0111-KDIB1-3.4010.359.2021.1.BM

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 lipca 2021 r. (data wpływu 22 lipca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

· przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych),

· Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, a w rezultacie czy ma możliwość zaliczenia wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatków związanych z realizowanymi pracami rozwojowymi (tj. kosztów wynagrodzenia pracowników oraz odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), o ile stanowią one podatkowe koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o CIT, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT

– jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem unikalnych stron internetowych, aplikacji i rozwiązań technologicznych. Poprzez autorskie rozwiązania w dziedzinie IT, Spółka upraszcza, ułatwia i optymalizuje działania klientów biznesowych.

Systematyczny rozwój Spółki doprowadził do wytworzenia pierwszego, autorskiego systemu CMS, który przerodził się następnie w zaawansowany system do tworzenia aplikacji działających w chmurze.

Spółka z uwagi na specyfikę prowadzonej przez siebie działalności, realizuje prace na rzecz klientów na zasadzie projektowej. Wnioskodawca, współpracując z klientem w ramach projektu systematycznie tworzy nowe oprogramowanie oraz dodaje nowe funkcjonalności do istniejącego oprogramowania (dalej: „prace rozwojowe”).

W przypadku prac rozwojowych polegających na rozwijaniu i ulepszaniu istniejących rozwiązań (tj. oprogramowania), nowe, ulepszone lub znacząco zmienione moduły i funkcjonalności są implementowane do istniejącego oprogramowania.

Prace polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania podzielone są na następujące etapy:

1. Etap - prace koncepcyjne.

Asumptem do rozpoczęcia prac jest każdorazowa potrzeba biznesowej klienta.

Spółka rozpoczyna realizację prac rozwojowych w pierwszej kolejności identyfikując wymagania i oczekiwania stawiane przez klienta.

Na podstawie zidentyfikowanego zapotrzebowania, opracowywane są wstępne założenia i hipotezy projektu. Określane są przewidywane zasoby niezbędne do zrealizowania projektu (kadra pracownicza, narzędzia programistyczne, infrastruktura techniczna), stopień ich zaangażowania oraz ogólny harmonogram projektu. Jednocześnie, w ramach określonego zespołu projektowego identyfikowane są problemy będące punktem wyjściowym dla podejmowanego projektu oraz określane są w szczególności:

· czynności projektowe niezbędne do stworzenia nowego, zmienionego bądź znacząco ulepszonego rozwiązania;

· wstępne koncepcje i sposoby realizacji projektu (tj. potencjalne kierunki rozwiązania problemu, metody realizacji prac rozwojowych, w tym elementy dostępnych technologii możliwych do wykorzystania i luki techniczne konieczne do zagospodarowania, stosowane narzędzia informatyczne i technologie);

· przewidywane skutki wpływu nowych rozwiązań na dotychczas funkcjonujący system z perspektywy przede wszystkim potencjalnych zysków/strat - bowiem Wnioskodawca może jedynie wnioskować na podstawie posiadanego doświadczenia i wiedzy w jaki sposób realizowane prawe wpłyną na działanie systemu.

Na podstawie przeprowadzonych prac koncepcyjnych możliwe jest przejście do etapu wdrożeniowego. Jednocześnie należy podkreślić, że etap prac koncepcyjnych w zależności od rodzaju i stopnia skomplikowania projektu może trwać od kilku godzin do nawet kilku tygodni.

Wnioskodawca podkreśla, że zakończenie prac koncepcyjnych nie oznacza pewności, że projekt realizowany w ramach podejmowanych prac rozwojowych zakończy się powodzeniem, tj. finalny efekt będzie spełniał pierwotne założenia. Oznacza to, że dalszym pracom wciąż towarzyszy niepewność co do końcowego rezultatu podejmowanych prac.

Wyniki prac przeprowadzonych w ramach etapu koncepcyjnego nie są utrwalane w postaci odrębnej dokumentacji. Faktyczne przeprowadzanie prac koncepcyjnych może być dowiedzione poprzez odtworzenie korespondencji mailowej, notatek, zapisów komunikacji prowadzonej poprzez aplikacje służące zarządzaniu projektami, itp. oraz czas pracy pracowników Spółki przeznaczony na realizację prac koncepcyjnych jest ujęty w ewidencji czasu pracy prowadzonej przez Spółkę.

