0111-KDIB1-1.4010.344.2021.2.BS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 lipca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP w tym samym dniu), uzupełnionym 5 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w związku z pozyskaniem darmowych i ograniczonych czasowo licencji na komercyjne oprogramowanie wynikłe z przystąpienia oraz zakwalifikowania osoby prawnej do programu ustanowionego przez producenta tego oprogramowania i zaadresowanego do startup-ów, zachodzi konieczność uiszczenia przez osobę prawną będącą beneficjentem tego programu podatku dochodowego od osób prawnych, jeśli licencja na to samo oprogramowanie dla użytkowników/podmiotów niekwalifikujących się do ww. programu jest udzielana odpłatnie – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy w związku z pozyskaniem darmowych i ograniczonych czasowo licencji na komercyjne oprogramowanie wynikłe z przystąpienia oraz zakwalifikowania osoby prawnej do programu ustanowionego przez producenta tego oprogramowania i zaadresowanego do startup-ów, zachodzi konieczność uiszczenia przez osobę prawną będącą beneficjentem tego programu podatku dochodowego od osób prawnych, jeśli licencja na to samo oprogramowanie dla użytkowników/podmiotów niekwalifikujących się do ww. programu jest udzielana odpłatnie.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 października 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.344.2021.1.BS wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 5 października 2021 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o. o. jest startup-em technologicznym. Pracuje nad rozwojem (`(...)`). Są to projekty przyszłościowe, ważne dla przyszłości ludzkości oraz uratowania macierzystej planety przez zagładą klimatyczną, ale też wysoce kosztochłonne i obarczone wysokim ryzykiem.

Wnioskodawca będzie potrzebować w niedalekiej przyszłości współpracowników i pracowników, a oni będą potrzebować specjalistycznego oprogramowania do pracy. Wnioskodawca złożył wniosek w celu przystąpienia do programu X Program firmy Y adresowanego do startup-ów z całego świata, w którym możliwe jest uzyskanie wsparcia w postaci darmowych i ograniczonych czasowo licencji na komercyjne oprogramowanie inżynierskie firmy Y. Wnioskodawca przeszedł pozytywnie proces weryfikacji, lecz chwilowo wstrzymał się z ukończeniem procedury z uwagi na niejasności podatkowe, które chciałby wyjaśnić. Wnioskodawca chciałby również w tym roku przystąpić do podobnych programów stworzonych przez inne firmy celem pozyskania darmowych i ograniczonych czasowo licencji na:

1. komercyjne specjalistyczne oprogramowanie oraz

2. komercyjne oprogramowanie codziennego użytku w korporacjach, które będą mu potrzebne do dalszego rozwoju.

W uzupełnieniu wniosku z 5 października 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że licencje pozyskuje na podstawie wniosku, który składa się on-line na stronie www programu adresowanego dla startup-ów realizowanego przez dane przedsiębiorstwo, które produkuje oprogramowanie. Jest to formularz online, a zasady, warunki i pytania są identyczne dla wszystkich startup-ów (firm) z całego świata.

Zainteresowany startup (firma) składa za pomocą ww. formularza swój wniosek on-line, podaje podstawowe informacje na temat firmy oraz wypełnia kilka pól edycyjnych, w których podaje bardziej szczegółowe informację na swój temat o jaki pyta producent. Po zatwierdzeniu, wniosek jest wysyłany. Na jego podstawie producent podejmuje decyzję, czy dany startup kwalifikuje się do jego programu, czy też nie.

Nie ma żadnej podpisywanej umowy, dodatkowych załączników. Jest tylko wniosek, który został rozpatrzony pozytywnie albo nie. Jeżeli wniosek został rozpatrzony pozytywnie uzyskuje się dostęp do narzędzi administracyjnych umożliwiających pobrania udostępnionego oprogramowania i zarządzania nim przez z góry ustalony okres czasu.

