0111-KDIB2-1.4010.267.2021.3.BJ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 14 czerwca 2021 r. (data wpływu 22 czerwca 2021 r.) uzupełnionym pismem z 8 września 2021 r. (który wpłynął w tym samym dniu za pośrednictwem e-PUAP), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

· czy zespół składników majątkowych przypisany do Działu Produkcji, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na rzecz Wnioskodawcy 2, jak również zespół składników majątkowych przypisany do Działu Prototypowania i Testów, który pozostanie u Wnioskodawcy 1, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych, a w konsekwencji podział Spółki 1 przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Spółki 1 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), w szczególności Spółka 1 nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT,

· czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy 2, zgodnie z którym podział Spółki 1 przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Dział Produkcji przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy 2, a zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział Prototypowania i Testów pozostanie u Wnioskodawcy 1, nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 2 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

· w jaki sposób Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 powinni w związku z podziałem przez wydzielenie Wnioskodawcy 1 rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych - w tym związane z działalnością wydzielanego Działu Produkcji - jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Wnioskodawcy 1,

· czy Wnioskodawca 2, zgodnie z art. 16g ust. 9, ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT, będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Wnioskodawcy 1 oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Wnioskodawcę 1,

· w jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o CIT, Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 1 powinni, w związku z podziałem przez wydzielenie, rozliczać przychody i koszty dotyczące bezpośrednio działalności Działu Produkcji, który zostanie wydzielony do Wnioskodawcy 2

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2021 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

· czy zespół składników majątkowych przypisany do Działu Produkcji, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na rzecz Wnioskodawcy 2, jak również zespół składników majątkowych przypisany do Działu Prototypowania i Testów, który pozostanie u Wnioskodawcy 1, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych, a w konsekwencji podział Spółki 1 przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Spółki 1 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Spółka 1 nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT,

· czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy 2, zgodnie z którym podział Spółki 1 przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Dział Produkcji przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy 2, a zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział Prototypowania i Testów pozostanie u Wnioskodawcy 1, nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 2 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

· w jaki sposób Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 powinni w związku z podziałem przez wydzielenie Wnioskodawcy 1 rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych - w tym związane z działalnością wydzielanego Działu Produkcji - jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Wnioskodawcy 1,

· czy Wnioskodawca 2, zgodnie z art. 16g ust. 9, ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT, będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Wnioskodawcy 1 oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Wnioskodawcę 1,

· w jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o CIT, Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 1 powinni, w związku z podziałem przez wydzielenie, rozliczać przychody i koszty dotyczące bezpośrednio działalności Działu Produkcji, który zostanie wydzielony do Wnioskodawcy 2.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 25 sierpnia 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.267.2021.2.BJ, 0111-KDIB3-2.4012.476.2021.3.MD i 0111-KDIB2-2.4014.188.2021.3.MM, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 8 września 2021 r.

We wniosku złożonym przez:

-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

S.A.

-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka 1” albo „Wnioskodawca 1”) działa w branży IT, tworzy i wydaje gry na urządzenia mobilne, np. smartfony (dalej „Działalność”). Spółka 1 jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym od całości uzyskiwanych dochodów na terytorium Polski.

S.A. jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Polski (dalej: „Spółka 2” albo „Wnioskodawca 2”). Spółka 2 jest polskim rezydentem podatkowym, opodatkowanym od całości uzyskiwanych dochodów na terytorium Polski.

Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 składają wniosek wspólny, w zakresie planowanego podziału przez wydzielenie Wnioskodawcy 1 i przeniesienia części działalności Wnioskodawcy 1 na Wnioskodawcę 2.

Działalność Spółki 1

W ramach struktury organizacyjnej Spółki 1 funkcjonują obecnie dwa obszary działalności:

- Dział prototypowania i testów gier (dalej: „Dział Prototypowania i Testów”).

- Dział produkcji i wydawania gier (dalej: „Dział Produkcji”).

Dział Prototypowania i Testów zajmuje się tworzeniem prototypów gier i testowaniem wczesnych prototypów gier na graczach, w celu weryfikacji, czy dany prototyp może stanowić w przyszłości grę, która może być wytworzona i udostępniana z sukcesem komercyjnym. W ramach tworzenia prototypów, twórcy wykonują początkowo pracę koncepcyjną, kolejno dokonują wstępnych prac programistycznych, skupiając się wokół projektowania elementów rozgrywki oraz grafiki, jak również tworzenia dokumentów, które zawierają wszystkie wytyczne projektu i harmonogram prac nad grą („proof of concept”), która może odnieść sukces komercyjny. Kolejno prototyp jest testowany wśród graczy, aby zidentyfikować, jakie działania należy podjąć w celu udoskonalenia prototypu i wytworzenia produktu docelowego – gry mobilnej. Dodatkowo, Dział Prototypowania i Testów prowadzi prace związane z weryfikacją, czy dany pomysł na stworzenie gry może spotkać się z pozytywnym odbiorem wśród graczy - przez wytworzenie jego prototypu i wstępnego przetestowania go w warunkach rynkowych.

Dział Produkcji zajmuje się produkcją właściwą gry mobilnej, podczas której powstaje rozbudowany kod źródłowy, grafiki i oprawa dźwiękowa gry, w kształcie dedykowanym od ostatecznego konsumenta. Następnie gra podlega kolejnym testom, w celu wykluczenia błędów – już zidentyfikowanych i błędów potencjalnych. W ramach tego procesu podejmowane są decyzje dotyczące wykluczenia czy integracji elementów gry w jej ostatecznej wersji - w tym dźwiękowych oraz dialogowych poszczególnych postaci. Dodatkowo gra wzbogacana jest o nowe funkcjonalności. Dział Produkcji prowadzi też działania związane z pozyskiwaniem użytkowników (User Acquisition) polegające na promowaniu gier spółki poprzez kampanie reklamowe w sieci Internet. Działania te wymagają zaangażowania kapitałowego i obarczone są ryzykiem.