1. Etap: Prace deweloperskie.

Kolejnym etapem prac rozwojowych są prace deweloperskie prowadzące do opracowania poszczególnych elementów prototypu systemu, a następnie systemu docelowego.

Do czynności podejmowanych w ramach tego etapu, w zależności od rodzaju projektu, należy zaliczyć:

· Planowanie przebiegu prac w celu przeniesienia koncepcji funkcjonalnej danego elementu prototypu systemu do środowiska wirtualnego;

· Projektowanie i modelowanie elementów prototypowego rozwiązania IT na podstawie opracowanej koncepcji (tworzenie prototypów poszczególnych elementów systemu);

· Pozostałe prace projektowe prowadzące do opracowywania nowych lub udoskonalenia aktualnych algorytmów;

· Czynności programistów związane z tworzeniem oprogramowania oraz nowych rozwiązań IT;

· Czynności służące weryfikacji działania tworzonych elementów systemu (testy wewnętrzne);

· Prace związane z dostosowaniem technologii po przeprowadzeniu testów.

W ramach prac deweloperskich, Wnioskodawca opracowuje oprogramowanie zarówno od strony kodu źródłowego (silnika aplikacji), jak i interfejsu (strony wizualnej).

Prace deweloperskie zostają uznane za zakończone w momencie stwierdzenia osiągnięcia zamierzonych pierwotnie rezultatów.

Powyższe oznacza, że rezultat podejmowanych prac rozwojowych w ramach danego projektu spełnia wymogi określone na etapie prac koncepcyjnych. Nie oznacza to jednak, że oprogramowanie może zostać oddane do użytku lub komercjalizacji. Koniczne jest bowiem przeprowadzenie odpowiednich testów w środowisku zbliżonym do naturalnego.

1. Etap: Weryfikacja systemu w środowisku zbliżonym do naturalnego.

Etap ten obejmuje czynności testowe (od użytkowych, wydajnościowych po systemowe), wykorzystując również tzw.: user experience, jak i usability oraz zwiększając jakość wydawanego systemu przy realizacji user acceptacnce task. Ma to na celu weryfikację zaimplementowanych rozwiązań/funkcjonalności systemu lub jego elementów w środowisku zbliżonym do rzeczywistego. Rodzaj testów wybierany jest w zależności od wykorzystanej technologii, ilości zaimplementowanego kodu, algorytmu - warunków spełniających pojedynczą funkcjonalność.

1. Etap: Wdrożenie rozwiązań w środowisku naturalnym.

Wyniki prac zrealizowanych w ramach etapu 1-3 w postaci oprogramowania lub części oprogramowania przekazywane są klientowi i wdrażane są w środowisku naturalnym (tj. w środowisku produkcyjnym należącym do Spółki). Realizacja prac kończy się w momencie zaakceptowania przez klienta dostarczonego przez Wnioskodawcę rozwiązania. W przeciwnym przypadku, Wnioskodawca kontynuuje prace rozwojowe zmierzające do osiągnięcia oczekiwanego rezultatu.

W przypadku, w którym Wnioskodawca identyfikuje potencjalną potrzebę na określone rozwiązania informatyczne wśród swoich klientów, Wnioskodawca, poza projektami prowadzonymi w związku z zapotrzebowaniem zgłoszonym przez klientów, realizuje także „wewnętrzne” projekty. Projekty te prowadzone są celem opracowywania i rozwijania rozwiązań, które mogą potencjalnie zostać zaaplikowane w działalności prowadzonej przez klientów Spółki. Projekty „wewnętrzne” nie są zatem bezpośrednio związane z konkretnym zapotrzebowaniem ze strony klienta.

Wnioskodawca podkreśla jednak, że przebieg prac rozwojowych nie jest prowadzony sztywno według powyżej przedstawionego schematu. W toku bowiem realizacji prac dochodzi często do tzw. „sprzężenia zwrotnego”, co oznacza, że Wnioskodawca musi powrócić do poprzednich etapów, celem dokonania odpowiednich korekt (np. z etapu 3. do 1.).