Startup-y (firmy), które przystępują do tych programów akceptują ich warunki oraz ogólne warunki licencji. Do takich programów aplikują tysiące startup-ów z całego świata i proces jest maksymalnie uproszczony.

Oczywiście producenci mają prawdopodobnie metody weryfikacji swoich beneficjentów, a nieuprawnione przystąpienie do programu przez podanie fałszywych informacji wiąże się z późniejszymi roszczeniami finansowymi i poważnymi problemami.

Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest udostępniane przez producenta tego oprogramowania innym beneficjentom również nieodpłatnie, jeśli spełniają założenia ich programu dla startup-ów. Beneficjentem może być każdy startup z całego świata, który spełnia określone wymogi producenta.

Często warunki udziału w takich programach dotyczą czasu istnienia przedsiębiorstwa (który nie powinien być dłuższy niż podana liczba lat), uzyskiwanego rocznie przychodu (który nie powinien być większy niż podana wartość – zwykle od jednego do kilku milionów dolarów amerykańskich). Część producentów oprogramowania wprowadza dodatkowe warunki, że ich oprogramowanie będzie przez beneficjenta wykorzystane (producent zwykle nie wyklucza innych zastosowań) do realizacji projektów (także komercyjnych), które będą miały ogólnie pozytywny wpływ na społeczeństwo, stan techniki, gospodarkę, klimat lub inne dziedziny ważne zdaniem producenta. Do wspomnianych programów może zarejestrować się każdy startup. Warunki wsparcia są jawne, dostępne dla rejestrujących się podmiotów i równe dla wszystkich.

Jeżeli dany startup (firma) spełnia te warunki to jest kwalifikowany do programu dla startup-ów i staje się beneficjentem tego programu i otrzyma oprogramowania tego producenta za darmo na z góry ustalony okres (zwykle kilka lat).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z pozyskaniem darmowych i ograniczonych czasowo licencji na komercyjne oprogramowanie wynikłe z przystąpienia oraz zakwalifikowania osoby prawnej do programu ustanowionego przez producenta tego oprogramowania i zaadresowanego do startup-ów, zachodzi konieczność uiszczenia przez osobę prawną będącą beneficjentem tego programu podatku dochodowego od osób prawnych, jeśli licencja na to samo oprogramowanie dla użytkowników/podmiotów niekwalifikujących się do ww. programu jest udzielana odpłatnie?

Wnioskodawca wskazał, że w przeszłości pojawiła się interpretacja (pismo z dnia 28 września 2007 r. Izby Skarbowej w Warszawie, Znak: IP-PB3-423-18/07/AJ, pt. „Czy można uznać za przychód podatkowy wartość bezpłatnego oprogramowania komputerowego ściągniętego z Internetu?”). Była to interpretacja indywidualna na pytanie czy korzystanie z bezpłatnego oprogramowania ściągniętego z Internetu będzie uznane za przychód Spółki, który zostanie opodatkowany podatkiem od osób prawnych? Zgodnie z tą interpretacją korzystanie z bezpłatnego oprogramowania nie powinno być traktowane jak przychód podlegający opodatkowaniu.

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskanie darmowych i ograniczonych czasowo licencji na komercyjne oprogramowanie w związku z procedowanym i planowanym przystąpieniem Wnioskodawcy do programów ich producentów adresowanych do startup-ów jest szczególnym przypadkiem korzystania z bezpłatnego oprogramowania (o jakim mowa w interpretacji Znak: IP-PB3-423-18/07/AJ) i nie powinno być traktowane jak przychód podlegający opodatkowaniu, pomimo, że identyczne oprogramowanie jest również oferowane odpłatnie pozostałym klientom niekwalifikującym się do ww. programów dla startup-ów. Z darmowym oprogramowaniem ściągniętym z Internetu (o jakim mowa w interpretacji IP-PB3-423-18/07/AJ) często związane są ograniczenia w jego użytkowaniu. Producenci życzą sobie np., aby ich oprogramowanie nie było wykorzystywane do tworzenia treści niezgodnych z prawem, rasistowskich, pornograficznych, obraźliwych dla innych osób, czy naruszających prawa autorskie i majątkowe.