Wyodrębnienie Działu Prototypowania i Testów i Działu Produkcji w strukturze organizacyjnej Spółki 1 realizowane jest na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie Organizacyjne.

Na podstawie uchwały zarządu Spółki 1, w strukturze organizacyjnej Spółki 1 dokonane zostało wyodrębnienie Działu Prototypowania i Testów oraz Działu Produkcji. Nadzór nad realizacją celów biznesowych każdego działu powierzony został:

- Prezesowi Zarządu Spółki 1 – w wypadku Działu Produkcji;

- Wiceprezesowi Zarządu Spółki 1 – w wypadku Działu Prototypowania i Testów.

Zarówno Prezes Zarządu Spółki 1 jak i Wiceprezes Zarządu Spółki 1 posiadają specjalistyczną wiedzę i umiejętności m.in. z obszarów programowania, grafiki komputerowej oraz odpowiednio testowania i prototypowania gier oraz produkcji gier i ich wydawania.

Do każdej z działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki 1, tj. Działu Produkcji, jak i Działu Prototypowania i Testów przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich:

- do Działu Produkcji przypisany jest zespół doświadczonych pracowników, zleceniobiorców i współpracowników w zakresie produkcji i wydawania gier mobilnych – programistów oraz grafików, a także personelu pomocniczego;

- do Działu Prototypowania i Testów przypisany jest zespół zleceniobiorców oraz współpracowników odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie programowania i testowania gier mobilnych oraz grafiki

Każdy dział realizuje swoje zadania w odrębnej lokalizacji:

- Dział Produkcji – w biurze w G.,

- Dział Prototypowania i Testów – w biurze w W.

Natomiast siedziba Spółki 1 jest zlokalizowana jeszcze w innej lokalizacji w W.

Funkcjonowanie Działu Prototypowania i Testów oraz Działu Produkcji odbywa się w oparciu o odrębne wewnętrzne procedury dla obu działalności.

Zarówno do Działu Produkcji jak i Działu Prototypowania i Testów przyporządkowane są określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe wyposażenie wartości niematerialne i prawne, itp.

Aktywa Działu Prototypowania i Testów obejmują w szczególności:

- prototypy gier,

- komputery,

- ipady,

- telefony komórkowe,

- sprzęt biurowy i AGD,

- środki pieniężne,

- know-how związany z prowadzoną działalnością.

Dział tam dysponuje również prawem do lokalu w W, prawami z umów o udostępnienie sieci Internet, prawami z umów dystrybucyjnych (`(...)`), prawami z umów związanych z obsługą prawno-księgowo-administracyjną.

Aktywa Działu Produkcji obejmują między innymi:

- prototypy gier,

- komputery,

- ipady

- monitory,

- telefony komórkowe,

- sprzęt biurowy i AGD,

- środki pieniężne,

- wewnętrzne systemy do raportowania i szacowania kosztu i czasu produkcji gier, planowania i raportowania urlopów oraz zarządzania („remote config”) reklamami i ustawieniami monetyzacji i ekonomii w opublikowanych grach,

- gry na urządzenia mobilne – wydane i jeszcze niewydane,

- know-how związane z prowadzoną działalnością,

- prawa do znaku towarowego i znaku graficznego.

Dział ten dysponuje również prawami do lokalu w G., prawami do samochodów osobowych (leasing), prawami z umów o udostępnienie sieci Internet, prawami z umów związanych z obsługą prawno-księgowo-administracyjną, prawami do licencji do programów komputerowych, wykorzystywanych w działalności związanej z produkcją i wydawaniem gier na urządzania mobilne, prawa do kanałów w social mediach.

Podsumowując, Dział Prototypowania i Testów dysponuje aktywami niezbędnymi do świadczenia usług tworzenia prototypów gier mobilnych i ich testowania, a Dział Produkcji dysponuje aktywami niezbędnymi do produkcji gier mobilnych i ich wydawania. Prace każdego działu realizowane są przez dedykowany zespół ludzki, który jest koordynowany i nadzorowany odpowiednio przez Prezesa Spółki 1 i Wiceprezesa Spółki 1.

Wyodrębnienie Finansowe

Księgi rachunkowe Spółki 1 są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działu Prototypowania i Testów oraz Działu Produkcji.

Do każdego obszaru działalności wyodrębnionego w ramach Spółki 1 można przyporządkować aktywa, poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania, z tym, że Dział Prototypowania i Testów nie osiąga obecnie przychodów wynikających z odrębnych zleceń od podmiotów zewnętrznych (klientów). Zakłada się jednak, że po planowanym podziale Spółki 1 będzie on od pierwszego dnia świadczyć usługi na rzecz spółki przejmującej i z czasem podejmie on również świadczenie usług na rzecz podmiotów trzecich. Spółka 1 posiada stosowną dokumentację finansową w tym zakresie.

Dział Prototypowania i Testów oraz Dział Produkcji od jakiegoś czasu posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi i istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnych rachunków zarówno do Działu Prototypowania i Testów oraz Działu Produkcja. Przy czym do dnia planowanego podziału (o czym szerzej w dalszej części wniosku) Spółka 1 może wykorzystywać środki pieniężne (gromadzone na rachunkach bankowych zarówno na potrzeby działalności Działu Prototypowania i Testów jak i na potrzeby działalności Działu Produkcji, w zależności od sytuacji biznesowej zapewniając identyfikację przynależnych do działów płatności.