Wnioskodawca realizując projekty zazwyczaj tworzy również dokumentację techniczną projektu. Celem dokumentacji jest zapewnienie ciągłości prac nad rozwijaniem oprogramowania i możliwości analizy przebiegu dotychczasowych prac nad oprogramowaniem. Dokumentacja techniczna stanowi integralną część oprogramowania.

Dodatkowo, należy zaznaczyć, że realizacje prac rozwojowych według przedstawionego schematu mogą powtarzać się wielokrotnie w ramach jednego projektu, gdyż mogą dotyczyć one poszczególnych funkcjonalności lub modułów oprogramowania implementowanych do istniejącego oprogramowania. Należy bowiem wskazać, że Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne na rzecz klientów na podstawie ramowych umów o współpracy. W związku z zawartymi umowami, Wnioskodawca zazwyczaj tworzy, a następnie rozwija oprogramowanie o nowe funkcjonalności i moduły na podstawie na bieżąco zgłaszanego przez danego klienta zapotrzebowania. Zapotrzebowanie zgłaszane jest telefoniczne, mailowo lub w trakcie bezpośredniej rozmowy.

Wnioskodawca wskazuje, że prace rozwojowe, o których mowa powyżej, podejmowane są przez Spółkę w sposób twórczy, systematyczny i mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

1. Twórczość:

Prace rozwojowe realizowane są przez wyspecjalizowanych pracowników posiadających kompetencje i doświadczenie w zakresie programowania. Pracownicy, bazując na dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętnościach, opracowują zmienione, ulepszone lub nowe rozwiązania w postacie nowych programów komputerowych lub modułów i funkcjonalności implementowanych do tych programów komputerowych.

Należy podkreślić, że rezultatem prac rozwojowych są najczęściej utwory w postacie przede wszystkim kodu źródłowego i wynikowego, interfejsy, grafiki obrazu, moduły, obiekty, funkcje, itp.

Za prace rozwojowe Spółka uznaje wyłącznie prace w wyniku których powstają znacząco zmienione, ulepszone lub nowe wytwory intelektu pracowników Spółki (tj. w głównej mierze programy komputerowe). Należy jednocześnie podkreślić, że opracowywane w ten sposób rozwiązania są innowacyjne co najmniej w skali przedsiębiorstwa Spółki, tj. nie występują w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań co najmniej już funkcjonujących w przedsiębiorstwie Spółki.

Za prace rozwojowe Spółka nie uznaje prac o charakterze rutynowym, powtarzalnym czy odtwórczym, takie jak np. bieżący support, przetwarzanie danych czy szkolenia.

2. Systematyczność:

Spółka prowadzi działalność w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Oznacza to, że projektom związanym z pracami rozwojowymi realizowane są cele do osiągnięcia, określany jest harmonogram (w postacie przewidywanej daty zakończenia danych prac), budżet (tzn. oceniany jest przewidywany nakład pracy potrzebny na wykonania danego projektu, a następnie na tej podstawie prace są wyceniane) oraz przypisywane są określone zasoby - osobowe i materialne.

Należy jednocześnie wskazać, że z uwagi na specyfikę prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, w rzeczywistości, większość działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jest związana z realizacją prac rozwojowych. Prace rozwojowe są prowadzone w sposób systematyczny i mają formę continue development. Oznacza to, że Spółka po utworzeniu oprogramowania lub aplikacji stale rozwija to oprogramowania lub aplikację o nowe, ulepszone lub znacząco zmienione funkcjonalności lub moduły. Rozwój ten polega na implementowaniu nowych, ulepszonych lub znacząco zmienionych funkcjonalności lub modułów.

Wnioskodawca zaznacza, że plan, harmonogram i budżet nie ma najczęściej formy pisemnej. Prace nad opracowywaniem estymacji mogą być odtworzone za pośrednictwem systemów do komunikacji wewnętrznej.

3. Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań:

W wyniku realizowanych prac rozwojowych Spółka zdobywa i wykorzystuje aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług. Innymi słowy oznacza to, że projekty związane z pracami rozwojowymi nie mają charakteru rutynowego i powtarzalnego. W wyniku realizacji prac rozwojowych, Wnioskodawca opracowuje i wdraża nieznane dotychczas w skali przedsiębiorstwa Wnioskodawcy rozwiązania.

Dodatkowo, prace rozwojowe realizowane przez Spółkę:

· są kierunkowanie na nowe odkrycia;

· opierają się na oryginalnych, nieoczywistych koncepcjach i hipotezach;

· towarzyszy im niepewność co do ostatecznego wyniku;

· są możliwe do przeniesienia lub odtworzenia.

Z uwagi na specyfikę prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, Wnioskodawca zazwyczaj nie prowadzi odrębnej dokumentacji poszczególnych projektów. Potwierdzeniem realizowania projektów o charakterze rozwojowym jest efekt prac rozwojowych w postaci kodu źródłowego, kodu wynikowego, interfejsów, grafik, funkcjonalności, modułu, nowej aplikacji, oprogramowania, itp., komunikacja wewnętrzna oraz zewnętrzna, zapisy utrwalone w aplikacjach dedykowanych zarządzaniu projektami, notatkach, ewidencji czasu pracy itp.

Spółka ponosi określone koszty związane z realizacja prac rozwojowych. Przede wszystkim są to:

1. Koszty wynagrodzeń pracowników

Spółka nie posiada wyodrębnionego działu B+R, bowiem, jak zostało to wskazane większa część działalności Spółki związana jest z realizacją prac rozwojowych. Prace rozwojowe realizowane są przez określonego programistę lub w uzasadnionych przypadkach - zespół programistów. W przypadku niektórych, kluczowych projektów związanych z rozwijaniem istniejących produktów, do projektu na stałe przypisani są określeni pracownicy.

Wydatki z tytułu wynagrodzeń pracowników to wydatki poniesione w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Czas pracy pracowników realizujących prace rozwojowe jest na bieżąco ewidencjonowany w systemie informatycznym umożliwiającym w jasny i bezsprzeczny sposób wykazać, ile godzin poświęcił dany pracownik na działalność przy obszarach związanych z realizacją prac rozwojowych, jeżeli pracownik zajmuje się również innymi zadaniami, które nie są kwalifikowane do projektów z obszarów prac rozwojowych.

Spółka ponosi następujące koszty związane z wynagrodzeniem pracowników realizujących prace rozwojowe:

· wynagrodzenie podstawowe;

· wynagrodzenie za nadgodziny;

· ekwiwalent za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;

· premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Spółki;

· wydatki w związku z podróżą i pobytem pracowników realizujących projekty rozwojowe.

Powyżej wskazane wydatki stanowią należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych).

2. Koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności związanej z realizacją danego projektu:

W ramach prowadzonej działalności związanej z realizacją prac rozwojowych Spółka ponosi także koszty amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W zakresie środków trwałych Spółka ponosi koszty nabycia przede wszystkim komputerów i sprzętu komputerowego i informatycznego (monitory, serwery, procesory, karty graficzne, inne oprzyrządowanie itp.).

W zakresie wartości niematerialnych i prawnych Spółka nabywa przede wszystkim prawa autorskie lub licencje do programów komputerowych, aplikacji, programów itp. służących realizacji prac rozwojowych przez programistów.

Koszty poniesione przez Spółkę, związane z prowadzonymi pracami rozwojowymi nie zostały jej zwrócone w jakiejkolwiek formie ani nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

Ww. aktywa są bezpośrednio związane z realizowanymi pracami badawczo-rozwojowymi.

W związku z powyższym Spółka rozważa skorzystanie z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ustawy o CIT (dalej: „ulga B+R”) za okres od 1 stycznia 2016 r., tj. od momentu, w którym przepisy o uldze B+R weszły w życie.

W celu skorzystania z ulgi B+R Spółka wyodrębniła i będzie na bieżąco wyodrębniać w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT koszty działalności B+R.

