0111-KDIB1-1.4010.367.2021.3.AW

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 29 lipca 2021 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy e-PUAP), uzupełnionym 15 września 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym wynagrodzenie poniesione przez Zainteresowanego wynikające z Transakcji stanowi wydatek Nabywcy zaliczany do jego kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. w zakresie Wynagrodzenia za nabywane środki trwałe poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w pozostałym zakresie jednorazowo w dacie poniesienia ww. kosztu na podstawie art. 15 ust. 4d, 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym wynagrodzenie poniesione przez X wynikające z Transakcji stanowi wydatek Nabywcy zaliczany do jego kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. w zakresie Wynagrodzenia za nabywane środki trwałe poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w pozostałym zakresie jednorazowo w dacie poniesienia ww. kosztu na podstawie art. 15 ust. 4d, 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 10 września 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.367.2021.2.AW wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 15 września 2021 r.

We wniosku złożonym przez:

- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

(…) Sp. z o.o. (dalej również: „Wnioskodawca”, „Spółka” lub „Zbywający”);

- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

(…) Sp. z o.o. (dalej również: „R.B. Sp. z o.o.”, „Zainteresowany” lub „Nabywca”).

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym dla celów VAT (podatek od towarów i usług) w Polsce. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jest (…) (dalej jako: „Centrala”). Spółka jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej X zajmującej się sprzedażą i produkcją sprzętu AGD (dalej jako: „Grupa X”) - wchodzącej w skład grupy kapitałowej R.B. Podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja, handel i serwis sprzętu gospodarstwa domowego, jak również Spółka prowadzi działalność w zakresie badań i rozwoju sprzętu AGD. Ponadto, Wnioskodawca świadczy usługi globalne na rzecz spółek Grupy, m.in. w obszarze IT, zakupów, księgowości, kadrowych, badań i rozwoju.

R.B. Sp. z o.o. jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce. Zainteresowany jest podmiotem zależnym R. (…) (dalej jako: „Centrala R.”) oraz jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej R.B., w skład której wchodzą m.in. podmioty R.B. oraz podmioty B. (dalej jako: „Grupa”). Zainteresowany prowadzi na terytorium Polski działalność przede wszystkim o charakterze handlowym i produkcyjnym, jak również w obszarze badań i rozwoju. W ramach struktur Zainteresowanego działa m.in. (…) (liczące ok. 350 pracowników), które świadczy usługi IT na rzecz Grupy.

W strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy funkcjonuje Departament IT/Digital (PL/BA-DS), składający się obecnie z ok. 350 pracowników, w ramach którego funkcjonują osobne zespoły odpowiedzialne za obsługę IT w wyznaczonych obszarach. Jednym z takich zespołów jest m.in. zespół (…) (dalej jako: „Zespół IT”), odpowiadający za świadczenie usług IT przez Spółkę na rzecz Grupy z zakresu szeroko rozumianej infrastruktury i operacji (dalej jako: „Usługi IO”).

W skład Zespołu IT wchodzi ponad sto osób (w zależności od aktualnego statusu procesów rekrutacyjnych), wyspecjalizowanych w obszarze technologii informatycznych. Struktura Zespołu IT zorganizowana jest w ten sposób, że konkretni pracownicy Spółki przypisani są do tego Zespołu IT wg schematu organizacyjnego dla Departamentu IT/Digital, jaki funkcjonuje w Spółce. Ponadto funkcjonuje określona struktura hierarchiczna w ramach Zespołu IT, a za całokształt funkcjonowania Zespołu IT odpowiada wyznaczona osoba formalnie odpowiadająca przed Szefem Departamentu IT/Digital Spółki.

Zespół IT składa się z 5 podzespołów odpowiedzialnych za różne linie usługowe:

· Service Desk, odpowiedzialny z świadczenie usług wsparcia IT na rzecz podmiotów z Grupy X,

· Zespół ds. usług zarządzania i kontroli dostępu, usługi świadczone na rzecz podmiotów z Grupy X,

· Zespół ds. usług technologicznych, usługi świadczone na rzecz podmiotów z Grupy X,

· Zespół ds. usług Workplace, usługi świadczone na rzecz podmiotów z Grupy X,

· Zespół `(...)`, świadczący usługi na rzecz podmiotów z Grupy X.

Zespół IT korzysta z biura w (…), wynajmowanego przez Spółkę i zajmuje większość jego powierzchni. Poza pracownikami przypisanymi do Zespołu IT, z biura w (…) korzystają w niewielkim stopniu także inni pracownicy ogólnego Departamentu IT Spółki. Ruchome wyposażenie biura, z którego korzystają pracownicy (np. meble takie jak biurka, fotele, szafy, sprzęt kuchenny, etc.) jest własnością Spółki.

W ramach wykonywania swoich działań Zespół IT wykorzystuje przede wszystkim następujące składniki majątkowe:

· komputery, laptopy i związane z nimi urządzenia elektroniczne jak np. monitory, drukarki, serwery itp.;

· infrastrukturę telekomunikacyjną (tj. telefony stacjonarne, system wideokonferencji, smartfony, sieci WLAN/LAN/WAN),

· telefony i samochody służbowe,

· meble ruchome i wyposażenie biura w (…).

W celu świadczenia Usług IO, Spółka wykorzystuje licencje (w tym sublicencje) i aplikacje, które są niezbędne dla wykonywanych usług (np. licencje SAP). Dotyczy to zarówno specjalistycznego oprogramowania, specyficznego dla zadań wykonywanych przez Zespół IT, jak i typowego oprogramowania biurowego, niezbędnego do korzystania z komputerów i laptopów (np. program poczty, edytory tekstu, itp.).

Usługi IO świadczone są przez Spółkę na rzecz Grupy na podstawie umowy ramowej zawartej przez Spółkę z Centralą, która obowiązuje od dnia 1 stycznia 2018 r. wraz z aneksami (dalej jako: „Umowa IT”). Faktury dokumentujące świadczenie ww. usług wystawiane są przez Spółkę na rzecz Centrali. Wynagrodzenie należne Spółce kalkulowane jest wg metody „koszt plus marża”. W tym celu, Spółka dokładnie identyfikuje w księgach tzw. centra kosztowe (MPK), do których przypisywane są wydatki związane z działalnością Zespołu IT (w szczególności koszty pracownicze). Koszty biura i amortyzacji sprzętu wykorzystywanego przez pracowników Zespołu IT (np. biurka, krzesła, komputery, monitory, itp.) przypisywane są do MPK Zespołu IT kluczem alokacji. Samo wyposażenie i sprzęt, wykorzystywane przez pracowników Zespołu IT, przypisane są do ogólnego MPK biurowego (tj. nie są w księgach Wnioskodawcy przypisane do Zespołu IT).

