0111-KDIB1-2.4010.156.2021.3.MS

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 marca 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP tego samego dnia) uzupełnionym 9 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy Spółka nie będzie posiadała w Polsce zakładu dla celów CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), o którym mowa w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, a w związku z tym Spółka nie będzie osiągała dochodów na terytorium Polski i w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w CIT w Polsce (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka nie będzie posiadała w Polsce zakładu dla celów CIT, o którym mowa w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, a w związku z tym Spółka nie będzie osiągała dochodów na terytorium Polski i w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w CIT w Polsce. Wniosek ten nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 22 czerwca 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.156.2021.2.MS, 0114-KDIP1-2.4012.161.2021.3.RST wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 9 lipca 2021r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest spółką z siedzibą w Austrii. Spółka jest częścią grupy X. Spółka nie jest częścią grupy VAT (podatek od towarów i usług) w Austrii.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegająca na zapewnianiu rozwiązań informatycznych (IT) przedsiębiorcom działającym w sektorach bankowym i ubezpieczeniowym. Klientami Spółki są głównie podmioty działające na rynku austriackim. W ramach swojej działalności, Spółka oferuje klientom kompleksowe rozwiązania informatyczne, świadcząc na ich rzecz m.in. następujące usługi: konsultacyjne, integracji systemu, obsługi i utrzymania infrastruktury IT oraz systemów samoobsługowych, jak i zarządzania procesami serwisowymi.

Wymienione powyżej usługi świadczone przez Spółkę i rozwiązania przez nią wypracowane skierowane są zasadniczo do dwóch grup produktów:

i. urządzeń związanych z przetwarzaniem środków pieniężnych jak np. bankomaty, kasety na gotówkę,

ii. urządzeń klienckich stosowanych powszechnie, jak np. serwery, notebooki, drukarki.

Dla obu grup – Spółka zapewnia usługi instalacji i naprawy awarii, a także usługi wsparcia operacyjnego dla oprogramowania i sieci. Rozwiązania proponowane przez Spółkę cechują się innowacyjnością i pozwalają klientom na oszczędności kosztowe oraz poprawę wydajności posiadanej infrastruktury IT.

Obecnie, w celu wsparcia swojej działalności, Spółka nabywa od polskiej spółki z grupy usługi informatyczne o charakterze help desk, polegające na obsłudze zgłoszeń przychodzących od klientów Spółki i rozwiązywanie napotykanych przez nich problemów technicznych. Usługi te przyczyniają się do lepszego wykonywania usług świadczonych przez Wnioskodawcę, mając wobec nich walor wspomagający.

W celu uzyskania większej kontroli nad usługami, które są aktualnie nabywane od podmiotu trzeciego, a co za tym idzie, w celu poprawy jakości świadczonych usług i większego dostosowania ich do potrzeb klientów, Spółka planuje utworzenie w Polsce oddziału (dalej: „Oddział”).

Decyzja o otworzeniu Oddziału w Polsce spowodowana jest faktem, że Wnioskodawca działa w wyspecjalizowanej dziedzinie - IT w sektorach bankowym i ubezpieczeniowym, w której potrzeby i wymagania klientów są ściśle określone. Nakładają one również potrzebę przygotowania konkretnych rozwiązań, dostosowanych bezpośrednio do branży ubezpieczeniowej czy bankowej.

Dzięki utworzeniu Oddziału podlegającego bezpośrednio Spółce w Austrii, Wnioskodawca zyska większą kontrolę nad charakterem, zakresem i jakością wykonywanych prac. Co więcej, decyzja o umiejscowieniu Oddziału w Polsce wynika z faktu, że w Polsce istnieje szeroki dostęp do odpowiednich, wykształconych i doświadczonych specjalistów z zakresu IT. Te specyficzne kwalifikacje są trudne do znalezienia w innych krajach, w szczególności przy zachowaniu określonego stosunku jakości i ponoszonych kosztów. Wnioskodawca wskazuje, że taki model prowadzenia biznesu przyjmuje coraz więcej międzynarodowych korporacji.

Planuje się, że początkowo w Oddziale zostanie zatrudnionych ok. 50 osób. Stopniowo, Spółka planuje rozbudowywanie zaplecza personalnego do docelowej liczby ok. 80 osób. Personel będzie składał się ze specjalistów posiadających odpowiednią wiedzę oraz umiejętności techniczne i informatyczne, wyłonionych w toku procesu rekrutacyjnego. Ponadto, na potrzeby Oddziału zostanie wynajęte biuro, a pracownicy zostaną zaopatrzeni w sprzęt niezbędny do wykonywania zleconej im pracy (w szczególności w komputery), które mogą zostać nabyte lub wynajęte.

