0111-KDIB2-1.4010.209.2021.2.AR

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 maja 2021 r., który w tym samym dniu wpłynął do tut. Organu za pośrednictwem e-puap, uzupełnionym 21 maja 2021 r., 9 lipca 2021 r., 30 sierpnia 2021 r. oraz 1 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

- czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych począwszy od dnia 1 sierpnia 2021 r. – jest prawidłowe,

- czy Wnioskodawca ma obowiązek zamknąć księgi rachunkowe oraz zakończyć trwający rok podatkowy na dzień 31 lipca 2021 r. (dzień poprzedzający pierwszy dzień opodatkowania ryczałtem) – jest prawidłowe,

- czy Wnioskodawca ma obowiązek sporządzić sprawozdanie finansowe za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r. – jest prawidłowe,

- czy Wnioskodawca ma obowiązek złożyć deklarację CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)-8 za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r. – jest prawidłowe,

- czy pierwszym rokiem obrotowym, w którym Wnioskodawca będzie opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych będzie okres od 1 sierpnia 2021 do 31 grudnia 2021 r. – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2021 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwość opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych dochodów Spółki począwszy od dnia 1 sierpnia 2021 r. Wniosek został uzupełniony 21 maja 2021 r. Nadal jednak nie spełniał wymogów formalnych dlatego też pismem z 6 lipca 2021 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.209.2021.1.AR wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 9 lipca 2021 r., 30 sierpnia 2021 r. oraz 1 października 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych mającym siedzibę na terenie Polski (dalej: „Wnioskodawca”). Rokiem obrotowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy. Trwający w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej rok obrotowy rozpoczął się 1 stycznia 2021 r. i zakończy się 31 grudnia 2021 r. W dniu 13 kwietnia 2021 r. w Krajowym Rejestrze Sądowym zostało zarejestrowane połączenie, na mocy którego Wnioskodawca przejął cały majątek spółki pod firmą K. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (spółka przejmowana). W zamian za przejęcie majątku spółki przejmowanej Wnioskodawca wydał wspólnikom spółki przejmowanej udziały w kapitale zakładowym w proporcji ustalonej w planie połączenia. Połączenie odbyło się w trybie art. 491 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych poprzez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydała wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). W wyniku połączenie Wnioskodawca nie zamknął ksiąg rachunkowych a rok podatkowy rozpoczęty 1 stycznia 2021 r. będzie trwał aż do końca przyjętego w umowie okresu, czyli zakończy się 31 grudnia 2021 r. W odniesieniu do Wnioskodawcy zostaną spełnione wszystkie warunki uprawniające do ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 1-6 Ustawy CIT, a zatem:

1. Łącznie przychody Wnioskodawcy z działalności osiągnięte w poprzednim podatkowym roku nie przekroczą 100.000.000 zł z uwzględnieniem podatku od towarów i usług;

2. Mniej niż 50% przychodów, o których mowa w pkt 1 pochodzi ze źródeł wskazanych w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a-g Ustawy CIT;

3. Wnioskodawca będzie zatrudniał w okresie opodatkowania ryczałtem od przychodów spółek kapitałowych na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby, niebędące udziałowcami ani akcjonariuszami Wnioskodawcy, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym.

4. Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której udziałowcami są wyłącznie osoby fizyczne;

5. Wnioskodawca nie będzie posiadał udziałów (akcji) w kapitale innej spółki ani innych praw wskazanych w art. 28j ust. 1 pkt 5 Ustawy CIT na pierwszy dzień okresu opodatkowania ryczałtem od przychodów spółek kapitałowych;