Ponadto obie działalności posiadają uproszczone odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności. Budżety poszczególnych działalności są prognozowane pod koniec każdego kwartału i następnie poszczególne działalności są rozliczane z wykonania swoich budżetów w okresach miesięcznych.

Wyodrębnienie Funkcjonalne

Dział Prototypowania i Testów oraz Dział Produkcji mają odrębne cele biznesowe i zadania. W przypadku Działu Prototypowania i Testów obejmują one:

a) realizację prac koncepcyjnych związanych z tworzeniom gier mobilnych, w tym w zakresie pozyskiwania know-how i praw do technologii w zakresie gier mobilnych;

b) oferowanie usług programistycznych związanych z tworzeniom prototypów gier mobilnych, w tym w oparciu o posiadany know-how oraz prototypy, które stanowiły podstawę do produkcji gier, jak i o prototypy, które z przyczyn technologicznych albo biznesowych, nie posłużyły do wyprodukowania i wydania gier mobilnych;

c) oferowanie usług testowania prototypów gier mobilnych w zakresie gier mobilnych;

d) doradztwo dotyczące prototypowania i testowania gier mobilnych.

W wypadku Działu Produkcji, obejmują one:

a) tworzenie i wydawanie wysoko rentownych gier na urządzenia mobilne, opartych zarówno o koncepcje własną jak i „adaptacje” (portowanie, tj. przenoszenie z innych systemów operacyjnych) gier, do których Spółka 1 posiada licencje, gdzie odbiorcami końcowymi są użytkownicy gier mobilnych;

b) prowadzenie kampanii reklamowych i pozyskiwanie w ten sposób użytkowników końcowych gier mobilnych;

c) poszukiwanie Inwestorów na rynku kapitałowym i prowadzenie kampanii marketingowych, w związku z czym Spółce 1 zależy na posiadaniu jednolitego rentownego portfolio gier i działalności o jednolitym profilu ryzyka biznesowego.

Oba obszary działalności są w stanie samodzielnie planować, kontrolować i realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu zatrudnionych pracowników, zleceniobiorców i pod nadzorem osób przyporządkowanych do tych działalności oraz we współpracy z usługobiorcami (współpracownikami).

Zarówno Dział Prototypowania i Testów oraz Dział Produkcji jest w stanie samodzielnie realizować swoje zadania oraz prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, niezależnie od siebie. Zespół składników majątkowych przypisanych do każdego działu, stanowią dwie spójne infrastruktury, które są wykorzystywane przez dedykowane zespoły, które realizują zadania przypisane do danych działalności.

Planowane Działania

Wspólnicy Spółki 1 postanowili o pozyskaniu kapitału na dalszy rozwój działalności w zakresie tworzenia i wydawania gier na urządzenia mobilne, poprzez Giełdę Papierów Wartościowych.

Ponieważ Dział Prototypowania i Testów oraz Dział Produkcji różnią się od siebie pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów, ryzyka gospodarczego zapadła decyzja o rozdzieleniu strukturalnym obu obszarów działalności i kontynuowaniu ich przez dwa niezależne podmioty, każdy skoncentrowany tylko na jednym z tych obszarów.

W tym celu zostanie dokonany podział Spółki 1 przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. Wskutek tego podziału Dział Produkcji wraz z przyporządkowanymi do tej działalności składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi oraz zobowiązaniami zostaną wydzielone do Spółki 2, która będzie docelowo debiutować na Giełdzie Papierów Wartościowych. W Spółce 1 pozostanie Dział Prototypowania i Testów.

W wyniku podziału Spółka 2 wyemituje na rzecz wspólników akcje o wartości odpowiadającej wartości przejętego Działu Produkcji, zgodnie z przyjętą metodą wyceny, a w Spółce 1 zostaną odpowiednio obniżone kapitały. Parytet wymiany udziałów na akcje na potrzeby emisji akcji na rzecz wspólników zostanie ustalony w oparciu o wartość majątku Spółki 1 w tym wartość wydzielanego Działu Produkcji.

Po dokonaniu podziału Spółka 1 będzie świadczyć usługi w zakresie prototypowania i testowania gier na rzecz Spółki 2 oraz jak się zakłada, w przyszłości również na rzecz podmiotów trzecich – zarówno wewnątrz grupy kapitałowej jak i dla zewnętrznych klientów, którzy chcą sprawdzić swoją koncepcję gry mobilnej. Natomiast, Spółka 2, która przejmie Dział Produkcji, zostanie wprowadzona na Giełdę Papierów Wartościowych.

Spółka 1 pozostanie stroną umów najmu w zakresie lokalizacji, w której działa obecnie 1 będzie działać po podziale Dział Prototypowania i Testów i w zakresie siedziby Spółki 1, natomiast Spółka 2 stanie się stroną umowy najmu w zakresie lokalizacji, w której działa obecnie Dział Produkcji, a który to dział zostanie do niej wydzielony.

Wskutek podziału w Spółce 1 pozostaną środki trwałe, zobowiązania finansowe, rozliczenia publicznoprawne z tytułu prowadzonej działalności, wartości niematerialne i prawne, należności od kontrahentów Spółki 1, zobowiązania wobec zleceniobiorców, współpracowników oraz kontrahentów Działu Prototypowania i Testów oraz środki pieniężne niezbędne do prowadzenia Działu Prototypowania i Testów.

Natomiast do Spółki 2, w wyniku podziału, zostaną przeniesione środki trwałe, zobowiązania finansowe, wartości niematerialne i prawne, zobowiązania wobec pracowników, zleceniobiorców, wykonawców umów o dzieło i podmiotów współpracujących w ramach działalności Działu Produkcji, a także środki pieniężne związane z działalnością Działu Produkcji.