Na tej podstawie Spółka jest w stanie zidentyfikować przypisany do Zespołu IT koszt amortyzacji składników majątkowych w postaci aktywów trwałych (np. urządzenia, sprzęt, meble). Jednocześnie, do tej pory nigdy nie było praktyką Spółki, aby identyfikować i przypisywać do działalności Zespołu IT inne pozycje takie jak: aktywa obrotowe (w tym należności, środki pieniężne, itp.) czy jakiekolwiek zobowiązania - pozycje te traktowane są w bilansie Spółki jako aktywa czy zobowiązania Spółki (jako całości). Nie było też nigdy praktyką Spółki, aby prowadzić odrębne ewidencje księgowe dla Zespołu IT, nawet dla celów zarządczych - w szczególności, Spółka nie sporządza odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat dla działalności Zespołu IT.

Od kilku lat model operacyjny funkcjonujący w Grupie zakłada harmonizację usług IT w obszarze infrastruktury i operacji IT w ramach Grupy X i dostosowanie standardów tych usług używanych w ramach Grupy X do standardów Grupy X. W konsekwencji tego, zarządzanie tymi standardami oraz cele funkcyjne są koordynowane przez wyznaczone jednostki organizacyjne Centrali R. Od 2018 r. również zespół IT pod względem funkcyjnym podlega koordynacji Centrali R. Osoba odpowiadająca za zarządzanie Zespołem IT w Spółce odpowiada także funkcjonalnie w ramach wskazanej wyżej koordynacji Centrali R. na podstawie tzw. raportowania funkcjonalnego.

W konsekwencji wspomnianego procesu koncentracji obsługi IT, planowane jest przeniesienie za wynagrodzeniem zadań w postaci świadczenia Usług IO (realizowanych przez Zespół IT) do struktur Zainteresowanego poprzez przeniesienie odpowiednich zasobów, będących dotychczas w strukturze Wnioskodawcy do Nabywcy - spółki pośrednio powiązanej z Wnioskodawcą (dalej jako: „Transakcja”). W szczególności, przeniesieniu na podstawie stosownego porozumienia zawartego między Zbywcą i Nabywcą będą podlegały:

i. pracownicy przypisani do Zespołu IT - na podstawie porozumienia dojdzie w efekcie do przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy (Dz.U. z 2020 r., poz. 1320 ze zm., dalej: „Kodeks pracy”),

oraz

1. wybrane aktywa wykorzystywane przez Zespół IT w postaci: wybranych pojedynczych urządzeń elektronicznych oraz mebli i wyposażenia biura.

Transakcja nie obejmie natomiast w szczególności:

· licencji (w tym sublicencji) i aplikacji komputerowych - ponieważ Zbywca nie jest właścicielem tych praw (w przeważającej mierze są one natomiast przedmiotem umowy zawartej przez Spółkę z Centralą), nie zostaną one przeniesione na Nabywcę w ramach planowanej Transakcji - w tym nie dojdzie do ich zbycia, udzielenia przez Zbywcę sub-licencji czy też przeniesienia praw wynikających z umów zawartych w tym zakresie przez Zbywcę. Po Transakcji Nabywca zapewni pracownikom Zespołu IT dostęp do niezbędnych programów i aplikacji na podstawie własnych umów licencyjnych i podobnych, w ramach procedur obowiązujących u Nabywcy;

· wybranych aktywów trwałych takich jak: laptopy, komputery, smartfony, samochody służbowe, itp. - po Transakcji Nabywca zapewni pracownikom Zespołu IT potrzebne urządzenia z tej kategorii z własnych zasobów i zgodnie z procedurami obowiązującymi w ramach Zainteresowanego;

· należności i środków pieniężnych zgromadzonych na koncie Zbywcy, w związku z dotychczasowym świadczeniem Usług IO, gdyż nie są one wyodrębnione w księgach czy na koncie Spółki, nie jest także intencją stron Transakcji przenoszenie tych aktywów.

Ponadto, intencją stron Transakcji nie jest przenoszenie zobowiązań Zbywcy związanych z dotychczasową działalnością Zespołu IT. Przede wszystkim zobowiązania takie nie są wyodrębnione w księgach czy innych ewidencjach Spółki jako dedykowane do Zespołu IT.

W szczególności, w zakresie zobowiązań pracowniczych istniejących na dzień Transakcji (w tym zobowiązania za wypłatę wynagrodzenia za ostatni miesiąc przed Transakcją i uregulowania zobowiązań publicznoprawnych z tego tytułu), ureguluje je w pełni Spółka jako podmiot do tego zobowiązany. Jedynie, na mocy art. 231 Kodeksu Pracy, Zainteresowany jako nowy pracodawca stanie się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy, ze wszystkimi obowiązkami z tego wynikającymi (m.in. honorowanie dotychczasowych zasad zatrudnienia wg zasad wynikających z Kodeksu Pracy, wykazania w księgach stosownych rezerw urlopowych i emerytalnych itd.).

Intencją stron Transakcji jest także, aby po Transakcji pracownicy Zespołu IT nadal korzystali z obecnie zajmowanego biura w (…). Dlatego, jedynie w tej sytuacji, w zależności od postawy i decyzji wynajmującego, rozważana jest cesja umowy najmu na rzecz Zainteresowanego, obejmująca standardowo przeniesienie praw i obowiązków wynikających z tej umowy (intencją nie jest jednak przenoszenie żadnych wierzytelności lub zobowiązań żadnej ze stron). Alternatywnie, Spółka rozważa podnajem powierzchni biurowej na rzecz Zainteresowanego w zakresie, w jakim biuro będzie wykorzystywane przez pracowników Zespołu IT.

Ponadto, w ramach planowanej Transakcji, nie będą przenoszone na Nabywcę prawa i obowiązki wynikające z Umowy IT ani jej części (tj. umowy, na podstawie której Spółka do dnia Transakcji świadczy Usługi IO na rzecz Grupy). Nabywca ma bowiem własną umowę ramową w tym zakresie, zawartą z Centralą R., na podstawie której, po dniu Transakcji, będzie świadczył usługi IO na rzecz Grupy lub - w zależności od potrzeb - zawrze taką umowę lub stosowny aneks.

Wytypowanie składników majątkowych, które mają być przedmiotem Transakcji, zostało dokonane przez Spółkę przy współpracy z Zainteresowanym na podstawie zidentyfikowanych potrzeb i ograniczeń biznesowych oraz praktyki rozliczeń funkcjonujących w Grupie.

W związku z Transakcją, obejmującą przeniesienie pracowników Zespołu IT oraz wybranych aktywów, Spółce będzie należne wynagrodzenie. Jego wysokość zostanie określona na podstawie wyceny przygotowanej przez profesjonalny podmiot zajmujący się zawodowo sporządzaniem wycen. Wycena ta będzie uwzględniać zarówno wartość rynkową przenoszonych aktywów, jak i zespołu pracowników, wg zasad sporządzania wycen w analogicznych przypadkach („Wynagrodzenie”).

Wynagrodzenie zostanie udokumentowane fakturą VAT, którą wystawi Spółka na rzecz Nabywcy. Faktura będzie w szczególności dokumentować: odpłatną dostawę towarów (w zakresie w jakim Wynagrodzenie będzie przypisane zbywanym aktywom) oraz odpłatne świadczenie usługi (w zakresie, w jakim Wynagrodzenie będzie przypisane świadczeniu związanemu z przeniesieniem funkcji wykonywanej przez przenoszony zespół pracowników wg stosownej wyceny).

