0111-KDIB1-1.4010.417.2021.2.NL

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu 31 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym 29 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy:

· otrzymane odszkodowanie od dewelopera, o którym mowa we wniosku za usterki i wady budowlane korzysta ze zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

· wartość uzyskanego odszkodowania, o którym mowa we wniosku w postaci lokalu usługowego, który zostanie przeznaczony na potrzeby funkcjonowania Wspólnoty jako lokal biurowy, siedziba administracji oraz Zarządu Wspólnoty może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2021 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy:

· otrzymane odszkodowanie od dewelopera, o którym mowa we wniosku za usterki i wady budowlane korzysta ze zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

· wartość uzyskanego odszkodowania, o którym mowa we wniosku w postaci lokalu usługowego, który zostanie przeznaczony na potrzeby funkcjonowania Wspólnoty jako lokal biurowy, siedziba administracji oraz Zarządu Wspólnoty może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 22 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.417.2021.1.NL wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 29 października 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 2013 r. Wspólnota Mieszkaniowa w (…) wystąpiła przeciwko deweloperowi (X Sp. z o.o.) z pozwem o zapłatę kwoty 343.251,00 zł wraz z ustawowymi odsetkami. Sprawa dotyczy wad w częściach wspólnych budynku. Po ponad 7 latach toczącego się procesu jest zgoda Zarządu WM oraz Zarządu X Sp. z o.o. na zawarcie ugody, która w sposób kompleksowy będzie rozwiązywała wszelkie kwestie sporne pomiędzy stronami.

Zabezpieczeniem zapłaty ww. kwoty było ustanowienie przez Sąd, na wniosek WM, zakazu zbywania lokalu usługowego w tym budynku (zakaz zbywania wpisany do KW). Wartość tego lokalu szacowana jest na kwotę 290.000,00 zł. Jeśli chodzi o własność tego lokalu to pierwotnie właścicielem tego lokalu była pozwana - X Sp. z o.o. Na skutek „sprzedaży” tego lokalu na inną spółkę Y z powiązaniami osobowymi i kapitałowymi. Wspólnota wystąpiła z pozwem o uznanie czynności prawnej (tj. sprzedaży tego lokalu) za bezskuteczną w stosunku do WM. Wyrok Sądu I instancji w tym zakresie jest korzystny dla WM, tj. sąd uznał sprzedaż tego lokalu za bezskuteczną w stosunku do WM a dodatkowo ustanowiony jest zakaz jego zbywania.

Pozwana spółka X posiada 8 miejsc postojowych (udziały w lokalach garażowych).

Strony w ugodzie zamierzają zawrzeć następujące kwestie, tytułem odszkodowania, Wspólnota ma otrzymać łącznie odszkodowanie o wartości 450.000,00 zł, na które składa się:

1. własności lokalu usługowego oraz;

2. kwota pieniężna.

Strony uzgodniły również zwrot kosztów postępowania w sprawie skargi Pauliańskiej oraz pokrycie połowy kosztów postępowania sądowego (ze wzajemnym zniesieniem kosztów zastępstwa procesowego w tej sprawie);

Dodatkowo strony umówiły się, że na podstawie ugody Wspólnota sprzeda wyposażenie lokali garażowych w postaci platform garażowych i jednocześnie zakupi 8 miejsc postojowych po 4 miejsca w dwóch odrębnych lokalach garażowych. Zapłata nastąpi poprzez potrącenie ceny. Wspólnota zrzeknie się również roszczeń wobec X. Sp. z o.o. o wynagrodzenie za utrzymanie miejsc garażowych, które nabywa w kwocie 80.774,32 zł.

Z uwagi na fakt, że lokal usługowy stanowi obecnie własność spółki Y proponowane jest uzgodnienie w ugodzie, że Spółka X wpłaci na rzecz WM kwotę 450.000 zł, do depozytu notarialnego z czego wypłacone zostanie następnie spółce Y tytułem ceny za ten lokal w wykonaniu umowy przedwstępnej/warunkowej sprzedaży lokalu US-1 zawartej przez WM ze spółką Y w związku z ugodą. Pozostała kwota zostanie wypłacona z depozytu bezpośrednio WM na warunkach określonych w ugodzie.

Uzyskany przez Wspólnotę lokal usługowy, będzie wykorzystywany na potrzeby Wspólnoty jako lokal biurowy (administracja) oraz siedziba Zarządu Wspólnoty. Wszystkie środki pieniężne uzyskane przez Wspólnotę zostaną przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych Wspólnoty, w tym części wspólnych oraz lokali garażowych, które służą zaspokojeniu potrzeb mieszkańców.

Odszkodowanie za wady budowlane, które otrzyma Wspólnota, dotyczy jedynie części wspólnych nieruchomości oraz lokali garażowych - w bloku, a nie poszczególnych lokali mieszkalnych, w skład, którego wchodzą wyodrębnione lokale mieszkalne i lokale garażowe, stanowiące własność/współwłasność poszczególnych osób fizycznych. Właściciele lokali stanowią Wspólnotę Mieszkaniową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy otrzymane odszkodowanie od dewelopera za usterki i wady budowlane korzysta ze zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych wynikającym z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2. Czy wartość uzyskanego odszkodowania w postaci lokalu usługowego, który zostanie przeznaczony na potrzeby funkcjonowania Wspólnoty jako lokal biurowy, siedziba administracji oraz Zarządu Wspólnoty może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymane odszkodowanie za usterki i wady budowlane będzie korzystało ze zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zostanie przeznaczone na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, również wartość otrzymanego lokalu usługowego będzie korzystało ze zwolnienia podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zostanie on przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych, mianowicie będzie pełnił funkcje administracyjne i biurowe na rzecz Wspólnoty.