6. Wnioskodawca nie sporządza sprawozdań finansowych zgodnie z MSR.

Ostatnim warunkiem jaki Wnioskodawca powinien spełnić aby być upoważnionym do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych jest zawiadomienie właściwego naczelnika urzędu skarbowego (formularz ZAW-RD) o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych („Estoński CIT”) w terminie wskazanym w przepisie art. 28j ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT. Wnioskodawca zamierza złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania Estońskim CIT do końca sierpnia 2021 r. wskazując w zawiadomieniu 1 sierpnia 2021 r. jako pierwszy dzień okresu opodatkowania Wnioskodawcy ryczałtem. W związku ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów udostępnionym przez Polską Agencję Prasową oraz przekazywanym przez media ogólnopolskie, Wnioskodawca w związku ze złożeniem zawiadomienia o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych zamierza zamknięć trwający dotychczas rok obrotowy i w dniu wskazanym w zawiadomieniu jako pierwszy dzień okresu opodatkowania ryczałtem (1 sierpnia) otworzy księgi i rozpocznie kolejny rok obrotowy. W związku z tym, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy po złożeniu zawiadomienia o wyborze opodatkowania Estońskim CIT będzie uprawniony do korzystania z ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych począwszy od 1 sierpnia 2021 r. oraz czy wybór opodatkowania Estońskim CIT wiąże się z obowiązkiem zamknięcia ksiąg i zakończenia trwającego roku obrotowego.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 9 lipca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że przez cały okres opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych zamierza ponosić wydatki na cele inwestycyjne, o których mowa w art. 28g ust. 1 w wysokości określonej w art. 28g ust. 2 Ustawy CIT. Jednocześnie Wnioskodawca nie wyklucza, iż zamiast ponoszenia wydatków proinwestycyjnych będzie ponosił wydatki na wzrost wynagrodzeń, o których mowa w art. 28g ust. 6 Ustawy CIT. Jak wynika bowiem z przepisu art. 28g ust. 6 Ustawy CIT: „Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli podatnik opodatkowany ryczałtem w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, poniósł wydatki na wynagrodzenia zatrudnionych osób fizycznych, z wyjątkiem udziałowców albo akcjonariuszy tego podatnika, w wysokości większej o 20%, jednak nie mniejszej niż 30 000 zł, w stosunku do kwoty takich wydatków poniesionych w roku podatkowym poprzedzającym dwuletni okres opodatkowania ryczałtem. Do wydatków na wynagrodzenia nie zalicza się wydatków, które na podstawie odrębnych przepisów obciążają bezpośrednio podatnika.” Na podstawie przywołanego przepisu, Podatnik ma prawo wybrać czy ponosić wydatki na cele proinwestycyjne (art. 28g ust. 1 Ustawy CIT) czy też wydatki na wzrost wynagrodzeń (art. 28g ust. 6 Ustawy CIT). W obu tych przypadkach podatnik zachowuje prawo do dalszego opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych a wybór konkretnego celu należy tylko i wyłącznie od podatnika. Brak ponoszenia wydatków proinwestycyjnych, nie wyklucza możliwości opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Zgodnie bowiem z art. 28l ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT: „Podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem: ostatniego roku podatkowego odpowiednio dwuletniego albo czteroletniego okresu, w którym podatnik nie poniósł nakładów na cele inwestycyjne w wysokości określonej w art. 28g ust. 1 albo wydatków na wynagrodzenia w wysokości określonej w art. 28g ust. 6.” Oznacza to, że podatnik, który nie poniósł wydatków w wysokości określonej w art. 28g ust. 1 lub 28g ust. 6 Ustawy CIT ma prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych aż do ostatniego dnia roku podatkowego, odpowiednio dwuletniego lub czteroletniego okresu, w którym nie zostały przez podatnika poniesione przedmiotowe nadkłady. Brak poniesienia przez podatnika nakładów na cele wskazane w art. 28g ust. 1 albo 28g ust. 6 Ustawy CIT nie wyklucza zatem możliwości skutecznego wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. W takim przypadku ustawodawca przewidział jedynie sankcję w postaci skrócenia z mocy prawa okresu opodatkowania ryczałtem.

W powyższym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał również, że w razie skutecznego wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, Wnioskodawca wypełni obowiązki związane z tym faktem przewidziane w art. 7aa Ustawy CIT. Wnioskodawca wskazał jednocześnie, iż wypełnienie obowiązków wymienionych w art. 7aa Ustawy CIT nie ma wpływu na skuteczność wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Przepis art. 7aa Ustawy CIT nakłada na podatnika obowiązki rozliczenia tzw. różnic przejściowych dopiero po dokonaniu przez niego skutecznego wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Nie ma on zatem żadnego wpływu na skuteczność wyboru sposobu opodatkowania a także ewentualne prawo do kontynuacji rozliczeń w formie ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych począwszy od dnia 1 sierpnia 2021 r.?

2. Czy Wnioskodawca ma obowiązek zamknąć księgi rachunkowe oraz zakończyć trwający rok podatkowy na dzień 31 lipca 2021 r. (dzień poprzedzający pierwszy dzień opodatkowania ryczałtem)?

3. Czy Wnioskodawca ma obowiązek sporządzić sprawozdanie finansowe za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r.

4. Czy Wnioskodawca ma obowiązek złożyć deklarację CIT-8 za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r.?

5. Czy pierwszym rokiem obrotowym, w którym Wnioskodawca będzie opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych będzie okres od 1 sierpnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.?