Po dniu Transakcji Nabywca podejmie świadczenie Usług IO na rzecz podmiotów z Grupy za wynagrodzeniem w oparciu o: przejęty Zespół IT i nabyte od Spółki aktywa, a także w oparciu o składniki majątkowe zapewnione z własnych zasobów (w szczególności laptopy i komputery, licencje i dostępy do programów komputerowych), a także na podstawie umowy o świadczenie usług zawartej przez Zainteresowanego z Centralą R. (który to podmiot następnie dokonuje odpowiednich rozliczeń z innymi podmiotami w Grupie). Zespół IT stanie się elementem Centrum Kompetencyjnego IT funkcjonującego w strukturach Zainteresowanego.

Jednocześnie, po dniu Transakcji Spółka zaprzestanie świadczenia Usług IO na rzecz Grupy.

Przeniesienie Zespołu IT (za Wynagrodzeniem) jest uwarunkowane dążeniem do uproszczenia procesów i rozliczeń wykonywanych w ramach Grupy, spodziewanymi w związku z tym korzyściami natury ekonomicznej oraz biznesowej (synergii).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko, że planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym wynagrodzenie poniesione przez Zainteresowanego wynikające z Transakcji stanowi wydatek Nabywcy zaliczany do jego kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. w zakresie Wynagrodzenia za nabywane środki trwałe poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w pozostałym zakresie jednorazowo w dacie poniesienia ww. kosztu na podstawie art. 15 ust. 4d, 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(pytanie ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z 15 września 2021 r.)

Zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)”), zatem wynagrodzenie poniesione przez Zainteresowanego w związku z dokonaniem planowanej Transakcji będzie stanowić koszt Nabywcy zaliczany do jego kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Moment potrącenia przedmiotowego kosztu należy ustalić na zasadach ogólnych, tj. w zakresie wynagrodzenia za nabywane środki trwałe w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tych środków trwałych ustalonych zgodnie z regulacjami art. 16a-16m ustawy o CIT, a w pozostałym zakresie jednorazowo w dacie poniesienia ww. kosztu na podstawie art. 15 ust. 4d,e ustawy o CIT.

(stanowisko w tej części ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 15 września 2021 r.)

Zdaniem Zainteresowanych, przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo.

Przepisy ustaw podatkowych nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów podatkowych. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż pojęcie przedsiębiorstwa na gruncie podatkowym powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740; dalej jako: „KC”). W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

· oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

· własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

· prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

· wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

· koncesje, licencje i zezwolenia,

· patenty i inne prawa własności przemysłowej,

· majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

· tajemnice przedsiębiorstwa,

· księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Zainteresowanych, nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy, co wynika z faktu, iż przedmiot Transakcji, w ocenie Zainteresowanych, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy (np. nazwa przedsiębiorstwa, jak również księgi rachunkowe i inne dokumenty). (…)

Jako przykład można przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (Znak: IPPP1/443-1235/12-2/Igo), zgodnie z którą: „(`(...)`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane, jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych” lub interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 listopada 2011 r. (Znak: ILPP1/443-1108/11-5/AW), zgodnie z którą: „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

Z powyższych względów, zdaniem Zainteresowanych nie ma podstaw, aby Transakcję zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Z kolei, dla celów podatkowych, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa („ZCP”) posiada swoją definicje legalną. W myśl tych definicji, ZCP oznacza „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”

Mając na uwadze powyższe regulacje, ZCP wystąpi wyłącznie wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2. istnieje wyodrębnienie organizacyjne zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie,

3. istnieje wyodrębnienie finansowe zespołu tych składników w istniejącym przedsiębiorstwie,

4. zespół tych składników przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych,

5. wykazanie, że zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Podkreślenia wymaga, że dla zdefiniowania danego zbioru składników materialnych i niematerialnych za ZCP niewystarczające jest, aby składniki te stanowiły zebraną masę majątkową, ale masa ta musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Jednocześnie, aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół umożliwiający kontynuację dotychczasowych zadań oraz samodzielne funkcjonowanie na rynku.

Sam fakt, iż w ramach Transakcji, Nabywca nie będzie przejmował żadnych zobowiązań (w szczególności handlowych), potwierdza, że Transakcja nie może stanowić ZCP w rozumieniu Ustawy o CIT.

Poniżej Zainteresowani przedstawiają inne argumenty, przemawiające za słusznością tego stanowiska.

1. Zespół IT jako zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie oraz w interpretacjach podatkowych, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych/przypadkowych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie możliwe prowadzenie działalności gospodarczej. ZCP musi bowiem stanowić zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Podejście takie zostało przedstawione przykładowo w:

· interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 grudnia 2018 r., Znak: 0115-KDIT1-2.4012.825.2018.2.AD, w której organ wskazał, m.in., że:

„(`(...)`) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”;

· interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 grudnia 2018 r., Znak: 0113-KDIPT1-3.4012.746.2018.2.MK, w której organ wskazał, m.in., że:

(`(...)`) zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego”.

Biorąc pod uwagę istotę świadczenia usług informatycznych, w opinii Wnioskodawcy, najbardziej istotnym „aktywem” jest w tym przypadku kapitał ludzki, jak również sprzęt IT (komputery) wraz z niezbędnymi licencjami umożliwiającymi świadczenie usług. W ramach struktur Spółki funkcjonuje taki zorganizowany zespół pracowników dedykowanych do wykonywania przypisanych zadań biznesowych (w postaci świadczenia Usług IO), tj. Zespół IT. Zespół ten jest wyodrębniony w ramach większego Departamentu IT/Digital na podstawie schematu organizacyjnego, jaki funkcjonuje w Spółce. Planowane jest, aby cały Zespół IT na moment Transakcji był przedmiotem przeniesienia w ramach tzw. przeniesienia zakładu pracy na podstawie art. 231 Kodeksu Pracy.

Wnioskodawca dokonuje także wewnętrznej identyfikacji składników materialnych wykorzystywanych w działalności Zespołu IT. Są to aktywa trwałe będące własnością Spółki lub leasingowane/wynajmowane przez Spółkę (np. komputery, urządzenia, biurka, monitory, krzesła, itp.). Ponadto, na podstawie umowy z Centralą, Wnioskodawca nabywa prawo do korzystania z różnego typu licencji i aplikacji. Identyfikacja składników związanych z działalnością Zespołu IT jest dokonywana poprzez odpowiednie centra kosztowe w systemie księgowym Spółki z uwagi na fakt, że Spółka potrzebuje ustalić bazę kosztową do wyliczenia należnego jej wynagrodzenia za świadczenie Usług IO. Podobnie, w tym celu Spółka jest w stanie zidentyfikować zobowiązania pracownicze (zobowiązania z tytułu umów o pracę, jak i związane z nimi zobowiązania publicznoprawne) związane z zatrudnieniem pracowników przypisanych do Zespołu IT.