Oddział zostanie zaopatrzony w środki finansowe przez Spółkę, a jego działalność będzie w całości finansowana przez Spółkę macierzystą. Oznacza to, że Oddział będzie funkcjonował w oparciu o budżet ustalany przez Spółkę. Wszelkie znaczące decyzje, w tym związane z wydatkami podejmowane będą przez zarząd Spółki na terytorium Austrii.

Usługi, jakie wykonywać będzie Oddział będą miały zasadniczo podobny charakter do usług nabywanych obecnie od podmiotu zewnętrznego, tzn. będą charakteryzować się następującymi cechami:

§ będą usługami o charakterze help desk, polegającymi na pośrednim kontakcie z klientami Spółki (np. telefonicznym, mailowym, poprzez chat a następnie przekierowane przez wpisy danych zlokalizowane w Austrii), nastawionymi na rozwiązywanie technicznych problemów, jakie napotykają użytkownicy produktów oferowanych przez Spółkę. Przy czym kontakt ten będzie miał charakter bierny, tzn. będzie inicjowany zasadniczo wyłącznie przez klientów Spółki (połączenia, maile, zapytania przychodzące) i nie będzie nawiązywany przez pracowników Oddziału w Polsce,

§ w ramach działań help desku pracownicy Oddziału będą wykonywać m.in. następujące czynności:

- odbieranie telefonów, zapytań mailowych i za pośrednictwem chatu,

- utrzymywanie aplikacji,

- udzielanie klientom instrukcji postępowania,

- zdalne naprawy oprogramowania u klientów,

- wewnętrzne prace nad znalezieniem rozwiązania problemów zgłaszanych przez klientów,

- przedstawianie raportu ze zgłoszonych i rozwiązanych/nierozwiązanych problemów technicznych.

Powyższe czynności będą wykonywane pod nadzorem i kontrolą Spółki, wg udzielonych przez nią instrukcji i ustalonych standardów postępowania, spełniających wymogi klientów Spółki.

Usługi świadczone przez Oddział będą stanowiły część usług świadczonych przez Spółkę, jednak nie będą pokrywały się z zakresem usług świadczonych przez Spółkę. Co więcej, Oddział nie będzie brał udziału w działalności sprzedażowej Spółki, nie będzie świadczył usług IT w zakresie usług świadczonych przez Spółkę.

Usługi świadczone przez Oddział nie będą miały charakteru samoistnego, będą wyłącznie uzupełnieniem usług świadczonych przez Spółkę, a ich wykonywanie będzie miało sens wyłącznie w połączeniu z czynnościami realizowanymi przez Wnioskodawcę, gdyż czynności help desk realizowane przez Oddział nie mają dla klientów celu samego w sobie, a zyskują wartość dopiero gdy są świadczone łącznie z podstawowymi usługami IT realizowanymi przez Spółkę. Z tego powodu, nie będzie możliwa bezpośrednia sprzedaż na rzecz klientów tylko usług świadczonych z terytorium Polski przez Oddział. Zatem, w ocenie Wnioskodawcy, czynności wykonywane na terytorium Polski przez Oddział będą miały charakter pomocniczy do usług świadczonych przez Wnioskodawcę z terytorium kraju siedziby.Wnioskodawca wskazuje także, że usługi będą świadczone wyłącznie na rzecz i na potrzeby Spółki, a Oddział nie będzie nawiązywał relacji o charakterze handlowym / sprzedażowym z podmiotami trzecimi.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że kompetencje zarządcze, związane z podejmowaniem decyzji biznesowych, w tym decyzji kształtujących relacje klienckie będą przypisane wyłącznie Spółka macierzysta z siedzibą w Austrii.

W zakresie odpowiedzialności Spółki będzie leżało:

§ podejmowanie decyzji biznesowych dotyczących działalności i rozwoju Spółki, w tym Oddziału,

§ pozyskiwanie klientów,

§ przedstawianie ofert,

§ negocjowanie, zawieranie i aneksowanie umów z kontrahentami,

§ przyjmowanie i modyfikowanie zamówień,

§ określanie zakresu oferowanych usług,

§ określanie zakresu i sposobu świadczenia usług, w tym usług realizowanych przez Oddział,

§ wystawianie faktur sprzedażowych na rzecz klientów.

Jednocześnie, wymienione powyżej czynności będą znajdowały się poza zakresem kompetencji Oddziału. W szczególności Oddział nie będzie uprawniony do podejmowania żadnych decyzji zarządczych w imieniu Spółki, a jego pracownicy nie będą uprawnieni do poszukiwania klientów, przedstawiania ofert, przyjmowania i modyfikowania zamówień, negocjowania i zawierania umów w imieniu Spółki, czy też wystawiania faktur sprzedażowych.