Na wstępie własnego stanowiska w sprawie, Wnioskodawca wyjaśnił, że swoje stanowisko opiera o komunikat Ministerstwa Finansów udostępniony przez Polską Agencję Prasową. Wynika z niego, iż: „Spółka, która chce przejść na ryczałt od dochodów spółek kapitałowych, może to zrobić nie tylko do 31 stycznia, a w dowolnym momencie. Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych oznacza koniec obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji podatkowej - podejmując więc decyzję o przejściu na estoński CIT należy zamknąć bieżący rok podatkowy, uzgodnić ewidencję podatkową z ewidencją rachunkową i zacząć nowy rok już na zasadach estońskiego CIT. Moment wyboru ryczałtu jest więc całkowicie zależny od wyboru spółki" - podkreśla resort finansów. W związku z tym, wraz z postępującym zaznajamianiem się przedsiębiorców z nowym rozwiązaniem, z miesiąca na miesiąc spodziewamy się stałego, ciągłego poszerzania się kręgu podatników korzystających z estońskiego CIT.” Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy jest następujące:

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych począwszy od dnia 1 sierpnia 2021 r.

Ad. 2

Wnioskodawca ma obowiązek zamknąć księgi rachunkowe oraz zakończyć rok podatkowy na dzień 31 lipca 2021 r. (dzień poprzedzający pierwszy dzień opodatkowania ryczałtem).

Ad. 3

Wnioskodawca ma obowiązek sporządzić sprawozdanie finansowe za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r.

Ad. 4

Wnioskodawca ma obowiązek złożyć deklarację CIT-8 za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r.

Ad. 5

W opinii Wnioskodawcy, pierwszym rokiem obrotowym, w którym Wnioskodawca będzie opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych będzie okres od 1 sierpnia 2021 do 31 grudnia 2021 r.

Uzasadnienie:

Na wstępnie Wnioskodawca wyjaśni powody dla których połączenie Wnioskodawcy mające miejsce 13 kwietnia 2021 r. nie ma żadnego wpływu na możliwość wyboru przez niego opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Zgodnie z art. 28k ust. 1 pkt 5 lit a) Ustawy CIT: „Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do: podatników, którzy zostali utworzeni: w wyniku połączenia lub podziału albo (`(...)`) w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia”. Jednocześnie w myśl art. 28k ust. 2 Ustawy CIT: „W przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.”

Przywołane przepisy zawieszają czasowo prawo podatnika do wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, jeżeli dokona ona określonych w przepisach działań o charakterze restrukturyzacyjnym (m.in. połączenie). Jednakże ustawodawca zdecydował o niestosowaniu ograniczeń o którym mowa w art. 28k ust. 1 pkt 5 i 6 Ustawy CIT w stosunku do podatników, którzy zdecydują się na wybór opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych w 2021 r.

Zgodnie bowiem z art. 9 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2122): „Podatnicy, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 5 lub 6 ustawy zmienianej w art. 1, oraz podmioty, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, mogą wybrać opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy zmienianej w art. 1, jeżeli w 2021 r. złożą zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy zmienianej w art. 1. W takim przypadku przepisy art. 7aa ust. 1,2, 4-7 i 9 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio.”

W związku z tym, Wnioskodawca pomimo dokonania połączenia ma prawo do wyboru w 2021 r. opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Warunki uprawniające do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych zostały przez ustawodawcę wskazane w art. 28j ust. 1 Ustawy CIT: „1. Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki: 1) łączne przychody z działalności osiągnięte w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyły 100 000 000 zł lub wartość średnich przychodów z działalności, obliczona na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego z okresu opodatkowania ryczałtem, nie przekroczyła 100 000 000 zł, przy czym przychody te są liczone z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług; 2) mniej niż 50% przychodów, o których mowa w pkt 1, pochodzi: a) z wierzytelności, b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, c) z części odsetkowej raty leasingowej, d) z poręczeń i gwarancji, e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma; 3) podatnik: a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami ani akcjonariuszami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami ani akcjonariuszami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń na podatniku ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych; 4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółki akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami albo akcjonariuszami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym; 5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym; 6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości; 7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.”

Z kolei zgodnie z art. 28e Ustawy CIT: „Rokiem obrotowym podatnika opodatkowanego ryczałtem jest rok obrotowy w rozumieniu przepisów o rachunkowości.” Jednocześnie ustawodawca przewidział w art. 7aa ust. 1 Ustawy CIT szereg obowiązków w stosunku do podatnika, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych.

