelność z tytułu kredytu udzielonego przez Bank, wydany przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego tj. komornika, stanowi dokument potwierdzający nieściągalność wierzytelności w rozumieniu art. 16 ust. 2 pkt 1 UPDOP w związku z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b).”

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 30 grudnia 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-1144/14/SD) zaakceptował stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „w przypadku śmierci dłużnika i przejęcia spadku z dobrodziejstwem inwentarza, spis inwentarza, z którego wynika brak majątku, z którego mogłaby zostać zaspokojona wierzytelność z tytułu kredytu udzielonego przez Bank, wydany przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, tj. komornika, stanowi dokument potwierdzający nieściągalność wierzytelności w rozumieniu art. 16 ust. 2 pkt 1 UPDOP w związku z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b). Sporządzenie przez komornika spisu inwentarza potwierdzającego brak majątku zmarłego dłużnika wyczerpuje bowiem możliwość dalszego dochodzenia nieściągalnej należności przez Bank”.

W ocenie Banku wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b oraz ust. 2 jednocześnie potwierdzona przez orzecznictwo organów podatkowych prowadzi do wniosku, że ocena, czy wierzytelność, będąca przedmiotem roszczeń wierzyciela w postępowaniu egzekucyjnym, może być uznana za nieściągalną i zaliczona do kosztów uzyskania przychodów w rachunku podatkowym, zależy od istnienia bądź nie majątku dłużnika. Jednocześnie, ustalenia przejęte przez organ egzekucyjny w trakcie postępowania powinny odpowiadać stanowi faktycznemu.

W świetle powyższego Bank stoi na stanowisku, że w przypadku wydania przez komornika spisu inwentarza, z którego wynikać będzie, brak odpowiedniego, w stosunku do wierzytelności Banku, majątku dłużnika, Bank będzie uprawniony do uznania, że nieściągalność wierzytelności została na podstawie tego spisu udokumentowana w całości albo w części, w jakiej nie ma prawnej możliwości jej dalszego dochodzenia. Sporządzenie przez komornika spisu inwentarza potwierdzającego brak wystarczającego, na pokrycie całości albo części wierzytelności, majątku dłużnika, wyczerpuje możliwość dochodzenia całości, albo odpowiedniej części należności przez Bank.

Podobne stanowisko zostało również potwierdzone w następujących interpretacjach indywidualnych:

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.95.2018.1.JBB);

- Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 grudnia 2016 r. (sygn. 1462-IPPB3.4510.926.2016.1.JBB);

- Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 grudnia 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-1144/14/SD);

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pismo z dnia 27 listopada 2018 r. (0114-KDIP2-3.4010.249.2018.1.MS);

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lutego 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.296.2018.1.MS);

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 grudnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP2-3.4010.275.2018.1.MS);

- Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 sierpnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.295.2019.1.AZ).

Reasumując, mając na uwadze powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, wydany przez komornika spis inwentarza, z którego wynikać będzie, że brak jest odpowiedniego w stosunku do wierzytelności Banku, majątku dłużnika-spadkobiercy, stanowi podstawę do udokumentowania przez Bank nieściągalności wierzytelności zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b w zw. z art. 16 ust. 2 pkt 1 UPDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.