Oprócz społecznie uzasadnionych ograniczeń, część producentów darmowego oprogramowania stosuje także inne ograniczenia o naturze bardziej gospodarczej. W przypadku niespełnienia tych ograniczeń, użytkownik musi nabyć odpłatną licencję tego oprogramowania. Konkludując bezpłatne oprogramowanie do ściągnięcia z Internetu nie jest nieodpłatne dla każdego, a jego grupa odbiorców jest regulowana postanowieniami licencjodawcy, czyli producenta lub właściciela oprogramowania. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że programy adresowane dla startup-ów są szczególnym przypadkiem powyższej sytuacji, gdzie grupa darmowych odbiorców została jedynie zawężona dodatkowymi wymogami, które spełniają startup-y. Wymogi te są zazwyczaj podawane do ogólnej wiadomości, równe dla wszystkich i obiektywne. Co więcej do takich programów mogą zazwyczaj aplikować startup-y z całego świata i jeśli spełniają zadane kryteria zostaną objęte wsparciem. Oprogramowanie takie jest również ściągane z Internetu, a jedyna różna w stosunku do sytuacji opisanej w interpretacji IP-PB3-423-18/07/AJ to nieco bardziej rozbudowane narzędzia zarządzania licencjami.

Co więcej, licencje na takie oprogramowanie są darmowe, ograniczone czasowo, ściśle powiązane z beneficjentem i nie może on ich odsprzedać lub odstąpić, a zatem zdaniem Wnioskodawcy, jego majątek nie powiększył się. Aby jeszcze bardziej przybliżyć tą specyficzną sytuację Wnioskodawca zdecydował się uwypuklić problemy dotyczące startup-ów. Startup technologiczny to specyficzny rodzaj przedsiębiorstwa, odmienny od klasycznego i zarządzany według innej metodologii. Klasyczne przedsiębiorstwa zazwyczaj korzystają ze sprawdzonego modelu biznesowego, działają na dojrzałych i dobrze rozpoznanych rynkach, dysponują produktami/usługami, które mogą szybko wprowadzać na rynek i osiągać przychód z ich sprzedaży konieczny, aby finansować kolejne inwestycje rozwojowe. Takie firmy mają również dostęp do niektórych narzędzi finansowych niedostępnych dla startup-ów w początkowym okresie ich rozwoju. Wprowadzane innowacje mają często charakter przyrostowy, a nie przełomowy. Startup-y technologiczne rozwijają technologię i nierzadko pracują nad innowacjami przełomowymi, co wymaga ogromnych nakładów finansowych ponoszonych początkowo przez założycieli (runda seed), a następnie inwestorów w kolejnych rundach finansowych. Do wprowadzenia produktu na rynek i pierwszych przychodów może upłynąć od kilku (w przypadku startup-ów z branży IT) do nawet kilkunastu lat (w przypadku startup-ów rozwijających tzw. twarde technologie). Odpowiednio koszty inwestycji na potrzeby rozwoju technologii i produktu mogą być od kilkuset tysięcy (proste projekty z branży IT) do dziesiątek lub setek milionów dolarów amerykańskich. Choć z działalnością startup-ów technologicznych wiąże się duże ryzyko inwestycyjne, to jeśli takie firmy przetrwają, wprowadzą na odpowiednio duży rynek swoje przełomowe technologie, mogą one osiągnąć czasami gigantyczne zyski oraz nadzwyczajne stopy zwrotu poniesionych wieloletnich inwestycji. Startup-y technologiczne są motorem napędowym wielu rozwiniętych gospodarek przyczyniając się do wzrostu dobrobytu i zamożności społeczeństw, pensji, wpływów budżetowych, rozwoju usług publicznych. Startup-y technologiczne do swojego działania często potrzebują specjalistycznego i drogiego oprogramowania, ale też i zwykłego oprogramowania codziennego użytku korporacyjnego. Niestety na swoim początkowym etapie rozwoju nie są one w stanie zapłacić za to oprogramowanie, co nie uszło uwadze producentom takiego oprogramowania. Z drugiej strony startup-y często pracują nad ciekawymi i medialnymi projektami, a jeśli przetrwają i pozyskają pierwszych dużych inwestorów, to w przyszłości często zakupują wcześniej używane oprogramowanie już po cenach rynkowych. Ponieważ koszt wyprodukowania kopii oprogramowania jest praktycznie zerowy, wiele globalnych producentów specjalistycznych