Wnioskodawca wskazuje, że pracownicy Oddziału będą co prawda mieli kontakt z klientami Spółki, niemniej kontakty te będą miały charakter bierny, tzn. nie będą nawiązywane przez pracowników Oddziału, a przez klientów i będą ograniczały się wyłącznie do kwestii technicznych związanych z rozwiązywaniem problemów związanych z funkcjonowaniem i obsługą usług IT świadczonych przez Spółkę.

Co więcej, czynności podejmowane przez Oddział nie będą miały charakteru sprzedażowego, jak i nie będą nastawione na generowanie zysku dla Wnioskodawcy. Z uwagi na fakt, że Oddział nie będzie wykonywał czynności sprzedażowych i nie będzie wystawiał faktur sprzedażowych zewnętrznym kontrahentom, nie będzie posiadał własnych środków pieniężnych i nie będzie miał możliwości ich gromadzenia. Jak już wskazano, jedynymi środkami finansowymi, jakimi będzie dysponował Oddział będą środki, w które zostanie wyposażony przez Spółkę. Środki przeznaczone będą głównie na wypłatę wynagrodzenia pracownikom, jak też nabyciem usług niezbędnych do funkcjonowania Oddziału, które mogą obejmować, oprócz wymienionych wyżej usług najmu, również usługi księgowe czy kadrowo - płacowe.

W piśmie z 9 lipca 2021 r. będącym uzupełnieniem wniosku wskazano, że:

- w ocenie Wnioskodawcy usługi świadczone na terytorium Polski przez oddział będą miały charakter pomocniczy do usług świadczonych przez Wnioskodawcę z terytorium kraju siedziby. Niemniej, w ocenie Wnioskodawcy, kwestia ta jest elementem oceny prawnej, a nie stanu faktycznego i powinna być przedmiotem rozważań organu w ramach interpretacji indywidualnej,

- nie będzie możliwa bezpośrednia sprzedaż na rzecz klienta tylko usług świadczonych na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 9 lipca 2021 r. będącym uzupełnieniem wniosku):

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka nie będzie posiadała w Polsce zakładu dla celów CIT, o którym mowa w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, a w związku z tym Spółka nie będzie osiągała dochodów na terytorium Polski i w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w CIT w Polsce na podstawie art. 3 ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z 9 lipca 2021 r. będącym uzupełnieniem wniosku):

W opisanym zdarzeniu przyszłym, Spółka nie będzie posiadała w Polsce zakładu dla celów CIT, o którym mowa w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, a w związku z tym Spółka nie będzie osiągała dochodów na terytorium Polski i w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w CIT w Polsce na podstawie art. 3 ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Ustawa o CIT

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Zgodnie z art. 4a pkt 11 ustawy o CIT przez zagraniczny zakład rozumie się:

a. stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b. plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c. osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania

W rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 Umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej: „Umowa”), która znajdzie zastosowanie w niniejszej sprawie, określenie zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa i obejmuje w szczególności:

- siedzibę zarządu,

- filię,

- biuro,

- fabrykę,

- warsztat,

- kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 5 ust. 4 Umowy bez względu na poprzednie postanowienia art. 5, pojęcie zakładu nie obejmuje:

a. użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,

b. utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,

c. utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

d. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,

e. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

f. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o jakich mowa w punktach a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Ponadto, w myśl art. 5 ust. 5 Umowy jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada w tym Państwie zakład, w zakresie każdego rodzaju działalności, jaką osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywanie za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu. Przez niezależnego przedstawiciela, o którym mowa w ust. 6 rozumie się natomiast maklera, generalnego komisanta albo przez jakiegokolwiek innego niezależnego przedstawiciela, pod warunkiem że te osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności.

Z powyższego wynika, że zakład w Polsce może powstać poprzez:

- istnienie stałej placówki, w tym np. filii, przez którą przedsiębiorca z siedzibą w Austrii, prowadzi całkowicie lub częściowo działalność na terytorium Polski. Jednocześnie, stała placówka nie tworzy zakładu, jeśli utrzymywana jest wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

- zaangażowanie osoby, która posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu przedsiębiorstwa w Polsce. Podobnie, zaangażowana osoba nie tworzy zakładu, jeżeli podejmowane przez nią czynności ograniczają się do działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym.

Komentarz do Konwencji Modelowej OECD

Należy wskazać, że interpretując postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, właściwe jest posługiwanie się Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD (dalej: „Komentarz”), która to konwencja stanowi podstawę do tworzenia konkretnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Stosowanie Komentarza jest powszechnie akceptowane przez polskie sądy. Przykładowo NSA w wyroku z 6 sierpnia 2015 roku, sygn. II FSK 1712/13 wskazał, że: „istniejące obecnie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania powinny być interpretowane zgodnie z Komentarzem, chyba że zasadnicze zmiany w Modelowej Konwencji OECD wykluczałyby taką interpretację”.