Poza ww. przypadkami, nie jest praktyką Spółki, aby osobno wyodrębniać i identyfikować składniki majątkowe związane z działalnością Zespołu IT. W szczególności, poza ww. zidentyfikowanymi aktywami, Spółka nie identyfikuje w księgach i nie przypisuje do Zespołu IT należności oraz zobowiązań, a także środków pieniężnych związanych z działalnością Zespołu IT. Wszystkie te pozycje są traktowane jako wspólne dla całej Spółki, nie zostały formalnie wydzielone i przypisane do zespołu IT. Wynagrodzenie za świadczenie Usług IO oraz płatności za zobowiązania (w głównej mierze zobowiązania pracownicze) dokonywane są za pośrednictwem ogólnego rachunku bankowego Spółki.

Ponadto, zespół składników majątkowych wykorzystywanych przez Zespół IT nigdy nie został zidentyfikowany formalnie poprzez wyodrębnienie na poziomie ewidencji składników majątkowych (np. wyposażenie biura jest przypisane do MPK ogólno-biurowego, a jedynie koszty amortyzacji, są ewidencjonowane na MPK Zespołu IT) ani poprzez sporządzenie bilansu czy rachunku zysków i strat na potrzeby funkcjonowania Zespołu IT, nawet dla celów zarządczych czy informacyjnych.

Należy zwrócić także uwagę, że w ramach planowanej Transakcji:

i. nie zostaną przeniesione wszystkie składniki majątkowe identyfikowane do tej pory przez Spółkę jako związane z działalnością Zespołu IT, a jedynie niektóre, selektywnie wybrane (ze względów praktycznych i biznesowych) składniki majątkowe, które są organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez Zespół IT, tj.:

· zasoby ludzkie,

· wybrane aktywa trwałe: wybrane pojedyncze urządzenia, a także meble i wyposażenie biura.

Oznacza to, że spośród wykorzystywanych przez Zespół IT do tej pory aktywów Spółki nie zostaną przeniesione: laptopy i komputery, telefony, samochody służbowe i pojedyncze urządzenia, itp.

ii. nie zostanie przeniesiona umowa z Centralą dotycząca wykorzystywanych przez Spółkę licencji i aplikacji, na podstawie których Zespół IT wykonuje swoje zadania, w tym świadczy Usługi IO - odpowiednie licencje i dostępy zostaną zapewnione przez Zainteresowanego,

iii. nie zostaną przeniesione składniki majątkowe takie jak: należności (w tym należności Spółki za Usługi IO świadczone i zafakturowane przez Spółkę do dnia Transakcji), zobowiązania, środki pieniężne, gdyż nie są one w ogóle przypisywane przez Spółkę do Zespołu IT oraz nie jest intencją stron Transakcji, aby przenosić je na rzecz Nabywcy.

Natomiast w przypadku biura w (…), które jest zajmowane w znacznej części przez pracowników przypisanych do Zespołu IT, jest planowane, że po Transakcji Zespół IT nie będzie się przenosił i nadal będzie korzystał z tego biura. W zależności od uzgodnień z wynajmującym, możliwa jest sytuacja, w której prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu powierzchni biurowej zawartej przez Spółkę zostaną przeniesione w ramach cesji na Zainteresowanego albo też do cesji nie dojdzie i Spółka podnajmie odpowiednią powierzchnię biurową na rzecz Zainteresowanego.

W opinii Wnioskodawców, kwestia ta nie powinna mieć wpływu na klasyfikację planowanej Transakcji dla celów podatkowych.

W przypadku umowy przychodowej regulującej zasady uzyskiwania przychodów przez Spółkę z tytułu świadczenia Usług IO (Umowy IT wraz z Aneksami), prawa i obowiązki (w tym należności Spółki) wynikające z tego tytułu nie będą przedmiotem przeniesienia na rzecz Zainteresowanego. Nabywca posiada bowiem własne umowy na świadczenie usług IT na rzecz Grupy, w ramach których będzie rozliczał się po dniu Transakcji za świadczenie Usług IO wykonywanych przez Zespół IT. Zasady naliczania wynagrodzenia za usługi IO pozostaną analogiczne jak dotychczas w Spółce z odpowiednim dostosowaniem do realiów Nabywcy.

Biorąc powyższe pod uwagę, na moment dokonania Transakcji, Zespół IT nie będzie mógł kontynuować działania w zakresie Usług IO na rzecz Grupy w oparciu o przenoszone składniki majątku, ze względu na brak kluczowych narzędzi pracy - w szczególności komputerów i odpowiednich licencji. Rozpoczęcie pracy będzie możliwe dopiero po udostępnieniu przez Zainteresowanego własnych zasobów.

Decyzja o przeniesieniu wytypowanych składników oraz nieprzenoszeniu innych składników majątkowych wynika z racjonalnie podjętych decyzji biznesowych, które mają na celu ujednolicenie i dostosowanie zasad działania Zespołu IT do struktur Nabywcy i Grupy po dniu Transakcji (w tym w zakresie uproszczenia pewnych procesów i rozliczeń w ramach Grupy).

Podsumowując powyższe należy stwierdzić, że ze względu na wyłączenie z przedmiotu Transakcji kluczowych składników majątku Zbywcy, w oparciu o przenoszone zasoby nie będzie możliwe kontunuowanie działalności gospodarczej (bez zasobów udostępnionych przez Zainteresowanego). Zatem definicje legalne zawarte w art. 4a ust. 4 ustawy o CIT, należy uznać za niespełnione.

2. Wyodrębnienie organizacyjne.

Przepisy ustaw podatkowych nie określają, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników materialnych i niematerialnych. Zgodnie natomiast z praktyką organów podatkowych, przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego zachodzi w sytuacji, gdy ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej funkcjonującego przedsiębiorstwa, najczęściej jako dział, wydział, oddział, itd., oraz o wyodrębnieniu takim powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Stanowisko takie zostało zaprezentowane przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 grudnia 2018 r., Znak: 0113-KDIPT1-3.4012.746.2018.2.MK oraz z dnia 27 grudnia 2018 r., Znak: 0115-KDIT1-2.4012.825.2018.2.AD, z dnia 30 stycznia 2020 r., Znak: 0114-KDIP1-1.4012.661.2019.2.JO; z dnia 6 lutego 2020 r., Znak: 0113-KDIPT1-1.4012.814.2019.1.MH, z dnia 18 sierpnia 2020 r., Znak: 0114-KDIP4-2.4012.214.2020.3.AA.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza także, że składniki majątkowe tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę odpowiedniego zorganizowania (czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym jest np. funkcjonalność składników majątkowych przypisanych do realizacji danej działalności), a także odpowiednie miejsce w strukturze firmy.

W analizowanym przypadku Zespół IT posiada przypisanych pracowników, wyspecjalizowanych do realizacji przypisanego im zadania. Są oni zorganizowani w ramach wewnętrznej hierarchicznej struktury organizacyjnej, ustalone są tzw. „linie raportowania” i stosunki zależności pracowników oraz ich zadania w ramach każdego z podzespołów funkcjonujących w ramach Zespołu IT. Ponadto, działalność Zespołu IT oraz poszczególnych podzespołów jest nadzorowana przez wyznaczone osoby pełniące funkcje na stanowiskach menedżerskich, a za zarzadzanie całością Zespołu IT odpowiada wyznaczona jedna osoba.