programów komputerowych postanowiło wypełnić tą lukę rozwojową i stworzyło własne programy „wsparcia” dedykowane dla startup-ów. Każdy startup, który spełnia określone warunki może za darmo otrzymać określoną liczbę licencji oprogramowania takiego producenta. Zwykle licencja trwa do kilku lat lub jest odnawiana corocznie przez okres do kilku lat. Często warunki udziału w takich programach dotyczą czasu istnienia przedsiębiorstwa (który nie powinien być dłuższy niż podana liczba lat), uzyskiwanego rocznie przychodu (który nie powinien być większy niż podana wartość – zwykle od jednego do kilku milionów dolarów amerykańskich). Część producentów oprogramowania wprowadza dodatkowe warunki, że ich oprogramowanie będzie przez beneficjenta wykorzystane (producent zwykle nie wyklucza innych zastosowań) do realizacji projektów (także komercyjnych), które będą miały ogólnie pozytywny wpływ na społeczeństwo, stan techniki, gospodarkę, klimat lub inne dziedziny ważne zdaniem producenta. Do wspomnianych programów może zarejestrować się każdy startup. Warunki wsparcia są jawne, dostępne dla rejestrujących się podmiotów i równe dla wszystkich. Każdy startup, który spełnia warunki ww. programów, kwalifikuje się do otrzymania bezpłatnej i ograniczonej czasowo licencji na wykorzystanie oprogramowania. W zasadzie niczym to nie różni się od sytuacji opisywanej w interpretacji IP-PB3-423-18/07/AJ oprócz kilku dodatkowych warunków umożliwiających korzystanie z darmowego oprogramowania ściągniętego z Internetu. Z wyżej opisanych powodów Wnioskodawca stoi na stanowisku opisanym we wniosku. Wnioskodawca zwrócił uwagę, że w polityce Rzeczypospolitej Polskiej oraz kolejnych rządów temat gospodarki, wspierania innowacji i startup-ów jest ważny, poświęca mu się coraz więcej uwagi, co także powoli przekłada się na kolejne ułatwienia podatkowe i dążenia do coraz bardziej przychylnej wykładni prawnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800; dalej: „updop”), nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).

Z istoty podatku dochodowego od osób prawnych wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

Powołana ustawa ustala zdarzenia, które powodują powstanie obowiązku podatkowego, czyli powinności przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem tych zdarzeń. Ustala, kiedy i w jakich sytuacjach powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że powstaje on w okolicznościach wskazanych przez prawo, niezależnie od woli podlegających mu osób czy podmiotów. Na gruncie ustaw podatkowych abstrakcyjny obowiązek podatkowy przekształca się w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe. Zdarzeniem, z którym ustawodawca wiąże obowiązek podatkowy jest m.in. otrzymanie „nieodpłatnego świadczenia”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Z powołanego art. 12 ust. 1 pkt 2 updop wynika więc, że gdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą otrzyma nieodpłatne świadczenie (lub świadczenie częściowo odpłatne) obowiązany jest wykazać z tego tytułu przychód podatkowy. Co istotne, przysporzenie majątkowe musi być powiązane z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązanej z jakikolwiek świadczeniem ekwiwalentnym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczając nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje przy tym, co należy rozumieć przez „nieodpłatne” czy „częściowo odpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 5-6a ustawy, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 6 updop, wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Mimo że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, to jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowała się linia orzecznicza, zgodnie z którą pojęcie to ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy” (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, potwierdzona uchwałą powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06).