Spółka w szczególności zaznacza, że:

· prowadzone prace rozwojowe nie stanowią badań podstawowych i aplikacyjnych w rozumieniu art. 4a pkt 27 ustawy o CIT,

· w prowadzonej ewidencji rachunkowej zostaną wyodrębnione koszty kwalifikowane, o których mowa w przepisach o uldze B+R, związane z realizowanymi pracami rozwojowymi i zostaną one wykazane w zeznaniach podatkowych za lata podatkowe, w których prace rozwojowe była realizowana,

· jeśli w 2019 r. i w latach następnych Spółka będzie uzyskiwać przychody z zysków kapitałowych, to odliczeń z tytułu ulgi B+R Spółka zamierza dokonywać tak, iż kwota odliczenia w danym roku podatkowym nie przekroczy kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych,

· Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402);

· Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia i nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT;

· Spółka zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 i 5a ustawy o CIT, zgodnie z limity wskazanymi w art. 18d ust. 7 ustawy o CIT.

Dodatkowo, Spółka informuje, że nie będzie stosować odliczenia z tytułu ulgi B+R w stosunku do tego samego dochodu, do którego zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka podatkowa, o której mowa w treści przepisu art. 24d ustawy o CIT (dalej jako: „IP Box”). Innymi słowy, ulga B+R nie będzie podlegać uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc Spółka nie będzie stosować obu mechanizmów „łącznie” (tj. równocześnie).

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2. Czy Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, a w rezultacie czy ma możliwość zaliczenia wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatków związanych z realizowanymi pracami rozwojowymi (tj. kosztów wynagrodzenia pracowników oraz odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), o ile stanowią one podatkowe koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o CIT, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1. Prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

2. W związku ze stanowiskiem przedstawionym w pytaniu 1, Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, a w rezultacie ma możliwość zaliczenia wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatków związanych z realizowanymi pracami rozwojowymi (tj. kosztów wynagrodzenia pracowników oraz odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), o ile stanowią one podatkowe koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o CIT, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

UZASADNIENIE:

Ad. 1.

Zgodnie z treścią art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca, co zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, prowadzi prace, które:

· mają charakter twórczy;

· są realizowane w sposób systematyczny;

· są podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

· obejmują prace rozwojowe lub badania naukowe.

Charakter twórczy.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”.

Dodatkowo, jak zostało wskazane w treści Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”) we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, funkcjonalności, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, prace realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności.

Prace rozwojowe mają więc charakter twórczy, oryginalny i indywidualny i są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań oraz koncepcji, które są wykorzystywane do opracowywania oprogramowania. Realizacja każdego projektu w ramach prac rozwojowych wymaga innowatorskiego, zindywidualizowanego podejścia. Dodatkowo, prowadzone prace obejmują wykorzystanie aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w szczególności z dziedziny informatyki, architektury oprogramowania, technologii, budowania aplikacji.

Wobec przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, prace rozwojowej realizowane przez Spółkę mają charakter „twórczy”, w szczególności z uwagi na fakt, że rezultat tych prac:

· jest odpowiednio ustalony - w formie przede wszystko programu komputerowego;

· ma charakter indywidualny - jest wynikiem określonych procesów myślowych podejmowanych w szczególności przez pracowników Spółki, wymagających kreatywności, a nie mechanicznych działań;

· ma charakter oryginalny, tj. wnosi obiektywnie nową wartość i znacząco odróżnia się od istniejących dotychczas co najmniej w skali przedsiębiorstwa Spółki rozwiązań.

Systematyczność.

Przepisy prawa podatkowego, zdaniem Wnioskodawcy, nie zawierają definicji pojęcia „systematyczność”.

Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny (https://sip.pwn.pl/szukai/systematvczny.html).

W treści Objaśnień wskazuje się natomiast, że w związku z tym, że w definicji działalności badawczo- rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną [działalność] w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej.

Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalność w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca lub jednego tygodnia lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika.