Zasady powstawania i funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych reguluje ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

Zgodnie z art. 6 ww. ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Nie posiada jednak osobowości prawnej. Wspólnotę mieszkaniową tworzą zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali użytkowych. Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu.

W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Wspólnoty mieszkaniowe jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”), są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.p., przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Z kolei z art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. wynika, że dochodem ze źródła przychodów, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jednak nie tylko środki pieniężne stanowią przychód. Zgodnie z art. 12 ust. pkt. 2 u.p.d.o.p., przychodem jest również m.in. wartość otrzymanych rzeczy lub praw.

Przychodem jest zatem ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Otrzymanymi pieniędzmi lub wartościami pieniężnymi, a każde wartość świadczenia w naturze w postaci lokalu usługowego. Są to zatem takie wartości, które powiększają aktywa majątkowe podatnika, a więc którymi może on rozporządzać jak własnymi.

Powyższe oznacza, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na konto Wspólnoty jak i wartość otrzymanego lokalu usługowego, stanowią w rozumieniu ustawy podatkowej przychód.

Natomiast wszelkie koszty ponoszone przez Wspólnotę, mające związek z uzyskanym przychodem są kosztami uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Wspólnota mieszkaniowa) jako administrator lokali mieszkalnych nabytych od dewelopera stwierdził, że w toku eksploatacji budynku powstały wady. Wspólnota dochodziła odszkodowania na drodze sądowej. Wspólnota oraz Deweloper zawrą ugodę, na podstawie której Wspólnota otrzyma odszkodowanie (w postaci rzeczowej oraz pieniężnej), które stanowi jej przychód/ dochód.

Otrzymane od Dewelopera odszkodowanie zostanie wykorzystane na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych Wspólnoty.

W skład nieruchomości Wspólnoty Mieszkaniowej wchodzą jedynie lokale mieszkalne stanowiące własność poszczególnych osób fizycznych oraz lokale garażowe, stanowiące współwłasność właścicieli lokali mieszkalnych - członków Wspólnoty Mieszkaniowej.

Odszkodowanie za wady budowlane, które otrzyma Wspólnota, dotyczy jedynie części wspólnych nieruchomości oraz lokali garażowych - w bloku, a nie poszczególnych lokali mieszkalnych. Właściciele lokali stanowią Wspólnotę Mieszkaniową.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., wolne od podatku są dochody m.in. wspólnot mieszkaniowych, prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Zatem z powyższej regulacji można wywieść, że aby dochód podmiotów, o których w nim mowa korzystał z powyższego zwolnienia muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

· dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,

· dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe wyjaśnienie oznacza, że nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nieprzeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji „gospodarki zasobami mieszkaniowymi” oraz „zasobów mieszkaniowych”. Odnosząc się do znaczenia tych pojęć funkcjonującego w języku powszechnym, należy przyjąć, że „gospodarka” - w kontekście omawianego przypadku - oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś, „zasób” to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś, natomiast „mieszkanie” to pomieszczenie, w którym się mieszka (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN 1996, pod red. M. Szymczaka).

Przymiotnik „mieszkaniowy”, „mieszkaniowe” określa zatem rzeczy związane z mieszkaniem, odnoszące się do mieszkania.

Zatem, termin zasoby mieszkaniowe dotyczy obiektów mieszkalnych, przeznaczonych do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych.

Wobec powyższego, gospodarka zasobami mieszkaniowymi obejmuje zarządzanie i dysponowanie zgromadzonym zbiorem rzeczy, służących celom mieszkaniowym lub związanych z zamieszkiwaniem. Jej istota sprowadza się do działań służących prawidłowej eksploatacji tych zasobów i utrzymaniu substancji mieszkaniowej w stanie niepogorszonym.

Uwzględniając charakter opłat wnoszonych przez właścicieli lokali oraz pokrywanych z nich kosztów, uzasadnione jest rozumienie pojęcia zasoby mieszkaniowe, użytego w art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., nie tylko jako obejmującego lokale mieszkalne, ale również innego rodzaju pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań, jak również ułatwiające dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Oznacza to, że przez „zasoby mieszkaniowe” należy rozumieć:

1. budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże;

2. pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno-remontowe;

3. urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki - doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo-kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia, parkingi, trawniki, kontenery na śmieci);

4. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, na których posadowione są budynki mieszkalne.

Związane z wyżej wymienionymi budynkami (lokalami mieszkalnymi i pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami przychody (np. opłaty, czynsze, odsetki za zwłokę od nieterminowych ich wpłat) oraz sfinansowane z nich koszty stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p., wolny jest od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Stosownie do art. 17 ust. 1b u.p.d.o.p. zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Jak z powyższego wynika ze zwolnienia nie będą natomiast korzystały dochody, osiągnięte z innych źródeł niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, nawet jeśli zostaną przeznaczone na utrzymanie tych zasobów, gdyż nie będzie spełniony jeden z kumulatywnych warunków wskazanych w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że otrzymane przez Wspólnotę odszkodowanie od Dewelopera z tytułu usterek i wad budowlanych pochodzi z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w ww. rozumieniu. Działanie Wspólnoty dążące do otrzymania odszkodowania oraz wypłacone odszkodowanie nieodzownie będzie miało związek z gospodarką mieszkaniową. Stanowi bowiem akt staranności służący utrzymaniu substancji budynku w dobrym stanie technicznym oraz usunięciu wad budowlanych. Zatem źródłem odszkodowania jest gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Skoro zatem zostanie ono wykorzystane na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych Wspólnoty, w tym w postaci przeznaczenia nabytego lokalu mieszkalnego na potrzeby Wspólnoty, dochód powstały w związku z tym odszkodowaniem w ocenie Wspólnoty powinien podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 u.p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.