Z Komentarza wynika, że warunkami koniecznymi powstania zakładu są:

1. istnienie stałej placówki,

2. ekonomiczne prawo do dysponowania/rozporządzania tą placówką, oraz

3. wykonywanie z użyciem ww. placówki działalności przedsiębiorstwa, tj. istotnych liczbowo i wartościowo czynności bezpośrednio na rzecz osób trzecich albo

4. niezależnie od spełnienia powyższych warunków - istnienie osoby, która działa w imieniu przedsiębiorstwa, tzn. występuje w roli przedstawiciela, a także posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w danym państwie. Z taką sytuacją mamy do czynienia, w szczególności jeżeli oświadczenie woli tej osoby wywołuje dla reprezentowanego przedsiębiorstwa stan związania.

Stałość placówki

Komentarz wskazuje, że „określenie placówka obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa (`(...)`) Placówka - jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej - może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadane pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji”. Podatnik musi przy tym mieć możliwość dysponowania takim miejscem, w którym prowadzi działalność. Nie musi być jej właścicielem, nie musi mieć nawet formalnego tytułu do zajmowania tego miejsca, istotna jest sama faktyczna możliwość dysponowania takim miejscem.

Jednocześnie przyjmuje się, że zakładem może być wyłącznie placówka, która ma charakter stały. W tym kontekście podkreśla się, że wykonywanie działalności w danym miejscu (w danej placówce) nie może mieć charakteru jednorazowego, incydentalnego. Placówka nie może być tymczasowa, musi mieć cechę pewnej stałości.

Czynności przygotowawcze i pomocnicze

W przypadku istnienia w danym kraju stałej placówki, nad którą przedsiębiorstwo ma ekonomiczną kontrolę, do powstania zakładu nie dojdzie, jeśli placówka taka wykonuje czynności przygotowawcze i pomocnicze. Ani Umowa, ani Modelowa Konwencja OECD nie zawiera definicji czynności przygotowawczych i pomocniczych. Definiując je należy posłużyć się doktryną, w tym Komentarzem.

Kluczowe dla odróżnienia podstawowej działalności przedsiębiorstwa od działalności przygotowawczej lub pomocniczej jest, zgodnie z Komentarzem, określenie, czy działalność stałej placówki stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości. W szczególności, jeżeli czynności podejmowane przez stałą placówkę są różne od czynności głównych, podejmowanych przez przedsiębiorstwo i jednocześnie mogą być wykonywane równolegle do działalności głównej, wspierają działalność główną i nie stanowią istotnej ani zasadniczej części działalności przedsiębiorstwa, należy uznać, że stanowią działalność przygotowawczą lub pomocniczą. Przyjmuje się także, że ocena każdego przypadku powinna być dokonywana w kontekście zasadniczej działalności danego przedsiębiorstwa.

Ponadto, działalność o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym oznacza, że z perspektywy przedsiębiorstwa nie stanowi ona samoistnej działalności, lecz ma podrzędne znaczenie w stosunku do działalności podstawowej - tylko w powiązaniu z pozostałą działalnością przedsiębiorstwa ma sens gospodarczy.

W Komentarzu podkreślono także, że stała placówka wykonująca działalność o charakterze pomocniczym może przyczynić się do wydajności przedsiębiorstwa, lecz usługi świadczone przez tę placówkę są zbyt odległe od aktualnego uzyskiwania zysków, aby można było przypisać takiej placówce jakąkolwiek konkretną część tych zysków. Jak wynika z Komentarza, kolejną przesłanką warunkującą prowadzenie działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym jest prowadzenie działalności dla danego przedsiębiorstwa a nie dla podmiotów trzecich. W dalszej części Komentarza podane zostały następujące przykłady działalności o charakterze pomocniczym: wykorzystywanie placówki wyłącznie do celów reklamowych, zbieranie informacji, dostarczanie informacji czy prowadzenie prac badawczych. Wskazane zostało również, że stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym i pomocniczym.

Ponadto, M. Jamroży w komentarzu do Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami pod redakcją dr Marcina Jamrożego i dr Adriana Cloer (Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2007) wskazuje, że czynności o charakterze pomocniczym towarzyszą lub następują po wykonaniu czynności podstawowej przedsiębiorstwa; muszą one różnić się od czynności podstawowej przedsiębiorstwa. Działalność pomocnicza zajmuje podrzędne miejsce w stosunku do działalności podstawowej - ma sens gospodarczy tylko w powiązaniu z pozostałą działalnością przedsiębiorstwa. Ponadto o charakterze działalności wykonywanej poprzez placówkę nie powinna decydować wielkość zatrudnienia.