Na podstawie art. 7aa ust. 1 Ustawy CIT obowiązek ten odnosi się do rozliczenia za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. W związku z tym, należy wywnioskować iż na dzień poprzedzający pierwszy dzień okresu opodatkowania ryczałtem podatnik powinien dokonać zamknięcia ksiąg rachunkowych i jednocześnie zamknąć rok podatkowy. Tylko takie działanie będzie umożliwiało prawidłowe wywiązanie się przez podatnika z obowiązku nałożonego na niego w art. 7aa ust. 1 Ustawy CIT. Gdyby bowiem podatnik nie dokonał zamknięcia ksiąg rachunkowych to nie byłby w stanie dokonać rozliczeń na podstawie art. 7aa ust. 1 Ustawy CIT za okres od początku roku podatkowego w trakcie którego podatnik złożył zawiadomienie o wyborze opodatkowania Estońskim CIT. W związku z powyższym, należy uznać że Wnioskodawca będzie opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych począwszy od 1 sierpnia 2021 r. Jednocześnie aby wykonać prawidłowo wszystkie dodatkowe obowiązki nałożone na niego w związku z rozpoczęciem korzystania z Estońskiego CIT ma on obowiązek zamknąć księgi i zakończyć rok podatkowy na dzień poprzedzający pierwszy dzień okresu opodatkowania ryczałtem. Pierwszym rokiem obrotowym w którym Wnioskodawca będzie opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych będzie okres od 1 sierpnia 2021 do 31 grudnia 2021 r.

Art. 28e Ustawy CIT odsyła do definicji roku obrotowego przewidzianej w ustawie o rachunkowości, gdzie w art. 3 ust. 1 pkt 9 przewidziano, że: „Ilekroć w ustawie jest mowa o: roku obrotowym - rozumie się przez to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy;” Pierwszy rok obrotowy opodatkowania Estońskim CIT będzie co prawda krótszy niż 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych.

Biorąc pod uwagę stanowisko Ministerstwa Finansów wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanowiska własnego, zasadnym jest przyjęcie, iż przepis art. 28j ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT stanowi lex specialis do powyższego przepisu art. 3 ust. 1 pkt 9 Ustawy o rachunkowości. W praktyce oznaczać to będzie, że jeżeli rok obrotowy Wnioskodawcy jest równy kalendarzowemu, to pierwszy rok obrotowy opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych w analizowanym przypadku będzie trwał od 1 sierpnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.

Jednocześnie w piśmie z 30 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca doprecyzowując własne stanowisko w sprawie wskazał, że jego zdaniem, w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych nie będzie zobowiązany do ustalenia dochodu na podstawie art. 7aa ust. 1 pkt 1 lit. c Ustawy CIT. Przepis ten ma zastosowanie do podatników, którzy zostali utworzeni w wyniku przekształcenia i począwszy od momentu utworzenia (w wyniku przekształcenia) wybierają opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Zatem tylko i wyłącznie podatnik, który powstał w wyniku przekształcenia i od dnia powstania wybrał opodatkowanie ryczałtem ma obowiązek ustalić dochód z przekształcenia, o którym mowa w art. art. 7aa ust. 1 pkt 1 lit. c Ustawy CIT. Świadczy to o racjonalności ustawodawcy, ponieważ dzień wpisu przekształcenia jest jednocześnie dniem otwarcia ksiąg rachunkowych wg. przepisów ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2122): „Podatnicy, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 5 lub 6 ustawy zmienianej w art. 1, oraz podmioty, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, mogą wybrać opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy zmienianej w art. 1, jeżeli w 2021 r. złożą zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy zmienianej w art. 1. W takim przypadku przepisy art. 7aa ust. 1, 2, 4-7 i 9 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio.”

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on zobowiązany do wypełnienia obowiązków, o których mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1 lit. a i b Ustawy CIT. Jednocześnie nie będzie zobowiązany do stosowania art. 7aa ust. 1 pkt 1 lit. c Ustawy CIT, tj. ustalenia dochodu z przekształcenia, który ma zastosowanie do podatnika utworzonego z przekształcenia spółki. Przez odpowiednie stosowanie art. 7aa do którego odsyła art. 9 zd. 2 Nowelizacji należy w odniesieniu do obowiązku ustalenia dochodu z przekształcenia rozumieć podatnika utworzonego w wyniku restrukturyzacji, którego jednocześnie pierwszy dzień restrukturyzacji jest pierwszym dniem pierwszego roku stosowania ryczałtu.

Potwierdza to treść projektu objaśnień podatkowych do ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych opublikowanych przez Ministerstwo Finansów w dniu 10 grudnia 2021 r.: „Oznacza to, że podmioty dokonujące restrukturyzacji w drodze łączenia, podziału lub wniesienia wkładu niepieniężnego, dla których pierwszy rok po restrukturyzacji jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych (dzień restrukturyzacji jest pierwszym dniem pierwszego roku stosowania ryczałtu) może na zasadach przejściowego prawa, istniejącego wyłącznie w 2021 r., do wyboru ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych.”

Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego wskazał, iż nie powstał w wyniku połączenia i nie wybrał od dnia restrukturyzacji (połączenia) opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. W konsekwencji nie ma obowiązku ustalenia dochodu na podstawie art. 7aa ust. 1 pkt 1 lit. c Ustawy CIT. Jednocześnie należy podkreślić, iż Wnioskodawca wypełni pozostałe obowiązki jakie nakłada na niego art. 7aa Ustawy CIT.

W uzupełnieniu wniosku z 1 października 2021 r. Wnioskodawca wskazał ponadto, że jego stanowisko potwierdza wydana w dniu 23 września 2021 r. interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego Znak: 0111-KDIB2-1.4010.127.2021.1.MK.

Wnioskodawca wskazał również, iż w dniu 30 września 2021 r. w toku prac legislacyjnych na projektem ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (druki nr 1532 i 1532-A) zaproponowano dodanie w art. 28j Ustawy CIT możliwości wyboru ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych w trakcie roku obrotowego: „Zawiadomienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 7, może zostać złożone również przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem podatnik zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości. W tym przypadku księgi rachunkowe otwiera się na pierwszy dzień miesiąca opodatkowania ryczałtem.” Przywołana interpretacja indywidualna oraz projekt zmian Ustawy CIT potwierdzają możliwość wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych w trakcie roku obrotowego podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że stosownie do zadanych pytań wyznaczających granice rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena:

- czy Wnioskodawca spełnia określone ustawowo warunki w zakresie opodatkowania, tj. ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych (estoński CIT). Wskazanie w tym zakresie przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego,

- czy Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do ustalenia dochodu z przekształcenia na podstawie art. 7aa ust. 1 pkt 1 lit. c Ustawy CIT.

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U z 2021 r. poz. 1800, dalej: „ustawa CIT”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1. łączne przychody z działalności osiągnięte w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyły 100 000 000 zł lub wartość średnich przychodów z działalności, obliczona na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego z okresu opodatkowania ryczałtem, nie przekroczyła 100 000 000 zł, przy czym przychody te są liczone z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług;

2. mniej niż 50% przychodów, o których mowa w pkt 1, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3. podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami ani akcjonariuszami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami ani akcjonariuszami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń na podatniku ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych;

4. prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością albo spółki akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami albo akcjonariuszami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5. nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6. nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7. złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Przy czym zgodnie z art. 28j ust. 4 ww. ustawy, wartość średnich przychodów, o której mowa w ust. 1 pkt 1, ustala się jako iloraz sumy przychodów wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług, osiągniętych w każdym poprzednim roku podatkowym okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2, i liczby tych lat poprzedzających rok podatkowy. Jeżeli rok podatkowy trwa dłużej albo krócej niż 12 następujących po sobie miesięcy, przychód za ten rok ustala się jako iloraz przychodu osiągniętego w tym roku wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług oraz ilorazu liczby dni w okresie opodatkowania ryczałtem i liczby 365.

Zgodnie natomiast z art. 7aa ust. 1 ustawy CIT, podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, jest obowiązany:

1. w rozliczeniu za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych:

a) zaliczyć do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1:

- przychody uwzględnione, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, jeżeli dotychczas nie zostały zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz

- koszty zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 w latach podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz

b) zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15:

- przychody zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, w latach podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz

- koszty uwzględnione, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, jeżeli dotychczas nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, oraz

c) ustalić dochód z przekształcenia – w przypadku podatnika utworzonego w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, oraz

2. wyodrębnić w kapitale własnym na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych:

a) kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych oraz

b) kwotę niepokrytych strat poniesionych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych.

Podatnik, aby móc wybrać nową formę opodatkowania jest zobowiązany spełnić warunki określone w ww. przepisach o ryczałcie. Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

W myśl bowiem art. 28k ust. 1 ustawy CIT, przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

1. przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2. instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3. podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4. podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5. podatników, którzy zostali utworzeni:

a) w wyniku połączenia lub podziału albo

b) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

- w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6. podatników, którzy:

a) zostali podzieleni przez wydzielenie albo

b) wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

- uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

- składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

- w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

W przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny (art. 28k ust.2 ww. ustawy).