WSA w Warszawie (sygnatura sprawy: III SA/Wa 2257/18) uznał, że przez podejmowanie działalności w sposób systematyczny należy rozumieć, że jest to bieżące prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej oraz rozpoczynanie takich działań przy założeniu, że podatnik również w przyszłości będzie podejmował i realizował tego rodzaju działania. Sąd użył w treści wskazanego wyroku sformułowania, że przesłankę prowadzenia działalności w sposób systematyczny należy rozumieć „jako zakaz obejmowania Ulgą B+R incydentalnych działań podatnika”.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, podejmowane przez Spółkę prace rozwojowe mają charakter systematyczny. Są one bowiem zaplanowane oraz realizowane celem osiągnięcia konkretnego, określonego rezultatu. W szczególności prace rozwojowe, o których mowa w niniejszym wniosku nie są pracami podejmowanymi w sposób nieuporządkowany i incydentalny.

Nakierowanie na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Jak wskazuje się w treści Objaśnień, działalność badawczo-rozwojowa to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, w tym badań naukowych (nakierowanych na nową wiedzę i umiejętności) oraz prac rozwojowych (nakierowanych na wykorzystanie dostępnej wiedzy i umiejętności) w celu zwiększenia zasobów wiedzy do tworzenia nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług (również w formie nowych technologii). Definicja działalności badawczo-rozwojowej wymaga, aby działania jakie podejmuje podatnik poprzez badania naukowe zwiększały zasoby wiedzy, natomiast w efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług.

Co istotne, treść Objaśnień jednoznacznie wskazuje, że nie ma przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy. Istotny jest element celowościowy w postaci zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, niezależnie od tego czy zastosowania te obejmują wyłącznie jedno przedsiębiorstwo czy też całe państwo, kontynent lub świat.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, prace rozwojowe realizowane przez Spółkę spełniają niniejszą przesłankę, bowiem są one nakierowane na tworzenie znacząco zmienionych, nowych lub ulepszonych rozwiązań, dotychczas nieznanych w przedsiębiorstwie Spółki.

Prace rozwojowe.

W treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT wskazano, że definicja prac rozwojowych została zawarta w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy między innymi:

· podatnik nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną wiedzę i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;

· w sposób, który nie ma charakteru rutynowego i powtarzalnego.

Wnioskodawca podkreśla, że Spółka uznaje za prace rozwojowe jedynie te prace, w wyniku których powstają znacząco zmienione, ulepszone lub nowe wytwory intelektu, w szczególności jej pracowników, o innowacyjnym charakterze. Jednocześnie, Spółka wyłącza prace o charakterze rutynowym i powtarzalnym.

Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Słownik języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) stanowi, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

Zdaniem Wnioskodawcy, realizowane przez Wnioskodawcę prace rozwojowe nie stanowią działań wykonywanych automatycznie i „według utartych schematów”. Wszystkie czynności podejmowane przez Spółkę w trakcie realizacji prac rozwojowych są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą działania jest wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy w proces tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania. Następujące zmiany mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego potrzebnych do finalizacji zlecenia, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach prawa podatkowego nie została również zawarta definicja pojęcia „okresowy”. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sip.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”. Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających.

Prace rozwojowe podejmowane są każdorazowo podejmowane przez Wnioskodawcę w odpowiedzi na zupełnie nowe zapotrzebowanie, pojawiające się ze strony Klienta lub dla wewnętrznych potrzeb Spółki. Nie noszę one zatem, zdaniem Wnioskodawcy, znamion prac „okresowości”.

Spółka, jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, za prace rozwojowe nie uznaje prac o charakterze rutynowym, powtarzalnym (okresowym) czy odtwórczym.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Spółka nie podejmuje badań naukowych, lecz wyłącznie prace rozwojowe.

Podsumowując, z uwagi, że prowadzone przez Wnioskodawcę prac rozwojowe, o których mowa w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

· mają charakter twórczy;

· są realizowane w sposób systematyczny;

· są podejmowane w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

· obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;

· nie mają charakteru rutynowego i powtarzalnego

a dodatkowo

· są kierunkowane na nowe odkrycia;

· opierają się na oryginalnych, nieoczywistych koncepcjach i hipotezach;

· towarzyszy im niepewność co do ostatecznego wyniku;

· są możliwe do przeniesienia lub odtworzenia

należy uznać, zdaniem Wnioskodawcy, że stanowią one prace badawczo-rozwoje w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Ad. 2.