Reasumując, należy przyjąć, że dla ustalenia, czy w konkretnym przypadku omawiane wyłączenie jest spełnione, konieczne jest określenie, czy czynności podejmowane przez placówkę mają charakter podstawowy, czy pomocniczy w stosunku do działalności głównej przedsiębiorstwa.

Zależny przedstawiciel

Niezależnie, od istnienia w danym kraju stałej placówki, zakład może powstać także poprzez działalność tzw. zależnego przedstawiciela, scharakteryzowanego powyżej.

Zgodnie z Komentarzem przedsiębiorstwo powinno być traktowane jako posiadające zakład w danym państwie, jeżeli w tym państwie, w ramach określonych warunków, działa na jego rzecz osoba, nawet gdy przedsiębiorstwo to nie ma tam stałej placówki. Należy wskazać, że podmiot działający w imieniu przedsiębiorcy musi być odrębnym bytem prawnym. Zależnym przedstawicielem może być zarówno osoba prawna, jak i osoba fizyczna, którą przedsiębiorca umocował do działania w jego imieniu i których uprawnienia lub charakter czynności angażują przedsiębiorstwo w działalność gospodarczą w określonym zakresie na obszarze danego państwa. Przyjmuje się także, że zależny przedstawiciel nie musi posiadać formalnego pełnomocnictwa do zawierania umów i może ono zostać udzielone w sposób dorozumiany, a wystarczające jest, że ma umocowanie do negocjowania wszystkich elementów umowy w sposób wiążący przedsiębiorstwo, a jego oświadczenia woli są dla przedsiębiorstwa wiążące.

Jednocześnie nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w danym państwie, jeżeli:

i. przedsiębiorstwo podejmuje czynności za pośrednictwem niezależnego przedstawiciela oraz

ii. przedstawiciel taki działa w ramach swojej zwykłej działalności.

Niezależność przedstawiciela powinna wyrażać się zarówno w aspekcie prawnym, jak i ekonomicznym.

Sytuacja Wnioskodawcy

Przenosząc powyższe rozważania na grunt sytuacji Spółki, Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie, nie sposób stwierdzić, że posiada on zakład na terenie Polski.

O ile bowiem placówka Spółki na terytorium Polski będzie miała charakter stały (przybierze formę oddziału), a Spółka będzie posiadała nad nią ekonomiczne władztwo wyrażające się poprzez fakt, że wszelkie decyzje dotyczące Oddziału będą podejmowane przez Spółkę, o tyle nie można stwierdzić, że placówka Spółki będzie wykonywała działalność stanowiącej istotną i znaczną część działalności Spółki. Co więcej, należy uznać, że czynności podejmowane przez Oddział będą miały charakter pomocniczy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, czynności, jakie będzie podejmował Oddział nie będą pokrywać się zakresem z działalnością wykonywaną przez Spółkę i będą miały od niej zupełnie inny charakter - Spółka wykonuje działalność IT, natomiast Oddziałowi powierzone zostaną czynności help desk. Oznacza to, że nie można stwierdzić, że czynności Oddziału będą stanowić istotną i znaczną część działalności Spółki. Oddział nie będzie bowiem podejmował żadnych czynności należących do Spółki i z zakresu jej działalności (tzn. nie będzie świadczył właściwych Spółce usług IT, a wyłącznie przypisane mu czynności), jak i nie będzie podejmował aktywności sprzedażowej. Podkreślić należy, że z perspektywy Spółki działania podejmowane przez Oddział nie będą stanowiły samoistnej działalności, będą podrzędne w stosunku do działalności głównej i będą jej wsparciem i uzupełnieniem. Działania help desk podejmowane przez Oddział nie miałyby sensu i racji bytu gdyby nie podstawowa i główna działalność Spółki. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, czynności help desk podejmowane będą w stosunku do produktów oferowanych przez Spółkę i osobom, które już są klientami Spółki, a więc będą miały charakter następczy w stosunku do podstawowej działalności Spółki. Gdyby więc wcześniej Spółka nie stworzyła i nie sprzedała produktów IT, działania Oddziału byłyby całkowicie pozbawione sensu. Działania takie nie są bowiem dla klientów Spółki celem same w sobie. Należy także wskazać, że czynności help desk będą świadczone dla Spółki, a Oddział nie będzie uzyskiwał za nie wynagrodzenia od klientów. Oddział będzie przyczyniał się do zwiększenia wydajności Spółki, niemniej sam w sobie nie będzie generował zysku, a więc niemożliwe będzie przypisanie mu jakiejkolwiek części zysku Spółki.