Aby móc w pełni zdefiniować pojęcie „nieodpłatne” zasadnym jest także odwołanie się do wykładni gramatycznej, zgodnie z którą odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002).

Zatem nieodpłatnym świadczeniem są wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

O nieodpłatnym świadczeniu, mającym cechy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym można więc mówić tylko w sytuacji, gdy:

• podmiot, na rzecz którego dokonywane jest tego rodzaju świadczenie odnosi korzyść, a więc musi zaistnieć u niego trwałe przysporzenie majątkowe,
• korzyść ta musi zostać odniesiona kosztem innego podmiotu, a więc powinna istnieć możliwość ustalenia kto poniósł ekonomiczny ciężar owego przesunięcia majątkowego,
• korzyść musi mieć konkretny wymiar finansowy,
• świadczenie musi mieć charakter nieodpłatny – nie może ono zatem wiązać się z jakimkolwiek ekwiwalentem ze strony podatnika.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów. Świadczenia otrzymującego, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie podmiotu je otrzymującego przychodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Najbardziej istotną dla pojęcia nieodpłatnego świadczenia jest przesłanka, dotycząca ekwiwalentności, w istocie pozwalająca na stwierdzenie, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Tylko świadczenia nieekwiwalentne mogą stanowić przychód podatkowy po stronie otrzymującego. Ekwiwalentność, która wyłącza możliwość powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego przysporzenia, oznacza wystąpienie świadczenia wzajemnego. Ekwiwalentność nie może wystąpić ani w momencie dokonywania świadczenia, ani w jakimkolwiek momencie w przyszłości. Jeżeli bowiem występuje ekwiwalent, jest też korzyść po drugiej stronie, a więc wyłączona jest możliwość uznania świadczenia za nieodpłatne. Przysporzenie w majątku podatnika musi mieć dla niego pewną wartość, którą można wyrazić w wymiarze finansowym. Chodzi o to, by świadczenie otrzymane bez wynagrodzenia było dla otrzymującego wartościowe. Świadczenie nieodpłatne będące przychodem podatkowym powinno wynikać z dwustronnego stosunku, tzn. powinien istnieć możliwy do identyfikacji podmiot świadczący oraz podmiot otrzymujący. Wynika to wprost z brzmienia ustawy, która mówi o świadczeniu, a nie o przysporzeniu. Zgodnie z definicją słownikową „świadczenie” oznacza obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Należy podkreślić, że o świadczeniu wzajemnym możemy mówić wówczas, gdy podmiot uzyskujący świadczenie wykonuje ekwiwalentne świadczenie na rzecz podmiotu, od którego to świadczenie uzyskuje. Brak świadczenia wzajemnego świadczy natomiast o braku ekwiwalentności.

Pojęcie „ekwiwalentny” należy rozumieć jako równoważny, równowartościowy, współmierny, identyczny, analogiczny, tożsamy. Podnieść także należy, że ekwiwalentność ta powinna odnosić się do dwóch konkretnych podmiotów udzielających sobie wzajemnych świadczeń.