Umowy i kontrakty (w tym umowy zawarte z podmiotami powiązanymi na świadczenie usług w ramach działalności Działu Produkcji) związane z działalnością Działu Produkcja, w wyniku podziału Spółki 1, zostaną przeniesione na Spółkę 2. Umowy i kontrakty związane z działalnością Działu Prototypowania i Testów pozostaną w Spółce 1.

Po dokonaniu podziału Spółka 1 zamierza nadal współpracować ze zleceniobiorcami i współpracownikami Działu Prototypowania i Testów bez zmiany zakresu ich zadań Zleceniobiorcy, pracownicy, wykonawcy umów o dzieło oraz współpracownicy przyporządkowani do Działu Produkcji staną się stroną umów ze Spółką 2.

Podział Spółki 1 zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w szczególności:

1. Wspólnicy Spółki 1 podjęli decyzję o wprowadzeniu działalności na giełdę, ale w obszarze wyłącznie Działu Produkcji, a nie w obszarze działu Prototypowania i Testów. W związku z powyższym zaistniała konieczność rozdziału działalności Działu Produkcji od Działu Prototypowania i Testów, przeniesienie Działu Produkcji do Spółki 2 i wprowadzenie Spółki 2 na giełdę.

2. Rozdział działalności Działu Produkcji oraz Działu Prototypowania i Testów przed wejściem na giełdę jest podyktowany między innymi tym, że prototypowanie jest obarczone niższym ryzykiem biznesowym, ale także związaną z tym niską marżą (spółka zarabia na usługach programistycznych i nie może uzyskać efektu skali na tej działalności). Testowanie gier poprzez tzw. „soft launch” (publikację dla ograniczonej grupy graczy) optymalnie jest wykonywać z innego konta deweloperskiego, niż podstawowe konto Spółki 1 wykorzystywane obecnie dla obu działalności. W rezultacie Spółka 2 otworzy oddzielne konto deweloperskie dla przejmowanego Działu Produkcji. Działalność produkcyjna jest działalnością wysokomarżową dzięki wykorzystaniu efektu skali. Efekt ten można osiągnąć dzięki zaangażowaniu kapitałowemu i odpowiednim nakładom na marketing. Działania te są jednak obarczone dużo wyższym ryzykiem niż realizacja Prototypu dla kontrahenta na podstawie umowy stron.

3. Wspólnicy Spółki 1 i 2 w związku z planami giełdowymi dążą do oparcia działalności o stabilne portfolio skomercjalizowanych gier (Dział Produkcji), co będzie przekładać się na efektywność finansową i stabilne przychody z udostępniania gier spółki giełdowej, a nie duże portfolio prototypów gier (Dział Testów i Prototypów), nieatrakcyjne dla potencjalnych inwestorów kapitałowych z uwagi na mniejsze możliwości zwrotu z zainwestowanego kapitału.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 8 września 2021 r. Wnioskodawca wskazał m.in., że:

Wnioskodawca 2 w oparciu wyłącznie o przenoszony nań Dział Produkcji a Wnioskodawca 1 w oparciu o pozostałą u niego część składników majątkowych będą zdolni do samodzielnego prowadzenia odrębnych działalności gospodarczych bez konieczności angażowania innych składników majątku.

Zgodnie z redagowanym planem podziału, podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy 2 (Nowe Akcje) zostanie pokryte wydzielonym majątkiem Działu Produkcji, według jego wartości ustalonej w oparciu o metodę wyceny aktywów netto. Wartość majątku zostanie w całości przeznaczona na pokrycie wyemitowanych w ramach podwyższenia kapitału zakładowego Nowych Akcji i będzie stanowić ich łączną wartość emisyjną, przy czym wartość wydzielonego majątku przekraczająca wartość nominalną Nowych Akcji (tj. 1.300.000,00 PLN (słownie: jeden milion trzysta tysięcy złotych), zostanie przeniesiona na inne kapitały własne zgodnie z właściwymi przepisami i zasadami rachunkowości.

Mając na uwadze powyższe, wartość majątku Działu Produkcji Wnioskodawcy 1 (spółki dzielonej) otrzymanego przez Wnioskodawcę 2 (spółkę przejmującą), będzie odpowiadać wartości emisyjnej akcji przydzielonych udziałowcom Wnioskodawcy 1 (spółki dzielonej).

Na dzień podziału Wnioskodawca 2 (spółka przejmująca) nie będzie posiadała udziałów we Wnioskodawcy 1 (spółka dzielona), zatem nie będą spełnione przesłanki określone w art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy zespół składników majątkowych przypisany do Działu Produkcji, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na rzecz Wnioskodawcy 2, jak również zespół składników majątkowych przypisany do Działu Prototypowania i Testów, który pozostanie u Wnioskodawcy 1, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych, a w konsekwencji podział Spółki 1 przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Spółki 1 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Spółka 1 nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”)?(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy 2, zgodnie z którym podział Spółki 1 przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Dział Produkcji przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy 2, a zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział Prototypowania i Testów pozostanie u Wnioskodawcy 1, nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 2 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

3. W jaki sposób Wnioskodawca 1 i Wnioskodawca 2 powinni w związku z podziałem przez wydzielenie Wnioskodawcy 1 rozliczyć zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych - w tym związane z działalnością wydzielanego Działu Produkcji - jeżeli w związku z podziałem nie będą zamykane księgi Wnioskodawcy 1? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

4. Czy Wnioskodawca 2, zgodnie z art. 16g ust. 9, ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT, będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Wnioskodawcy 1 oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Wnioskodawcę 1? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

5. W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o CIT, Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 1 powinni, w związku z podziałem przez wydzielenie, rozliczać przychody i koszty dotyczące bezpośrednio działalności Działu Produkcji, który zostanie wydzielony do Wnioskodawcy 2? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 5)

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy 1, zarówno zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) przypisany do Działu Produkcji, który na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiony zostanie na Wnioskodawcę 2, jak i zespół składników majątkowych przypisany do Działu Prototypowania i Testów, pozostający u Wnioskodawcy 1, stanowią, w rozumieniu przepisów ustaw podatkowych, zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 1 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Spółka 1 nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”).