W ramach swojej działalności, Zespół IT korzysta ze składników majątkowych, których koszty są przez Spółkę identyfikowane i przyporządkowane do tego zespołu na podstawie wewnętrznych zestawień i centrów kosztowych (jak opisano powyżej).

Spółka w tym kontekście pragnie zauważyć, że Zespół IT stanowi w ramach jej przedsiębiorstwa w praktyce odrębny zespół, funkcjonujący w jej strukturach zgodnie z zasadami korporacyjnymi i standardami stosowanymi przez Spółkę. Wyodrębnienie to znajduje odzwierciedlenie w funkcjonujących schematach organizacyjnych Spółki, chociaż nigdy nie było potwierdzane osobną uchwałą zarządu, czy też Spółka nie rejestrowała nigdy osobnego pracodawcy dla celów rozliczeń PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). W opinii Wnioskodawcy wymóg takiego formalnego wyodrębniania zespołu składników nie wynika jednak z treści definicji ustawowych ZCP.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, należałoby uznać za spełniony ustawowy wymóg organizacyjnego wyodrębnienia Zespołu IT.

3. Wyodrębnienie finansowe.

W ustawach podatkowych nie zawarto regulacji odnoszących się do rozumienia aspektu wyodrębnienia finansowego. W praktyce wyodrębnienie finansowe jest rozumiane jako możliwość przyporządkowania, poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową zdarzeń gospodarczych, zarówno aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), jak i przychodów i kosztów do danego obszaru działalności i zespołu majątku stanowiącego ZCP. Stanowisko takie zostało zaprezentowane w literaturze prawa podatkowego: „w zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 2, Warszawa 2016).

Tym samym, wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość oddzielenia finansów ZCP od pozostałej części prowadzonego przedsiębiorstwa. ZCP powinna być zatem w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. W związku z powyższym istotną przesłanką wyodrębnienia finansowego jest także, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego zespołu składników majątkowych w taki sposób, aby możliwe było przejęcie funkcji gospodarczych.

W tym kontekście należy zauważyć, że Wnioskodawca wyodrębnia w swoich księgach koszty dotyczące działalności Zespołu IT w oparciu o ustanowione miejsca powstawania kosztów (MPK), głównie w zakresie kosztów pracowniczych i związanych z nimi zobowiązań publicznoprawnych, kosztów najmu oraz funkcjonowania biura, kosztów sprzętu i odpowiednich licencji i aplikacji, kosztów telefonów i samochodów służbowych. Od strony przychodowej ustalenie przychodów generowanych przez Zespół IT byłoby możliwe do wykonania na podstawie faktur dokumentujących świadczenie Usług IO.

Jednakże formalnie w ramach systemu księgowego Spółka nie prowadzi odrębnej ewidencji księgowej dla Zespołu IT, nie identyfikuje i nie przypisuje do Zespołu IT pozycji należności i zobowiązań ani środków pieniężnych. Spółka nie sporządza odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat dla działalności Zespołu IT. Co więcej, sporządzenie zwłaszcza bilansu w celu przyporządkowania aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) do Zespołu IT, byłoby działaniem sztucznym oraz trudno wykonalnym technicznie z uwagi na zasady wewnętrzne dotyczące prowadzenia ewidencji księgowej w Spółce (m.in. konieczność wprowadzenia odpowiednich identyfikacji w systemie księgowym, brak praktyki prowadzenia podobnych rozliczeń ręcznie przy użyciu prostych programów poza systemem księgowym, itp.).

W zakresie świadczenia Usług IT nie zostały założone także osobne rachunki bankowe ani nie opracowuje się osobnego rachunku przepływów pieniężnych na potrzeby funkcjonowania Zespołu IT. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Nabywca nie przejmie rachunków bankowych, należności ani środków finansowych Zbywającego z tytułu świadczenia Usług IO.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy wymóg wyodrębnienia finansowego Zespołu IT będącego przedmiotem Transakcji należy uznać za niespełniony w świetle praktyki wykształconej na gruncie interpretacji art. 4a ust. 4 Ustawy o CIT.

4. Wyodrębnienie funkcjonalne.

W przepisach ustaw podatkowych nie zawarto informacji, jak należy rozumieć przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie zespołu składników majątkowych (a także zobowiązań), mającego tworzyć ZCP, do realizacji określonych zadań / funkcji gospodarczych.

W ocenie Wnioskodawcy, jak to już opisano powyżej, o wyodrębnieniu funkcjonalnym Zespołu IT świadczy przede wszystkim szczegółowe zidentyfikowanie i przypisanie do niego odrębnych zadań gospodarczych w ramach przedsiębiorstwa Zbywającego (tj. świadczenie Usług IO), a także przypisanie do Zespołu IT odpowiednich zasobów (w tym zasobów ludzkich i potrzebnych składników majątku). Należy podkreślić, że wyodrębnienie organizacyjne i funkcjonalne w Spółce umożliwiają wykonanie przypisanych zadań w postaci świadczenia Usług IO przez Zespół IT.

Ponadto, po przeprowadzeniu opisywanej Transakcji w strukturze Zbywającego nie pozostanie żaden zespół świadczący Usługi IO, natomiast Zespół IT będzie kontynuował świadczenie Usług IO z poziomu przedsiębiorstwa Nabywcy.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, funkcjonujący w przedsiębiorstwie Zbywającego Zespół IT będzie na moment Transakcji spełniać przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego.

5. Zdolność do prowadzenia (kontynuowania) działalności gospodarczej jak niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze.

Wreszcie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy, realizujący zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. W związku z powyższym, istotne jest, aby ZCP obejmowało elementy niezbędne do dalszego, samodzielnego wykonywania działań gospodarczych, które realizowane są w obecnej strukturze przez przedsiębiorstwo. Stanowisko takie zostało zaprezentowane przykładowo w:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 grudnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP1-3.4012.618.2018.2.JG
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 kwietnia 2018 r., Znak: 0112-KDIL1-1.4012.72.2018.2.RW,
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 listopada 2018 r., Znak: 0114-KDIP1-3.4012.634.2018.1.JF.

W przypadku analizowanego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że z jednej strony Zespół IT posiada wysoki stopień wyodrębnienia i zorganizowania w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, zwłaszcza w obszarze funkcjonalnym i organizacyjnym. Jednak po dniu Transakcji świadczenie Usług IO będzie wymagało zapewnienia przez Nabywcę kluczowych składników majątkowych - przede wszystkim laptopów i komputerów oraz licencji, które są niezbędnym i kluczowym narzędziem do wykonywania usług IT, a które zostały wyłączone z przedmiotu Transakcji.

Zapewnienie dostępu do licencji i aplikacji jest niezbędne, gdyż Usługi IO są wykonywane dzięki aplikacjom/programom komputerowym (jako „narzędzia pracy”), ale także przedmiotem Usług IO jest m.in. dokonywanie zmian, aktualizacji, usług utrzymaniowych itp. w odpowiednich programach komputerowych (programy komputerowe jako „przedmiot” usługi).