W myśl art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

· poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika,składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

· nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

· ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

· odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4; 4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 i 4;

· koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

- przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

- prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione do momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

- odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

- opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 2a ustawy o CIT, w przypadku wartości niematerialnych i prawnych w postaci kosztów prac rozwojowych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3, za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane od tej wartości niematerialnej i prawnej odpisy amortyzacyjne w proporcji, w jakiej w jej wartości początkowej pozostają koszty wymienione w ust. 2 pkt 1-4a lub ust. 3a pkt 2.

Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością (art. 18d ust. 3 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ponadto, w myśl art. 18d ust. 6 ustawy o CIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

· w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

· w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt l-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

· w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia (art. 18d ust. 8 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 18e ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Z treści art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wynika ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi CIT przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

· podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

· koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT,

· koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT,

· podatnik, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a, odliczał jedynie koszty kwalifikowane, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia,

· w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

· podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

· kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawy o CIT,

· koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wobec powyższego, a także z uwagi w szczególności, że w ocenie Wnioskodawcy:

· realizowane prace rozwojowe przedstawione w niniejszym wniosku spełniają definicję wskazaną w art. 4a pkt 26 w związku z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT;

· koszty realizowanych prac rozwojowych, o których mowa w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, spełniają definicję „kosztów kwalifikowanych” o jakich mowa w art. 18d ustawy o CIT;

· sposób dokumentacji realizowanych prac rozwojowych, o których mowa w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, odpowiada wymogom wynikającym z treści odpowiednich przepisów ustawy o CIT;

· sposób wypełnienia obowiązków formalnych (przede wszystkim w celu realizacji obowiązku wskazanego w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT) odpowiada wymogom wynikającym z treści odpowiednich przepisów ustawy o CIT

Spółka jest uprawniona do skorzystania z ulg B+R w stosunku do kosztów stanowiących koszty kwalifikowane w rozumieniu przepisów o uldze B+R poniesione w latach, w których realizowała prace rozwojowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800, dalej: „updop”), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

c) badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

Na mocy ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r., poz. 1668), od 1 października 2018 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące definicji badań naukowych i prac rozwojowych (art. 4 pkt 27 i 28 updop).

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytania należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług.

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca tworzy wysokiej jakości innowacyjne rozwiązania związane z Oprogramowaniem dla Klientów prowadzących działalność w różnych sektorach w Polsce jak i za granicą.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy oraz wyjaśnienia do przedstawionego we wniosku opisu przedstawione wyżej okoliczności sprawy pozwalają na stwierdzenie, że podejmowane przez Wnioskodawcę prace rozwojowe, mają charakter twórczy, systematyczny oraz nakierowane są ma zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, tego typu działania Spółki spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. Nr 1, jest prawidłowe.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W myśl art. 18d ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Z kolei, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku, gdy podatnik jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej – 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 i 3;

2. w przypadku pozostałych podatników:

a) 50% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1,

b) 30% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-4 i ust. 3.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3. w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 updop, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b updop, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

3. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

4. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

9. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Odnosząc się do zadanych przez Wnioskodawcę pytań należy wskazać, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Ponadto, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

W przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.

Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm., dalej: „updof”), to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim, czy na innej usprawiedliwionej nieobecności, nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (`(...)`).

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Odnosząc się natomiast do kosztów amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych należy stwierdzić, że w myśl powołanego wyżej art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisem art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16.

Odnosząc się do treści zadanego pytania w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady, odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d updop.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

· przedstawione w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego prace twórcze, w wyniku których powstają utwory, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu przepisów, o których mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT,

· Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, a w rezultacie czy ma możliwość zaliczenia wskazanych w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wydatków związanych z realizowanymi pracami rozwojowymi (tj. kosztów wynagrodzenia pracowników oraz odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych), o ile stanowią one podatkowe koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o CIT, do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)` za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.