Sytuacja taka nie zachodzi w przypadku programów komputerowych udostępnianych nieodpłatnie za pośrednictwem Internetu, z możliwością korzystania z nich przez wszystkie zainteresowane podmioty. Podmiot udostępniający w ten sposób program komputerowy nie wykonuje nieodpłatnie świadczenia na rzecz innego, skonkretyzowanego podmiotu, umożliwia natomiast korzystanie z tego programu przez wszystkie potencjalnie zainteresowane podmioty. Należy ponadto zauważyć, iż przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinien być rozpatrywany łącznie z postanowieniami art. 12 ust. 6 tej ustawy, który określa, w jaki sposób ustalana jest wartość świadczenia stanowiącego przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W sytuacji nieodpłatnie otrzymanych praw, przychód określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami tego samego rodzaju, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Przepisy podatkowe określające wartość przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnie otrzymanych świadczeń nie przewidują sytuacji, gdy wskazane świadczenie jest z założenia bezpłatne dla wszystkich zainteresowanych podmiotów. W art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zostały określone te przypadki, w których istnieje możliwość porównania wartości nieodpłatnego świadczenia z innymi odpłatnymi świadczeniami dokonywanymi przez podatnika. Możliwość ustalenia wartości „porównywalnych” świadczeń wskazanego rodzaju w przypadku bezpłatnych programów komputerowych, które są dostępne dla wszystkich na jednakowych (nieodpłatnych) zasadach, nie może być przeprowadzona, a tym samym brak jest podstaw do ustalenia wartości przychodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawca jest startup-em technologicznym. Pracuje nad rozwojem (`(...)`). Wnioskodawca będzie potrzebować w niedalekiej przyszłości współpracowników i pracowników, a oni będą potrzebować specjalistycznego oprogramowania do pracy. Wnioskodawca złożył wniosek w celu przystąpienia do programu X Program firmy Y adresowanego do startup-ów z całego świata, w którym możliwe jest uzyskanie wsparcia w postaci darmowych i ograniczonych czasowo licencji na komercyjne oprogramowanie inżynierskie firmy Y. Wnioskodawca przeszedł pozytywnie proces weryfikacji. Wnioskodawca chciałby również w tym roku przystąpić do podobnych programów stworzonych przez inne firmy celem pozyskania darmowych i ograniczonych czasowo licencji na:

1. komercyjne specjalistyczne oprogramowanie oraz

2. komercyjne oprogramowanie codziennego użytku w korporacjach, które będą mu potrzebne do dalszego rozwoju.

Wnioskodawca wskazał, że licencje pozyskuje na podstawie wniosku, który składa się on-line na stronie www programu adresowanego dla startup-ów realizowanego przez dane przedsiębiorstwo, które produkuje oprogramowanie. Jest to formularz online, a zasady, warunki i pytania są identyczne dla wszystkich startup-ów (firm) z całego świata. Na jego podstawie producent podejmuje decyzję, czy dany startup kwalifikuje się do jego programu, czy też nie. Nie ma żadnej podpisywanej umowy, dodatkowych załączników. Jest tylko wniosek, który został rozpatrzony pozytywnie albo nie. Jeżeli wniosek został rozpatrzony pozytywnie uzyskuje się dostęp do narzędzi administracyjnych umożliwiających pobrania udostępnionego oprogramowania i zarządzania nim przez z góry ustalony okres czasu.

Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest udostępniane przez producenta tego oprogramowania innym beneficjentom również nieodpłatnie, jeśli spełniają założenia ich programu dla startup-ów. Beneficjentem może być każdy startup z całego świata, który spełnia określone wymogi producenta.

Często warunki udziału w takich programach dotyczą czasu istnienia przedsiębiorstwa (który nie powinien być dłuższy niż podana liczba lat), uzyskiwanego rocznie przychodu (który nie powinien być większy niż podana wartość – zwykle od jednego do kilku milionów dolarów amerykańskich). Część producentów oprogramowania wprowadza dodatkowe warunki, że ich oprogramowanie będzie przez beneficjenta wykorzystane (producent zwykle nie wyklucza innych zastosowań) do realizacji projektów (także komercyjnych), które będą miały ogólnie pozytywny wpływ na społeczeństwo, stan techniki, gospodarkę, klimat lub inne dziedziny ważne zdaniem producenta. Do wspomnianych programów może zarejestrować się każdy startup. Warunki wsparcia są jawne, dostępne dla rejestrujących się podmiotów i równe dla wszystkich.