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy 1 do Pytania 1:

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa definiowana jest jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Analogiczna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (podatek od towarów i usług).

Dokładne ustalenie treści pojęcia „zorganizowana część przedsiębiorstwa” możliwe jest poprzez odwołanie się do orzecznictwa sądów administracyjnych dotyczących tego zagadnienia.

Opierając się na najnowszych orzeczeniach w tym zakresie można uznać, iż aby określony zespół składników majątkowych mógł stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi spełniać następujące warunki:

a) składniki majątkowe muszą być ze sobą funkcjonalnie powiązane, tj. pozostawać we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego;

b) zespół składników majątkowych musi się odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym;

a) organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi przy tym istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po przeniesieniu składników na inny podmiot.

Jak zgodnie przyjmują organy podatkowe i sądy administracyjne, wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Nie zmienia to jednak faktu, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zarówno w orzecznictwie, jak i w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną.

Wyodrębnienie funkcjonalne definiowane jest natomiast przez wymóg, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne

Jak wskazano powyżej, zarówno Dział Prototypowania i Testów, jak i Dział Produkcji, są wyodrębnione wewnętrznie w Spółce zarówno w kontekście przestrzennym, jak również organizacyjnym i zarządczym.

Każda z tych działalności prowadzona jest w oparciu o odrębny, ściśle określony zespół zasobów technicznych, przy wykorzystaniu odrębnych zespołów ludzkich realizujących odrębne cele gospodarcze. Zespoły ludzkie są odpowiednio nadzorowane przez Prezesa Spółki 1 - Dział Produkcji oraz Wiceprezesa Spółki 1 - Dział Prototypowania i Testów.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy 1, nie ulega wątpliwości, że zarówno Dział Prototypowania i Testów, jak i Dział Produkcji, spełniają kryterium organizacyjnego wyodrębnienia w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy 1.

Wyodrębnienie finansowe

Jak wcześniej wspomniano, księgi rachunkowe Wnioskodawcy 1 są prowadzone w sposób umożliwiający sporządzanie bilansu (w formie uproszczonej), rachunku zysków i strat oraz rachunku przepływów pieniężnych odrębnie dla Działu Prototypowania i Testów jak i Działu Produkcji.

Do każdego obszaru działalności wyodrębnionego w ramach Spółki 1 można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania. Posiadane przez Spółkę 1 dokumenty finansowe umożliwiają w szczególności wyodrębnienie oraz przypisanie składników majątku, przychodów, kosztów, należności i zobowiązań przynależnych do Działu Prototypowania i Testów oraz Działu Produkcji, z tym że Dział Prototypowania i Testów nie posiada obecnie przychodów ze zleceń podmiotów trzecich, ale będzie takie rozpoznawał po wydzieleniu.

Dział Prototypowania i Testów oraz Dział Produkcji od jakiegoś czasu posługują się odrębnymi rachunkami bankowymi i istnieje możliwość przyporządkowania przepływów pieniężnych ze wspólnych rachunków zarówno do Działu Prototypowania i Testów oraz Działu Produkcja. Przy czym do dnia planowanego podziału (o czym szerzej w dalszej części wniosku) Spółka 1 może wykorzystywać środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych zarówno na potrzeby działalności Działu Prototypowania i Testów jak i na potrzeby działalności Działu Produkcji, w zależności od sytuacji biznesowej zapewniając identyfikację przynależnych do działów płatności.

Ponadto Dział Prototypowania i Testów oraz Dział Produkcji posiadają odrębne systemy budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz biznesowych.

Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że poszczególne działalności są wyodrębnione finansowo w ramach obecnej struktury Wnioskodawcy 1.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Jak wspomniano powyżej, zarówno Dział Prototypowania i Testów, jak również Dział Produkcji, są funkcjonalnie spójne w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych działalności wykorzystywany przez zespół pracowników realizujących zadania przypisane tym działalnościom stanowi w ramach Spółki 1 spójne funkcjonalne dwie całości.

Również po podziale Wnioskodawcy 1, poszczególne działalności zachowają przymiot funkcjonalnego zorganizowania pozwalający im na samodzielne realizowanie działań jako niezależnym przedsiębiorstwom. Planowane jest bowiem, że na skutek podziału, w Spółce 1 pozostanie personel osobowy oraz składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, związane z Działem Prototypowania i Testów, jak również zobowiązania tego działu, zaś Dział Produkcji wraz z przyporządkowanymi do niego składnikami majątkowymi, zasobami ludzkimi, środkami pieniężnymi i zobowiązaniami zostanie wydzielony do Wnioskodawcy 2.

Ponieważ Wnioskodawca 1 nie jest właścicielem nieruchomości i wynajmuje powierzchnię niezbędną do prowadzenia działalności Działu Prototypowania i Testów (W) oraz Działu Produkcji (G) od podmiotu trzeciego, Wnioskodawca 2 zawrze z dotychczasowym wynajmującym umowę najmu dotyczącą lokalizacji w G, która jest niezbędna do prowadzenia działalności Działu Produkcji. Stroną umowy najmu powierzchni w lokalizacji W, która jest niezbędna do prowadzenia działalności Działu Prototypowania i Testów pozostanie Wnioskodawca 1. Wnioskodawca 1 będzie też stroną umowy najmu na lokalizację w W, w której znajduje się siedziba Wnioskodawcy 1.