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, wszystkie opisane powyżej argumenty wskazują, że potencjalna zdolność Zespołu IT na moment Transakcji do działania jak niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (tj. świadczenie Usług IO na rzecz Grupy) będzie ograniczona i będzie wymagała zapewnienia przez Nabywcę istotnych składników majątkowych (w szczególności komputerów oraz licencji i aplikacji).

Podsumowując argumenty dotyczące przesłanek 1-5 opisane powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, pomimo istotnego wyodrębnienia i zorganizowania zwłaszcza na gruncie funkcjonalnym i organizacyjnym, Zespół IT wraz ze składnikami majątkowymi będącymi przedmiotem planowanej Transakcji, nie będą stanowić ZCP w rozumieniu przepisów podatkowych, tj. art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. W opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie w opinii Wnioskodawcy do łącznego spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek, w szczególności w zakresie:

· istnienia wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań (w analizowanej sprawie planowana Transakcja nie obejmie bowiem zobowiązań, a ponadto nie dojdzie także do przeniesienia wszystkich składników majątkowych identyfikowanych przez Spółkę mających związek z działalnością Zespołu IT - tj. komputerów, laptopów, a także nie dojdzie do przeniesienia umowy z Centralą dotyczącej korzystania z aplikacji i oprogramowania),

· niewystarczającego wyodrębnienia w obszarze finansowym,

· ograniczonej zdolności Zespołu IT na moment Transakcji do działania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane zadania gospodarcze (głównie ze względu na konieczność zapewnienia sprzętu komputerowego, licencji i aplikacji, a także istnienie osobnej umowy na usługi informatyczne, zawartej przez Zainteresowanego, czy też ze względu na konieczność podjęcia dodatkowych działań przez Zainteresowanego w celu zapewnienia powierzchni biurowej).

W konsekwencji przedmiotem Transakcji dla celów podatkowych będzie zbycie poszczególnych składników majątku/świadczenie usług, a nie ZCP.

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdza szereg interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, wydanych w sprawach, gdzie istotnym elementem przenoszonego zbioru aktywów byli pracownicy wraz z niewielką liczbą składników materialnych. W każdej z przytoczonych interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że przedmiotem zbycia nie było przedsiębiorstwo ani jego zorganizowana część, np.:

1. Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2019 r., Znak: 0115-KDIT1-2.4012.11.2019.4.PS,

2. Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 lipca 2018 r., Znak: 0111- KDIB3-2.4012.293.2018.4.AZ,

3. Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 marca 2018 r., Znak: 0112- KDIL1-3.4012.75.2018.1.KM,

4. Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2017 r., Znak: 0115-KDIT1-3.4012.563.2017.1.AT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę przepisy ustawy o CIT, a także orzecznictwo sądów administracyjnych oraz poglądy doktryny prawa podatkowego, należy stwierdzić, że do kosztów podatkowych można zaliczyć te wydatki, które:

1. zostały poniesione przez podatnika,

2. mają definitywny charakter (ich wartość nie została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek postaci),

3. zostały prawidłowo udokumentowane,

4. zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów,

5. pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

6. nie zostały wymienione w katalogu wydatków nie będących kosztami uzyskania przychodów określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, koszt który zostanie poniesiony przez Nabywcę na skutek Transakcji w opisanym zdarzeniu przyszłym, będzie spełniały wszystkie wskazane wyżej warunki, tj.:

1. wynagrodzenie z tytułu Transakcji zostanie poniesione przez Nabywcę z jego zasobów majątkowych - odpowiednia faktura zakupowa (lub inny dokument) zostanie zaksięgowana u Zainteresowanego, a Nabywca dokona przelewu środków finansowych na rachunek bankowy Zbywającego;

2. ww. wydatek poniesiony przez Nabywcę nie zostanie mu w żaden sposób zwrócony, a zatem będzie miał charakter definitywny;

3. ww. wynagrodzenie zostanie udokumentowane fakturą (lub innym dokumentem) wystawionym przez Zbywającego na podstawie porozumienia zawartego między Spółką a Zaintersowanym. Dodatkowo poniesienie wydatków będzie mogło zostać potwierdzone potwierdzeniem dokonania płatności (np. wyciągiem z rachunku bankowego Nabywcy). Zdaniem Zainteresowanych, spełnia to wymóg odpowiedniego udokumentowania wydatku;

4. koszt z tytułu ww. wynagrodzenia zostanie poniesiony przez Nabywcę w celu osiągnięcia przychodów - Nabywca będzie bowiem po Transakcji świadczył Usługi IO na rzecz Grupy i uzyskiwał z tego tytułu przychody podatkowe;

5. wydatki pozostają w związku z prowadzoną przez Nabywcę działalnością gospodarczą w ramach Centrum Kompetencji IT, w związku z czym ww. wynagrodzenie za przeniesieniu funkcji biznesowych Zespołu IT poniesione zostanie w związku z działalnością gospodarczą Nabywcy;

6. wydatki nie zostały wymienione w katalogu wydatków nie będących kosztami uzyskania przychodów określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (w przypadku natomiast nabycia środków trwałych, koszty związane z ich nabyciem zostaną rozpoznane stosowanie do zasad dokonywania amortyzacji dla celów podatkowych).

Z powyższego wynika zatem bezsprzecznie, że całość Wynagrodzenia poniesionego przez Zainteresowanego z tytułu przejęcia funkcji biznesowych Zespołu IT w efekcie Transakcji wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego, będzie stanowiła dla Zainteresowanego koszt uzyskania przychodów.

Ponieważ, jak wskazywano powyżej, opisywana Transakcja nie będzie stanowiła nabycia ZCP, koszty poniesione przez Nabywcę z tego tytułu powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Z kolei za dzień poniesienia kosztu uważa się, stosowanie do treści art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Artykuł 15 ust. 6 ustawy o CIT stanowi natomiast, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m ustawy o CIT, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami, w ustawie o CIT przewidziano następujące zasady ogólne dot. potrącania kosztów podatkowych, tj.:

1. jako koszty bezpośrednie (koszty bezpośrednio związane z danymi przychodami),

2. jako koszty pośrednie (inne niż koszty bezpośrednio związane z danymi przychodami) oraz

3. poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

W przypadku opisanej planowanej Transakcji, w części Wynagrodzenia dotyczącej wartości rynkowej przenoszonych składników majątkowych w postaci wybranych urządzeń oraz mebli i wyposażenia biurowego dojdzie w istocie do nabycia przez Zainteresowanego składników majątkowych stanowiących środki trwałe. Zatem, Zainteresowany powinien rozpoznawać wydatki z tego tytułu poprzez odpisy amortyzacyjne od ich wartości początkowej, ustalone zgodnie z regułami wskazanymi w art. 16a-16m ustawy o CIT (tj. ustalając ich wartość początkową jako cena nabycia po wartościach rynkowych, dozwolony okres amortyzacji itp.). W pojedynczych przypadkach może się okazać, ze nabyte składniki majątkowe nie są zaliczane do środków trwałych (niskocenne składniki wyposażenia) lub ich wartość jest niższa niż 10 000 PLN - wówczas koszt związany z ich nabyciem powinien zostać zaliczony jednorazowo w koszty uzyskania przychodów Zainteresowanego stosownie do art. 16d Ustawy o CIT bądź też na zasadach ogólnych z art. 15 ust. 4d, 4e Ustawy o CIT.