W świetle powyższego należy jednoznacznie stwierdzić, że Oddział nie będzie stanowił zakładu Spółki w Polsce, gdyż będzie utrzymywany wyłącznie w celu prowadzenia dla Spółki działalności o charakterze pomocniczym.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, że Spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski zakładu, Spółka nie będzie osiągała w Polsce dochodu, o którym mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, który podlegałby opodatkowaniu polskim CIT. W konsekwencji, na Spółce nie będzie ciążył tzw. ograniczony obowiązek podatkowy w CIT w Polsce na podstawie art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy co do pomocniczego charakteru działalności typu help desk znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 22 listopada 2019 roku, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.444.2019.1.AJ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że obecny w Polsce programista zajmujący się projektowaniem strony internetowej i jednocześnie uprawniony do udzielenia wsparcia technicznego klientom przedsiębiorstwa, świadczy działalność pomocniczą do w stosunku do działalności głównej, którą jest tworzenie i udostępnianie aplikacji i z tego powodu nie tworzy zakładu przedsiębiorstwa w Polsce. Podobnie, w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2019 roku, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.472.2019.1.MR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że obecny w Polsce zespół IT zajmujący się rozwojem, obsługą i utrzymaniem platformy stworzonej przez zagranicznego przedsiębiorcę będzie wykonywał czynności pomocnicze dla działalności głównej przedsiębiorstwa i nie będzie tworzył w Polsce zakładu podatkowego.

Należy także zaznaczyć, że ani Oddział, ani jego pracownicy nie będą mogli zostać uznani za tzw. zależnego przedstawiciela, gdyż ani Oddział sam w sobie, ani jego pracownicy nie będą umocowani do składania oświadczeń woli, które byłyby wiążące dla Spółki. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wszelkie wiążące decyzje będą podejmowane przez osoby decyzyjne w Spółce, w Austrii. Pracownicy Oddziału będą uprawnieni wyłącznie do przyjmowania kontaktu od klientów Spółki, a kontakt ten będzie nastawiony na rozwiązywanie problemów technicznych napotykanych przez klientów-użytkowników produktów oferowanych przez Wnioskodawcę. Pracownicy nie będą uprawnieni do składania ofert, podejmowania negocjacji, modyfikowania zamówień, zawierania umów, czy też pozyskiwania dla Spółki klientów w Polsce, a żadne z ich działań nie będzie tworzyło dla Spółki stosunku związania.

Jest to dodatkowy argument przesądzający o tym, że na terytorium Polski nie powstanie zakład Spółki, w związku z czym Spółka nie będzie osiągała w Polsce dochodu, o którym mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, a więc nie będzie ciążył na niej obowiązek podatkowy w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe**.**

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800; dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów

uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6. niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT pojęcie to oznacza:

a. stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

b. plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

c. osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zatem zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej.

Stosownie bowiem do art. 91 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483), ratyfikowana umowa międzynarodowa, po jej ogłoszeniu w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej, stanowi część krajowego porządku prawnego i jest bezpośrednio stosowana, chyba że jej stosowanie jest uzależnione od wydania ustawy.

W przedmiotowej sprawie siedziba Wnioskodawcy znajduje się na terytorium Austrii, dlatego też analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Wiedniu dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. z 2005 r., Nr 224 poz. 1921; zwana dalej: „umową polsko-austriacka”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 umowy polsko-austriackiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać takiemu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Definicja zakładu zawarta została w art. 5 ust. 1 umowy polsko-austriackiej; określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Art. 5 ust. 2 umowy polsko-austriackiej wskazuje, że określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a. siedzibę zarządu,

b. filię,

c. biuro,

d. fabrykę,

e. warsztat,

f. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Jednakże od ogólnej zasady istnienia zakładu, istnieje szereg wyłączeń. Stosownie do art. 5 ust. 4 umowy polsko-austriackiej, określenie „zakład” nie obejmuje:

a. użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,

b. utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania,

c. utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo,

d. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,

e. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym,

f. utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o jakich mowa w punktach a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Tak więc art. 5 ust. 4 umowy polsko-austriackiej, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco. Dlatego działalność, która nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 umowy polsko-austriackiej wynika, że dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki tj.

§ istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

§ stały charakter takiej placówki,

§ wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Dokonując interpretacji postanowień umowy polsko-austriackiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku oraz poglądami doktryny prawa określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy do zaistnienia stałej placówki gospodarczej (placówka może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń). Placówka może być także usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Nie wymaga się aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Dysponowanie nie należy zatem rozumieć w sensie prawnym, ale czysto faktycznym.