Podział Wnioskodawcy 1 pozostanie bez wpływu na codzienne funkcjonowanie każdego z działów.

Podsumowując powyższe, zarówno w przypadku Działu Prototypowania i Testów, jak i Działu Produkcji, można mówić o ich funkcjonalnym wyodrębnieniu w ramach struktury Wnioskodawcy 1.

Biorąc pod uwagę powyższe, Dział Prototypowania i Testów oraz Dział Produkcji są w ramach Wnioskodawcy 1 wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie.

Tym samym, zarówno zespół składników majątkowych oraz zobowiązań, który na skutek podziału pozostanie u Wnioskodawcy 1 (przyporządkowany do Działu Prototypowania i Testów), jak i zespół składników majątkowych oraz zobowiązań, który przeniesiony zostanie na Wnioskodawcę 2 (przyporządkowany do Działu Produkcji), powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału i majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmowane lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.

Ponieważ, jak to zostało opisane powyżej, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie w Spółce (przyporządkowany do Działu Prototypowania i Testów), jak i zespół składników majątkowych, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę 2 (przyporządkowany do Działu Produkcji), powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o CIT, to po stronie Wnioskodawcy 1 nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

W rezultacie, podział przez wydzielenie Wnioskodawcy 1 będzie dla niego podatkowo neutralny na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy 2 do Pytania 2:

Zdaniem Wnioskodawcy 2, podział Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiący Dział Produkcji przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy 2, a zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących Dział Prototypowania i Testów pozostanie u Wnioskodawcy 1, nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 2 skutków podatkowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 2 do pytania 2:

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT przychodem dla spółki przejmującej jest ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

Natomiast jak stanowi art. 12 ust. 4 pkt 3f ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Stosownie do art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o CIT, podział przez wydzielenie jest neutralny dla spółki przejmującej (będącej spółką kapitałową), jeżeli:

a) spółki uczestniczące w podziale (spółka dzielona i przejmująca) są rezydentami podatkowymi państw Unii Europejskiej lub innych państw należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego,

b) podział spółek jest przeprowadzany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych,

c) nie posiada ona w ogóle udziałów w spółce dzielonej albo posiada przynajmniej 10% udziałów w kapitale zakładowym spółki dzielonej oraz

d) wartość majątku spółki dzielonej otrzymana przez spółkę przejmującą odpowiada wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej.

Reasumując, analizując przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz biorąc pod uwagę, że:

a) Wnioskodawca 1 oraz Wnioskodawca 2 są spółkami będącymi polskimi rezydentami podatkowymi, posiadającymi w Polsce siedzibę i zarząd,

b) podział zostanie przeprowadzany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, które zostały wskazane w opisie zdarzenia przyszłego,

c) na moment podziału, Wnioskodawca 2 nie będzie posiadać udziałów w spółce dzielonej (Wnioskodawcy 1), od której nabędzie Dział Produkcji;

d) wartość majątku spółki dzielonej (Wnioskodawcy 1) otrzymana przez spółkę przejmującą (Wnioskodawcę 2) odpowiadać będzie wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki dzielonej - niezależnie od przyjętej metody wyceny,

- należy uznać, że podział Spółki 1 przez wydzielenie, w ramach którego zespół składników majątkowych przypisany do Działu Produkcji przeniesiony zostanie do Wnioskodawcy 2, a zespół składników majątkowych przypisany do Działu Prototypowania i Testów pozostanie u Wnioskodawcy 1, nie będzie wywoływał dla Wnioskodawcy 2 konsekwencji na gruncie ustawy o CIT, w szczególności Wnioskodawca 2 nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 3:

W związku z podziałem Spółki 1 przez wydzielenie sukcesji podatkowej nie będą podlegały zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych wpłacone do urzędu skarbowego przez Wnioskodawcę 1, ani zaliczki należne za miesiąc podziału, do zapłaty przez Wnioskodawcę 1. Wnioskodawca 2 nie będzie uprawniony do ujęcia w swoich rozliczeniach zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych związanych z rozliczeniami Działu Produkcja, uregulowanych przez Spółkę 1 do dnia podziału, ani zaliczek należnych za miesiąc podziału, do zapłaty przez Spółkę 1. W miesiącu podziału Spółka 1 ustali zaliczkę na podatek dochodowy w oparciu o przychody i koszty Działu Prototypowania i Testów oraz przychody i koszty Działu Produkcji - ale w zakresie tego działu odpowiednio powstałe albo potrącane do dnia wydzielenia, a Wnioskodawca 2 ustali zaliczkę na podatek dochodowy od osób prawnych w oparciu o przychody i koszty związane z Działem Produkcji - ale odpowiednio powstałe albo potrącane w dniu wydzielenia albo później.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 3:

W myśl art. 25 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a, art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24d i art. 24f, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego, a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Technika poboru podatku dochodowego opiera się więc na dwóch podstawowych zasadach: zasadzie samoobliczenia podatku przez podatnika oraz zasadzie poboru zaliczek na podatek.