W myśl jednak art. 9 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2122, dalej: „ustawa wprowadzająca”), podatnicy, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 5 lub 6 ustawy zmienianej w art. 1, oraz podmioty, o których mowa w art. 28k ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, mogą wybrać opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy zmienianej w art. 1, jeżeli w 2021 r. złożą zawiadomienie, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy zmienianej w art. 1. W takim przypadku przepisy art. 7aa ust. 1, 2, 4-7 i 9 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 9 ustawy wprowadzającej wprowadza zatem odstępstwo od wyłączenia z ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych tych podatników, którzy w 2021 r. złożą zawiadomienie o wyborze tej formy opodatkowania oraz spełnią pozostałe wymienione w tym przepisie warunki.

Należy jednak zaznaczyć, iż przepis art. 9 ustawy wprowadzającej stanowi wyłącznie o wyborze ryczałtu w 2021 r. i prawa tego nie przewidują przepisy w odniesieniu do kolejnych restrukturyzacji.

Nowy reżim opodatkowania, zgodnie z art. 28f ust. 1 ustawy CIT, obejmuje okres bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych wskazany przez podatnika w zawiadomieniu, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 7. Po zakończeniu okresu czteroletniego, jeśli podatnik spełnia warunki ustawowe, może kontynuować rozliczenia zgodnie z przepisami rozdziału 6b updop, w kolejnym okresie czteroletnim.

Opodatkowanie ryczałtem przedłuża się na kolejne okresy bezpośrednio po sobie następujących 4 lat podatkowych, chyba że podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem w deklaracji, o której mowa w art. 28r ust. 1, składanej za ostatni rok podatkowy, w którym podatnik był opodatkowany ryczałtem (art. 28f ust. 2 ww. ustawy)

W myśl natomiast art. 28g ust. 1 ustawy CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem jest obowiązany ponosić bezpośrednie nakłady na cele inwestycyjne w wysokości większej o:

1. 15%, jednak nie mniejszej niż 20 000 zł - w okresie 2 kolejno następujących po sobie lat podatkowych opodatkowania ryczałtem, albo

2. 33%, jednak nie mniejszej niż 50 000 zł - w okresie 4 lat podatkowych, o którym mowa w art. 28f ust. 1 lub 2

- w stosunku do ustalonej na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio dwuletni albo czteroletni okres opodatkowania ryczałtem wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku służących głównie celom osobistym udziałowców albo akcjonariuszy lub członków ich rodzin.

Przy czym zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, przez nakłady na cele inwestycyjne, o których mowa w ust. 1, rozumie się faktycznie poniesione w roku podatkowym:

1. wydatki na nabycie fabrycznie nowych środków trwałych lub wytworzenie środków trwałych, o których mowa w ust. 1;

2. opłaty ustalone w umowie zgodnie z art. 3 ust. 4 lub 6 ustawy o rachunkowości, z wyłączeniem umowy leasingu operacyjnego, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych, o których mowa w ust. 1.

Zgodnie z art. 28g ust. 4 ustawy CIT, przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się do podatnika, który realizuje znaczącą dla prowadzonej działalności inwestycję oraz poinformuje przed upływem dwuletniego okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, właściwego naczelnika urzędu skarbowego o przedmiocie inwestycji, roku poniesienia nakładów na cele inwestycyjne i terminie planowanego zakończenia inwestycji.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż regulacje wprowadzające opodatkowanie ryczałtem skierowane są do podmiotów, które zamierzają realizować proinwestycyjną strategię rozwoju, w szczególności poprzez systematyczne zwiększanie majątku trwałego albo poprzez wzrost wydatków na wynagrodzenia zatrudnionych pracowników. W konsekwencji, jednym z warunków skorzystania z opodatkowania ryczałtem jest wzrost wydatków na cele inwestycyjne. Warunek ten uznawany jest za spełniony również w przypadku zwiększaniaprzez podatnika wydatków na wynagrodzenia.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów(przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1. wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom albo akcjonariuszom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2. wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3. wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4. nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5. sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6. wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (art. 28m ust. 2 ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych mającym siedzibę na terenie Polski. Rokiem obrotowym Wnioskodawcy jest rok kalendarzowy. Trwający w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej rok obrotowy Spółki rozpoczął się 1 stycznia 2021 r. i zakończy się 31 grudnia 2021 r. W dniu 13 kwietnia 2021 r. w Krajowym Rejestrze Sądowym zostało zarejestrowane połączenie na mocy, którego Wnioskodawca przejął cały majątek spółki pod firmą K. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (spółka przejmowana). Połączenie odbyło się w trybie art. 491 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, poprzez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydała wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). W wyniku połączenie Wnioskodawca nie zamknął ksiąg rachunkowych a rok podatkowy rozpoczęty 1 stycznia 2021 r. będzie trwał aż do końca przyjętego w umowie okresu, czyli zakończy się 31 grudnia 2021 r. W odniesieniu do Wnioskodawcy zostaną spełnione wszystkie warunki uprawniające do ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych przewidziane w art. 28j ust. 1 pkt 1-6 Ustawy CIT.