Natomiast w pozostałym zakresie, tj. Wynagrodzenie w pozostałej części, która nie dotyczy wartości rynkowej nabytych środków trwałych (i ewentualnie niskocennych składników wyposażenia) - jak będzie to wynikało z wyceny przygotowanej przez profesjonalny podmiot dokonujący wycen - powinno zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w całości w momencie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust 4d,e Ustawy o CIT. W szczególności, wynagrodzenie w tej części:

· nie będzie reprezentowało nabycia wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b Ustawy o CIT - w ramach Transakcji nie dojdzie bowiem do przeniesienia np. licencji, innych praw niemajątkowych czy know-how (przedmiotem Transakcji nie jest transfer poufnych i istotnych informacji, natomiast kompetencje pracowników Zespołu IT nie są równoznaczne z pojęciem podatkowym know-how i nie zostały nigdy identyfikowane w określonej formie, która umożliwiałaby sprawdzenie, czy spełniają one kryteria niejawności i istotności) lub relacji biznesowych (te relacje w Grupie już istnieją). W szczególności, ponieważ Transakcja nie dotyczy nabycia ZCP, dla Nabywcy nie powstanie także tzw. wartość firmy, o której mowa w art. 16b ust. 2 pkt 2 i 16g ust. 2 Ustawy o CIT.

· nie będzie też stanowić tzw. kosztu bezpośredniego, o którym mowa w art. 15 ust. 4b Ustawy o CIT, gdyż nie będzie możliwe przypisanie omawianego wydatku do konkretnego, z góry zdefiniowanego przychodu - Nabywca bowiem po dniu Transakcji rozpocznie świadczenie Usług IO na rzecz Grupy bezterminowo.

Słuszność ww. podejścia zostało potwierdzone w następujących interpretacjach indywidualnych, np.:

1. Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 października 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.243.2018.4.KB,
2. Dyrektor Krajowej Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 12 kwietnia 2017 r., Znak: 2641-IBPB-1-2.4510.105.2017.1.BKD,
3. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 22 stycznia 2016 r., Znak: IBPB-1- 3/4510-611/15/APO, i z 12 marca 2015 r., Znak: IBPBI/2/423-1497/14/JD.

Podsumowując całość powyższej argumentacji, całość wydatku, jaki będzie poniesiony przez Nabywcę w tytułu Wynagrodzenia w związku z dokonaniem planowanej Transakcji będzie stanowić jego koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Moment potrącenia przedmiotowego kosztu należy ustalić na zasadach ogólnych, tj. w zakresie wynagrodzenia za nabywane środki trwałe w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tych środków trwałych ustalonych zgodnie z regulacjami art. 16a-16m ustawy o CIT, a w pozostałym zakresie jednorazowo w dacie poniesienia ww. kosztu na podstawie art. 15 ust. 4d, 4e ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej była wyłącznie kwestia dotycząca ustalenia, czy planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.), a w związku z tym wynagrodzenie poniesione przez Zainteresowanego wynikające z Transakcji stanowi wydatek Nabywcy zaliczany do jego kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. w zakresie Wynagrodzenia za nabywane środki trwałe poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w pozostałym zakresie jednorazowo w dacie poniesienia ww. kosztu na podstawie art. 15 ust. 4d, 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia ustalenia wartości początkowej przenoszonych składników stanowiących środki trwałe jako cenę nabycia po wartościach rynkowych, dozwolony okres ich amortyzacji itp., albowiem kwestia ta nie wynikała wprost z zadanego pytania.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm.) zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

· stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

· jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

· jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

· mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy funkcjonuje Departament IT/Digital (PL/BA-DS), w ramach którego funkcjonują osobne zespoły odpowiedzialne za obsługę IT w wyznaczonych obszarach. Jednym z takich zespołów jest m.in. Zespół IT, odpowiadający za świadczenie usług IT przez Spółkę na rzecz Grupy z zakresu szeroko rozumianej infrastruktury i operacji (Usługi IO).

W skład Zespołu IT wchodzi ponad sto osób (w zależności od aktualnego statusu procesów rekrutacyjnych), wyspecjalizowanych w obszarze technologii informatycznych. Struktura Zespołu IT zorganizowana jest w ten sposób, że konkretni pracownicy Spółki przypisani są do tego Zespołu IT wg schematu organizacyjnego dla Departamentu IT/Digital, jaki funkcjonuje w Spółce.

Zespół IT składa się z 5 podzespołów odpowiedzialnych za różne linie usługowe:

· Service Desk, odpowiedzialny z świadczenie usług wsparcia IT na rzecz podmiotów z Grupy X,

· Zespół ds. usług zarządzania i kontroli dostępu, usługi świadczone na rzecz podmiotów z Grupy X,

· Zespół ds. usług technologicznych, usługi świadczone na rzecz podmiotów z Grupy X,

· Zespół ds. usług Workplace, usługi świadczone na rzecz podmiotów z Grupy X,

· Zespół `(...)`., świadczący usługi na rzecz podmiotów z Grupy X.

Zespół IT korzysta z biura, wynajmowanego przez Spółkę i zajmuje większość jego powierzchni. Poza pracownikami przypisanymi do Zespołu IT, z biura korzystają w niewielkim stopniu także inni pracownicy ogólnego Departamentu IT Spółki. Ruchome wyposażenie biura, z którego korzystają pracownicy (np. meble takie jak biurka, fotele, szafy, sprzęt kuchenny, etc.) jest własnością Spółki.

W ramach wykonywania swoich działań Zespół IT wykorzystuje przede wszystkim następujące składniki majątkowe:

· komputery, laptopy i związane z nimi urządzenia elektroniczne jak np. monitory, drukarki, serwery itp.;

· infrastrukturę telekomunikacyjną (tj. telefony stacjonarne, system wideokonferencji,

· telefony i samochody służbowe,

· meble ruchome i wyposażenie biura w `(...)`..

W celu świadczenia Usług IO, Spółka wykorzystuje licencje (w tym sublicencje) i aplikacje, które są niezbędne dla wykonywanych usług (np. licencje SAP). Dotyczy to zarówno specjalistycznego oprogramowania, specyficznego dla zadań wykonywanych przez Zespół IT, jak i typowego oprogramowania biurowego, niezbędnego do korzystania z komputerów i laptopów (np. program poczty, edytory tekstu, itp.).

Planowane jest przeniesienie za wynagrodzeniem zadań w postaci świadczenia Usług IO (realizowanych przez Zespół IT) do struktur Zainteresowanego poprzez przeniesienie odpowiednich zasobów, będących dotychczas w strukturze Wnioskodawcy do Nabywcy - spółki pośrednio powiązanej z Wnioskodawcą. W szczególności, przeniesieniu na podstawie stosownego porozumienia zawartego między Zbywcą i Nabywcą będą podlegały:

• pracownicy przypisani do Zespołu IT - na podstawie porozumienia dojdzie w efekcie do przeniesienia zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy,

oraz

• wybrane aktywa wykorzystywane przez Zespół IT w postaci: wybranych pojedynczych urządzeń elektronicznych oraz mebli i wyposażenia biura.