Jeżeli dany startup (firma) spełnia te warunki to jest kwalifikowany do programu dla startup-ów i staje się beneficjentem tego programu i otrzyma oprogramowania tego producenta za darmo na z góry ustalony okres (zwykle kilka lat).

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w związku z pozyskaniem darmowych i ograniczonych czasowo licencji na komercyjne oprogramowanie wynikłe z przystąpienia oraz zakwalifikowania osoby prawnej do programu ustanowionego przez producenta tego oprogramowania i zaadresowanego do startup-ów, zachodzi konieczność uiszczenia przez osobę prawną będącą beneficjentem tego programu podatku dochodowego od osób prawnych, jeśli licencja na to samo oprogramowanie dla użytkowników/podmiotów niekwalifikujących się do ww. programu jest udzielana odpłatnie?

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że oprogramowanie, o którym mowa we wniosku nie jest udostępniane nieodpłatnie wszystkim potencjalnym użytkownikom. Jest to w istocie oprogramowanie komercyjne, które udostępniane jest głównie do używania za odpłatnością. Istnieje zatem „realna” możliwość porównania nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez Wnioskodawcę z rynkową wartością takiego świadczenia. Niemniej jednak, jeśli dokona się takiego porównania w obrębie podmiotów (startupów) spełniających określone warunki, „cena” zastosowania wobec Wnioskodawcy oraz wobec innych startupów będzie taka sama tj. użytkowanie oprogramowania nie będzie się wiązało z żadną odpłatnością.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca, jak również każdy podmiot (firma, startup) spełniający określone przez producenta oprogramowania kryteria, może takie oprogramowanie pozyskać nieodpłatnie na określony czas w celu wykorzystania w swoim przedsiębiorstwie. Można zatem uznać, że tak określona polityka producenta wpisuje się w dzisiejsze trendy związane z promocją i rozpowszechnianiem oprogramowania danego producenta, a zróżnicowanie stosowanych cen wobec różnych odbiorców, z powyższych względów może mieć uzasadnienie ekonomiczne i gospodarcze.

Jeśli Wnioskodawca podobnie jak każdy inny podmiot, który spełni odpowiednie kryteria, może pozyskać do nieodpłatnego wykorzystania oprogramowanie na określony czas, nie jest uzasadnione by w takich okolicznościach dokonywać ustalenia przychodu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT (podatek dochodowy od osób prawnych).

Można uznać, że w opisanym we wniosku przypadku nieodpłatne przekazanie do używania oprogramowania jest z założenia nieodpłatne dla wszystkich podmiotów spełniających określone kryteria, nie stanowi jednostkowego przypadku w stosunku do indywidualnego podmiotu, zatem nie zasadne jest ustalanie przychodu z tego tytułu.

Można również mieć na uwadze, że startupy to specyficzne rodzaje przedsiębiorstw, które wymagają do rozpoczęcia/realizacji swojej działalności znacznych nakładów finansowych, w tym w zakresie specjalistycznego oprogramowania jak też zwykłego oprogramowania korporacyjnego. Na początkowym etapie rozwoju nie są często w stanie zapłacić za to oprogramowanie, co zwróciło uwagę producentów oprogramowania i spowodowało, że powstały programy wsparcia dedykowane tylko dla tego typu podmiotów.

Reasumując, skoro nieodpłatne przekazanie do używania oprogramowania jest z założenia nieodpłatne dla wszystkich biorących udział w programie podmiotów, które spełnią określone kryteria, to po stronie Wnioskodawcy, który spełni odpowiednie kryteria i pozyska do nieodpłatnego wykorzystania oprogramowanie na określony czas, nie powstanie przychód w postaci nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do uiszczenia podatku dochodowego z tytułu pozyskania przedmiotowych licencji.

Z uwagi na powyższe stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że dotyczy ona tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podmiotu, w określonym zdarzeniu przyszłym i który o jej wydanie wystąpił, zatem nie jest wiążąca w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.