Aby placówka stała się zagranicznym zakładem przedsiębiorstwo musi prowadzić działalność całkowicie lub częściowo za pośrednictwem tej (stałej) placówki. Słowo „przez którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej lokalizacji, będącej do dyspozycji przedsiębiorstwa. Zgodnie z Komentarzem, prowadzenie działalności poprzez placówkę oznacza, że osoby w określony sposób zależne od przedsiębiorstwa, prowadzą działalność gospodarczą w państwie, w którym stała placówka jest położona (pkt 2, Komentarz do art. 5). Działalność przedsiębiorstwa może być prowadzona przez samego przedsiębiorcę lub osoby zatrudnione przez przedsiębiorstwo na podstawie płatnego stosunku pracy. Personel obejmuje pracowników i inne osoby otrzymujące instrukcje z przedsiębiorstwa, tzw. osoby zależne (pkt 10, Komentarz do art. 5). Z powyższego wynika, że kryterium prowadzenia działalności poprzez placówkę będzie spełnione, jeśli zostaną zrealizowane dwie przesłanki:

§ podejmowane przez przedsiębiorcę czynności stanowią działalność gospodarczą,

§ przedsiębiorca dysponuje personelem, który prowadzi tę działalność, przy czym mogą być to bądź osoby zatrudnione przez przedsiębiorcę, bądź pozostające z przedsiębiorcą w stosunku zależności.

Zgodnie z definicją placówka musi być „stała”; musi zatem istnieć więź między placówką a określonym punktem geograficznym.

Ponieważ placówka musi być stała, zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, tzn. nie ma charakteru tymczasowego. Stałość nie oznacza jednakże, że placówka musi funkcjonować długotrwale, choć tak jest zazwyczaj. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki okres, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres (pkt 6, Komentarz do art. 5).

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji w przypadku, gdy stała placówka jest wykorzystywana zarówno dla działalności w ramach wyłączeń, jak i dla innej działalności, uznaje się ją za zakład, który podlega opodatkowaniu z tytułu obu rodzajów działalności. Innymi słowy, zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., że działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Ponadto, działalność przygotowawcza lub pomocnicza zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona za pośrednictwem stałej placówki, aby nie była uznana za zakład, musi być wykonywana wyłącznie dla przedsiębiorstwa macierzystego, a także nie ma charakteru przygotowawczego lub pomocniczego jakakolwiek działalność zagranicznego przedsiębiorstwa prowadzona w drugim państwie za pośrednictwem stałej placówki, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Austrii. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegająca na zapewnianiu rozwiązań informatycznych (IT) przedsiębiorcom działającym w sektorach bankowym i ubezpieczeniowym.

Obecnie Spółka nabywa od polskiej spółki z grupy usługi informatyczne o charakterze help desk, polegające na obsłudze zgłoszeń przychodzących od klientów Spółki i rozwiązywanie napotykanych przez nich problemów technicznych. Spółka planuje utworzenie w Polsce oddziału.

Planuje się, że początkowo w Oddziale zostanie zatrudnionych ok. 50 osób. Stopniowo, Spółka planuje rozbudowywanie zaplecza personalnego do docelowej liczby ok. 80 osób. Na potrzeby Oddziału zostanie wynajęte biuro, a pracownicy zostaną zaopatrzeni w sprzęt niezbędny do wykonywania zleconej im pracy.

Oddział zostanie zaopatrzony w środki finansowe przez Spółkę, a jego działalność będzie w całości finansowana przez Spółkę macierzystą.

Usługi, jakie wykonywać będzie Oddział będą miały podobny charakter do usług nabywanych obecnie od podmiotu zewnętrznego, tzn. będą usługami o charakterze help desk, polegającymi na pośrednim kontakcie z klientami Spółki, nastawionymi na rozwiązywanie technicznych problemów, jakie napotykają użytkownicy produktów oferowanych przez Spółkę.

Usługi świadczone przez Oddział będą stanowiły część usług świadczonych przez Spółkę, jednak nie będą pokrywały się z zakresem usług świadczonych przez Spółkę. Oddział nie będzie brał udziału w działalności sprzedażowej Spółki, nie będzie świadczył usług IT w zakresie usług świadczonych przez Spółkę.

Usługi świadczone przez Oddział nie będą miały charakteru samoistnego, będą wyłącznie uzupełnieniem usług świadczonych przez Spółkę. Oddział nie będzie uprawniony do podejmowania żadnych decyzji zarządczych w imieniu Spółki, a jego pracownicy nie będą uprawnieni do poszukiwania klientów, przedstawiania ofert, przyjmowania i modyfikowania zamówień, negocjowania i zawierania umów w imieniu Spółki, czy też wystawiania faktur sprzedażowych. Wnioskodawca wskazuje, że pracownicy Oddziału będą co prawda mieli kontakt z klientami Spółki, niemniej kontakty te będą miały charakter bierny, tzn. nie będą nawiązywane przez pracowników Oddziału, a przez klientów i będą ograniczały się wyłącznie do kwestii technicznych związanych z rozwiązywaniem problemów związanych z funkcjonowaniem i obsługą usług IT świadczonych przez Spółkę.