Ciążący na podatniku obowiązek samoobliczenia dotyczy zarówno należnych miesięcznych zaliczek na podatek, jak i samego podatku. Stosownie do ww. regulacji, podatnicy - co do zasady - są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

Jak wskazano powyżej, zarówno Dział Produkcji, który na skutek podziału przez wydzielenie zostanie przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy 2, jak i zespół składników majątkowych przyporządkowanych do Działu Prototypowania i Testów, który pozostanie w Spółce, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 93c Ordynacji Podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

W konsekwencji, w wyniku podziału Wnioskodawcy 1 przez wydzielenie, nastąpi sukcesja podatkowa ograniczona Wnioskodawcy 2 w zakresie praw i obowiązków podatkowych, związanych z przydzielonym mu majątkiem.

Na gruncie przywołanego przepisu, sukcesję podatkową częściową należy rozumieć jako kontynuację przez Wnioskodawcę 2 - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych przez Wnioskodawcę 1 w stosunku do działalności Działu Produkcji, a nie jako przejęcie przez Wnioskodawcę 2 rozliczeń podatkowych dotyczących działalności Działu Produkcji sprzed dnia wydzielenia.

Sukcesji podatkowej podlegają bowiem zdarzenia podatkowe, które są związane z wydzielaną działalnością i mają charakter otwarty w dniu wydzielenia tj. dotyczą zdarzeń, które miały miejsce przed wydzieleniem, ale praw i obowiązki podatkowe z nimi związane konstytuują się w dniu wydzielenia albo po tym dniu. Dotyczy to np. zdarzeń, które miały miejsce przed podziałem, w zakresie których przychody podatkowe albo koszty podatkowe mogą być rozpoznane dla celów podatkowych w dniu wydzielenia albo później.

Przywołany przepis art. 93c Ordynacji Podatkowej, zdaniem Wnioskodawcy, nie dotyczy sukcesji zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych, które są naliczane i płacone przez każdego podatnika odrębnie. Niemniej w oparciu o przywołany przepis, zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych - w związku z zachodzącą ograniczoną sukcesją podatkową - będą ustalane na podstawie przychodów i kosztów związanych z wydzielanym Działem Produkcji, rozpoznawanych bądź przez Wnioskodawcę 1, bądź przez Wnioskodawcę 2.

W konsekwencji, zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych związane z działalnością Działu Produkcji, wpłacone przez Wnioskodawcę 1 w roku podatkowym, w którym nastąpi podział, będą związane z dokonanymi przez Spółkę 1 transakcjami, które zostaną uwzględnione w rozliczeniach tego podatku przez Wnioskodawcę 1. Konsekwentnie, Wnioskodawca 1 wskazując w swoim zeznaniu rocznym CIT-8 m.in. przychody i koszty związane z działalnością Działu Produkcji, które zostaną osiągnięte/poniesione od początku roku podatkowego, w którym nastąpi podział, do dnia poprzedzającego dzień wydzielenia (włącznie), analogicznie powinien uwzględnić również zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych wynikające z rozliczenia tych transakcji.

Natomiast Wnioskodawca 2 ustali swoją zaliczkę na podatek dochodowy od osób prawnych w oparciu o rozpoznane przez niego przychody i koszty, w tym związane z Działem Produkcji, które powstaną albo będą potrącane w dniu wydzielenie lub po nim.

W świetle powyższego, w związku z podziałem Spółki 1 przez wydzielenie sukcesji podatkowej nie będą podlegały zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych wpłacone przez Wnioskodawcę 1, w tym w zakresie transakcji związanych z działalnością Działu Produkcji, które zostaną rozliczone dla celów podatku dochodowego od osób prawnych do dnia poprzedzającego dzień wydzielenia, ani zaliczki należne za miesiąc podziału, które zostaną odpowiednio skalkulowane oraz uregulowane przez Wnioskodawcę 1 i odpowiednio przez Wnioskodawcę 2.

Stanowisko Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 znajduje potwierdzenie m.in. w:

a) interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 czerwca 2015 r., Znak: ITPB3/4510-145/15-5/PS;

b) Interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.53.2017.3.MJ.

Stanowisko Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 4:

Zdaniem Wnioskodawcy 2, działalność Działu Produkcji, która na skutek podziału przez wydzielenie przeniesiona zostanie do Wnioskodawcy 2, jak również zespół składników majątkowych przyporządkowanych do działalności Działu Prototypowania i Testów, która pozostanie w Spółce, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W konsekwencji, Wnioskodawca 2, zgodnie z art. 16g ust. 9, ust. 18 i ust. 19 oraz art. 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT, będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki 1 oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Spółkę 1.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy 2 do pytania 4:

Jak była o tym mowa powyżej, zarówno zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostanie u Wnioskodawcy 1 (przyporządkowany do działalności Działu Prototypowania i Testów), jak i zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Wnioskodawcę 2 (przyporządkowany do działalności Działu Produkcji), powinny być klasyfikowane jako zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 ustawy o CIT: w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Regulacja art. 16g ust. 18 ustawy o CIT stanowi, że przepis ust. 9 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały z przekształcenia, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego.

Co istotne - przepisu ust. 9 nie stosuje się do podziału podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W takim przypadku dla wyceny przejmowanego majątku przepisy ust. 1 pkt 4 lub ust. 10 ustawy o CIT stosuje się odpowiednio (art. 16g ust. 19 ustawy o CIT).

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 16h ust. 3 ustawy o CIT podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9 ustawy o CIT, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7 ustawy o CIT.

Na podstawie art. 16h ust. 5 ww. ustawy, przepisu ust. 3 nie stosuje się do podmiotów, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w podmiocie dzielonym, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takim przypadku odpisów amortyzacyjnych od przejmowanych składników majątkowych dokonuje się na zasadach określonych w art 16i - 16m ustawy o CIT.