Ad. 1 i 5

Zasady zmiany roku podatkowego określone są w art. 8 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy CIT, rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych

W myśl art. 8 ust. 3 ustawy o CIT, w razie zmiany roku podatkowego, za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Okres ten nie może być krótszy niż dwanaście i dłuższy niż dwadzieścia trzy kolejne miesiące kalendarzowe.

O wyborze roku podatkowego innego niż rok kalendarzowy podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, składanym za rok podatkowy poprzedzający pierwszy po zmianie rok podatkowy (art. 8 ust. 4).

Stosownie do art. 8 ust. 6 ustawy o CIT, jeżeli z odrębnych przepisów wynika obowiązek zamknięcia ksiąg rachunkowych (sporządzenia bilansu) przed upływem przyjętego przez podatnika roku podatkowego, za rok podatkowy uważa się okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamknięcia ksiąg rachunkowych. W tym przypadku za następny rok podatkowy uważa się okres od dnia otwarcia ksiąg rachunkowych do końca przyjętego przez podatnika roku podatkowego.

Zatem w razie zmiany roku podatkowego, za pierwszy po zmianie rok podatkowy uważa się okres od pierwszego miesiąca następującego po zakończeniu poprzedniego roku podatkowego do końca roku podatkowego nowo przyjętego. Zmiana roku podatkowego wymaga również zmiany statutu albo umowy spółki.

Zgodnie natomiast z art. 28e ustawy CIT rokiem podatkowym podatnika opodatkowanego ryczałtem jest rok obrotowy w rozumieniu przepisów o rachunkowości. Z kolei art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy zdnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r., poz. 217 ze zm. dalej: „uor”)stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o roku obrotowym - rozumie się przez to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Jak wskazano, przepisy o ryczałcie odwołują się do przepisów o rachunkowości, a te z kolei do przepisów o ryczałcie (art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy CIT).

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 7aa ustawy CIT na dzień poprzedzający pierwszy dzień okresu opodatkowania ryczałtem spółka powinna dokonać zamknięcia ksiąg rachunkowych i jednocześnie zamknięcia roku podatkowego. Jednocześnie podatnik jest zobowiązany do poinformowania właściwego naczelnika urzędu skarbowego, w formie zawiadomienia według ustalonego wzoru, o wyborze opodatkowania ryczałtem. Zawiadomienie składa się w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym podatnik ma być opodatkowany ryczałtem., zgodnie z art. 28j ust. 7 ustawy CIT.

Innymi słowy, jeżeli spółka zdecyduje się na rozliczanie podatku dochodowego w formie ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych, czyli tzw. „estońskim CIT”, powinna zadeklarować wybór opodatkowania estońskim CIT do końca pierwszego miesiąca w pierwszym roku korzystania z nowego sposobu rozliczania. Moment przejścia w estoński CIT jest wiec zależny od spółki, ponieważ może ona zdecydować w każdym momencie o zamknięciu aktualnego roku podatkowego, funkcjonując już w ramach estońskiego CIT.

W tym miejscu wskazać należy, iż decyzję o przejściu na ryczałt od dochodów spółek kapitałowych podatnik może podjąć nie tylko do 31 stycznia, a w dowolnym momencie roku podatkowego.

Zauważyć w tym miejscu należy, że do Wnioskodawcy, tj. podmiotu utworzonego w wyniku połączenia spółek (a zatem podmiotu do którego w roku podatkowym w którym rozpoczął działalność oraz w roku podatkowym po nim następującym co do zasady nie mają zastosowania przepisy dotyczące ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych) a podejmującego decyzję o wyborze opodatkowania tzw. „estońskim CIT” w sierpniu 2021 r., zastosowanie znajdzie wyjątek określony w art. 9 ustawy wprowadzającej. Wnioskodawca będzie zatem uprawniony do wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych pomimo, iż jest podmiotem wymienionym w art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy CIT, ponieważ wyboru tego dokona w 2021 r.