Z powyższego opisu zdarzenia przyszłego wynika więc, że przedmiot działalności Spółki austriackiej na terytorium Polski w związku z działaniami podejmowanymi przez Oddział będzie pokrywał się w części z przedmiotem jej działalności.

Jak wynika z opisu sprawy, obecnie, w celu wsparcia swojej działalności, Spółka nabywa od polskiej spółki z grupy usługi informatyczne o charakterze help desk, polegające na obsłudze zgłoszeń przychodzących od klientów Spółki i rozwiązywaniu napotykanych przez nich problemów technicznych.

Usługi, jakie wykonywać będzie Oddział, będą również usługami o charakterze help desk, polegającymi na pośrednim kontakcie z klientami Spółki, nastawionymi na rozwiązywanie technicznych problemów, jakie napotykają użytkownicy produktów oferowanych przez Spółkę.

Siedziba Oddziału będzie znajdować się w Polsce, początkowo w Oddziale zostanie zatrudnionych ok. 50 osób, docelowo ma być zatrudnionych ok. 80 osób. Na potrzeby Oddziału zostanie wynajęte biuro, a pracownicy zostaną zaopatrzeni w sprzęt niezbędny do wykonywania zleconej im pracy.

Zatem, w analizowanej sprawie nie można mówić o przygotowawczym lub pomocniczym charakterze działalności Oddziału w Polsce w odniesieniu do działalności jednostki macierzystej, gdyż w istocie działalność Oddziału w części jest tożsama z działalnością jednostki macierzystej.

Często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która nie ma takiego charakteru. Z pewnością stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym (pkt 24 Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji, zob. również wyrok NSA z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1864/10).

Odnosząc powyższe do postanowień umownych zawartych w art. 5 umowy polsko-austriackiej należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki niezbędne do uznania go za zakład w rozumieniu tej umowy bowiem:

1. istnieje miejsce gdzie działalność jest prowadzona (placówka),

2. ma ona charakter stały,

3. działalność wykonywana w oddziale nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru (o czym pisano wcześniej).

Jak słusznie wskazała Spółka prezentując własne stanowisko w oparciu o Modelową Konwencję OECD i Komentarz do niej, warunkami koniecznymi do powstania zakładu są:

1. istnienie stałej placówki,

2. ekonomiczne prawo do dysponowania/rozporządzania tą placówką, oraz

3. wykonywanie z użyciem ww. placówki działalności przedsiębiorstwa, tj. istotnych liczbowo i wartościowo czynności bezpośrednio na rzecz osób trzecich albo

4. niezależnie od spełnienia powyższych warunków - istnienie osoby, która działa w imieniu przedsiębiorstwa, tzn. występuje w roli przedstawiciela, a także posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w danym państwie. Z taką sytuacją mamy do czynienia, w szczególności jeżeli oświadczenie woli tej osoby wywołuje dla reprezentowanego przedsiębiorstwa stan związania.

Podkreślenia wymaga, że kumulatywne spełnienie pierwszych trzech warunków wyżej wskazanych albo warunku wymienionego jako czwarty będzie skutkować powstaniem zakładu w rozumieniu UPO.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze ziszczeniem się warunków wymienionych w punktach 1-3. Spółka będzie bowiem miała w Polsce stałą placówkę (oddział); będzie miała ekonomiczne prawo do dysponowania tą placówką (zostanie wynajęte biuro), przez placówkę będzie prowadzona częściowo działalność Wnioskodawcy. Ziszczenie się tych warunków statuuje na terytorium Polski zakład w rozumieniu UPO.

Trzeba również podkreślić, że także w rozumieniu ustawy o CIT, a konkretnie powołanego wcześniej art. 4a pkt 11 placówka Wnioskodawcy wypełnia warunki uznania jej za zakład zagraniczny. W przepisie tym ustawodawca wskazał na oddział jako zakład zagraniczny.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy i przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że działalność Spółki z siedzibą w Austrii, która będzie prowadziła działalność poprzez Oddział w Polsce w zakresie opisanym we wniosku, będzie stanowiła zakład Spółki austriackiej w Polsce na podstawie art. 5 umowy polsko-austriackiej.

W konsekwencji Wnioskodawca będzie osiągał dochody na terytorium Polski, tym samym będzie ciążył na Nim obowiązek podatkowy na podstawie art. 3 ust. 3 pkt 1 w zw. z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.