Treść powołanych powyżej przepisów statuuje zasadę kontynuacji amortyzacji, z której wynika obowiązek podmiotu nabywającego część innego podmiotu na skutek m in. podziału przez wydzielenie (ale tylko wówczas, gdy majątek pozostających w podmiocie dzielonym oraz majątek przejmowany na skutek podziału, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa) do:

- uwzględnienia wartości początkowej środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych określonej w stosownej ewidencji podmiotu dzielonego,

- uwzględnienia dotychczasowej wysokości dokonanych przez podmiot dzielony odpisów amortyzacyjnych,

- stosowanie tej samej metody amortyzacji.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy na skutek podziału przez wydzielenie Spółki 1 dojdzie do wydzielenia działalności Działu Produkcji, która zostanie przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy 2 oraz pozostawienia w Spółce Działu Prototypowania i Testów, to Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki 1 oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Spółkę 1.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę treść art. 16g ust. 9, ust. 18 i ust. 19 oraz 16h ust. 3 i ust. 5 ustawy o CIT, Wnioskodawca 2 będzie zobowiązany do ustalenia wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku podziału w wysokości wynikającej z ksiąg Spółki 1 oraz do kontynuowania polityki amortyzacji stosowanej przez Wnioskodawcę 1.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.53.2017.3.MJ.

Stanowisko Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 5:

Zdaniem Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2, w przypadku podziału Spółki 1 przez wydzielenie, jedynie prawa i obowiązki, które można jednoznacznie przypisać do działalności Działu Produkcji i które mają charakter otwarty, są przedmiotem ograniczonej sukcesji podatkowej. Oznacza to, że przychody i koszty podatkowe związane z działalnością Działu Produkcji i powstałe/potrącane do dnia poprzedzającego dzień podziału powinny zostać rozpoznane dla celów podatkowych przez Wnioskodawcę 1, a przychody i koszty podatkowe, które powstały/podlegają potrąceniu w dniu podziału lub po nim i będą związane z działalnością Działu Produkcji powinny być rozpoznane dla celów podatkowych przez Wnioskodawcę 2. Natomiast przychody i koszty podatkowe związane z działalnością Działu Prototypowania i Testów nie podlegają w ogóle sukcesji podatkowej, w związku z czym podlegają rozpoznaniu wyłącznie przez Wnioskodawcę 1.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy 1 i Wnioskodawcy 2 w zakresie pytania 5:

Zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Ograniczonej sukcesji podatkowej podlegają zatem zdarzenia o charakterze otwartym na dzień podziału, w zakresie których prawa i obowiązki podatkowe ukonstytuują się w dniu wydzielania albo po nim.

W konsekwencji, jeżeli prawa bądź obowiązki o charakterze podatkowym, związane z danym zdarzeniem i odnoszące się do majątku wydzielanego powstały przed dniem wydzielenia, należy je powiązać z rozliczeniami podatkowymi spółki dzielonej. Tym samym, jeżeli przychody należne i - odpowiednio - związane z nim koszty, dotyczące działalności wydzielonego majątku powstaną do dnia wydzielania i zostaną rozliczone przez spółkę dzieloną, prawa i obowiązki dotyczące rozliczenia takich przychodów i kosztów nie będą przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej.

Z kolei w przypadku gdy dane prawo bądź obowiązek powstanie w dniu wydzielenia lub po tej dacie i „pozostaje” w związku ze składnikami majątku wydzielanego, rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego/nowo zawiązanego. Zgodnie bowiem z art. 93c Ordynacji podatkowej, ograniczoną sukcesję podatkową należy rozumieć jako kontynuację od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną w zakresie wydzielanego majątku, a nie jako przejęcie przez spółkę przejmującą/nowo zawiązaną całości rozliczeń podatkowych wydzielanych części przedsiębiorstwa tj. również z okresu przed podziałem.

Przy wykładni art. 93c Ordynacji podatkowej istotne jest zastrzeżenie, że chodzi o prawa i obowiązki „pozostające w związku z przydzielonymi, m.in. w planie podziału, składnikami majątku”.

W związku z powyższym trzeba wskazać, że przychody i koszty związane z działalnością Działu Produkcji (tj. zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, która w wyniku podziału zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę 2) powstałe i rozpoznane dla celów podatkowych do dnia poprzedzającego dzień wydzielania będą stanowiły integralną część rozliczeń podatkowych Spółki 1, podobnie jak przychody i koszty Działu Prototypowania i Testów, który wydzieleniu nie podlega.

Natomiast Wnioskodawca 2 powinien przejąć prawo i obowiązek rozliczeń wyłącznie tych przychodów i kosztów uzyskania przychodów, które podlegają rozpoznaniu dla celów podatkowych w dniu wydzielania i po tej dacie i są związane z Działem Produkcji. Ograniczonej sukcesji podatkowej nie będą podlegać prawa i obowiązki podatkowe, które są związane ze zdarzeniami i majątkiem Działu Prototypowania i Testów.

Reasumując, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w zw. z art. 12 oraz art. 15 i 16 ustawy o CIT, w związku z podziałem Spółki 1 przez wydzielenie, Wnioskodawca 2 będzie miał prawo do uwzględnienia:

(i) przychodów należnych i kosztów ich uzyskania związanych z działalnością Działu Produkcji powstałych/potrąconych w dniu wydzielenia oraz po tej dacie; oraz

(ii) kosztów uzyskania przychodów, które przed dniem podziału, z uwagi na moment ich potrącenia, nie będą mogły zostać uwzględnione przez Spółkę 1, a są związane z działalnością Działu Produkcji i podlegają rozpoznaniu dla celów podatkowych w dniu wydzielenia albo po tym dniu - na przykład koszty bezpośrednie uzyskania przychodu. Powyższe stanowisko potwierdzone zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.53.2017.3.MJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 6-8 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (`(...)`) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.