Wskazać przy tym należy, iż decyzja o przejściu na tzw. „estoński CIT” w trakcie roku podatkowego oznacza jego skrócenie. Zatem w analizowanym przypadku pierwszym rokiem obrotowym, w którym Wnioskodawca będzie opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych będzie okres od 1 sierpnia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 5 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych oznacza koniec obowiązku prowadzenia odrębnej ewidencji podatkowej. Spółka jak wskazano powyżej podejmując decyzję o przejściu na opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych - estoński CIT powinna zamknąć bieżący rok podatkowy, uzgodnić ewidencję podatkową z ewidencją rachunkową i zacząć nowy rok już na zasadach estońskiego CIT.

Jak wskazano w art. 7aa ust. 1 ustawy CIT, podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, w zeznaniu składanym za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych zobligowany jest do dodatkowego uwzględnienia w przychodach podatkowych przychody dotychczas wyłącznie rachunkowe oraz koszty dotychczas wyłącznie podatkowe, natomiast w kosztach uzyskania przychodów przychody dotychczas wyłącznie podatkowe oraz koszty dotychczas wyłącznie rachunkowe, jeżeli w okresie rozliczenia ryczałtem nastąpi odpowiednie rozpoznanie tych korygowanych w korekcie wstępnej przychodów i kosztów, na podstawie przepisów o rachunkowości.

Jeżeli po uwzględnieniu przychodów, kosztów lub dochodu, o których mowa w art. 7aa ust. 1 pkt 1, wysokość zobowiązania podatkowego należnego za rok podatkowy wzrośnie o co najmniej 50% w porównaniu do zobowiązania podatkowego, jakie powstałoby, gdyby nie uwzględniono tych przychodów, kosztów lub dochodu, powstałą w ten sposób nadwyżkę zobowiązania podatkowego podatnik może zapłacić w częściach w okresie nie dłuższym niż 3 lata, licząc od końca roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. O sposobie przyjętego rozliczenia podatnik informuje w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1 ustawy CIT.

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji opisanej we wniosku Wnioskodawca dokonując wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych ma obowiązek dokonać rozliczenia za rok podatkowy poprzedzający pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych. Tym samym uznać należy, że Wnioskodawca jest obowiązany zamknąć księgi rachunkowe oraz zakończyć trwający rok podatkowy na dzień 31 lipca 2021 r., tj. dzień poprzedzający pierwszy dzień opodatkowania estońskim CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało zatem uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Z kolei odnosząc się do kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca ma obowiązek sporządzić sprawozdanie finansowe za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r., wskazać należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy CIT, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 27 ust. 2 ustawy CIT, podatnicy obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego, z wyłączeniem podmiotów wpisanych do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, przekazują, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej sprawozdanie wraz ze sprawozdaniem z badania, w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego, a spółki - także odpis uchwały zgromadzenia zatwierdzającej sprawozdanie finansowe. Sprawozdanie finansowe jest sporządzane w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej udostępnianej na podstawie art. 45 ust. 1g lub 1h ustawy o rachunkowości. Obowiązek złożenia sprawozdania z badania nie dotyczy podatników, których sprawozdania finansowe, na podstawie odrębnych przepisów, są zwolnione z obowiązku badania.

Na mocy zacytowanego przepisu należy stwierdzić, że do urzędu skarbowego składają sprawozdanie finansowe podatnicy, którzy są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy wskazać należy, że zamknięcie ksiąg rachunkowych na dzień na dzień 31 lipca 2021 r., w związku z zamknięciem roku podatkowego i przejściem Wnioskodawcy na estoński CIT będzie oznaczało obowiązek Wnioskodawcy sporządzenia sprawozdania finansowego, które w analizowanej sprawie nie będzie sprawozdaniem rocznym bowiem obejmować będzie okres od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Wnioskodawca ma obowiązek sporządzić sprawozdanie finansowe za rok obrotowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r. jest prawidłowe.

Ad. 4

Odnosząc się natomiast do wątpliwości dot. ustalenia czy Wnioskodawca ma obowiązek złożyć deklarację CIT-8 za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r., wskazać należy, że zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy CIT, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 1d, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Rozważając przedstawione okoliczności przedstawione w opisie sprawy pod kątem zadanego przez Wnioskodawcę pytania oraz zajętego przez niego stanowiska odnośnie poruszonego w pytaniu zagadnienia należy wskazać, że w sytuacji wyboru opodatkowania tzw. "estońskim CIT" w trakcie roku podatkowego, w analizowanym przypadku począwszy od dnia 1 sierpnia 2021 r., Wnioskodawca winien złożyć zenanie podatkowe CIT-8 za rok podatkowy trwający od 1 stycznia 2021 r. do 31 lipca 2021 r.

Stanowisko Wnioskodawcy ww. zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.