Transakcja nie obejmie natomiast w szczególności:

· licencji (w tym sublicencji) i aplikacji komputerowych - ponieważ Zbywca nie jest właścicielem tych praw (w przeważającej mierze są one natomiast przedmiotem umowy zawartej przez Spółkę z Centralą), nie zostaną one przeniesione na Nabywcę w ramach planowanej Transakcji - w tym nie dojdzie do ich zbycia, udzielenia przez Zbywcę sub-licencji czy też przeniesienia praw wynikających z umów zawartych w tym zakresie przez Zbywcę. Po Transakcji Nabywca zapewni pracownikom Zespołu IT dostęp do niezbędnych programów i aplikacji na podstawie własnych umów licencyjnych i podobnych, w ramach procedur obowiązujących u Nabywcy;

· wybranych aktywów trwałych takich jak: laptopy, komputery, smartfony, samochody służbowe, itp. - po Transakcji Nabywca zapewni pracownikom Zespołu IT potrzebne urządzenia z tej kategorii z własnych zasobów i zgodnie z procedurami obowiązującymi u Nabywcy;

· należności i środków pieniężnych zgromadzonych na koncie Zbywcy, w związku z dotychczasowym świadczeniem Usług IO, gdyż nie są one wyodrębnione w księgach czy na koncie Spółki, nie jest także intencją stron Transakcji przenoszenie tych aktywów.

Ponadto, intencją stron Transakcji nie jest przenoszenie zobowiązań Zbywcy związanych z dotychczasową działalnością Zespołu IT. Przede wszystkim zobowiązania takie nie są wyodrębnione w księgach czy innych ewidencjach Spółki jako dedykowane do Zespołu IT.

Intencją stron Transakcji jest także, aby po Transakcji pracownicy Zespołu IT nadal korzystali z obecnie zajmowanego biura.

Ponadto, w ramach planowanej Transakcji, nie będą przenoszone na Nabywcę prawa i obowiązki wynikające z Umowy IT ani jej części (tj. umowy, na podstawie której Spółka do dnia Transakcji świadczy Usługi IO na rzecz Grupy).

W związku z Transakcją, obejmującą przeniesienie pracowników Zespołu IT oraz wybranych aktywów, Spółce będzie należne wynagrodzenie. Jego wysokość zostanie określona na podstawie wyceny, która będzie uwzględniać zarówno wartość rynkową przenoszonych aktywów, jak i zespołu pracowników, wg zasad sporządzania wycen w analogicznych przypadkach.

Po dniu Transakcji Nabywca podejmie świadczenie Usług IO na rzecz podmiotów z Grupy za wynagrodzeniem w oparciu o: przejęty Zespół IT i nabyte od Spółki aktywa, a także w oparciu o składniki majątkowe zapewnione z własnych zasobów (w szczególności laptopy i komputery, licencje i dostępy do programów komputerowych), a także na podstawie umowy o świadczenie usług.

Zespół IT stanie się elementem Centrum Kompetencyjnego IT funkcjonującego w strukturach Zainteresowanego.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, należy zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanych, że Zespół IT wraz ze składnikami majątkowymi będącymi przedmiotem planowanej transakcji, nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pokreślić wymaga jeszcze raz, że składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Z wniosku wynika, że w ramach planowej Transakcji nie zostaną przeniesione wszystkie aktywa trwałe tylko wybrane, nie zostaną przeniesione licencje (w tym sublicencje) i aplikacje komputerowe, nie będą przenoszone na Nabywcę prawa i obowiązki wynikające z Umowy IT ani jej części.

Dodatkowo, planowana Transakcja nie będzie charakteryzować się wyodrębnieniem finansowym, albowiem nie będzie obejmować należności i środków pieniężnych zgromadzonych na koncie Zbywcy, jak również nie zostaną przeniesione na Nabywcę zobowiązania Zbywcy związane z dotychczasową działalnością Zespołu IT.

Zatem, mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że planowana Transakcja przeniesienia za wynagrodzeniem, przez Wnioskodawcę na Zainteresowanego, odpowiednich zasobów w celu świadczenia Usług IO realizowanych przez Zespół IT, nie będzie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się z kolei do stanowiska Zainteresowanych, w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie poniesione przez Zainteresowanego wynikające z Transakcji stanowi wydatek Nabywcy zaliczany do jego kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. w zakresie Wynagrodzenia za nabywane środki trwałe poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w pozostałym zakresie jednorazowo w dacie poniesienia ww. kosztu na podstawie art. 15 ust. 4d, 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w pierwszej kolejności stwierdzić należy że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Ponadto uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga od podatnika wykazania, że wydatek jest racjonalnie i gospodarczo uzasadniony.

Tak więc, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika winien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej, z wyjątkiem gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu a przychodem, bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od tego, czy nie znajduje się on w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek, spełniający łącznie następujące warunki:

· został poniesiony przez podatnika,

· jest definitywny (rzeczywisty),

· pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

· poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

· został właściwie udokumentowany,

· nie został wymieniony w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Oznacza to, że każdy wydatek wymaga indywidualnej oceny pod kątem jego związku z uzyskanymi przez podatnika przychodami oraz racjonalności działania podatnika dla osiągnięcia tego przychodu. W konsekwencji, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych może zaliczyć w ciężar kosztów wszelkie faktycznie poniesione wydatki, które mają, będą miały lub mogły mieć określony wpływ na wielkość osiągniętego przychodu z wyłączeniem enumeratywnie wymienionych w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Do ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na :

1. bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

2. inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Za koszty bezpośrednie związane z uzyskaniem przychodu uznaje się te koszty, których poniesienie można wprost powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się za dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), na podstawie otrzymanie faktury (rachunku), albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, mając na uwadze powołane przepisy oraz powyższe rozważania, stwierdzić należy, że skoro planowana Transakcja przeniesienia za wynagrodzeniem, przez Wnioskodawcę na Zainteresowanego, odpowiednich zasobów w celu świadczenia Usług IO realizowanych przez Zespół IT, nie będzie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to w związku z tym wynagrodzenie poniesione przez Zainteresowanego wynikające z Transakcji stanowi jego wydatek zaliczany do jego kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. w zakresie Wynagrodzenia za nabywane środki trwałe poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w pozostałym zakresie jednorazowo w dacie poniesienia ww. kosztu na podstawie art. 15 ust. 4d, 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując stanowisko Zainteresowanych w zakresie ustalenia, czy planowana Transakcja nie będzie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w związku z tym wynagrodzenie poniesione przez Zainteresowanego wynikające z Transakcji stanowi wydatek Nabywcy zaliczany do jego kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. w zakresie Wynagrodzenia za nabywane środki trwałe poprzez odpisy amortyzacyjne na podstawie art. 16a-16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w pozostałym zakresie jednorazowo w dacie poniesienia ww. kosztu na podstawie art. 15 ust. 4d, 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wniosek, tj. w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygniecie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.